Рішення

від 16.11.2021 по справі 420/8822/21

ОДЕСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 420/8822/21

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 листопада 2021 року м. Одеса

Одеський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Потоцької Н.В.

розглянувши в порядку загального позовного провадження (у письмовому провадженні) адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Приватна військова компанія Бессарабський щит до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,

ВСТАНОВИВ:

В провадженні Одеського окружного адміністративного суду знаходиться справа за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Приватна військова компанія Бессарабський щит до Головного управління ДПС в Одеській області в якому позивач просить:

визнати протиправними та скасувати рішення Головного управління ДПС в Одеській області (Комісія регіонального рівня) від 01.04.2021, №7732, від 20.04.2021, №8053, від 11.05.2021, №8562 про відповідність Товариства з обмеженою відповідальністю " Приватна військова компанія "БЕССАРАБСЬКИЙ ЩИТ" (код ЄДРПОУ 42429375) критеріям ризиковості платника податку на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платника податку;

зобов`язати Головне управління ДПС в Одеській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю "Приватна військова компанія "БЕССАРАБСЬКИЙ ЩИТ" (код ЄДРПОУ 42429375) з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.

Позовні вимоги обґрунтовані наступним.

Рішення про відповідність критеріям ризиковості прийнято 01.04.2021, тобто контролюючий орган за припущенням позивача встановив операції придбання товару/робіт/послуг з ризиковим контрагентом у місяці подання останньої податкової звітності з ПДВ яка припадає на лютий 2021 року, оскільки, за висновком позивача, після інших попередніх податкових періодів за поданою звітністю таких рішень не приймалось, це по-перше, а по друге, декларація з ПДВ за березень 2021 року мала бути подана протягом 20 календарних днів квітня 2021 року, в свою чергу рішення було прийнято 01.04.2021, тобто до її подання і тому її показники позивач не брав до уваги.

Разом з поясненнями про господарські операції придбання товару/робіт/послуг, які відображені у декларації лютого 2021 року, надавались первинні документи щодо їх виконання. Зокрема, пояснення і документи стосувались наступних операцій з наступними контрагентами: 1) ТОВ "ЛЕВАЙН ТОРГ" на суму 4000,00 грн. (разом з ПДВ) за договором на відпуск паливно-мастильних матеріалів за паливними картками від 23.11.2018, №62; 2) ТОВ "ОХОРОНА-КОМПЛЕКС-ПРИДУНАВ`Є" на суму 500,00 грн. (разом з ПДВ) за договорами на охорону майна за допомогою пульту централізованої охорони від 18.02.2019, №1-20/19 (о/р-72874), на спостереження за сигналізацією термінового виклику від 18.02.2019, №ІК-8/19 (о/р-72874); 3) ТОВ "НАУКОВО-ТЕХНІЧНА КОМПАНІЯ "МЕТРОПОЛІЯ" на суму 30000,00 грн. (разом з ПДВ) за договором про надання інформаційно-консультаційних послуг для забезпечення технічної безпеки з організації і надання охоронних послуг на об`єктах енергетичної інфраструктури від 10.11.2019, №01/10-11/19.

Нечіткий і узагальнений зміст рішення від 01.04.2021, №7732 не дозволяв Товариству надати пояснення та документи щодо конкретної операції придбання у суб`єкта господарювання з ознаками ризиковості, у разі її наявності, і тому Товариство було вимушено діяти керуючись власними міркуванням і припущеннями задля усунення перешкод пов`язаних з реєстрацією податкових накладних/розрахунків коригування.

Пояснення і документи подані 12.04.2021 через електронний кабінет платника податків, відповідно до вимог п.6 Порядку.

20.04.2021 в електронний кабінет платника надійшло рішення №8053 у якому передбачено, що з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від 12.04.2021 прийнято рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості за п.8 Критеріїв за наявності податкової інформації про встановлення операції з придбання товару у суб`єктів господарювання з ознаками ризиковості.

Рішення Комісії регіонального рівня від 20.04.2021 №8053 повністю повторило зміст попереднього від 01.04.2021 №7732 і наданні пояснення з документами не змінили ні формулювань підстав, ні змісту податкової інформації яка визначає операцію придбання з ризиковим контрагентом.

26.04.2021 Товариство підготувало чергові пояснення і первинні документи вже стосовно операцій придбання товару/робіт/послуг за січень 2021 року за якими сформований податковий кредит вищезазначеного періоду, а саме: 1) ФОП - ОСОБА_1 на придбання і заміну автомобільних запчастин транспортного засобу Товариства - BA3-21213 (НИВА) на суму 2640,00 грн. (разом з ПДВ) згідно рахунку від 19.01.2021, №ЧВ - 000009 та акту здачі-прийняття робіт (надання послуг) №ЧВ-0000005; 2) ТОВ "ОХОРОНА-КОМПЛЕКС-ПРИДУНАВЄ" на суму 500,00 грн. (разом з ПДВ) за договорами на охорону майна за допомогою пульту централізованої охорони від 18.02.2019, №1-20/19 (о/р-72874), на спостереження за сигналізацією термінового виклику від 18.02.2019, №ІК-8/19 (о/р-72874), а також надало додаткові пояснення і документи стосовно операції придбання палива з ТОВ "ЛЕВАЙН ТОРГ" на суму 4000,00 грн. (разом з ПДВ) за договором на відпуск паливно-мастильних матеріалів за паливними картками від 23.11.2018, №62, яка відображена у податковому кредиті лютого 2021 року.

11.05.2021 за №8562 отримано чергове рішення про відповідність платника податків критеріям ризиковості з аналогічним змістом як у двох попередніх рішенням Комісії регіонального рівня.

Враховуючи, що Товариство двічі зверталось до контролюючого органу з поясненнями і документами щодо прийнятих рішень відповідності критеріям ризиковості, повідомляло про їх безпідставність, неконкретність та загальність, надавало у суцільному порядку документи по всім операціям придбання у контрагентів за якими сформовано податковий кредит січня та лютого 2021 року задля швидкого подолання створеного контролюючим органом становища неможливості подальшої реєстрації ПН/РК завдяки статусу відповідності критеріям ризиковості, Комісія регіонального рівня жодного разу не повідомило Товариство про розгляд отриманих пояснень і документів, не зверталось до Товариства з запитами про надання будь-якої інформація та документів які б внесли ясність в підстави (податкову інформацію) які слугували прийняттю такого рішення і сприяли б їх швидкому, всебічному та предметному розгляду.

Усі три рішення від 01.04.2021 №7732, від 20.04.2021 №8053, від 11.05.2021 №8562 прийняті з однаковим формулюванням не сприяли реалізації платником податків таких принципів: 1) рішення прийняте без урахуванням права Товариства на участь у процесі прийняття рішення; 2) рівності; 3) всебічного, повного і об`єктивного дослідження обставин тощо. Товариство було позбавлене можливості надати пояснення та документи у процесі прийняття рішення.

Критерії ризиковості платника податку на додану вартість наведені у Додатку 1 Порядку. Обраний для Товариства п.8 Критеріїв має наступний зміст: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Додаток 4 Порядку містить форму рішення про відповідність/невідповідність платника податків критеріям ризиковості і у цій формі передбачено, що у разі обрання контролюючим органом п.8 Критеріїв, обов`язково заповнюється рядок (про чітку податкову інформацію на яку платник податків має можливість реагувати своїми поясненнями).

У рішеннях Комісії регіонального рівня від 01.04.2021, №7732, від 20.04.2021, №8053, від 11.05.2021 №8562 зазначена податкова інформації з посиланням на п.8 Критеріїв є загальною, неконкретизованою та незрозумілою для Товариства, про що воно кожного разу зазначало у своїх поясненнях.

Крім того, рішення, що оскаржуються не містять жодної мотивації підстав та причин віднесення Товариства до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку, як і не містить доказів наявності податкової інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій Товариством.

Слід зазначити, що посилання про наявність встановлених операцій має містити дані про власне операції із зазначенням Критеріїв ризиковості здійснення операцій вичерпний перелік яких міститься у додатку 3 Порядку.

У вказаних рішеннях відсутні як данні які свідчать про відповідність Товариства п. 8 Критеріїв ризиковості так і не вказано на жоден критерій ризиковості здійснення операцій передбачених Порядком для зупинення реєстрації ПН/РК, і це на нашу думку є також важливим, оскільки п.8 Критеріїв вказує на наявність у контролюючого органу податкової інформації про ризикові господарські операції зазначені в поданих для реєстрації ПН/РК.

В той же час, посилання в рішеннях на відповідність контрагентів Товариства критеріям ризиковості платників, напевно з врахуванням принципу індивідуальної відповідальності кожної особи закладеного у ст. 61 Конституції України, як на підставу для включення платника податків до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості, відсутні, як серед Критеріїв ризиковості платника податків, так і серед Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Процесуальні дії.

Ухвалою суду від 31.05.2021 року відкрито провадження по справі в порядку спрощеного позовного провадження, без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами (в порядку ст. 262 КАС України).

30.06.2021 року за вх. №ЕП/17806/21 представником Головного управління ДПС в Одеській області надано відзив , який обґрунтований наступним.

Згідно п. 8 Додатку № 1 Постанови № 1165 яким закріплені Критерії ризиковості платника податку на додану вартість: у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній / розрахунку коригування.

Згідно зі ст. 16 Закону України "Про інформацію" податкова інформація - сукупність відомостей і даних, що створені або отримані суб`єктами інформаційних відносин у процесі поточної діяльності і необхідні для реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій у порядку, встановленому Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI зі змінами та доповненнями.

За результатами проведеного аналізу діяльності ТОВ Приватна військова компанія Бессарабський щит (ЄДРПОУ 32146197) встановлено придбання/реалізація у/на СГ з ознаками ризику;

Серед контрагентів з ознаками ризиковості встановлено придбання:

ТОВ Науково-технічна компанія Метрополія / - має ознаку вигодо транспортуючого суб`єкту - загальний обсяг придбання з ПДВ 1453,2 т. грн. Постачальники ТОВ Науково - технічна компанія Метрополія СГ з ознаками ризику: ТОВ Волантис ЛД - внесено до переліку ризикових 16.10.2020 року, ТОВ Астбуд - внесено до переліку ризикових 02.07.2020 року, ТОВ Вельтстар - внесено до переліку ризикових 24.07.2020 року, ТОВ Будівельна група Селен Пром - внесено до переліку ризикових 18.06.2020 року, ТОВ Девіс ФОРТ - внесено до переліку ризикових 16.04.2020 року.

Серед контрагентів з ознаками ризиковості встановлена реалізація:

ТОВ Науково-технічна компанія Метрополія - має ознаку вигодо транспортуючого суб`єкту - загальний обсяг реалізації з ПДВ 590,0 т. гри. встановлена реалізація ТОВ Науково - технічна компанія Метрополія на СГ з ознаками ризику ТОВ Сітілайн ФОРМ внесено до переліку ризиковості 04.02.2020 року.

Має ознаки вигодо транспортуючого суб`єкту.

Згідно Розділу 2 наказу ДФС України від 23.07.2015 року №543 Про забезпечення комплексного контролю податкових ризиків з ПДВ peгламентується порядок Організація комплексного відпрацювання податкових ризиків з податку на додану вартість.

Враховуючи вищевикладене винесене рішення щодо відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податків стосовно ТОВ Приватна військова компанія Бессарабський щит винесене відповідно до чинного законодавства, є таким, що відповідають критеріям встановленим ч. 2 ст. 2 КАС України.

Ухвалою суду від 29.07.2021 року продовжено розгляд справи за правилами загального позовного провадження.

Ухвалою суду від 23.09.2021 року задоволено клопотання позивача та продовжено на 30 днів строк для проведення підготовчого провадження.

Ухвалою суду від 19.10.2021 року закрито підготовче провадження по адміністративній справі призначено розгляд справи по суті на 04.11.2021 року на 14:30 год.

В судовому засіданні 04.11.2021 року розгляд справи продовжений в порядку письмового провадження.

ОБСТАВИНИ СПРАВИ

01.04.2021 Комісія регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі головних управлінь ДПС в областях, прийнято рішення №7732 відносно ТОВ "ПРИВАТНА ВІЙСЬКОВА КОМПАНІЯ "БЕССАРАБСЬКИЙ ЩИТ" про відповідність платника податку критеріям ризиковості на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платника податку передбачених Порядком, за наявності інформації, дослівно, - встановлено операції з придбання товару у суб`єктів господарювання з ознаками ризиковості .

09.04.2021 за № Л-005 Товариство подало пояснення на рішення від 01.04.2021 № 7732 у яким направлено усі первинні документи, які підтверджують виконання господарських операцій придбання товарів/робіт/послуг у лютому 2021 року з наступними контрагентами:

1) ТОВ "ЛЕВАЙН ТОРГ" на суму 4000,00 грн. (разом з ПДВ) за договором на відпуск паливно-мастильних матеріалів за паливними картками від 23.11.2018, №62;

2) ТОВ "ОХОРОНА-КОМПЛЕКС-ПРИДУНАВ`Є" на суму 500,00 грн. (разом з ПДВ) за договорами на охорону майна за допомогою пульту централізованої охорони від 18.02.2019, №1-20/19 (о/р-72874), на спостереження за сигналізацією термінового виклику від 18.02.2019, №ІК-8/19 (о/р-72874);

3) ТОВ "НАУКОВО-ТЕХНІЧНА КОМПАНІЯ "МЕТРОПОЛІЯ" на суму 30000,00 грн. (разом з ПДВ) за договором про надання інформаційно-консультаційних послуг для забезпечення технічної безпеки з організації і надання охоронних послуг на об`єктах енергетичної інфраструктури від 10.11.2019, №01/10-11/19.

Пояснення і документи подані 12.04.2021 через електронний кабінет платника податків, відповідно до вимог п. 6 Порядку.

20.04.2021 в електронний кабінет платника надійшло рішення № 8053 у якому передбачено, що з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від 12.04.2021 прийнято рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості за п. 8 Критеріїв за наявності податкової інформації про встановлення операції з придбання товару у суб`єктів господарювання з ознаками ризиковості.

26.04.2021 Товариство підготувало пояснення і первинні документи стосовно операцій придбання товару/робіт/послуг за січень 2021 року за якими сформований податковий кредит вищезазначеного періоду, а саме:

1) ФОП- ОСОБА_1 на придбання і заміну автомобільних запчастин транспортного засобу Товариства - BA3-21213 (НИВА) на суму 2640,00 грн. (разом з ПДВ) згідно рахунку від 19.01.2021, №ЧВ - 000009 та акту здачі-прийняття робіт (надання послуг) №ЧВ-0000005;

2) ТОВ "ОХОРОНА-КОМПЛЕКС-ПРИДУНАВ`Є" на суму 500,00 грн. (разом з ПДВ) за договорами на охорону майна за допомогою пульту централізованої охорони від 18.02.2019, №1-20/19 (о/р-72874), на спостереження за сигналізацією термінового виклику від 18.02.2019, №ІК-8/19 (о/р-72874), а також надало додаткові пояснення і документи стосовно операції придбання палива з ТОВ "ЛЕВАЙН ТОРГ" на суму 4000,00 грн. (разом з ПДВ) за договором на відпуск паливно-мастильних матеріалів за паливними картками від 23.11.2018, №62, яка відображена у податковому кредиті лютого 2021 року.

Зокрема надані документи за переліком :

податкова декларація ТОВ ПВК БЕССАРАБСЬКИЙ ЩИТ за січень 2021 року;

податкова декларація ТОВ ПВК БЕССАРАБСЬКИЙ ЩИТ за лютий 2021 року;

оборотна - сальдова відомість ТОВ ПВК БЕССАРАБСЬКИЙ ЩИТ по рахунку 10 станом 26.04.2021;

штатний розпис ТОВ ПВК БЕССАРАБСЬКИЙ ЩИТ станом на 01.01.2021;

договір ТОВ ЛЕВАЙН ТОРГ на відпуск паливно-мастильних матеріалів за паливними картками від 23.11.2018, № 62;

рахунок ТОВ ЛЕВАЙН ТОРГ № 0076/1000445 від 12.02.2021;

платіжне доручення TOB ПВК БЕССАРАБСЬКИЙ ЩИТ № 382 від 12.02.2021;

податкові накладні ТОВ ЛЕВАЙН ТОРГ від 28.02.2021, №1000084, №1000083;

квитанції про реєстрацію податкових накладних ТОВ "ЛЕВАЙН ТОРГ" від 28.02.2021, №1000084, №1000083;

видаткова накладна ТОВ "ЛЕВАЙН ТОРГ" №0076/1000240 від 28.02.2021;

подорожній лист ТОВ ПВК БЕССАРАБСЬКИЙ ЩИТ на автомобіль ВА 21213 за лютий 2021 року;

акт списання тмц ТОВ ПВК БЕССАРАБСЬКИЙ ЩИТ від 28.02.2021 № СпТ-000004;

сертифікат відповідності UA.056.П.00015-19;

рахунок-фактура ТОВ ЛЕВАЙН ТОРГ № 0076/1002983 від 21.12.2020;

платіжне доручення ТОВ ПВК БЕССАРАБСЬКИЙ ЩИТ № 377 від 21.12.2020;

податкові накладні ТОВ ЛЕВАЙН ТОРГ від 31.12.2020, № 1000083, № 1000084;

квитанції про реєстрацію податкових накладних ТОВ "ЛЕВАЙН ТОРГ від 31.12.2020, №1000083, №1000084;

фіскальні чеки з АЗС з отримання ПММ за паливними картками період з 02.02.2021 - 12.03.2021;

рахунок на оплату ТОВ "ОХОРОНА - КОМПЛЕКС - ПРИДУНАВ`Є" від 01.01.2021, №77;

акт надання послуг ТОВ "ОХОРОНА - КОМПЛЕКС - ПРИДУНАВ`Є" від 31.01.2021, №77;

податкова накладна ТОВ "ОХОРОНА - КОМПЛЕКС - ПРИДУНАВ`Є" від 31.01.2021, №277;

квитанція про реєстрацію податкової накладної ТОВ "ОХОРОНА - КОМПЛЕКС - ПРИДУНАВ`Є" від 31.01.2021, №277;

договір ТОВ "ОХОРОНА-КОМПЛЕКС-ПРИДУНАВ`Є" на охорону майна за допомогою пульту централізованої охорони від 18.02.2019, №1-20/19 (о/р -72874);

договір ТОВ "ОХОРОНА-КОМПЛЕКС-ПРИДУНАВ`Є" на спостереження за сигналізацією термінового виклику від 18.02.2019, №ІК-8/19 (о/р 72874);

рахунок ТОВ "ОХОРОНА-КОМПЛЕКС-ПРИДУНАВ`Є" на оплату від 01.02.2021, №1089;

акт надання послуг ТОВ "ОХОРОНА-КОМПЛЕКС-ПРИДУНАВ`Є" від 28.02.2021, №1089;

платіжне доручення ТОВ "ПВК "БЕССАРАБСЬКИЙ ЩИТ" від 18.02.2021, №386;

податкова накладна ТОВ "ОХОРОНА-КОМПЛЕКС-ПРИДУНАВ`Є" від 18.02.2021, №145;

квитанція про реєстрацію податкової накладної ТОВ "ОХОРОНА - КОМПЛЕКС - ПРИДУНАВ`Є" від 18.02.2021, №145;

договір ТОВ "НТК "МЕТРОПОЛІЯ" про надання послуг від 10.11.2019, №01/10-11/19;

акт приймання-передавання наданих послуг від 26.02.2021, Додаток 1 до акту приймання - передавання наданих послуг від 26.02.2021;

рахунок ТОВ "НТК "МЕТРОПОЛІЯ" від 26.02.2021, №16;

угода зарахування зустрічних однорідних вимог від 09.04.2021;

податкова накладна ТОВ "НТК "МЕТРОПОЛІЯ" від 26.02.2021, №11;

квитанція про реєстрацію податкової накладної ТОВ "НТК МЕТРОПОЛІЯ" від 26.02.2021, №11;

рахунок - фактура ФО-П ОСОБА_1 №ЧВ-0000009 від 19.01.2021;

акт ФО-П ОСОБА_1 №ЧВ-0000005 здачі-прийняття робіт (надання послуг);

платіжне доручення ТОВ "ПВК "БЕССАРАБСЬКИЙ ЩИТ" від 20.01.2021, №381;

податкова накладна ФО-П Черняну В.К. №6 від 20.01.2021;

квитанція про реєстрацію податкової накладної ФО-П ОСОБА_1 від 20.01.2021, №6;

журнал-ордер і відомостей ТОВ "ПВК БЕССАРАБСЬКИЙ ЩИТ" по рахунку 631;

форма 1-ДФ ТОВ "ПВК "БЕССАРАБСЬКИЙ ЩИТ" за IV кв. 2020 року;

договір оренди з ФОП ОСОБА_2 від 17.12.2018, №1 на нежитлове приміщення - офісу за адресою м. Ізмаїл, Болградська, 51;

договір про надання охоронних послуг з ТОВ "КАМ`ЯНКА-СОЛАР" від 01.11.2019, №11/03-01/01;

свідоцтво про реєстрацію на автомобіль ВАЗ (НИВА) 21213.

11.05.2021 через електронний кабінет платника надійшло рішення № 8562 у якому зазначено, що з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від 28.04.2021 прийнято рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості за п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку: встановлено операції з придбання товару у суб`єктів господарювання з ознаками ризиковості .

Податковий орган вказав, що за результатами проведеного аналізу діяльності ТОВ Приватна військова компанія Бессарабський щит встановлено придбання/реалізація у/на СГ з ознаками ризику.

Серед контрагентів з ознаками ризиковості встановлено придбання:

ТОВ Науково-технічна компанія Метрополія - має ознаку вигодо транспортуючого суб`єкту - загальний обсяг придбання з ПДВ 1453,2 т. грн. Постачальники ТОВ Науково - технічна компанія Метрополія СГ з ознаками ризику:

ТОВ Волантис ЛД - внесено до переліку ризикових 16.10.2020 року;

ТОВ Астбуд - внесено до переліку ризикових 02.07.2020 року;

ТОВ Вельтстар - внесено до переліку ризикових 24.07.2020 року;

ТОВ Будівельна група Селен Пром - внесено до переліку ризикових 18.06.2020 року;

ТОВ Девіс ФОРТ - внесено до переліку ризикових 16.04.2020 року.

Серед контрагентів з ознаками ризиковості встановлена реалізація :

ТОВ Науково-технічна компанія Метрополія - має ознаку вигодо транспортуючого суб`єкту - загальний обсяг реалізації з ПДВ 590,0 т. грн. встановлена реалізація ТОВ Науково - технічна компанія Метрополія на СГ з ознаками ризику ТОВ Сітілайн ФОРМ внесено до переліку ризиковості 04.02.2020 року. Має ознаки вигодо транспортуючого суб`єкту.

РЕЛЕВАНТНІ ДЖЕРЕЛА ПРАВА ТА ВИСНОВКИ СУДУ.

Стаття 19 Конституції України в першому реченні закріплює автономію особистості в її різноманітній життєдіяльності, а у другому реченні містить її королларій, передбачаючи, що держава не може виходити за межі повноважень, що передбачені Конституцією та законами України.

У Науковому висновку щодо меж дискреційного повноваження суб`єкта владних повноважень та судового контролю за його реалізацією , опублікованому на офіційному сайті Верховного Суду, зазначено, що критеріями судового контролю за реалізацією дискреційних повноважень є: критерії перевірки діяльності публічної адміністрації, встановлені Кодексом адміністративного судочинства України, зокрема, мета, з якою дискреційне повноваження надано, об`єктивність дослідження доказів у справі, принцип рівності перед законом, безсторонність; публічний інтерес, задля якого дискреційне повноваження реалізується; зміст конституційних прав та свобод особи; якість викладення у дискреційному рішенні доводів, мотивів його прийняття .

Відповідно до ст. 6 Конвенції Кожен має право на справедливий і публічний розгляд його справи упродовж розумного строку незалежним і безстороннім судом, встановленим законом, який вирішить спір щодо його прав та обов`язків цивільного характеру або встановить обґрунтованість будь-якого висунутого проти нього кримінального обвинувачення .

Конституція України (в редакції станом на 30.09.2016 року) містить статтю 124 …Юрисдикція судів поширюється на будь-який юридичний спір та будь-яке кримінальне обвинувачення. У передбачених законом випадках суди розглядають також інші справи. , яка визначає можливість судового захисту за наявності юридичного спору.

Юридичний спір в даній справі виник у зв`язку з винесенням відповідачем рішення Головного управління Державної податкової служби в Одеській області про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 01.04.2021 року №7732, від 20.04.2021 р. № 8053, від 11.05.2021 № 8562.

Спірні правовідносини врегульовано нормами Податкового кодексу України та Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (що набрав чинності з 01.02.2020).

Статтею 61 ПК України визначено порядок податкового контролю та повноваження органів державної влади щодо його здійснення.

Відповідно до п. 61.1 ст. 61 ПК України , податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно з п. 61.2 ст. 61 ПК України , податковий контроль здійснюється органами, зазначеними у статті 41 цього Кодексу , в межах їх повноважень, встановлених цим Кодексом.

Відповідно до п. 62.1 ст. 62 ПК України , податковий контроль здійснюється шляхом: ведення обліку платників податків; інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів; перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу , а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин; моніторингу контрольованих операцій та опитування посадових, уповноважених осіб та/або працівників платника податків відповідно до статі 39 цього Кодексу .

Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України , на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з п. 201.10 ст. 201 ПК України , при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України , реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначені Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (далі - Порядок №1165).

Так, за змістом п. 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Відповідно до п. 6 Порядку № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Крім того, згідно з п. 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.

У свою чергу Критерії ризиковості платника податку наведені у додатку 1 до Порядку №1165, що є вичерпаним переліком.

Зокрема, п. 8 вказаного Додатку передбачено одним із критеріїв наступний:

у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

За змістом затвердженої форми рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (додаток 4 до Порядку №1165) вказане рішення може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Отже, виходячи з аналізу наведених норм, суд вважає, що рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області від 01.04.2021 року №7732, від 20.04.2021 р. № 8053, від 11.05.2021 № 8562 про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку є індивідуальним актом у розумінні п. 19 ч. 1 ст. 4 Кодексу адміністративного судочинства України , а тому може бути оскаржено у судовому порядку.

У затвердженій формі рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку передбачено необхідність зазначення контролюючим органом однієї із двох підстав для прийняття такого рішення, а саме:

у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності

або

з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів

Крім того, у формі рішенні вказано про необхідність зазначення пункту критерію ризиковості платника податку, а у разі відповідності суб`єкта пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку необхідно також зазначити, яка саме, інформація була підставою для висновків про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Дослідивши та проаналізувавши рішення від 01.04.2021 року №7732, від 20.04.2021 р. № 8053, від 11.05.2021 № 8562, суд встановив, що таке рішення прийнято Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних за критерієм, передбаченим п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

При цьому, відповідачем вказано, на підставу:

Встановлено операції з придбання товару у суб`єктів господарювання з ознаками ризиковості.

В ході розгляду даної справи відповідач не надав документальних доказів, як б надали можливість встановити, яка саме податкова інформація стала підставою для висновків про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку.

Суд критично ставиться до визначеної відповідачем підстави: Встановлено операції з придбання товару у суб`єктів господарювання з ознаками ризиковості , оскільки будь-яка податкова інформація, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація, надана іншими контролюючими органами, в тому числі і отримана з причин неможливості проведення документальних перевірок, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального закону.

Податковий орган вказує, що за результатами проведеного аналізу діяльності ТОВ Приватна військова компанія Бессарабський щит встановлено придбання/реалізація у/на СГ з ознаками ризику.

Серед контрагентів з ознаками ризиковості встановлено придбання:

ТОВ Науково-технічна компанія Метрополія - має ознаку вигодо транспортуючого суб`єкту - загальний обсяг придбання з ПДВ 1453,2 т. грн. Постачальники ТОВ Науково - технічна компанія Метрополія СГ з ознаками ризику:

ТОВ Волантис ЛД - внесено до переліку ризикових 16.10.2020 року;

ТОВ Астбуд - внесено до переліку ризикових 02.07.2020 року;

ТОВ Вельтстар - внесено до переліку ризикових 24.07.2020 року;

ТОВ Будівельна група Селен Пром - внесено до переліку ризикових 18.06.2020 року;

ТОВ Девіс ФОРТ - внесено до переліку ризикових 16.04.2020 року.

Серед контрагентів з ознаками ризиковості встановлена реалізація:

ТОВ Науково-технічна компанія Метрополія - має ознаку вигодо транспортуючого суб`єкту - загальний обсяг реалізації з ПДВ 590,0 т. грн. встановлена реалізація ТОВ Науково - технічна компанія Метрополія на СГ з ознаками ризику ТОВ Сітілайн ФОРМ внесено до переліку ризиковості 04.02.2020 року. Має ознаки вигодо транспортуючого суб`єкту.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного суду від 04.06.2020 року у справі № №340/422/19.

Верховний Суд у Постанові від 12.06.2018 року у справі № 826/16272/13-а:

… зазначає, що наявна в інформаційно-аналітичних базах податкова інформація відносно контрагентів позивача по ланцюгах постачання, як критерії оцінки реальності господарських операцій, є безпідставними оскільки, під час складення акту про неможливість проведення звірки будь-які первинні документи платника податків не використовувались та не аналізувались, а отже оформлення вказаного акту з відображенням в ньому окремих відомостей, не відповідають критерію юридичної значимості, як не відповідає такому критерію і інформація з інформаційно-аналітичних баз контролюючих органів, оскільки така також не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів, а отже не є належним доказом в розумінні процесуального Закону… .

Постанова Верховного Суду від 11.06.2020 року у справі №824/54/16-а

…Обґрунтовано суди не взяли до уваги і посилання контролюючого органу на інформацію, що наявна в інформаційних базах ДФС, оскільки будь - яка податкова інформація, що наявна в інформаційно - аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація надана іншими контролюючими органами, носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону. Крім того, така інформація сама по собі не доводить наявності податкових правопорушень на які посилається контролюючий орган .

Постанова Верховного Суду від 12.05.2020 року у справі №813/8791/14

…Колегія суддів зазначає, що будь - яка податкова інформація, що наявна в інформаційно - аналітичних базах відносно контрагентів суб`єкта господарювання по ланцюгах постачання, а також податкова інформація надана іншими контролюючими органами, в тому числі і складена з причин неможливості проведення зустрічних звірок, носить інформативний характер. Посилання контролюючого органу на акт за результатами невиїзної перевірки та акти про неможливість проведення зустрічних звірок контрагентів, як критерій оцінки реальності господарських операцій, є безпідставними оскільки, під час складення таких актів будь - які первинні документи платника податків не використовувались та не аналізувались, а отже оформлення вказаних актів з відображенням в них окремих відомостей, не відповідають критерію юридичної значимості, а отже не є належними доказами в розумінні процесуального Закону.

Крім того, така інформація сама по собі не доводить та не може свідчити про наявність податкових правопорушень на які посилається контролюючий орган .

Крім того, відповідачем у поданому відзиві досить ретельно викладено процедуру комплексного відпрацювання податкових ризиків (Наказ ДФС України від 28.07.2015 року №543 Про забезпечення комплексного контролю податкових ризиків з ПДВ ), викладено Алгоритм дій щодо віднесення (внесення) реєстрів ризикових платників, до відповідного переліку (бази ІС "Податковий блок"), як таких, що відповідають пункту 8 критеріям ризиковості.

Зокрема, третій етап комплексного відпрацювання ПОДАТКОВИЙ КОНТРОЛЬ РИЗИКІВ , відповідач зазначає:

…Протягом 5 робочих днів після граничного терміну сплати податкових зобов`язань Координаційно-моніторинговим департаментом та Департаментом розвитку ІТ ДФС відтворюються ймовірні схеми ухилення від оподаткування суб`єктами господарювання та доводяться до територіальних органів ДФС засобами телекомунікаційного зв`язку.

При відтворенні ймовірних схем ухилення від оподаткування враховуються показники уточнюючих розрахунків та поданої з порушенням граничних термінів звітності.

Напрацьована доказова база щодо ознак фіктивності суб`єкта, підтвердження неможливості здійснення таким суб`єктом господарських операцій передається до відповідних підрозділів податкового та митного аудиту / доходів і зборів з фізичних осіб для оформлення матеріалів перевірок чи узагальненої податкової інформації при неможливості проведення перевірок, оподаткування юридичних осіб (щодо платників ПДВ, які декларують суми ПДВ до відшкодування).

Матеріали, що свідчать про вчинене кримінальне правопорушення, передаються до слідчих підрозділів для прийняття рішення згідно зі ст. 214 КПК України.

На рівні територіального органу ДФС, на обліку в якому перебуває вигодонабувач, підрозділами податкового та митного аудиту / доходів і зборів з фізичних осіб:(п.2.3.3)…… .

Далі представник відповідача у поданому відзиві робить перехід до моніторингу податкових накладних:

…Згідно з ч. 3 Розділу Автоматизований моніторинг відповідності податкових накладних / розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків затверджений Постановою КМ України, від 21.02.2018, № 117 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних передбачено, що податкові накладні / розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику), що подаються на реєстрацію в Реєстрі до проведення моніторингу, за результатами якого можливе зупинення їх реєстрації, перевіряються відповідно до таких ознак:

1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, що є звільненою від оподаткування;

2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих на реєстрацію у місяці, іншому ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений в них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку;

3) одночасно значення показників Б та Р, розрахованих у наведеному у цьому підпункті, мають такі розміри: Б > 0,05, Р < Рм х 1,4, де:

Б - розрахункова величина, яка дорівнює Б/Т;

Б - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів (крім суми податку на додану вартість, сплаченої під час ввезення товарів на митну територію України) платником податку та його відокремленими підрозділами;

Т - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено ПН/РК;

Р - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної / розрахунку коригування;

Р м - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну / розрахунок коригування.

Значення показника Б за останні 12 календарних місяців обраховується ДФС станом на перше число календарного місяця та кожного 10 числа стає доступним платнику податку в електронному кабінеті.

У разі коли за результатами перевірки податкової накладної / розрахунку коригування визначено, що податкова накладна / розрахунок коригування відповідають одній з ознак, визначених у пункті 3 цього Порядку, такі податкова накладна / розрахунок коригування не підлягають моніторингу та підлягають реєстрації в Реєстрі.

Податкова накладна / розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється… .

Суд вважає за необхідне зазначити.

Наказом ДФС України від 28.07.2015 року № 543 Про забезпечення комплексного контролю податкових ризиків з ПДВ , а саме, Третій етап комплексного відпрацювання ПОДАТКОВИЙ КОНТРОЛЬ РИЗИКІВ встановлює:

2.3.1. Протягом 5 робочих днів після граничного терміну сплати податкових зобов`язань Координаційно-моніторинговим департаментом та Департаментом розвитку IT ДФС відтворюються ймовірні схеми ухилення від оподаткування суб`єктами господарювання та доводяться до територіальних органів ДФС засобами телекомунікаційного зв`язку.

При відтворенні ймовірних схем ухилення від оподаткування враховуються показники уточнюючих розрахунків та поданої з порушенням граничних термінів звітності.

2.3.2. Напрацьована доказова база щодо ознак фіктивності суб`єкта, підтвердження неможливості здійснення таким суб`єктом господарських операцій передається до відповідних підрозділів податкового та митного аудиту / доходів і зборів з фізичних осіб для оформлення матеріалів перевірок чи узагальненої податкової інформації при неможливості проведення перевірок, оподаткування юридичних осіб (щодо платників ПДВ, які декларують суми ПДВ до відшкодування).

Матеріали, що свідчать про вчинене кримінальне правопорушення, передаються до слідчих підрозділів для прийняття рішення згідно зі ст. 214 КПК України.

2.3.3. На рівні територіального органу ДФС, на обліку в якому перебуває вигодонабувач, підрозділами податкового та митного аудиту / доходів і зборів з фізичних осіб:

2.3.3.1. Протягом трьох робочих днів:

1) опрацьовується доведена (або самостійно виявлена за наслідками вжитих заходів згідно з пп. 2.1.2 - 2.1.5 п. 2.1 цього Порядку) схема ухилення від оподаткування та за результатами аналізу податкової інформації з використанням відповідного інформаційно-аналітичного забезпечення уточнюється ланцюг з ідентифікацією за найменуванням (характеристиками) товару (послуги) в ньому, визначаються обліково-реєстраційні дані вигодонабувача й інших суб`єктів господарювання з податковими ризиками - учасників ланцюга та з`ясовується податкова інформація щодо здійснених ними нереальних (з порушенням законодавства) господарських операцій з ідентифікованим товаром (послугою). Для забезпечення комплексного відпрацювання вигодонабувача визначається його участь в інших схемах ухилення від оподаткування та ланцюгах;

2) у разі недостатності цієї інформації для формування доказової бази по вигодонабувачу направляються територіальним органам ДФС, на обліку в яких перебувають відповідні суб`єкти господарювання з податковими ризиками - учасники ланцюга, запити, в яких зазначаються всі учасники ланцюга, перелік питань для відпрацювання та податкові ризики, зокрема обставини нереальних (з порушенням законодавства) господарських операцій, наприклад, у зв`язку з відсутністю факту (законного джерела) реального походження товару (активу) та неможливістю його руху за ланцюгом. Обов`язково направляються запити щодо необхідності відпрацювання контрагента вигодонабувача та суб`єкта господарювання з податковими ризиками, який здійснив первинну в ланцюгу нереальну поставку (продаж) ідентифікованого за найменуванням (характеристиками) товару (послуги);

3) вручається вигодонабувачу запит про надання пояснень та їх документального підтвердження відповідно до чинного законодавства.

Реалізація частин другої і третьої цього підпункту здійснюється:

невідкладно - у разі, якщо з`ясована згідно з частиною першою цього підпункту загальна сума податкового кредиту з ознаками ризику дорівнює або перевищує розмір ухилення від сплати податків, за який передбачено кримінальну відповідальність згідно з частиною першою ст. 212 Кримінального кодексу України;

за три звітних періоди - якщо загальна сума податкового кредиту з ознаками ризику менше розміру ухилення від сплати податків, за який передбачено кримінальну відповідальність згідно з частиною першою ст. 212 Кримінального кодексу України, та дорівнює або перевищує 50 тис. грн., а для територіальних органів ДФС у м. Києві та МГУ-ЦО - 100 тис. грн.;

в інших випадках - за рішенням керівника територіального органу ДФС.

2.3.3.2. З урахуванням зібраної доказової бази забезпечується проведення позапланової перевірки вигодонабувача (з урахуванням змін, внесених Законом України від 28.12.2014 р. N 71-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи" (далі - Закон N 71)).

Матеріали перевірки вигодонабувача повинні містити чіткий опис документально оформленої господарської операції, яку перевірено; висновки щодо порушення податкового законодавства повинні базуватися на з`ясованих фактах:

нереальності (проведення з порушенням законодавства) господарської операції, наприклад, у зв`язку з відсутністю факту (законного джерела) реального походження товару (активу) та неможливістю його руху за ланцюгом; неможливістю надати послугу; відсутністю зв`язку операції з господарською діяльністю;

порушень законодавства при складанні первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності та інших документів, що перевірено.

2.3.4. На рівні територіального органу ДФС, на обліку в якому перебуває суб`єкт господарювання з податковими ризиками (вигодоформуючий/вигодотранспортуючий суб`єкт) - учасник ланцюга (визначених нереальних (з порушенням законодавства) поставок ідентифікованого за найменуванням (характеристиками) товару (послуги)), підрозділом податкового та митного аудиту / доходів і зборів з фізичних осіб:

2.3.4.1. Протягом трьох робочих днів після одержання запиту згідно з другою частиною пп. 2.3.3.1 пп. 2.3.3 п. 2.3 Порядку, за наслідками вжитих заходів згідно з пп. 2.1.2 - 2.1.5 п. 2.1 Порядку - до цього терміну:

1) за результатами аналізу податкової інформації з використанням відповідного інформаційно-аналітичного забезпечення з`ясовується податкова інформація щодо здійснених суб`єктом господарювання з податковими ризиками нереальних (з порушенням законодавства) господарських операцій з ідентифікованим за найменуванням (характеристиками) товаром чи послугою. Для забезпечення комплексного відпрацювання такого платника податків визначається його участь в інших схемах ухилення від оподаткування та ланцюгах;

2) з`ясовуються наявні обставини, що засвідчують неможливість проведення позапланової перевірки суб`єкта господарювання з податковими ризиками, зокрема стан платника податків, інформація, що акумульована згідно з абзацами другим - четвертим пп. 2.1.2 п. 2.1 цього Порядку;

3) вживаються заходи для одержання додаткової інформації щодо діяльності суб`єкта господарювання з податковими ризиками: фінансової і статистичної звітності за попередні звітні періоди, а також даних державних органів, у тому числі тих, що видають дозволи, здійснюють ведення відповідних державних реєстрів, акумулюють статистичні дані тощо, інформації місцевих органів виконавчої влади, їх галузевих підрозділів (залежно від економічної сфери). З метою з`ясування обставин проведеної сертифікації діяльності такого платника податків ініціюється одержання інформації від органу із сертифікації, який видавав йому відповідний сертифікат;

4) вручається суб`єкту господарювання з податковими ризиками запит про надання пояснень та їх документальних підтверджень щодо здійснених нереальних (з порушенням законодавства) господарських операцій.

2.3.4.2. Орієнтовно не пізніше наступного робочого дня після закінчення визначеного пп. 78.1.1 та/або 78.1.4 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу строку надання платником податків інформації на запит територіального органу ДФС приймається рішення щодо початку позапланової перевірки суб`єкта господарювання з податковими ризиками (з урахуванням змін, внесених Законом № 71) або завершується узагальнення податкової інформації щодо нього у разі:

- неможливості проведення позапланової перевірки зі складанням відповідного акта, в якому фіксуються обставини неможливості проведення позапланової перевірки;

- прийняття рішення про недоцільність проведення позапланової перевірки певного суб`єкта, з обґрунтуванням у цьому узагальненні підстав для прийняття такого рішення. Зокрема, щодо вигодотранспортуючого суб`єкта - у разі, коли вже проведено позапланову перевірку наступного в ланцюгу вигодотранспортуючого суб`єкта; доведено факт порушення податкового законодавства при здійсненні нереальної (з порушенням законодавства) господарської операції.

Матеріали контрольних дій по суб`єкту господарювання з податковими ризиками повинні формуватися відповідно до положень абзаців другого і третього пп. 2.3.3.2 пп. 2.3.3 п. 2.3 цього Порядку.

За визначенням одного з відомих професорів Оксфордського університету Д. Галлігана з теми fair procedure, поняття процедури - це кроки, які вживаються, або способи, які застосовуються для прийняття рішення та запроваджують дії або вирішують справу певним чином в юридичному або адміністративному контексті. А поняття процес - це зручний загальний термін, який включає сукупність процедур стосовно рішення чи дії (D.J.Galligan. Due Process and Fair Procedures. A Study of Administrative Procedures. - Oxford University Press Inc., New York. - Reprinted. 2004. р.8).

Принципи правової процедури вже стали універсальними через рішення Європейського суду з прав людини і поширюються як на процесуальне судочинство, так і на правові процедури, яких повинні дотримуватися суб`єкти владних повноважень під час прийняття відповідних актів стосовно прав, свобод та законних інтересів людини.

Втім, вказана доктрина правової процедури по суті була використана в практиці Конституційного Суду України. У рішеннях від 28 лютого 2018 року про визнання неконституційним закону про мову та від 26 квітня 2018 року про визнання неконституційним закону про референдум Конституційний Суд України, вказавши на прямий зв`язок дотримання належної процедури та гарантій прав і законних інтересів людини і громадянина, фактично надав процедурним принципам владного обов`язкового значення. Тобто, якщо було порушено належну правову процедуру в парламенті чи в іншому органі публічної влади - немає сенсу перевіряти змістову частину відповідного акта, оскільки він є нікчемним.

Саме поняття право (англ. law) охоплює не лише конституції, міжнародне право, статутне право та підзаконні акти, а й також - де доречно - суддєстворене право (judge-made law), як-то норми загального права (всі вони - зобов`язальної природи). Як зазначено в пункті 46 коментаря до документа Європейської комісії За демократію через право (Венеційська комісія) Мірило правовладдя (ухвалений Венеційською комісією на 106 пленарному засіданні 11-12 березня 2016 року), будь-який припис права має бути приступним і передбачуваними. (2017 року)

Викладене дозволяє вжити поняття правова процедура , що цілком охоплюється розумінням rule of law - принципом верховенства права (або мірилом правовладдя). Про це йдеться в зазначеному коментарі до документа Венеційської комісії Мірило правовладдя .

Засаднича вимога правовладдя полягає в тому, що повноваження органів публічної влади має бути визначено приписами права. Позаяк законність висунуто щодо дій посадовців публічної влади, вона так само вимагає, щоб посадовці мали дозвіл на вчинення дії і надалі діяли в межах наданих їм повноважень і, як наслідок - дотримувалися процесових і матеріальних приписів права (пункт 45 згаданого коментаря).

Таким чином, дотримання процесових, у тому числі, процедурних норм, є юридичною вимогою, згідно з якою держава, яка керується принципом верховенства права (мірило правовладдя), повинна поважати і враховувати права особи, а також визначати процедурні межі здійснення повноважень органами публічної влади.

Як зазначено в Рішенні Конституційного Суду України від 13 червня 2019 року №5-р/2019, Конституція України містить низку фундаментальних положень щодо здійснення державної влади, передбачених статтями 3, 5, 6, 8, 19 Основного Закону. Названі конституційні приписи перебувають у взаємозв`язку, відображають фундаментальне положення конституціоналізму щодо необхідності обмеження державної влади з метою забезпечення прав і свобод людини та зобов`язують наділених державною владою суб`єктів діяти виключно відповідно до усталених Конституцією України цілей їх утворення.

Тому, коли йдеться про вчинення дискреції суб`єктом владних повноважень, такі суб`єкти зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією та законами України (частина друга статті 19 Конституції України).

Як вказано у постанові Верховного Суду від 10 квітня 2019 року у справі №826/16495/17, потреба у визначеності не означає, що органові, який ухвалює рішення, не повинні надаватись дискреційні повноваження (де це необхідно) за умови наявності процедур, що унеможливлюють зловживання ними. У цьому контексті закон, яким надаються дискреційні повноваження певному державному органові, повинен вказати чітко і зрозуміло на обсяг такої дискреції. Зокрема, Верховний Суд зазначив, що не відповідатиме верховенству права, якщо надана законом виконавчій владі дискреція матиме характер необмеженої влади. Отже, закон повинен вказати на обсяг будь-якої такої дискреції та на спосіб її здійснення із достатньою чіткістю, щоб особа мала змогу відповідним чином захистити себе від свавільних дій.

Таким чином, повноваження на здійснення дискреції для органу, по суті, дуже часто перетворюється на свавілля, потребує унормованого визначення правової процедури ним самим.

У постанові Верховного Суду від 25 липня 2019 року у справі № 826/13000/18 зазначено, що правова процедура (fair procedure - справедлива процедура) є складовою принципу законності та принципу верховенства права і передбачає правові вимоги до належного прийняття актів органами публічної влади. Правова процедура встановлює чітку послідовність дій проведення такої перевірки із зазначенням способів та методів її здійснення, підстав, порядку, форми та строків такої діяльності.

Правова процедура встановлює межі вчинення повноважень органом публічної влади і, в разі її неналежного дотримання, дає підстави для оскарження таких дій особою, чиї інтереси вона зачіпає, до суду.

Верховний Суд у цій постанові також вказав, що встановлена правова процедура як складова принципу законності та принципу верховенства права є важливою гарантією недопущення зловживання з боку органів публічної влади під час прийняття рішень.

З огляду на зазначене, суд дійшов висновку про порушення ГУ ДПС в Одеській області правової процедури , зокрема, щодо Організації комплексного відпрацювання податкових ризиків з податку на додану вартість встановленої Наказом ДФС України від 28.07.2015 року № 543.

Щодо посилань відповідача на проведення Автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, доказів його проведення за визначеним Порядком № 1165 Алгоритмом суду не надано.

Таким чином, суд дійшов висновку, що оскаржуване рішення не містить мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до п. 8 Критеріїв ризиковості платників податку, та про не доведення відповідачем документально обставин наявності у нього податкової інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.

Щодо зобов`язання Головного управління ДПС в Одеській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю "Приватна військова компанія "БЕССАРАБСЬКИЙ ЩИТ" (код ЄДРПОУ 42429375) з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку на додану вартість .

Згідно з частиною четвертою статті 245 КАС України у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

Згідно з Рекомендацією Комітету Міністрів Ради Європи № R (80) 2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів 11.03.1980, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Згідно з пунктом 1.6 Методології проведення антикорупційної експертизи, затвердженої Наказом Міністерства юстиції України від 24.04.2017 № 1395/5, дискреційні повноваження - це сукупність прав та обов`язків органів державної влади та місцевого самоврядування, осіб, уповноважених на виконання функцій держави або місцевого самоврядування, що надають можливість на власний розсуд визначити повністю або частково вид і зміст управлінського рішення, яке приймається, або можливість вибору на власний розсуд одного з декількох варіантів управлінських рішень, передбачених нормативно-правовим актом, проектом нормативно-правового акта.

Таким чином, дискреція - це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями - органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями - вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта. Він не може ухилятися від реалізації своєї компетенції, але і не має права виходити за її межі.

Тобто дискреційні повноваження - це законодавчо встановлена компетенція владних суб`єктів, яка визначає ступінь самостійності її реалізації з урахуванням принципу верховенства права; ці повноваження полягають в застосуванні суб`єктами адміністративного розсуду при здійсненні дій і прийнятті рішень.

Отже, у разі відсутності у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановлення у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов`язання судом суб`єкта владних повноважень прийняти рішення конкретного змісту не можна вважати втручанням у дискреційні повноваження, адже саме такий спосіб захисту порушеного права є найбільш ефективним та направлений на недопущення свавілля в органах влади.

Приписами абз. 15 п. 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №1165 встановлено:

У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Викладене свідчить про відсутність у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, а тому зобов`язання вчинити дії не можна вважати втручанням у дискреційні повноваження.

З урахуванням наведеного, суд зазначає, що рішення відповідача, в якому не наведено мотивів його прийняття, свідчить про порушення відповідачем як принципу належного урядування, так і принципів, закріплених в Резолюції Комітету Міністрів Ради Європи 77 (31) від 28.09.1977, призводять до непрозорості та непередбачуваності дій контролюючого органу, які перешкоджають можливості платника податків планувати в подальшому свою господарську діяльність.

Згідно із ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

У відповідності до ч.1 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

При цьому в силу ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти Швеції" Суд визначив, що "…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління".

Відповідачем по справі, як суб`єктом владних повноважень, не виконано покладеного на нього обов`язку щодо доказування правомірності прийнятого оскаржуваного рішення.

Зі змісту частин 1-4 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Керуючись ст. ст. 2, 9, 12, 139, 242, 246, 250, 251, 255, 262, 295, 297 КАС України, суд,

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю Приватна військова компанія Бессарабський щит до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії - задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати рішення Головного управління ДПС в Одеській області (Комісія регіонального рівня) від 01.04.2021 №7732, від 20.04.2021 №8053, від 11.05.2021 №8562 про відповідність Товариства з обмеженою відповідальністю Приватна військова компанія БЕССАРАБСЬКИЙ ЩИТ критеріям ризиковості платника податку на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Зобов`язати Головне управління ДПС в Одеській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю "Приватна військова компанія "БЕССАРАБСЬКИЙ ЩИТ" з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.

Стягнути з Головного управління ДПС в Одеській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Приватна військова компанія "БЕССАРАБСЬКИЙ ЩИТ" суму судового збору за подання адміністративного позову за квитанцією 0.0.213463969.1 від 21.05.2021 року у сумі 4 540,00 грн. (чотири тисячі п`ятсот сорок гривень 00 коп.).

Рішення набирає законної сили згідно ст. 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене до суду апеляційної інстанції за правилами, встановленими ст.ст. 293, 295 та п. 15-5 розділу VII Кодексу адміністративного судочинства України.

Товариство з обмеженою відповідальністю Приватна військова компанія Бессарабський щит - адреса: 68600, Одеська область, м. Ізмаїл, вул. Болградська, 51, код ЄДРПОУ 42429375, телефон: (04841) 978 90

Головне управління ДПС в Одеській області - адреса: 65044, м. Одеса, вул. Семінарська, 5, код ЄДРПОУ ВП 44069166, телефон: (048) 725-83-58, електронна пошта: od.official@tax.gov.ua

Головуючий суддя Потоцька Н.В.