Постанова

від 23.11.2021 по справі 817/1327/15

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 листопада 2021 рокуЛьвівСправа № 817/1327/15 пров. № А/857/14940/21

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

головуючого судді Шавеля Р.М.,

суддів Матковської З.М. та Кузьмича С.М.,

з участю секретаря судового засідання - Мельничук Б.Б.,

а також сторін (їх представників):

від позивача - Омельченко А.В.;

від відповідача - Юхименко Т.В.;

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській обл. на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 28.10.2020р. в адміністративній справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Річ-Ойл до Головного управління ДПС у Рівненській обл. про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень щодо збільшення сум грошових зобов`язань з податку на додану вартість та податку на прибуток (суддя суду І інстанції: Дорошенко Н.О., час та місце ухвалення рішення суду І інстанції: 14 год. 39 хв. 28.10.2020р., м.Рівне; дата складання повного тексту рішення суду І інстанції: 10.11.2020р.),-

В С Т А Н О В И В:

07.05.2015р. позивач Товариство з обмеженою відповідальністю Річ-Ойл (надалі - позивач, ТзОВ Річ-Ойл , платник податків, суб`єкт господарювання) звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправними та скасувати винесені ДПІ у м.Рівному Головного управління ДФС у Рівненській обл., правонаступником якого є Головне управління ДПС у Рівненській обл. (надалі - відповідач, ГУ ДПС у Рівненській обл., податковий орган) податкові повідомлення-рішення:

№ 0000092201 від 29.12.2014р. про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість /ПДВ/ в загальному розмірі 14022694 грн. 50 коп., в тому числі 9348463 грн. за основним платежем, 4674231 грн. 50 коп. за штрафними (фінансовими) санкціями;

№ 0000082201 від 29.12.2014р. про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток в загальному розмірі 3116240 грн., в тому числі 2492992 грн. за основним платежем, 623248 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (Т.1, а.с.2-9).

Справа неодноразово розглядалася судами різних інстанцій (Т.3, а.с.52-57, 87-86, 133-143; Т.5, а.с.157-177, 219-233; Т.6, а.с.49-63).

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 28.10.2020р. заявлений позов задоволено; визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ДПІ у м.Рівному Головного управління ДФС у Рівненській обл. №№ 0000082201, 0000092201 від 29.12.2014р.; вирішено питання про розподіл судових витрат (Т.5, а.с.157-177).

Не погодившись із винесеним судовим рішенням, його оскаржив відповідач ГУ ДПС у Рівненській обл., який покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що у своїй сукупності призвело до невірного вирішення спору, просить апеляційний суд скасувати рішення суду першої інстанції та винести нову постанову, якою у задоволенні заявленого позову відмовити (Т.5, а.с.181-185).

В обґрунтування вимог апеляційної скарги покликається на те, що під час проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТзОВ Річ-Ойл (Акт № 793/17-16-22-01/37083187 від 15.12.2014р.) посадовими особами контролюючого органу встановлено порушення вимог п.44.1 ст.44 розділу І, п.185.1 ст.185, п.п.198.1, 198.2, 198.3, абз.1 п.198.6 ст.198 Податкового кодексу /ПК/ України (із змінами та доповненнями), в результаті чого занижено суму ПДВ на 9348462 грн. 90 коп. за січень, серпень 2013 року, липень 2014р.; вимог ст.44 розділу І, п.138.1.1 п.138.1, п.138.2 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 розділу ІІІ ПК України (із змінами та доповненнями), внаслідок чого занижено податок на прибуток на суму 2492992 грн. за IV квартал 2012 року та 2013 рік.

Такий висновок ґрунтується на нереальності господарських операцій позивача з контрагентами ТзОВ Антарес , ТзОВ Талис Плюс , ТзОВ Праус і ТзОВ Ріаліз Ойл , оскільки податкові накладні вказаних контрагентів не зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних /ЄРПН/, розрахунки за придбаний товар позивачем не проведено; придбані нафтопродукти зазначені у залишках ТзОВ Річ-Ойл ; паспорти (сертифікати) якості заводу-виробника на товар і товаро-транспортні накладні до перевірки не надавались.

У підтвердження отримання товару платником податків не надано актів, складених за формою № 5-НП та журналу обліку нафтопродуктів, які б відповідали визначенню первинного документу обліку. Також до перевірки не надано документів, що підтверджують відповідність вимогам державних стандартів на товар.

Під час перевірки враховано відомості Акту ДПІ в Амур-Нижньодніпровському районі м.Дніпропетровська ГУ Міндоходів у Дніпропетровської обл. № 175/04-61-22-2/31037491 від 21.08.2014р. Про неможливість проведення зустрічної звірки ТзОВ Антарес з питань документального підтвердження реальності господарських відносин за липень 2014 року , Акту ДПІ у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська ГУ Міндоходів у Дніпропетровської обл. № 26667/223/37276126 від 23.09.2014р. Про неможливість проведення зустрічної звірки ТзОВ Праус щодо підтвердження реальності здійснення господарських відносин, їх реальності та повноти відображення в обліку за липень 2014 року , Акту ДПІ у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська ГУ Міндоходів у Дніпропетровської обл. № 750/04-62-22-3/38361594 від 22.07.2014р. Про неможливість проведення зустрічної звірки ТзОВ Талис Плюс щодо підтвердження реальності здійснення господарських відносин, їх реальності та повноти відображення в обліку за червень 2014 року , Акту ДПІ у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська ГУ Міндоходів у Дніпропетровської обл. № 2303/223/36440286 від 18.08.2014р. про результати позапланової виїзної перевірки ТзОВ Ріаліз Ойл з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за листопад 2012 року.

Окрім цього, під час перевірки ТзОВ Річ-Ойл не надано документів складського обліку (карток складського руху, документів оприбуткування, розвантаження та навантаження товару), а також документів про транспортування товару і оплату таких послуг.

Оскільки реальність вчинення господарських операцій між ТзОВ Річ-Ойл та ТзОВ Антарес , ТзОВ Талис Плюс , ТзОВ Праус і ТзОВ Ріаліз Ойл є відсутньою, а наслідком для податкового обліку є лише фактичний рух активів, а не задекларований лише документально, таким чином, у позивача не було правових підстав для податкового обліку вказаних операцій.

Перевіркою встановлено відсутність проведення операцій між ТОВ Річ-Ойл і наведеними контрагентами, такі не спричиняють реального товарного характеру і спрямовані на здійснення операцій з надання податкової вигоди ТзОВ Річ-Ойл та відповідно несплати податків до бюджету.

Із змісту представлених до перевірки документів вбачається проведення транзитних фінансових потоків, спрямованих на здійснення операцій з надання податкової вигоди, зокрема, дані операції здійснюються виключно з метою штучного формування податкового кредиту, валових витрат та не мають реального товарного характеру.

Надані позивачем первинні документи, які досліджені судом, не містять інформації про місцезнаходження придбаних позивачем нафтопродуктів, а саме адреси резервуарів нафтобаз Публічного акціонерного товариства /ПАТ/ Дніпронафтопродукт де зберігались придбані у ТзОВ Антарес , ТзОВ Талис Плюс , ТзОВ Праус і ТзОВ Ріаліз Ойл товари; надані позивачем товарно-транспортні накладні стосуються транспортування нафтопродуктів для роздрібного продажу, проте не доводять транспортування придбаного позивачем товару від ТзОВ Антарес , ТзОВ Талис Плюс , ТзОВ Праус і ТзОВ Ріаліз Ойл до нафтобаз ПАТ Дніпронафтопродукт ; із змісту наданих ТТН неможливо встановити, що такі стосуються товарів, придбаних у ТзОВ Антарес , ТзОВ Талис Плюс , ТзОВ Праус і ТзОВ Ріаліз Ойл . Крім того, наявні ТТН свідчать про те, що відпуск товару за ними здійснювався ТзОВ Гед Вілс , ДП Оптіма-770-Р , ВАТ НПК-Галичина , з якими позивач не укладав договорів зберігання нафтопродуктів або якихось інших договорів.

Відповідно судом не досліджувалися умови договору зберігання, що укладений позивачем з ПАТ Дніпронафтопродукт , не встановлено, хто саме має право на відпуск нафтопродуктів, за яких умов здійснюється такий відпуск та за якою процедурою; не перевірено наявності договірних відносин контрагентів позивача із нафтобазою. Також поза увагою суду залишилося питання підтвердження фактичного отримання позивачем товарів від ТзОВ Антарес , ТзОВ Талис Плюс , ТзОВ Праус і ТзОВ Ріаліз Ойл з місць зберігання ПАТ Дніпронафтопродукт на умовах EXW (Інкотермс-2010).

Предметом договорів поставки є специфічний товар - нафтопродукти, однак судом не перевірено дотримання в розглядуваних відносинах вимог Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затв. спільним наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики № 281/171/578/155 від 20.05.2008р.

Покликання суду на недоведеність обставин відсутності реальності господарських операцій між ТзОВ Річ Ойл та його контрагентами з боку контролюючого органу, суперечить приписам п.74.1 ст.74 ПК України, оскільки контролюючим органом долучено скріншоти з інформаційних систем про відсутність трудових ресурсів, основних засобів у контрагентів під час проведення спірних господарських операцій.

Окрім того, позивачем не надано суду доказів господарських зв`язків між позивачем та його контрагентами, судом не досліджено матеріальні, фінансові, трудові ресурси, технічні та технологічні можливості контрагентів, не встановлено місця зберігання придбаного у вказаних контрагентів товару, його транспортування, підтвердження приймання передачі-товару уповноваженими особами, оприбуткування товару та подальше його використання позивачем у власній господарській діяльності.

Інший учасник справи не подав до суду апеляційної інстанції відзив на апеляційну скаргу в письмовій формі протягом строку, визначеного в ухвалі про відкриття апеляційного провадження, що не перешкоджає апеляційному розгляду справи.

Заслухавши суддю-доповідача, представника відповідача на підтримання поданої скарги, заперечення представника позивача, перевіривши матеріали справи та апеляційну скаргу в межах наведених у ній доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення, з наступних підстав.

Як достовірно встановлено судом першої інстанції, на підставі наказу № 994 від 02.12.2014р. та направлення № 714/17-16-22-01 від 02.12.2014р., у відповідності до приписів пп.78.1.1 п.78.1, п.78.4 ст.78, п.81.1 ст.81, п.82.2 ст.82 ПК України ревізором ДПІ у м.Рівному ГУ Міндоходів у Рівненській обл. проведена в період з 02.12.2014р. по 08.12.2014р. позапланова виїзна документальна перевірка ТзОВ Річ-Ойл (код за ЄДРПОУ 37083187) з питань дотримання вимог податкового законодавства при проведенні взаєморозрахунків з ТзОВ Антарес (код ЄДРПОУ 31037491), ТзОВ Талис Плюс (код ЄДРПОУ 38361594), ТзОВ Праус (код ЄДРПОУ 37276126), ТзОВ Ріаліз Ойл (код ЄДРПОУ 36440286) за період з 01.11.2012р. по 31.07.2014р.

За результатами проведеної перевірки складено Акт перевірки № 793/17-16-22-01/37083187 від 15.12.2014р., згідно висновків якого встановлено наступні порушення:

п.44.1 ст.44, п.185.1 ст.185, п.п.198.1, 198.2, 198.3, абз.1 п.198.6 ст.198 ПК України, через що завищено податковий кредит на загальну суму ПДВ 9348462 грн. 90 коп., що призвело до заниження ПДВ на загальну суму 9348462 грн. 90 коп., в тому числі за: січень 2013 року - на суму 1079089 грн. 80 коп., серпень 2013 року - на суму 1431525 грн. 90 коп., липень 2014 року - на суму 6837847 грн. 20 коп.;

п.44.1 ст.44, пп.138.1.1 п.138.1, п.138.2 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України, внаслідок чого занижено податок на прибуток на суму 2492992 грн, у тому числі: за IV квартал 2012 року в розмірі 1133043 грн , за 2013 рік у розмірі 1359949 грн. (Т.3, а.с.34-47).

Платник податків підписав Акт перевірки із своїми запереченнями (Т.1, а.с.12-20).

На підставі складеного Акту перевірки № 793/17-16-22-01/37083187 від 15.12.2014р. податковим органом прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:

№ 0000082201 від 29.12.2014р., яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 3116240 грн, у тому числі: за основним платежем на 2492992 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями на 623248 грн. (Т.1, а.с.10);

№ 0000092201 від 29.12.2014р., яким збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ на загальну суму 14022694 грн. 50 коп., у тому числі: за основним платежем на 9348463 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями на 4674231 грн. 50 коп. (Т.1, а.с.11).

Позивач скористався процедурою адміністративного оскарження податкових повідомлень-рішень. За результатами процедури апеляційного узгодження збільшення сум грошових зобов`язань з ПДВ і податку на прибуток скарги позивача були залишені без задоволення, про що прийняті рішення ГУ ДФС у Рівненській обл. № 98/10с/17-00-10-04-04/2 від 03.03.2015р., а також рішення ДФС України № 8097/6/99-99-10-01-01-15 від 17.04.2015р. (Т.1. а.с.21-26, 27-30).

Підставою для винесення спірних податкових повідомлень-рішень про збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ і податку на прибуток є висновки податкового органу про те, що позивачем безпідставно відображені в податковому обліку господарські операції щодо придбання товарів за період IV кварталу 2012 року, 2013 рік та липень 2014 року в контрагентів ТзОВ Антарес , ТзОВ Талис Плюс , ТзОВ Праус і ТзОВ Ріаліз Ойл .

Такий висновок ґрунтується на тому, що розрахунки за придбаний товар позивачем не проведено; ТТН на перевезення нафтопродуктів оформлені з порушеннями Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затв. наказом Мінтрансу України № 363 від 14.10.1997р.; паспорти (сертифікати) якості заводу-виробника на товар, документи складського обліку до перевірки не надавались.

В підтвердження отримання товару платником податків не надано актів, складених за формою № 5-НП та журналу обліку нафтопродуктів, які б відповідали визначенню первинного документу обліку. Також до перевірки не представлено документів, що підтверджують відповідність товару вимогам державних стандартів.

Водночас, під час проведення перевірки враховано відомості Акту ДПІ в Амур-Нижньодніпровському районі м.Дніпропетровська ГУ Міндоходів у Дніпропетровської обл. № 175/04-61-22-2/31037491 від 21.08.2014р. Про неможливість проведення зустрічної звірки ТзОВ Антарес з питань документального підтвердження реальності господарських відносин за липень 2014 року , Акту ДПІ у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська ГУ Міндоходів у Дніпропетровської обл. № 26667/223/37276126 від 23.09.2014р. Про неможливість проведення зустрічної звірки ТзОВ Праус щодо підтвердження реальності здійснення господарських відносин, їх реальності та повноти відображення в обліку за липень 2014 року , Акту ДПІ у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська ГУ Міндоходів у Дніпропетровської обл. № 750/04-62-22-3/38361594 від 22.07.2014р. Про неможливість проведення зустрічної звірки ТзОВ Талис Плюс щодо підтвердження реальності здійснення господарських відносин, їх реальності та повноти відображення в обліку за червеь 2014 року , Акту ДПІ у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська ГУ Міндоходів у Дніпропетровської обл. № 2303/223/36440286 від 18.08.2014р. про результати позапланової виїзної перевірки ТзОВ Ріаліз Ойл з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за листопад 2012 року.

Враховуючи викладене, реальність проведених господарських операцій із ТзОВ Антарес , ТзОВ Талис Плюс , ТзОВ Праус і ТзОВ Ріаліз Ойл не підтверджується у зв`язку з відсутністю платників за податковою адресою; ненаданням до звірки будь-яких первинних документів; ненаданням бухгалтерських регістрів; відсутністю складських приміщень; незначною кількістю трудових ресурсів, що фізично не могли б виконати вищезазначені реалізовані товари (роботи, послуги).

Окрім цього, під час перевірки ТзОВ Річ-Ойл не надано документи складського обліку (карток складського руху, документів оприбуткування, розвантаження та навантаження товару), а також документів про транспортування товару і оплату таких супутніх послуг.

Оскільки реальність вчинення господарських операцій між ТзОВ Річ-Ойл та ТзОВ Антарес , ТзОВ Талис Плюс , ТзОВ Праус і ТзОВ Ріаліз Ойл є відсутньою, а наслідком для податкового обліку є лише фактичний рух активів, а не формально задекларований, таким чином, у позивача не було правових підстав для податкового обліку вказаних операцій.

Перевіркою встановлено відсутність проведення операцій між ТзОВ Річ-Ойл і наведеними контрагентами, такі не спричиняють реального товарного характеру і спрямовані на здійснення операцій з надання податкової вигоди ТзОВ Річ-Ойл та відповідно несплати податків до бюджету.

Задовольняючи заявлений позов, суд першої інстанції виходив з того, що досліджені під час судового розгляду докази підтверджують реальність здійснення позивачем господарських операцій по придбанню товарів/послуг у контрагентів ТзОВ Антарес , ТзОВ Талис Плюс , ТзОВ Праус і ТзОВ Ріаліз Ойл за обревізований період, а отже, податковий кредит та валові витрати за наслідками цих операцій позивачем сформовані правомірно. Позивач надав належні та допустимі докази на підтвердження того, що поставки товарів/послуг відбулися, а придбані товари/послуги в подальшому використані в господарській діяльності позивача.

Окрім цього, придбані нафтопродукти в межах господарської діяльності позивача постачальникам оплачені повністю. Встановлені судом під час нового розгляду справи обставини повністю підтверджують участь ПАТ Дніпронафтопродукт як зберігача нафтопродуктів в ланцюгу постачання від ТзОВ Антарес , ТзОВ Талис Плюс , ТзОВ Праус та ТзОВ Ріаліз Ойл до позивача, а також правомірність зберігання ПАТ Дніпронафтопродукт товару на нафтобазах третіх осіб, з якими у зберігача були наявними господарські взаємовідносини.

Враховуючи наведене, суд дійшов висновку про те, що встановлені під час розгляду справи обставини, які підтверджені належними доказами, спростовують висновки ГУ ДПС у Рівненській обл., викладені в Акті перевірки № 793/17-16-22-01/37083187 від 15.12.2014р., а тому спірні податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню як протиправні.

Колегія суддів вважає, що наведені висновки суду першої інстанції є правильними, оскільки ґрунтуються на фактичних обставинах справи та відповідають вимогам чинного законодавства, з огляду на таке.

Предметом доказування у розглядуваній справі є дослідження обставин про те, чи не були дії позивача спрямовані на безпідставне одержання коштів із державного бюджету, чи мали операції із придбання товарів та послуг реальний характер, яким чином придбавалися товари і надавалися послуги, а також дійсна можливість здійснення таких операцій.

При цьому, надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковим органом не встановлено та не доведено, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть також свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема про наявність таких обставин:

* неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;

* відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності через відсутність управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;

* облік для цілей оподаткування лише тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій;

* здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку;

* відсутність первинних документів обліку.

Підпунктом 44.1 ст.44 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац другий вищевказаної правової норми).

Відповідно до ч.2 ст.3 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

За вимогами ч.1 ст.9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (ч.2 ст.9 вказаного Закону).

Виходячи з вимог наведених норм, підтвердженням факту здійснення господарської операції є відповідні розрахункові, платіжні та інші первинні документи, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та підставою для нарахування податкового кредиту і податкового зобов`язання з ПДВ є податкова накладна.

Підпунктом 14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України (тут і надалі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з ч.1 п.138.2 ст.138 вказаного Кодексу витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до пп.139.1.9 п.139.1 ст.139 цього Кодексу не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно п.198.1 ст.198 наведеного Кодексу право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Відповідно до п.198.2 ст.198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно п.198.3 ст.198 наведеного Кодексу податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з п.198.6 ст.198 цього Кодексу не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

З наведених законодавчих положень випливає, що умовами реалізації права платника на податковий кредит, а також на зменшення оподатковуваного доходу на суму понесених витрат є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) та наявність первинних документів (зокрема, податкових накладних), оформлених у відповідності з вимогами чинного законодавства.

При цьому, наслідки в податковому обліку платника створюють лише реально вчинені господарські операції, тобто такі, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають змісту, відображеному в укладених платником податків договорах.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податків договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

Таким чином, господарські операції для визначення валових доходів і податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційного з`ясування обставин справи в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.

Разом з тим, відповідно до принципу змагальності суб`єкт господарювання має спростувати доводи суб`єкта владних повноважень, якщо їх обґрунтованість заперечує.

Оцінка документів, як письмових доказів, здійснюється відповідно до положень процесуального принципу допустимості доказів, закріпленого на час вирішення спору ст.74 КАС України, частиною другої якої передбачено, що обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.

У даній справі в основу складу податкових правопорушень покладені взаємовідносини позивача з його контрагентами.

Враховуючи положення Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні , а також приведені норми податкового законодавства, колегія суддів зазначає, що податковий кредит для цілей визначення об`єкту оподаткування ПДВ має бути фактично підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарських операцій.

Право на віднесення сум ПДВ до податкового кредиту виникають у разі здійснення господарських операцій, підтверджених відповідними розрахунковими, платіжними та інші первинними документи, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку. Доведеність податкового правопорушення полягає у комплексному дослідженні усіх складових господарських операцій.

В аспекті наведеного колегія суддів враховує, що наявними матеріалами справи не підтверджуються висновки податкового органу про відсутність реального здійснення господарських операцій, з огляду на наступне.

Позивач ТзОВ Річ-Ойл зареєстроване 20.05.2010р. в установленому порядку, починаючи з 21.05.2010р., перебуває на обліку як платник податків, а з 09.06.2010р. набув статус платника ПДВ; підприємство здійснює господарську діяльність з роздрібної та оптової торгівлі нафтопродуктами (Т.1, а.с.37, 32).

Між ТзОВ Річ-Ойл (покупець) та ТзОВ Ріаліз-Ойл (постачальник) укладено договір поставки нафтопродуктів № 53 від 01.06.2011р., згідно з умовами п.1.2 якого номенклатура, кількість, ціна товару та строк поставки визначаються сторонами в додаткових угодах до договору.

Додатковими угодами сторони договору узгодили наступні умови поставок нафтопродуктів:

№ 121101000000023 від 01.11.2012р. - предметом поставки є дизельне паливо підвищеної якості (Євро) марки F виду ІІ, в кількості 250,183 тон; бензин автомобільний А-92 в кількості 7,407 тон; бензин автомобільний А-92 в кількості 141,865 тон; дизельне паливо підвищеної якості (Євро) марки В виду ІІ в кількості 210,660 тон; всього на загальну суму 7451714 грн. 64 коп., у тому числі ПДВ 1241952 грн. 44 коп.;

№ 121113000000022 від 13.11.2012р. - предметом поставки є бензин автомобільний А-80, в кількості 33,384 тон; дизельне паливо підвищеної якості (Євро) марки F виду ІІ, в кількості 481,451 тон; бензин автомобільний А-92 в кількості 200,895 тон; дизельне паливо підвищеної якості (Євро) марки Е виду І, в кількості 17,999 тон; всього на загальну суму 9081269 грн. 46 коп., у тому числі ПДВ 1513544 грн. 91 коп.;

№ 121126000000022 від 26.11.2012р. - предметом поставки є бензин автомобільний А-95 в кількості 61,457 тон; дизельне паливо підвищеної якості (Євро) марки F виду ІІ, в кількості 323,510 тон; бензин автомобільний А-92 в кількості 138,577 тон; паливо моторне альтернативне Еліт-95 Супер зимове, в кількості 14,6643 тон; всього на загальну суму 6749752 грн. 20 коп., у тому числі ПДВ 1124958 грн. 70 коп. (Т.1, а.с.40-42, 43, 44, 45).

Між ТзОВ Річ-Ойл (покупець) та ТзОВ Ріаліз-Ойл (постачальник) укладено договір поставки нафтопродуктів № 341-2012-НП від 30.11.2012р., згідно з умовами п.1.2 якого номенклатура, кількість, ціна товару та строк поставки визначаються сторонами в додаткових угодах до договору.

Додатковою угодою № 121130000000292 від 30.11.2012 сторони договору узгодили, що предметом поставки бензин автомобільний підвищеної якості А-95 (Євро) виду І класу В, в кількості 215,817 тон, на загальну суму 3004172 грн. 64 коп., у тому числі ПДВ 500695 грн. 44 коп. (Т.1, а.с.51-52, 53).

Окрім цього, між ТзОВ Річ-Ойл (покупець) та ТзОВ Праус (постачальник) укладено договір поставки нафтопродуктів № 36/08-П від 01.08.2013р., згідно з умовами п.1.2 якого номенклатура, кількість, ціна товару та строк поставки визначаються сторонами в додаткових угодах до договору.

Додатковими угодами № 130831000000050 від 01.08.2013р., № 130831000000051 від 01.08.2014р. до договору поставки сторони узгодили, що предметом поставки є бензин автомобільний підвищеної якості А-95-Євро, вид ІІ, класу D, в кількості 282,845 тон, на загальну суму 3925672 грн. 51 коп., у тому числі ПДВ 654278 грн. 75 коп., а також бензин автомобільний підвищеної якості А-92-Євро, вид ІІ класу D, в кількості 337,197 тон, на загальну суму 4663483 грн. 07 коп., у тому числі ПДВ 777247 грн. 18 коп. (Т.1, а.с.59-61, 62, 63).

Між ТзОВ Річ-Ойл (покупець) та ТзОВ Талис Плюс (постачальник) укладено договір поставки нафтопродуктів № 01/06-31П від 01.06.2014р., відповідно до умов п.1.2 якого номенклатура, кількість, ціна товару та строк поставки визначаються сторонами в додаткових угодах до договору.

Додатковою угодою № 1406300000037 від 01.06.2014р. до цього договору сторони узгодили, що предметом поставки є бензин автомобільний підвищеної якості А-92-ЄВРО, вид ІІ, клас С, в кількості 374,154 тон; бензин автомобільний підвищеної якості А-95-ЄВРО, вид ІІ, клас D, в кількості 264,729 тон; паливо дизельне підвищеної якості (Євро) марки В виду ІІ, в кількості 864,940 тон; всього на загальну суму 33131806 грн. 26 коп., у тому числі ПДВ 5521967 грн. 71 коп. (Т.1, а.с.80-82, 83).

Також між ТзОВ Річ-Ойл (покупець) та ТзОВ Антарес (постачальник) укладено договір поставки нафтопродуктів № ДГ-0107-39 від 01.07.2014р., згідно з умовами п.1.2 якого номенклатура, кількість, ціна товару та строк поставки визначаються сторонами в додаткових угодах до договору.

Додатковою угодою № 140731000000083 від 01.07.2014р. до цього договору сторони узгодили, що предметом поставки є бензин автомобільний А-92-ЄВРО, вид ІІ, клас С, в кількості 90,834 тон; бензин автомобільний А-95-ЄВРО, вид ІІ, клас D, в кількості 87,827 тон; паливо дизельне підвищеної якості (Євро) марки В виду ІІ, в кількості 177,393 тон; всього на загальну суму 7895276 грн. 82 коп., у тому числі ПДВ 1315879 грн. 47 коп. (Т.1, а.с.99-101, 102).

Досліджені судом договори поставки нафтопродуктів містять аналогічні істотні умови, зокрема:

постачальник зобов`язується передати у власність покупця нафтопродукти за умови оформлення відповідних видаткових накладних або інших документів, які є невід`ємною частиною договору (пп.2.1.1);

товар поставляється покупцю партіями, в кількості та за ціною, визначеними Додатковими угодами на умовах: ЕXW - резервуари нафтобаз ПАТ Дніпронафтопродукт та інших нафтобаз, що належить ПАТ Дніпронафтопродукт на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів; та/або АЗС покупця (Інкотермс-2010) (п.4.2);

датою поставки товару вважається дата, вказана у видатковій накладній або акті прийому-передачі товару (п.4.5);

товар вважається поставленим постачальником та прийнятим покупцем, а право власності на товар, що перейшов від постачальника до покупця в момент підписання видаткової накладної або акту прийому-передачі товару (п.4.6)

покупець здійснює приймання товару за кількістю та якістю згідно з Інструкцією № 281/171/578/155 (п.6.1).

Під час судового розгляду судом сформовані наступні висновки, які підтверджуються наданими позивачем первинними документами:

1) По взаємовідносинах з ТзОВ Ріаліз Ойл

На відпуск нафтопродуктів для позивача постачальником ТзОВ Ріаліз Ойл виписано видаткові накладні № 121101000000023 від 01.11.2012р., № 12111300000022 від 13.11.2012р., № 121126000000022 від 26.11.2012р., № 121130000000292 від 30.11.2012р., товар за якими отримав директор позивача Курсик В.І. (Т.1, а.с.46, 47, 54).

Постачальником ТзОВ Ріаліз Ойл складено податкові накладні: № 118 від 30.11.2012р. на загальну суму 23282736 грн. 30 коп., у тому числі ПДВ 3880456 грн. 05 коп., та № 640 від 30.11.2012р. на загальну суму 3004172 грн. 64 коп., у тому числі ПДВ 500695 грн. 44 коп. (Т.1, а.с.49-50, 55).

Суму ПДВ за вказаними операціями в розмірі 4381151 грн. 49 коп. позивачем віднесено до податкового кредиту та відображено в додатку 5 податкової декларації з податку на додану вартість за листопад 2012 року (Т.1, а.с.118). Факт реєстрації податкових накладних по вказаному контрагенту в ЄРПН відповідач не заперечує.

Платіжним дорученням № 4482 від 16.05.2013р. позивачем сплачено на користь ТзОВ Ріаліз Ойл 26286908 грн. 94 коп., в тому числі ПДВ в сумі 4381151 грн. 49 коп. (Т.1, а.с.56).

За досліджуваними операціями заборгованість є відсутньою, що стверджується також Актом перевірки (Т.3, а.с.42).

2) По взаємовідносинах з ТзОВ Праус

Відпуск нафтопродуктів від постачальника до покупця оформлений Актами приймання-передачі нафтопродуктів № 130831000000051 від 31.08.2013р. на загальну суму 3925672 грн. 51 коп., у тому числі ПДВ 654278 грн. 75 коп., та № 13083100000050 від 31.08.2013р. на загальну суму 4663483 грн. 07 коп., у тому числі ПДВ 777247 грн. 18 коп. (Т.1, а.с.64, 65).

Постачальником складено податкові накладні: № 51 від 31.08.2013р. на загальну суму 3925672 грн. 51 коп., у тому числі ПДВ 654278 грн. 75 коп., та № 50 від 31.08.2013р. на загальну суму 4663483 грн. 07 коп., у тому числі ПДВ 777247 грн. 18 коп. (Т.1, а.с.66, 67).

Суму ПДВ за вказаними операціями в розмірі 1431525 грн. 93 коп. позивачем віднесено до податкового кредиту та відображено в додатку 5 податкової декларації з податку на додану вартість за серпень 2013 року (Т.1, а.с.169).

Оплата за придбані нафтопродукти проведена ТзОВ Річ-Ойл платіжними дорученнями: № 6222 від 26.06.2014р. на суму 771467 грн. 98 коп., № 6228 від 27.06.2014р. на суму 1007746 грн. 04 коп., № 6168 від 25.06.2014р. на суму 1017042 грн. 13 коп., № 6165 від 24.06.2014р. на суму 1124998 грн. 03 коп., № 6236 від 01.07.2014р. на суму 4667901 грн. 40 коп. (Т.1, а.с.69-71). Станом на 02.12.2014р. кредиторська заборгованість ТзОВ Річ-Ойл перед ТзОВ Праус становить 0 грн.

3) По взаємовідносинах з ТзОВ Талис Плюс

Відпуск нафтопродуктів від постачальника до покупця оформлений Актом приймання-передачі нафтопродуктів № 140630000000037 від 30.06.2014р. на загальну суму 33131806 грн. 26 коп., у тому числі ПДВ 5521967 грн. 71 коп. (Т.1, а.с.84).

Постачальником складено податкову накладну № 37 від 30.06.2014р. на загальну суму 33131806 грн. 26 коп., у тому числі ПДВ 5521967 грн. 71 коп. (Т.1, а.с.85), суму ПДВ за якою в розмірі 5521967 грн. 71 коп. позивачем віднесено до податкового кредиту та відображено в додатку 5 податкової декларації з податку на додану вартість за червень 2014 року (Т.1, а.с.159).

В Акті перевірки зазначено, що розрахунки за отриманий товар не проведено. Станом на 30.06.2014р. кредиторська заборгованість ТзОВ Річ-Ойл перед ТзОВ Талис Плюс становить 33131806 грн. 26 коп. (Т.3, а.с.40).

Водночас, 24.02.2015р. платіжним дорученням № 9 позивачем сплачено на користь ТзОВ Талис Плюс заборгованість по договору № 01/06-31П від 01.06.2014р. в сумі 33131806 грн. 26 коп., у тому числі ПДВ 27609838 грн. 55 коп. (Т.5, арк.188 кримінального провадження).

4) По взаємовідносинах з ТзОВ Антарес

Відпуск нафтопродуктів від постачальника до покупця оформлений Актом приймання-передачі нафтопродуктів № 140731000000083 від 31.07.2014р. на загальну суму 7895276 грн. 82 коп., у тому числі ПДВ 1315879 грн. 47 коп. (Т.1, а.с.103).

Постачальником складено податкову накладну № 85 від 31.07.2014р. на загальну суму 7895276 грн. 82 коп., у тому числі ПДВ 1315879 грн. 47 коп. (Т.1, а.с.104), суму ПДВ за якою в розмірі 1315879 грн. 47 коп. позивачем віднесено до податкового кредиту та відображено в додатку 5 податкової декларації з податку на додану вартість за липень 2014 року (Т.1, а.с.179).

В Акті перевірки зазначено, що розрахунки за отриманий товар не проведено. Станом на 02.12.2014р. кредиторська заборгованість позивача перед ТзОВ Антарес становить 7895276 грн. 82 коп.

Водночас, судом встановлено, що 25.01.2016р. позивачем погашено заборгованість перед ТзОВ Антарес в сумі 7895276 грн. 82 коп., що стверджується випискою банку по рахунку (Т.5, а.с.18).

Отже, на час вирішення судового спору позивачем повністю оплачено постачальникам ТзОВ Ріаліз Ойл , ТзОВ Праус , ТзОВ Талис Плюс , ТзОВ Антарес вартість товару за спірними господарськими операціями, у тому числі сплачено в складі ціни товару суми ПДВ.

Висновки Акту перевірки про те, що вказані податкові накладні, які оформлені ТзОВ Праус , ТзОВ Талис Плюс , ТзОВ Антарес , не зареєстровані в ЄРПН, не відповідають фактичним обставинам справи, оскільки факт реєстрації таких податкових накладних в ЄРПН підтверджується витягом з ЄРПН № 16183477 від 16.06.2015р. (Т.3, а.с.2-3).

З урахуванням висновків суду касаційної інстанції щодо необхідності перевірки фактичного руху товарів від постачальників до позивача та участі ПАТ Дніпронафтопродукт в ланцюгу постачання, колегія суддів враховує наступне.

За умовами договорів, які є ідентичними по всіх контрагентах, поставка нафтопродуктів позивачу здійснюється на умовах EXW-резервуари нафтобаз ПАТ Дніпронафтопродукт та інших нафтобаз, що належать ПАТ Дніпронафтопродукт на правах власності або використовуються ним на підставі цивільно-правових договорів.

Згідно з Правилами Інкотермс-2010 EXW (EX Works (Namedplace)) Франко завод (назва місця) термін Франко завод означає, що продавець вважається таким, що виконав свої обов`язки з постачання, коли він надасть товар у розпорядження покупця на своєму підприємстві чи в іншому названому місці (наприклад: на заводі, фабриці, складі тощо). Продавець не відповідає за завантаження товару на транспортний засіб, а також за митне очищення товару для експорту.

Тобто, за умовами укладених договорів поставка нафтопродуктів здійснювалась поза складом постачальників, з місць зберігання належного їм пального, а саме з нафтобаз, які належали або використовувалися ПАТ Дніпронафтопродукт .

За таких умов перевірці підлягає наявність дійсних господарських взаємовідносин між постачальниками позивача та ПАТ Дніпронафтопродукт .

Дослідженням наданих позивачем товарно-транспортних накладних Форма № 1-ТТН (нафтопродукт) встановлено, що на час спірних господарських операцій з ТОВ Ріаліз Ойл в листопаді 2012 року ТзОВ Річ-Ойл власним транспортом, як замовник та вантажоодержувач, одержувало нафтопродукти в пункті навантаження: ССНП, Клевань, вул.Мелещука, 8, при цьому відпуск нафтопродуктів здійснювався ТзОВ Оптіма-770-Р (Т.2, а.с.109-203). В цей же період позивач отримував нафтопродукти в пункті навантаження: м.Дрогобич, вул.Бориславська, 82, вантажовідправник ВАТ НПК-Галичина (Т.2, а.с.204-217).

В серпні 2013 року, на час вчинення спірних господарських операцій з ТзОВ Праус (Т.2, а.с.47-108), в червні 2014 року, на час вчинення спірних господарських операцій з ТзОВ Талис Плюс (Т.1, а.с.214-250, Т.2, а.с.1-46), та в липні 2014 року, на час вчинення спірних господарських операцій з ТзОВ Антарес (Т.1, а.с.193-213), ТзОВ Рісол здійснював перевезення нафтопродуктів з пункту навантаження: ССНП, Клевань, вул.Мелещука, 8; замовник та вантажоодержувач ТзОВ Річ-Ойл ; відпуск нафтопродуктів здійснювався ТзОВ Гед Вілс .

Під час судового розгляду з`ясовано, що між ТзОВ Ріаліз Ойл (поклажодавець) та ВАТ Дніпронафтопродукт (зберігач) укладено договір зберігання № 3112/09-7 від 31.12.2009р., відповідно до умов якого зберігач зобов`язується приймати та зберігати нафтопродукти та інші товарно-матеріальні цінності (товар), які передаються поклажодавцем, і повернути їх поклажодавцеві у схоронності за першою його вимогою. Зберігач має право здійснювати відпуск товару зі складів третіх осіб, які знаходяться в договірних відносинах зі сторонами цього договору, тільки за вимогою поклажодавця. Зберігач зобов`язаний своєчасно проводити відпуск товару поклажодавцю згідно умов, визначених цим договором, після отримання від поклажодавця заявок (усних або письмових), та всіх документів, необхідних для відвантаження товару. Відповідно до заявок (письмових або усних) поклажодавця здійснювати відвантаження товару залізничним та автомобільним транспортом. Нафтопродукти, які передані на зберігання, не переходять у власність зберігача та повертаються поклажодавцю або особі, яка вказана поклажодавцем, за першою вимогою поклажодавця (Т.4, а.с.188-190).

Аналогічні умови передбачені договором зберігання № 3674 від 01.08.2013р., укладеним між ПАТ Дніпронафтопродукт (зберігач) та ТзОВ Праус (поклажодавець) (Т.4, а.с.186-187), договором зберігання № 4130 від 30.05.2014р., укладеним між ПАТ Дніпронафтопродукт (зберігач) та ТзОВ Талис Плюс (поклажодавець) (Т.4, а.с.184-185), договором зберігання № 4216 від 01.07.2014р., укладеним між ПАТ Дніпронафтопродукт (зберігач) та ТзОВ Антарес (Т.4, а.с.176-177).

Листами ТзОВ Праус № 36/01-П від 01.08.2013р., ТзОВ Антарес № 83/07-А від 01.07.2014р., ТзОВ Талис Плюс № 66/06-ТП від 01.06.2014р. повідомлено ТзОВ Річ-Ойл про те, що придбані нафтопродукти знаходяться на зберіганні у ПАТ Дніпронафтопродукт та можуть бути отримані у будь-який час; зберігач про перехід права власності повідомлений (Т.1, а.с.68, 87, 106).

Під час документальної перевірки контролюючим органом не було вжито жодних заходів щодо перевірки руху товарів від постачальників позивача до ПАТ Дніпронафтопродукт .

Разом з тим, за наслідками документальних позапланових перевірок ТзОВ Річ-Ойл слідчим управлінням фінансових розслідувань ГУ ДФС у Рівненській обл. було відкрито кримінальне провадження, внесене до Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 32014180000000090 від 02.09.2014р., за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч.3 ст.212 КК України. Постановою від 20.05.2015р. зазначене кримінальне провадження закрите у зв`язку з відсутністю в діянні службових осіб ТзОВ Річ-Ойл складу кримінального правопорушення, передбаченого ч.3 ст.212 КК України (Т.3, а.с.180-185).

Згідно матеріалів кримінального провадження органом досудового розслідування при відпрацюванні вказаних контрагентів-постачальників, на запити до ТзОВ Праус , ТзОВ Реаліз Ойл , ТзОВ Талис Плюс та ТзОВ Антарес отримано відповіді - копії первинних фінансово-господарських документів, які свідчать про відображення по бухгалтерському та податковому обліку в повному обсязі фінансово-господарських операцій з ТзОВ Річ-Ойл , розбіжності у податковій звітності вказаних підприємств є відсутніми.

Директор ТОВ Талис Плюс Север`янов С.В. своїми показаннями підтвердив проведення зазначених операцій та вказав, що поставка товару відбувалася згідно договорів поставки на умовах EXW резервуари нафтобаз ПАТ Дніпронафтопродукт та інших нафтобаз, що належать або використовуються ПАТ Дніпронафтопродукт , з яким є договір на зберігання нафтопродуктів (Т.4, арк.299-306 кримінального провадження).

На вимогу органу досудового розслідування ТзОВ Талис Плюс було надано належним чином завірені копії документів щодо взаємовідносин з ТзОВ Річ-Ойл , які відповідають матеріалам судової справи (Т.5, арк.185-193 кримінального провадження).

Директор ТОВ Праус Копнінський-Петриченко О.В. своїми показаннями підтвердив проведення зазначених операцій та вказав, що між ТзОВ Праус (постачальник) та ТзОВ Річ-Ойл (покупець) був укладений договір поставки нафтопродуктів 36/08-П від 01.08.2013р. Загальна сума договору склала 8589155 грн. 58 коп. ТОВ Річ-Ойл розрахувалось за поставлений товар 01.07.2014р. в повному обсязі. Всі зобов`язання виконані сторонами у відповідності до умов договору. Передача права власності на товар відбувалась безпосередньо в пункті зберігання нафтопродуктів на складах ПАТ Дніпронафтопродукт згідно умов укладених договорів на умовах EXW. При цьому, товар, який знаходився у власності товариства, зберігався на відповідних складах на підставі договору зберігання № 3674 від 01.08.2013р. Між ТзОВ Річ-Ойл та ПАТ Дніпронафтопродукт , на скільки йому відомо, також існували договірні відносини щодо зберігання нафтопродуктів, таким чином перехід власності на товар відбувався безпосередньо на складах зберігання шляхом підписання актів прийому-передачі та виключав транспортування товарів від постачальника до покупця (Т.4, арк.288-295 кримінального провадження).

На вимогу органу досудового розслідування ТзОВ Праус надано належним чином завірені копії документів щодо взаємовідносин з ТзОВ Річ-Ойл , які відповідають матеріалам судової справи (Т.5, арк.175-183 кримінального провадження).

Директор ТзОВ Реаліз Ойл Молібоженко А.А. своїми показаннями підтвердив проведення зазначених операцій та вказав, що між підприємствами ТзОВ Ріаліз Ойл та ТзОВ Річ Ойл в червні 2011 року була підписана угода на постачання нафтопродуктів № 53 від 01.06.2011р., згідно якої у листопаді 2012 року відбулось постачання нафтопродуктів на загальну суму 9081269 грн. 46 коп. Згідно договору купівлі-продажу нафтопродуктів № 341-2012-К від 30.11.2012р. відбулося постачання нафтопродуктів на загальну суму 3004172 грн. 64 коп. Передача права власності на товар відбувалась безпосередньо в пунктах зберігання нафтопродуктів на складах Дніпронафтопродукт згідно умов укладених договорів на умовах EXW (згідно Інкотермс). Товар, який знаходився у власності товариства, зберігався на складах ПАТ Дніпронафтопродукт на підставі договору зберігання № 3112/09-7 від 31.12.2009р., а потім самостійно вивозився покупцем зі складів ПAТ Дніпронафтопродукт в залежності від потреб автозаправних станцій (Т.4, арк.309-315 кримінального провадження).

Надані ТзОВ Ріаліз Ойл на вимогу органу досудового розслідування первинні документи, якими оформлені спірні господарські операції з позивачем, відповідають матеріалам судової справи (Т.5, арк.21-163 кримінального провадження).

Директор ТзОВ Антарес Ткачук А.М. своїми показаннями підтвердив проведення господарських операцій з ТзОВ Річ-Ойл ; вказав, що протягом липня 2014p. згідно договору № ДГ-0107-39 від 01.07.2014р. відвантажені на користь ТзОВ Річ Ойл нафтопродукти в повному обсязі на загальну суму 789526 грн. 82 коп. Поставка товару відбувалася згідно договорів поставки на умовах ЕХW - резервуари нафтобаз ПАТ Дніпронафтопродукт та інших нафтобаз, що належать або використовуються ПАТ Дніпронафтопродукт . Вказав на наявність договору на зберігання нафтопродуктів з ПАТ Дніпронафтопродукт (Т.4, арк.316-323 кримінального провадження).

Надані ТзОВ Антарес на вимогу органу досудового розслідування первинні документи, якими оформлені спірні господарські операції з позивачем, відповідають матеріалам судової справи (Т.5, арк.165-174 кримінального провадження).

Отже, сукупністю наведених обставин стверджується, що між постачальниками позивача та ПАТ Дніпронафтопродукт в обревізованому періоді існували господарські взаємовідносини на підставі договорів зберігання нафтопродуктів.

Також матеріалами справи стверджується, що між ПАТ Дніпронафтопродукт (зберігач) та ТзОВ Річ-Ойл (поклажодавець) був укладений договір зберігання № 0208/10-10 від 02.08.2010р. (Т.1, а.с.116-118, 119). Надання ПАТ Дніпронафтопродукт для ТзОВ Річ-Ойл послуг зберігання ПММ в обревізованому періоді підтверджується актами приймання-передачі наданих послуг від 30.11.2012р., 31.08.2013р., 30.06.2014р., 31.07.2014р. (Т.1, а.с.48, 72, 88, 107).

При цьому, за змістом всіх досліджених договорів зберігання зберігач здійснює відпуск товару зі складів третіх осіб, які знаходяться в договірних відносинах зі сторонами договору, тільки за вимогою поклажодавця.

ПАТ Дніпронафтопродукт листом № 1403-01/ю від 14.03.2013р. ствердило, що при виконанні договору зберігання № 0208/10-10 від 02.08.2010р., керуючись листом № 17/02-08 від 02.08.2010р., в якому ТзОВ Річ-Ойл виявив намір отримувати нафтопродукти зі зберігання у Рівненському регіоні, товариство надало позивачу таку можливість.

Зокрема, відповідно до укладеного з ДП Оптіма-770-Р договору від 02.02.2004р. останній надавав до 01.02.2013р. послуги приймання, розміщення та відпуску нафтопродуктів (прийняті ПАТ Дніпронафтопродукт на зберігання) на власному складі. За вказаним договором ДП Оптіма-770-Р до 01.03.2013р. на власному складі розміщувало для ПАТ Дніпронафтопродукт нафтопродукти та за розпорядженнями підприємства їх видавало.

Із 01.02.2013р. відповідно до укладеного з ТзОВ Гед Вілс договору № 3235 про надання послуг від 01.02.2013р., останнє надавало ПАТ Дніпронафтопродукт послуги з приймання, розміщення та відпуску нафтопродуктів (прийняті ПАТ Дніпронафтопродукт на зберігання) на нафтобазі. За вказаним договором ТзОВ Гед Вілс на нафтобазі розміщувало для ПАТ Дніпронафтопродукт нафтопродукти та за розпорядженнями підприємства їх видавало.

ДП Оптіма-770-Р та ТзОВ Гед-Вілс у зв`язку з виконанням договорів про надання послуг мали статус вантажовідправника в розумінні п.11.5 наказу Міністерства транспорту України № 363 від 14.10.1997р. (Т.4, а.с.173-174).

Матеріалами справи підтверджено, що відповідно до договору перевезення вантажу автомобільним транспортом № 01/06/13 від 01.06.2013р. ТзОВ Рісол надавало послуги з перевезення нафтопродуктів зі складу світлих нафтопродуктів, зокрема, з ССНП в смт.Клевань, вул.Мелещука, 8, до автозаправних станцій. Належне виконання умов договору стверджується актами виконаних робіт від 31.08.2013р., 31.07.2014р., 30.06.2014р., платіжними дорученнями про оплату послуг перевезення та ТТН.

Транспортування нафтопродуктів, придбаних протягом листопада 2012 року в ТзОВ Ріаліз-Ойл , зі зберігання ПАТ Дніпронафтопродукт з складу світлих нафтопродуктів проводилося автомобілями ТзОВ Річ-Ойл на підставі ліцензії Міністерства транспорту та зв`язку України серії АГ № 584372, якою надано дозвіл на внутрішні перевезення небезпечних вантажів вантажними автомобілями, причепами та напівпричепами та підтверджується товарно-транспортними накладними. Нафтопродукти, придбані ТзОВ Річ-Ойл , транспортувались із місця зберігання безпосередньо до АЗС позивача автоцистернами з метою їх подальшої реалізації (Т.2, а.с.218).

Відповідно до договору від 02.02.2004р. та додаткових угод до нього від 03.01.2007р., від 03.01.2008р., укладених між ДП Оптіма-770-Р (виконавець) та ВАТ Дніпронафтопродукт (замовник), виконавець надає замовнику в користування ємності для нафтопродуктів та інших товарно-матеріальних цінностей в різних регіонах України, а також здійснює відпуск та відвантаження нафтопродуктів. Виконавець зобов`язаний здійснювати відпуск нафтопродуктів за розпорядженнями замовника (письмовими та/або усними) (Т.4, а.с.101-103).

ДП Оптіма-770-Р листом № 51 від 05.08.2009р., адресованим ВАТ Дніпронафтопродукт , повідомило про надання в користування ВАТ Дніпронафтопродукт ємностей для зберігання нафтопродуктів та їх відпуск зі складу за адресою: Рівненський район, смт.Клевань, вул.Мелещука (Зелена), 8, який належить ДП Оптіма-770-Р на праві приватної власності (Т.4, а.с.104).

Також відповідно до укладеного з ПАТ Дніпронафтопродукт договору про надання послуг № 3235 від 01.02.2013р. ТзОВ Гед Вілс надавало ПАТ Дніпронафтопродукт послуги з приймання, розміщення та відпуску нафтопродуктів (Т.4, а.с.111-131).

Директор ТзОВ Гед Вілс Красько Ю.Ю. у своїх показаннях органу досудового розслідування підтвердив, що згідно умов даного договору ТзОВ Гед Вілс надавало послуги ПАТ Дніпронафтопродукт з приймання і розміщення нафтопродуктів в ємності на нафтобазі виконавця (смт.Клевань, вул.Мелещука, 8), а також здійснювало відпуск і відгрузку нафтопродуктів за розпорядженням замовника. Відпуск нафтопродуктів з нафтобази за адресою: смт.Клевань, вул.Мелещука, 8, здійснювавсь по розпорядженнях ПАТ Дніпронафтопродукт . Нафтопродукти відпускались ТзОВ Гед Вілс на адресу АЗС ТзОВ Річ-Ойл як вантажовідправником, з оформленням товарно-транспортних накладних, у відповідності до наказу Міністерства транспорту України № 363 від 14.10.1997р. Про затвердження правил перевезення вантажів автомобільним транспортом України (Т.2, арк.164-167 кримінального провадження).

Отже, дослідженням письмових доказів встановлено, що всі учасники господарських взаємовідносин підтвердили їх реальність в ланцюгу постачання нафтопродуктів від ТзОВ Ріаліз Ойл , ТзОВ Праус , ТзОВ Талис Плюс , ТзОВ Антарес до ТзОВ Річ-Ойл за участі ПАТ Дніпронафтопродукт як зберігача нафтопродуктів.

Матеріалами справи також стверджується, що ПАТ Дніпронафтопродукт оскаржувало в судовому порядку збільшення податкових зобов`язань ДПІ у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська ГУ ДФС у Дніпропетровській обл. у зв`язку із висновком фіскального органу про безтоварність господарських операцій щодо зберігання нафтопродуктів, зокрема, за період 01.07.2014р. по 31.07.2014р. з ТзОВ Антарес і ТзОВ Праус .

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.04.2016р. у справі № 804/1396/16, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 13.07.2016р. та ухвалою Вищого адміністративного суду України від 30.05.2017р., встановлено реальність господарських операцій зі зберігання ПАТ Дніпронафтопродукт нафтопродуктів, у тому числі з ТзОВ Антарес і ТзОВ Праус , правомірність формування платником податків валових витрат внаслідок таких взаємовідносин (Т.4, а.с.207-227).

Вищевказані обставини, встановлені судовим рішенням у справі № 804/1396/16, узгоджуються в силу приписів ч.5 ст.78 КАС України з фактичними обставинами, встановленими судом у даній справі, та жодним чином не спростовані відповідачем під час судового розгляду.

Окрім цього, постановою Харківського окружного адміністративного суду від 18.01.2016р., яка набрала законної сили 13.05.2016р., у справі № 820/11162/15 за позовом ТзОВ Річ-Ойл до ДПІ у м.Рівному ГУ ДФС у Рівненській обл., ДПІ у Московському районі м.Харкова ГУ ДФС у Харківській обл. про скасування податкового повідомлення-рішення, було встановлено, що укладені правочини між позивачем та ТзОВ Талис Плюс № 01/06-31П від 01.06.2014р., ТзОВ Антарес № ДГ-0107-39 від 01.07.2014р. є дійсними, виконаними сторонами в повному обсязі, не оскарженими та в судовому порядку не визнані недійсними. Про фактичне виконання вищевказаних робіт свідчать первинні бухгалтерські та податкові документи, виписані відповідно до ст.9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні і п.2.4 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (Т.5, а.с.29-42).

Предмет доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення господарських операцій (поставки нафтопродуктів) між позивачем та ТзОВ Антарес , ТзОВ Талис Плюс , ТзОВ Праус , ТзОВ Ріаліз Ойл , а відтак і обґрунтованість визначення податкового кредиту та валових витрат позивача.

Наявні у матеріалах справи документи, якими оформлені спірні господарські операції з постачання нафтопродуктів позивачу його контрагентами ТзОВ Антарес , ТзОВ Талис Плюс , ТзОВ Праус , ТзОВ Ріаліз Ойл відповідають вимогам закону до первинних документів, належно фіксують факти здійснення господарських операцій, які відображені в бухгалтерському та податковому обліку платника податків. Придбані нафтопродукти в межах господарської діяльності позивача постачальникам оплачені повністю.

Встановлені судом під час нового розгляду судової справи обставини повністю підтверджують участь ПАТ Дніпронафтопродукт як зберігача нафтопродуктів в ланцюгу постачання від ТзОВ Антарес , ТзОВ Талис Плюс , ТзОВ Праус , ТзОВ Ріаліз Ойл до позивача, а також правомірність зберігання ПАТ Дніпронафтопродукт товару на нафтобазах третіх осіб, з якими у зберігача були наявними господарські взаємовідносини.

Твердження податкового органу щодо необхідності застосування до спірних правовідносин вимог Інструкції про порядок приймання продукції виробничо-технічного призначення і товарів народного споживання за кількістю, затв. постановою Держарбітражу при Раді Міністрів СРСР № П-6 від 15.06.1965р. та Інструкції про порядок приймання продукції виробничо-технічного призначення і товарів народного споживання за якістю, затв. постановою Держарбітражу при Раді Міністрів СРСР № П-7 від 25.04.1966р., слід вважати безпідставними.

Зокрема, відповідно до п.1 цих Інструкцій вони застосовуються у всіх випадках, коли стандартами, технічними умовами, Основними або Особливими умовами постачання чи іншими обов`язковими правилами не встановлений інший порядок приймання товарів народного споживання за кількістю і якістю.

Таким чином, в разі визначення сторонами у договорі на поставку товарів порядку їх прийняття, застосування останніх у межах визначених договором не є обов`язковим.

За умовами договорів приймання нафтопродуктів за кількістю та якістю здійснюється згідно з Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затв. спільним наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики № 281/171/578/155 від 20.05.2008р.

Підпунктом 5.4.1 пункту 5.4 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затв. спільним наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики № 281/171/578/155 від 20.05.2008р., визначено, що з прибуттям нафтопродуктів до вантажоодержувача в автоцистерні перевіряється наявність і цілісність пломб, технічний стан автоцистерни, відповідність об`єму і густини нафтопродукту в автоцистерні об`єму і густині, зазначеним у товарно-транспортній накладній на відпуск нафтопродуктів (нафти) за формою № 1-ТТН (нафтопродукт), відповідність найменування, марки і виду (залежно від масової частки сірки) нафтопродукту, зазначених у ТТН і паспорті якості на відвантажений нафтопродукт. Відповідність густини нафтопродукту під час відвантаження та приймання визначається після її приведення до температури 20 С відповідно до ГОСТ 3900.

Підпунктом 10.2.1 п.10.2 зазначеної Інструкції встановлено, що приймання нафтопродуктів, які надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності.

Отже, прийняття позивачем нафтопродуктів на підставі товарно-транспортних накладних за формою № 1-ТТН (нафтопродукт) здійснено з дотримання вимог Інструкції.

Відповідно до Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затв. наказом Мінтрансу України № 363 від 14.10.1997р. (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), товарно-транспортна документація - комплект юридичних документів, на підставі яких здійснюють облік, приймання, передавання, перевезення, здавання вантажу та взаємні розрахунки між учасниками транспортного процесу.

Товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.

Товарно-транспортну накладну на перевезення вантажів автомобільним транспортом замовник (вантажовідправник) повинен виписувати в кількості не менше чотирьох екземплярів. Замовник (вантажовідправник) засвідчує всі екземпляри товарно-транспортної накладної підписом і при необхідності печаткою (штампом) та один екземпляр залишає собі згідно пп.11.7 п.11 вказаних Правил.

Таким чином, товарно-транспортна накладна належить до первинної транспортної документації, застосування якої для всіх суб`єктів господарської діяльності незалежно від форм власності є обов`язковою.

Товарно-транспортні накладні містять відомості про об`єм, масу, густину та температуру нафтопродуктів, підписи уповноважених осіб за відпуск та прийняття нафтопродуктів.

У контексті наведеного, згідно із пп.10.2.1 п.10.2 Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затв. спільним наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики № 281/171/578/155 від 20.05.2008р., приймання нафтопродуктів, які надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності.

З наведеного слідує висновок, що прийняття нафтопродуктів за кількістю та якістю на підставі товарно-транспортних накладних не суперечить вимогам вказаної Інструкції.

Разом з тим, в разі наявності порушення зазначених правил, останні могли слугувати підставою лише для притягнення винних осіб до відповідальності за порушення таких правил, а не для формулювання висновку про нереальність господарських операцій в цілому.

При цьому, законодавство не ставить в залежність право платника податків на податковий кредит від дотримання правил перевезення та приймання нафтопродуктів, які не є законодавчими документами з питань оподаткування і не можуть регламентувати виключний порядок документування в податковому обліку податкового кредиту.

В Акті перевірки № 793/17-16-22-01/37083187 від 15.12.2014р. податковий орган зазначає про ненадання платником податків для перевірки акту приймання нафтопродуктів за формою № 5-НП і журналу обліку нафтопродуктів, як передбачено пп.5.2.6 наведеної Інструкції

Водночас, положення пп.5.2.6 п.5.2 цієї Інструкції регулюють порядок приймання нафти і нафтопродуктів під час їх надходження залізничним транспортом та не повинні застосовуватись щодо спірних операцій.

Крім того, основним видом діяльності позивача є роздрібна торгівля пальним.

До перевірки позивачем були надані сертифікати відповідності, які містять відомості про виробника нафтопродуктів та підтверджують відповідність вказаних нафтопродуктів вимогам державних стандартів по їх виготовленню (Т.2, а.с.219-233). Крім того, дані про сертифікати відповідності нафтопродуктів відображені у товарно-транспортних накладних, що дає змогу ідентифікувати, які саме нафтопродукти транспортувались.

Також колегія суддів враховує, що на момент здійснення господарських операцій позивача з ТзОВ Антарес , ТзОВ Талис Плюс , ТзОВ Праус , ТзОВ Ріаліз Ойл останні не були визнані банкрутами, знаходились в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, та були зареєстровані платниками ПДВ. Відтак, вказані підприємства не мали дефектів у своєму правовому статусі та мали право укладати правочини та вчиняти інші юридично значимі дії.

Отже, первинними бухгалтерськими документами підтверджено фактичне здійснення господарських операцій між позивачем та зазначеними контрагентами.

Доводи податкового органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на формування податкового кредиту.

Однак, відповідачем під час розгляду справи не надано вагомих доказів та не зазначено дійсних обставин, які б ставили під сумнів фактичне здійснення господарських операцій позивача та доказів, які виключають право позивача на формування витрат для цілей визначення податкового кредиту.

Посилання відповідача на відсутність у постачальників об`єктивної можливості для виконання поставок товарів в силу відсутності їх за місцезнаходженням, відсутності основних засобів та робочого персоналу також не можна розцінювати як доказ фіктивності спірних операцій, адже укладення трудового договору не є єдиним способом залучення фізичних осіб до вчинення необхідних дій в процесі виконання поставки; податкове законодавство не ставить право платника на податковий кредит в залежності від того, за рахунок яких ресурсів (власних або залучених) здійснюється поставка товарів постачальником.

Крім того, позивач не зобов`язаний перевіряти дотримання податкового законодавства своїми контрагентами та господарюючими суб`єктами, які здійснюють постачання товарів чи робіт цим контрагентам, не зобов`язаний нести відповідальність за несплату податків продавцями (постачальниками), або за можливу недостовірність відомостей про них, за умови необізнаності щодо неї.

Позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх зобов`язань, оскільки поняття добросовісний платник , яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а саме, платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань. А відтак, за умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальників для одержання товариством незаконної податкової вигоди, останнє не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.

Зазначене узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними, зокрема, у постановах від 20.11.2018р. у справі № 808/2858/16, від 20.03.2020р. у справі № 520/399/19.

Таким чином, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності, у будь-якому випадку за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на податковий кредит, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Окрім цього, в матеріалах справи є відсутнім вирок суду, який набрав законної сили та яким встановлено укладення договорів між позивачем та названими контрагентами з метою, яка порушує публічний порядок, вчинення угод з метою, що суперечать інтересам держави і суспільства, так само не встановлено і ухилення від сплати податків за наслідками виконання згаданих договорів з боку позивача.

Навпаки, 02.09.2014р. слідчим управлінням фінансових розслідувань ГУ Міндоходів в Рівненській обл. за матеріалами планової виїзної документальної перевірки ТзОВ Річ-Ой (Акт № 601/17-16-22-01/37083187 від 26.08.2014р.) було розпочато досудове розслідування у кримінальному провадженні № 32014180000000090 від 02.09.2014р., за результатом якого кримінальне провадження внесене до Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 32014180000000090. Відповідно до постанови про закриття кримінального провадження від 20.05.2015р. таке закрито у зв`язку із відсутністю в діях службових осіб ТзОВ Річ-Ойл складу кримінального правопорушення, передбаченого ч.3 ст.212 КК України (Т.3, а.с.180-185).

З постанови про закриття кримінального провадження вбачається, що відповідно до вжитих в межах повноважень слідчих дій, зокрема, в результаті допиту посадових осіб контрагентів та їх працівників, слідчим органом, не встановлено обставин, які свідчили про ухилення від сплати податків службовими особами ТзОВ Річ-Ойл , так як у ході слідства не встановлено (не здобуто) даних, які вказували б на безтоварність зазначених вище фінансово-господарських операцій.

Формальне посилання податкового органу на існування досудового розслідування в межах кримінального провадження не може бути підставою для висновків щодо нереальності здійснення господарських операцій між позивачем та контрагентами.

Факти вчинення злочину, в тому числі у вигляді фіктивного підприємництва, ухилення від сплати податків та шахрайства, можуть встановлюватись виключно відповідним рішенням (вироком) суду, яке набрало законної сили.

З інформації щодо розслідування вказаної кримінальної справи не вбачається встановлення фактів щодо спірних операцій, у той час як відповідно до ч.6 ст.78 КАС України для адміністративного суду є обов`язковим вирок суду, який набрав законної сили, в питаннях чи мало місце діяння, чи вчинене воно цією особою.

З огляду на наведене, надані платником податків документи є первинними в розумінні Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні та ПК України, відповідають всім необхідним вимогам законодавства, слугують належним підтвердженням фактичного здійснення господарських операцій позивачем з контрагентами ТзОВ Антарес , ТзОВ Талис Плюс , ТзОВ Праус , ТзОВ Ріаліз Ойл .

Під час перевірки податковий орган не встановив обставин, які б свідчили про умисел позивача або його контрагентів на укладення правочинів без наміру створити наслідки, які передбачені ним. Цих доказів не надано і під час судового розгляду справи, що свідчить про необґрунтованість висновків відповідача про фіктивний характер проведених господарських операцій між позивачем та його контрагентами.

Отже, між позивачем та його контрагентами в дійсності були здійснені вищевказані господарські операції, дії останніх спрямовані на реальне настання правових наслідків, а не вчинялися лише в цілях заниження об`єкта оподаткування, несплати податків.

Тобто, внаслідок проведення таких операцій платник податків мав намір одержати економічний ефект у результаті підприємницької або іншої економічної діяльності, і не прагнув отримати вигоду виключно чи переважно за рахунок неправильного формування податкового кредиту, відшкодування з державного бюджету ПДВ тощо.

Окрім цього, по операціях придбання позивачем у його контрагентів товарів/послуг не встановлено обвинувальним вироком суду, що набрав законної сили, наявності протиправного умислу на укладення правочинів з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, а, отже, віднесення їх до категорії нікчемних та таких, що не спрямовані на настання реальних наслідків, слід вважати безпідставним.

Водночас, позивачем підтверджено, що придбані у контрагентів товари/послуги використані ним у власній господарській діяльності.

Окрім цього, в частині доводів апелянта про відсутність у позивача документів про якість товарів колегія суддів виходить з того, що податкові органи наділені повноваженнями контролювати дотримання платниками податків норм податкового та окремих норм господарського законодавства у випадках, прямо передбачених законом. Відповідно, порушення платниками норм іншого законодавства, дотримання якого не контролюється органами державної податкової служби, не можуть бути підставою для застосування відповідальності, передбаченої нормами ПК України.

Покликання контролюючого органу на можливі порушення норм інших галузей законодавства, у розглядуваній справі не впливають на правильність ведення податкового обліку, а тому не можуть свідчити про порушення інтересів держави у фіскальній сфері.

Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість його дій, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності.

Податковим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не представлено доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.

Також, податковим органом не подано доказів на підтвердження недобросовісності позивача як платника податків або можливої фіктивності його постачальників, як-от: пояснень посадової особи щодо її непричетності до фінансово-господарської діяльності очолюваного суб`єкта господарювання, судових рішень, вироків, не наведено доводів щодо здійснення позивачем операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.

При винесенні постанови по справі колегія суддів враховує рішення Європейського суду з прав людини від 22.01.2009р. у справі БУЛВЕС АД проти Болгарії (заява № 3991/03), в якому зазначено, що у разі якщо національні органи за відсутності будь-яких вказівок на безпосередню участь фізичної або юридичної особи у зловживанні, пов`язаним зі сплатою ПДВ, який нараховується у ланцюгу поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення, все ж таки застосовують негативні наслідки до отримувача оподатковуваної ПДВ поставки, який повністю виконав свої зобов`язання, за дії або бездіяльність постачальника, який перебував поза межами контролю отримувача і у відношенні якого у нього не було засобів перевірки та забезпечення його виконання, то такі владні органи порушують справедливий баланс, який має підтримуватися між вимогами суспільних інтересів та вимогами захисту права власності.

У вищевказаному рішенні наголошується й на тому, що платник податків не повинен нести наслідків невиконання постачальником його зобов`язань зі сплати податку і в результаті сплачувати ПДВ другий раз, а також пеню.

Також у рішеннях у справах Компанія Вестберґа таксі Актіеболаґ та Вуліч проти Швеції , Європейський суд з прав людини звертав увагу на необхідність покладення обов`язку доказування на податковий орган, що цілком відповідає положенням ст.77 КАС України.

Оцінюючи в сукупності наведене, суд першої інстанції дійшов послідовного та логічного висновку про те, що формування позивачем податкового кредиту з ПДВ та валових витрат здійснено на підставі відомостей про господарські операції, які підтверджені усіма необхідними первинними і обліковими документами, та є правомірним.

Звідси, у відповідача були відсутні визначені законодавством підстави для прийняття оспорюваного податкового повідомлення-рішення.

Окрім цього, свої висновки податковий орган обґрунтовує тим, що провести зустрічні звірки по вказаних контрагентах неможливо, оскільки такі не знаходяться за юридичними адресами та не надали податковому органу первинних документів, в тому числі по взаємовідносинах з позивачем. Вказане підтверджується наступними актами про неможливість проведення зустрічних звірок:

Акт ДПІ в Амур-Нижньодніпровському районі м.Дніпропетровська ГУ Міндоходів у Дніпропетровської обл. № 175/04-61-22-2/31037491 від 21.08.2014р. Про неможливість проведення зустрічної звірки ТзОВ Антарес з питань документального підтвердження реальності господарських відносин за липень 2014 року (Т.4, а.с.83-98);

Акт ДПІ у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська ГУ Міндоходів у Дніпропетровської обл. № 26667/223/37276126 від 23.09.2014р. Про неможливість проведення зустрічної звірки ТзОВ Праус щодо підтвердження реальності здійснення господарських відносин, їх реальності та повноти відображення в обліку за липень 2014 року (Т.4, а.с.48-76);

Акт ДПІ у Бабушкінському районі м.Дніпропетровська ГУ Міндоходів у Дніпропетровської обл. № 750/04-62-22-3/38361594 від 22.07.2014р. Про неможливість проведення зустрічної звірки ТзОВ Талис Плюс щодо підтвердження реальності здійснення господарських відносин, їх реальності та повноти відображення в обліку за червеь 2014 року (Т.3, а.с.217-235).

Даючи правову оцінку цим Актам, колегія суддів враховує, що зустрічні звірки проводяться податковими органами відповідно до п.73.5 ст.73 ПК України з метою отримання податкової інформації. При цьому, зустрічною звіркою вважається співставлення даних первинних бухгалтерських та інших документів суб`єкта господарювання, що здійснюється органами державної податкової служби з метою документального підтвердження господарських відносин з платником податків та зборів, а також підтвердження господарських виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювалися між ними, для з`ясування їх реальності та повноти відображення в обліку платника податків. Зустрічні звірки не є перевірками і проводяться в порядку визначеному КМ України. За результатами зустрічних звірок складається довідка, яка надається суб`єкту господарювання у десятиденний термін.

Відповідно до п.1 Порядку проведення органами державної податкової служби зустрічних звірок, затв. постановою КМ України № 1232 від 27.12.2010р. (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), зустрічна звірка полягає у зіставленні даних первинних бухгалтерських та інших документів суб`єкта господарювання, що здійснюється органами державної податкової служби, з метою документального підтвердження господарських відносин з платником податків та зборів, а також підтвердження відносин, виду, обсягу і якості операцій і розрахунків, що здійснювалися між ними, для з`ясування їх реальності та повноти відображення в обліку платника податків.

З аналізу вказаних норм вбачається, що зустрічна звірка є заходом інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності органів державної податкової служби, в той час, як функція податкового органу щодо контролю за дотриманням податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, реалізується останніми шляхом проведення перевірок у випадках та в порядку, встановленому ПК України.

Таким чином, за своєю правовою природою акт про неможливість проведення зустрічної звірки не є актом перевірки контролюючого органу та не може містити в собі аналізу господарських операцій платника податків та висновків про нереальність господарських операцій.

Оцінюючи дані факти, судом першої інстанції правомірно надано перевагу письмовим доказам (первинним документам) та поясненням представників сторін, а також підставно враховано, що про реальність господарських операцій позивача з контрагентами свідчить той факт, що товари/послуги, які отримані від зазначених контрагентів, були реально обліковані підприємством та використані у власній господарській діяльності.

Інші висновки рішення суду першої інстанції колегія суддів вважає підставними і обґрунтованими, оскільки такі відповідають вимогам податкового законодавства, діючого на момент виникнення спірних відносин.

Доводи апелянта в іншій частині на правомірність прийнятого рішення не впливають та висновків суду не спростовують.

Колегія суддів враховує правові позиції, висловлені Верховним Судом по аналогічній категорії справ, зокрема, в постановах Касаційного адміністративного суду від 04.09.2018р. у справі № 826/18952/14, від 16.01.2018р. у справі № 826/1398/14, від 27.02.2018р. у справі № 811/2154/13-а, від 30.03.2018р. у справі № 821/2106/13-а, від 21.03.2018р. у справі № 813/59/13-а, від 07.03.2018р. у справі № 804/3420/16, від 24.05.2018р. у справі № П/811/1538/17, які в силу приписів ч.5 ст.242 КАС України та ч.6 ст.13 Закону України Про судоустрій і статус суддів є обов`язковими під час вирішення наведеного спору.

З урахуванням наведеного, колегія суддів приходить до переконливого висновку про те, що заявлений позов є підставним та обґрунтованим, а тому підлягає до задоволення.

При цьому висновок суду про протиправність рішення податкового органу зроблено з дотриманням вимог КАС України, оскільки він, вживши заходів, необхідних для з`ясування всіх обставин у справі, всебічно, повно та об`єктивно оцінив наявні у справі докази і постановив законне й обґрунтоване рішення.

В порядку ст.139 КАС України понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги належить покласти на апелянта ГУ ДПС у Рівненській обл.

З огляду на викладене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків рішення суду, а тому підстав для скасування рішення колегія суддів не вбачає і вважає, що апеляційну скаргу на нього слід залишити без задоволення.

Керуючись ст.139, ч.3 ст.243, ст.310, п.1 ч.1 ст.315, ст.316, ч.1 ст.321, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській обл. на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 28.10.2020р. в адміністративній справі № 817/1327/15 залишити без задоволення, а вказане рішення суду - без змін.

Понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги покласти на апелянта Головне управління ДПС у Рівненській обл.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня проголошення судового рішення; у випадку оголошення судом апеляційної інстанції лише вступної та резолютивної частини судового рішення зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Р. М. Шавель судді З. М. Матковська С. М. Кузьмич Дата складання повного тексту судового рішення: 24.11.2021р.