Постанова

від 25.01.2022 по справі 540/356/19

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

25 січня 2022 р.м.Одеса Справа № 540/356/19

Категорія справи: 111030100 Головуючий в 1 інстанції:Хом`якова В. В. Місце ухвалення рішення: м.Херсон Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого - Лук`янчук О.В.

суддів - Бітова А. І.

- Ступакової І. Г.

при секретарі - Черкасовій Є. А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2021 року по справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Грін Тім" до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень рішень в частині,-

В С Т А Н О В И Л А :

ТОВ "Грін Тім" звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 17 серпня 2018 року № 0002831422, № 0002851422, № 0002091306, від 12 листопада 2018 року № 0004061422, від 22 листопада 2018 року № 0003131304, № 0003141304, рішення про застосування штрафних санкцій за несвоєчасну сплату єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування від 25 вересня 2018 року № 0145511301.

Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 12 червня 2019 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2019 року, адміністративний позов задоволено частково, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 17 серпня 2018 року № 0002851422, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 12 листопада 2018 року № 0004061422 в частині зменшення ТОВ Грін Тім суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 59265 грн.; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 22 листопада 2018 року № 0003131304 в частині збільшення ТОВ Грін Тім суми грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами із доходів платника податку у вигляді заробітної плати на суму пені 23746,48 грн.; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 22 листопада 2018 року № 0003141304 в частині збільшення ТОВ Грін Тім суми грошового зобов`язання за платежем військовий збір на суму пені 2343,19 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Постановою Верховного Суду від 31.05.2021 задоволено частково касаційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю Грін Тім, рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 12 червня 2019 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2019 року у справі №540/356/19 скасовано в частині відмови в задоволенні позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень: від 22 листопада 2018 року №0003131304 в частині нарахування податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 32126,81 грн., штрафних санкцій 22180,86 грн, від 22 листопада 2018 року №0003141304 в частині нарахування податкового зобов`язання з військового збору на суму 2875,76 грн., штрафних санкцій 1969,01 грн., а також в частині розподілу судових витрат, а справу №540/356/19 направлено на новий розгляд до Херсонського окружного адміністративного суду в цій частині позовних вимог. Рішення ж Херсонського окружного адміністративного суду від 12 червня 2019 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2019 року у справі № 540/356/19 в частині відмови в задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12 листопада 2018 року № 0004061422 про зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на 694 386 462 грн. скасовано та ухвалено нове рішення про задоволення позову в цій частині. В іншій частині рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 12 червня 2019 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 13 грудня 2019 року у справі № 540/356/19 залишено без змін.

В обґрунтування позовних вимог в частині направленої Верховним Судом до суду першої інстанції, зазначено, що позивач не погоджується з податковими повідомленнями-рішеннями. Товариством вказано, що працівником ОСОБА_1 не було отримано додаткового блага у вигляді вартості послуг таксі, які надавались ФОП ОСОБА_2 , оскільки він тільки підписував акти як посадова особа ТОВ "Грін Тім". При цьому вказав, що наказом по підприємству від 21.01.2015 "Про встановлення порядку користування транспортом на замовлення" у зв`язку із віддаленістю підприємства від житлового масиву м. Каховка, та змінною роботою, вирішено організувати перевезення співробітників до місця роботи і навпаки, для вирішення виробничих питань впродовж робочого дня (доставка кореспонденції у відділення Нової пошти №3; до відділення Державної служби статистики; до відділення ДФС у м. Каховка), що підтверджується відповідними доказами.

Щодо безпідставної виплати коштів під звіт, які призвели до висновку ДФС про заниження ПДФО на суму 2036,13 гри та військового збору на суму 195,75 грн., то позивач стверджує, що нарахування цієї частини суми грошового зобов`язання виходить із чотирьох відображених в акті перевірки порушень, а саме: оплата понесених витрат ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 ,оплата працівникам понесених витрат за автобусними квитками

Відносно ж авансового звіту ОСОБА_3 , до якого на думку відповідача не було додано розрахункового документу, позивач зазначає, що ОСОБА_3 надав виписку з власного поточного банківського рахунку. ТОВ "Грін Тім" компенсувало працівнику сплачені ним АССА Perfomence Management суми за навчання шляхом перерахування безготівкових коштів на його зарплатний картковий рахунок, відкритий у ХОД АТ "Райффайзен Банк Аваль". Це підтверджується платіжним дорученням №2620 від 11.09.2015. Крім того, факт нарахування підприємством доходу та утримання податків з суми 8370грн. підтверджується ревізорами на стор. 10 Додатка 15 до акту перевірки.

Щодо авансового звіту ОСОБА_4 , то ТОВ "Грін Тім" компенсувало йому вартість проживання у готелі (у відрядженні) шляхом перерахування безготівкових коштів на його зарплатний картковий рахунок, відкритий у АТ "Райффайзен банк Аваль", що підтверджується платіжним дорученням №2321 від 19.07.2017 року та наданими до звіту ОСОБА_4 документами.

Що стосується відшкодування витрат за авансовим звітом ОСОБА_5 , то товариство відшкодувало йому витрати із отримання послуг Херсонської обласної фітосанітарної лабораторії, які надавались товариству, а не безпосередньо ОСОБА_5 . Із дублікатів квитанцій Приватбанку вбачається здійснення перерахування коштів нібито від ТОВ "Грін Тім", однак, платіж зроблений саме ОСОБА_5 через термінал Приватбанку готівкою. Відповідно, при здійсненні платежу працівник вказав платником ТОВ "Грін Тім", а не особисто себе.

Що стосується відшкодування працівникам витрат на перевезення на підставі автобусних квитків, то позивач заперечує будь-яке порушення норм наказу Міністерства транспорту та зв`язку України №503 від 25.05.2006 "Про затвердження типових форм квитків на проїзд пасажирів і перевезення багажу на маршрутах загального користування" (далі - Наказ №503), а саме відсутності в наданих до звітів квитках інформації про страховика та страхову суму заповнені друкарським способом, вказуючи, що автобусні квитки є достатнім документом для відшкодування вартості перевезення.

Щодо неправильного застосування коефіцієнта, передбаченого п. 164.5 ПКУ, з метою оподаткування військовим збором, до вартості додаткових благ ( внаслідок чого податкова служба донарахувала суму ПДФО 1 218,15 грн. та суму військового збору - 98,02 грн), товариство зазначає, що такий коефіцієнт розраховується для визначення суми зобов`язань виключно з податку на доходи фізичних осіб. Тому вважає неправомірним донарахування військового збору в сумі 98.08грн. Щодо ПДФО, то підприємство в основному погоджується із висновками ревізорів, окрім суми, яка нарахована за вересень 2015 року щодо доходу ОСОБА_3 , яким отримано благо в розмірі 6570 грн., а не 8370 грн., як зазначено в Додатку 15 до акту перевірки, та за серпень 2018р. з доходу ОСОБА_6 .

За результатами нового розгляду справи в частині позовних вимог, рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2021 року задоволено позовні вимоги ТОВ "Грін Тім".

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення - рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області, АР Крим та м. Севастополі від 22 листопада 2018 року №0003131304 в частині нарахування суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 32126,81 грн., штрафних санкцій 22180,86 грн., від 22 листопада 2018 року №0003141304 в частині нарахування суми грошового зобов`язання з військового збору на суму 2875,76 грн., штрафних санкцій 1969,01 грн.

Стягнуто на користь товариства з обмеженою відповідальністю "Грін Тім" (код ЄДРПОУ 37249019) судові витрати зі сплати судового збору в сумі 1 грн. 63 коп. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби України в Херсонській області, Автономній республіці Крим та м. Севастополі (код ЄДРПОУ ВП 43995495).

Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на не повне з`ясування судом обставин справи, неправильне застосування норм права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

В своїй скарзі апелянт зазначає, що первинних документів, які підтверджують вирішення виробничих питань за умови використання таксі до перевірки надано не було, а отже товариством не нараховано податок з доходів отриманих працівниками у вигляді оплати послуг за таксі за рахунок товариства, що призвело до заниження такого податку.

Зазначає, що в порушення ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 року № 996-ХІУ, п.6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за № 27/4248 ТОВ "Грін Тім" завищено витрати по придбанню послуг, які не підтверджено первинними документами за 2015 - 2017 роки на суму 11013,95 грн.

Апелянт стверджує, що в порушення пп. 164.2.11 та пп. 164.2.19, п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України, товариством до складу оподатковуваного доходу матеріально - відповідальних підзвітних осіб підприємства не включені суми надміру витрачених коштів, отриманих платником податку на відрядження (підзвіт) і не повернутих у встановлені законодавством строки. При цьому, за відсутності підтверджуючих документів товариством здійснено відшкодування (нарахування відшкодування) понесених витрат звітуючим працівникам - ТОВ "Грін Тім", водночас не оподатковано суми витрачених коштів, що були отримані платниками податку на відрядження (під звіт) і не відзвітованих згідно вимог діючого законодавства, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб у перевіряємому періоді на суму 2036,13 грн. та військового збіру у перевіряємому періоді на 195,75 грн.

Стосовно порушення пункту 164.5 статті 164 ПК України, апелянт вказав, що ТОВ "Грін Тім" не застосувало встановлений ПК України коефіцієнт до вартості додаткових благ, наданих працівникам у не грошовій (матеріальній) формі.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що товариство з обмеженою відповідальністю "Грін Тім" як юридична особа зареєстроване Каховською районною державною адміністрацією, код ЄДРПОУ 37249019. На податковий облік взято 12.11.2010 року за № 20801. Основними видами діяльності ТОВ "Грін Тім" є переробка та консервування фруктів і овочів.

На підставі плану-графіка проведення перевірок на ІІ квартал 2018 року та наказу ГУ ДФС у Херсонський області від 05.06.2018 року № 560 у період з 18.06.2018 року по 23.07.2018 року посадовими особами ГУ ДФС у Херсонській області проведено планову виїзну документальну перевірку ТОВ "Грін Тім" з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 31.03.2018, валютного законодавства за період з 01.01.2015 по 31.03.2018, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.03.2018 .

За результатами перевірки складений акт перевірки від 30.07.2018 № 136/21-22-14-01/37249019 (далі - акт перевірки № 136), яким зафіксовані наступні порушення, в тому числі: завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування за 1 квартал 2018 року на суму 700203765 грн., завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду за березень 2018 року на 21290 грн., до звітів про проведення готівкових розрахунків не додані платіжні документи, які підтверджують сплату готівкових коштів у сумі 11013,95 грн.; занижений податок з доходів фізичних осіб у перевіряємому періоді на суму 239767,79 грн. (у т.ч на 35994,85 грн. - у 2015 році, на 98001,98 грн. - у 2016 році, на 90218,90 грн. - у 2017 році, на 15552,07 грн. - у І кварталі 2018 року); не відображені відомості про виплачені доходи у поданих розрахунках за формою 1-ДФ у І кв. 2016 року про виплачені доходи ФОП ОСОБА_7 занижений військовий збір у перевіряємому періоді на суму 20570,09 грн. (у т.ч на 3589,02 грн. - у 2015 році, на 8166,83 грн. - у 2016 році, на 7518,24 грн. - у 2017 році та на 1296,01 грн. - у І кварталі 2018 року).

За висновками акту перевірки були прийняті податкові повідомлення-рішення, частина яких була скасована в адміністративному порядку, при первісному розгляді спору Херсонським окружним адміністративним судом та Верховним Судом.

На новий розгляд до Херсонського окружного суду була передана справа в частині позовних вимог, а саме про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень:

від 22 листопада 2018 року №0003131304 в частині нарахування податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 32126,81 грн., штрафних санкцій 22180,86 грн.,

від 22 листопада 2018 року №0003141304 в частині нарахування податкового зобов`язання з військового збору на суму 2875,76 грн., штрафних санкцій 1969,01 грн.

Підставою для донарахування зазначених податкових зобов`язань та застосування штрафних санкцій стали висновки акту перевірки від 30.07.2018 року № 136/21-22-14-01/ НОМЕР_1 , в якому вказано, що ТОВ "Грін Тім" не оподатковано податком на доходи фізичних осіб доходи, отримані у вигляді оплачених послуг таксі за рахунок позивача власним працівникам за умови відсутності документів, які підтверджують використання послуг таксі у виробничих потребах, встановлено повну відсутність документального підтвердження вирішення виробничих питань за умовами використання послуг таксі, відсутність документального підтвердження отримання та видачі талонів працівникам, документів, якими визначено пункт відправки та пункт призначення, перелік виробничих завдань, тощо (т.1 арк. акту 77,78). Перевіркою було виявлено, що між ТОВ "Грін Тім" (замовник) та ФОП ОСОБА_2 (виконавець) було укладено договір про надання транспортних послуг від 1 січня 2014 року №10/02, згідно з яким виконавець зобов`язується надати, а замовник зобов`язується прийняти та оплатити за рахунками виконавця транспортні послуги по перевезенню співробітників замовника, пов`язані зі службовими поїздками, а також вантажному перевезенню дрібних речей легковим транспортом. На підтвердження факту виконання означеного договору позивач надав акти виконання робіт, підписані зі сторони замовника фінансовим директором ТОВ "Грін Тім" ОСОБА_1 , та наказ від 21 січня 2015 року "Про встановлення порядку користування транспортом на замовлення". Крім актів виконаних робіт, факт споживання послуг таксі більш нічим не підтверджено, до перевірки не було надано первинних документів, які підтверджували б вирішення виробничих питань при використанні таксі. Згідно висновку перевірки, позивачем порушені пп. "г" ст. 164.2.17 та пп. "е" 164.2.17 та 164.2.19 п. 164.2 та п. 164.3 ст. 164 ПК України занижено податком на доходи фізичних осіб на суму 28872 грн. 53 коп., у тому числі на 10556 грн. 65 коп. у 2015 році, на 14601,95 грн. у 2016 році, на 3713 грн. 93 коп. у 2017 році. Розрахунок сум заниженого податку наведений у розділі Ш додатку № 15 до акту перевірки (т.1 арк. справи 136).

Також перевіркою було встановлено, що до деяких звітів про використання коштів на відрядження не додані розрахункові документи (проїзні квитки). До бухгалтерії подані авансові звіти без підтверджуючих документів на суму 11013 грн.95 коп., що є порушенням п.2.11 ст. 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління НБУ № 637 від 15.12.2004 (т.1 арк. справи 79,80, 137). А саме: підзвітною особою ОСОБА_3 наданий звіт про використання коштів від 11.09.2015 № 78 на суму 8370 грн. без розрахункового документа , який підтверджував би сплату готівкових коштів в сумі 8370 грн., підзвітною особою ОСОБА_4 надано звіт про використання коштів від 19.07.2017 № 61 на суму 3041,39 грн. без оригіналу розрахункового документа, який підтверджував би сплату готівкових коштів за проживання у готелі у сумі 1500 грн., до звіту додано тільки копію чека реєстратора розрахункових операцій 14.07.2017 (службовий чек), що не є розрахунковим документом. Фіскальний чек РРО (оригінал) відсутній. Підзвітною особою ОСОБА_5 надано звіт про використання коштів від 06.09.2017 № 68 на суму 318 грн. 95 коп. без розрахункового документа, який підтверджував би сплату готівкових коштів у сумі 318,95 грн., до звіту додано дублікат квитанції Приват Банк у сумі 318,95 грн., що не є розрахунковим документом, оригінал квитанції відсутній.

Встановлено, що до звітів про використання коштів на перевезення працівників товариства додані розрахункові документи (проїзні квитки), які оформлені з порушенням діючого законодавства (вартість проїзду за розрахунками пасажирських перевізників, інформація про перевізника, страховика та страхову суму внесені у квитки вручну, а не друкованим способом), на загальну суму 825 грн. (т.1 арк.справи 80, 136, 137).

ТОВ "Грін Тім" не оподатковано суми витрачених коштів, що були отримані платниками податку на відрядження (підзвіт) і не відзвітованих згідно вимог діючого законодавства і відповідно з урахуванням вимог, передбачених п. 164.5 ст. 164 ПКУ занижено ПДФО у перевіряємому періоді на 2036 грн.13 коп. ( у т.ч. на 1564,41 грн. занижено податок з доходів фізичних осіб у 2015 році, на 72,44 грн. занижено ПДФО у 2016 році. та на 399,28 грн. занижено ПДФО у 2017 році).

Перевіркою правильності визначення бази оподаткування ПДФО при оподаткуванні позивачем наданих за рахунок підприємства додаткових благ власним працівникам встановлено, що в порушення вимог п. 164.5 ст. 164 ПКУ під час нарахування доходів у будь-якій не грошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких встановлені згідно з ПКУ, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за формулою К=100: (100-Сп), де К коефіцієнт, Сп - ставка податку, встановлена для таких доходів на момент їх нарахування. Товариством не застосовано встановлений ПКУ коефіцієнт до вартості додаткових благ, наданих власним працівникам у не грошовій (матеріальній) формі (харчування, ТМЦ, тощо). Товариством занижено ПДФО на 1218 грн.15 коп., у тому числі на 418 грн. 50 коп. занижено ПДФО у 2015 році, на 660,09 грн. занижено ПДФО у 2016 році та на 139,56 грн. занижено ПДФО у 2017 році (т.1 арк.справи137).

Не погодившись з прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, товариство звернулося до суду з даним позовом.

За наслідком встановлених обставин судом першої інстанції зроблено висновок, що позовні вимоги в частині, яка була передана Верховним Судом на новий розгляд в суд першої інстанції, підлягають задоволенню та визнав протиправними та скасував податкові повідомлення - рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області, АР Крим та м. Севастополі від 22 листопада 2018 року №0003131304 в частині нарахування суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 32126,81 грн., штрафних санкцій 22180,86 грн., від 22 листопада 2018 року №0003141304 в частині нарахування суми грошового зобов`язання з військового збору на суму 2875,76 грн., штрафних санкцій 1969,01 грн.

До такого висновку суд першої інстанції прийшов, виходячи з того, що порушень у порядку оподаткування додаткового блага, отриманого ОСОБА_8 в негрошовій формі, податком на доходи фізичних осіб не доведено; не спростовано відповідачем і твердження позивача про помилку в обчисленні ПДФО із отриманої у серпні 2016 р. суми доходу ОСОБА_6 3227 грн.; збільшення бази оподаткування на розмір військового збору при нарахуванні податку на доходи фізичних осіб законодавством не передбачено.

Перевіряючи правомірність дій та рішень посадових осіб відповідача, з урахування підстав, за якими позивач пов`язує їх протиправність та скасування податкових повідомлень-рішень, колегія суддів виходить з наступного.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до п. 1 ст. 6. Податкового кодексу України (далі по тексту ПК України), податком є обов`язковий, безумовний платіж до відповідного бюджету, що справляється з платників податку відповідно до цього Кодексу.

Пунктом 61.1 статті 61 ПК України визначено, що податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Податковий контроль відповідно до підпункту 62.1.3 пункту 62.2 статті 62 ПК України здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки (п.75.1 ст.75 ПК України).

Статтею 77 Податкового кодексу України визначено порядок проведення документальних планових перевірок.

Так, судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що позивачем не ставиться під сумнів правомірність проведення документальної планової виїзної перевірки, а судом протилежного не встановлено.

З матеріалів справи вбачається, що справа переглядається в частині позовних вимог, а саме про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень:

від 22 листопада 2018 року №0003131304 в частині нарахування податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 32126,81 грн., штрафних санкцій 22180,86 грн.,

від 22 листопада 2018 року №0003141304 в частині нарахування податкового зобов`язання з військового збору на суму 2875,76 грн., штрафних санкцій 1969,01 грн.

Підставами для прийняття вищезазначених податкових повідомлень-рішень від 22 листопада 2018 року стали наступні порушення:

1) отримання працівниками підприємства та особами, що не перебувають з ним у трудових відносинах, додаткового блага у вигляді оплати послуг з проживання в готелях (сума ПДФО становить 25578,79 грн., військового збору - 2135,24 грн. штрафних санкцій - 19148,80 грн. та 1597,90 грн. відповідно);

2) отримання працівниками підприємства додаткового блага у вигляді оплати послуг таксі (сума ПДФО становить 28872,53 грн., військового збору - 2581,99 грн., штрафних санкцій - 20237,86 грн. та 1794,84 грн. відповідно);

3) не оподаткування сум коштів на відрядження (під звіт), які не були відзвітовані відповідно до вимог законодавства (сума ПДФО становить 2036,13 грн. військового збору - 195,75 грн. штрафних санкцій - 1134,01 грн. та 107,50 грн. відповідно);

4) у порушення пункту 164.5 статті 164 ПК України ТОВ Грін Тім не застосувало встановлений ПК України коефіцієнт до вартості додаткових благ, наданих працівникам у негрошовій (матеріальній) формі (сума ПДФО становить 1218,15 грн., військового збору - 98,02 грн. штрафних санкцій - 808,99 грн. та 66,67 грн. відповідно).

Щодо оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором додаткового блага у вигляді оплати послуг таксі та послуг з проживання в готелях сплачених найманим працівникам за рахунок підприємства ТОВ Грін Тім колегія суддів зазначає наступне.

Підпункт 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України визначає перелік вигод, що отримуються фізичною особою-платником податків, які законодавцем віднесено до категорії додаткового блага.

Згідно з пунктом 164.1 статті 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Підпункт 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України визначає перелік вигод, що отримуються фізичною особою-платником податків, які законодавцем віднесено до категорії додаткового блага.

Відповідно до підпунктів "а", "б", "е" підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України визначено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді вартості використання житла, інших об`єктів матеріального або нематеріального майна, що належать роботодавцю, наданих платнику податку в безоплатне користування, або компенсації вартості такого використання, крім випадків, коли таке надання зумовлено виконанням платником податку трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи передбачено нормами колективного договору або відповідно до закону в установлених ними межах; вартості майна та харчування, безоплатно отриманого платником податку, крім випадків, визначених цим Кодексом для оподаткування прибутку підприємств; вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку, крім сум, зазначених у підпункті 165.1.53 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу. Якщо додаткові блага надаються у негрошовій формі, сума податку об`єкта оподаткування обчислюється за правилами, визначеними пунктом 164.5 цієї статті

Порядок нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку на доходи фізичних осіб до бюджету визначено положеннями статті 168 ПК України.

Відповідно до підпунктів 168.1.1, 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду.

Відповідно до положень підпункту 168.4.7 пункту 168.4 статті 168 ПК України відповідальність за своєчасне та повне перерахування сум податку до відповідного бюджету несе юридична особа або її відокремлений підрозділ, що нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід.

Якщо додаткові блага надаються у негрошовій формі, сума податку об`єкта оподаткування обчислюється за правилами, визначеними пунктом 164.5 цієї статті.

Відповідно до підпункту "а" пункту 176.2. статті 176 ПК України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.

Пунктом 16-1 підрозділу 10 Інші перехідні положення ПК України встановлено, що тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.

З аналізу наведених правових норм можна зробити висновок, що до доходів взагалі та додаткових благ, зокрема, відносяться матеріальні та нематеріальні цінності, кошти та інші активи, які безпосередньо отримані платником податку та які збільшують загальний майновий стан цього платника і забезпечують приріст його активів у тій чи іншій формі.

Для кваліфікації отриманого доходу в якості додаткового блага слід враховувати, що такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму чи виплатою винагороди за цивільно-правовим договором.

Отже, до предмету доказування у даній справі входить факт отримання позивачем у відповідному звітному періоді оподатковуваного доходу, який підпадає під ознаки додаткового блага.

З матеріалів справи вбачається, що позивачем із ФОП ОСОБА_2 укладений договір №10/02 від 01.01.2014 року про надання транспортних послуг .

Даний договір укладено у зв`язку із віддаленістю підприємства від житлового масиву м. Каховка, та змінною роботою, вирішено організувати перевезення співробітників до місця роботи і навпаки, для вирішення виробничих питань впродовж робочого дня (доставка кореспонденції у відділення Нової пошти №3; до відділення Державної служби статистики; до відділення ДФС у м. Каховка), що підтверджується наказом по підприємству від 21.01.2015 "Про встановлення порядку користування транспортом на замовлення"

Так, позивач пояснив, що працівникам, яким необхідне перевезення, видаються транспортні картки (талони). Працівник викликає таксі (за наданими перевізником телефонним номером). Відповідний водій (машин у перевізника декілька) здійснює перевезення. Після перевезення водієм заповнюється транспортна картка в 2 примірниках, в якій зазначаються номер картки, особа пасажира, маршрут, дата поїздки, вартість послуг та номер таксі, одна картка, залишається у водія, а інша надається працівником до бухгалтерії підприємства. За вказаними картками перевізник формує звіт про перевезення та надає його до ТОВ "Грін Тім" для складення акту виконаних робіт. Працівники бухгалтерії ТОВ "Грін Тім" звіряють відомості звіту із отриманими від працівників підприємства транспортними картками (талонами). За умови відповідності даних звітів та явних транспортних карток складаються акти, які підписані ФОП ОСОБА_2 та представником позивача - фінансовим директором ОСОБА_1 (деякий час був бухгалтером).

В матеріалах справи містяться акти виконаних робіт (надання послуг), акти здачі-приймання робіт.

Отже, дослідивши наявні в матеріалах справи докази, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції. що є необґрунтованим висновок фіскальної служби про заниження ПДФО на суму 28872 грн. 53 коп. та військового збору на суму 2581,99 грн., оскільки матеріалами перевірки не підтверджено факту отримання працівником товариства ОСОБА_1 додаткового блага у вигляді послуг таксі від ФОП ОСОБА_2 за рахунок ТОВ "Грін Тім".

При цьому, колегія суддів зазначає, що судом першої інстанції обґрунтовано вказано, що навіть при тій обставині, що позивач не довів пов`язаність поїздок у таксі із господарською діяльністю позивача, а також що позивач не надав при перевірці талони на проїзд чи будь-які інші документи, які б дали можливість визначити конкретних працівників, які користувались цими послугами, це не дає підстави вважати, що саме ОСОБА_1 був споживачем вказаного додаткового блага. За усталеною практикою Верховного Суду, додаткове благо як складова загального місячного оподатковуваного доходу повинно бути персоніфікованим та пов`язаним із конкретною фізичною особою - платником податків, створювати певні вигоди для такої особи, надаватися податковим агентом та бути виражене у грошовій формі, у формі матеріальних або нематеріальних цінностей, послугах чи інших видах доходу. При цьому за умови встановлення пов`язаності отримання працівниками підприємства послуг із перевезення із здійсненням господарської діяльності роботодавцем/підприємством підстав для нарахування податку на доходи фізичних осіб та військового збору не має. Відповідач не довів, що усі спірні послуги отримав саме ОСОБА_1 , тоді як ототожнювати уповноважену на підпис у первинних документах особу з отримувачем додаткового блага не можна.

Щодо висновку акту перевірки про заниження ПДФО та військового збору із сум коштів, отриманих платниками податку під звіт але не відзвітованих, то колегія суддів не приймає до уваги доводи апелянта про відсутність документального підтвердження витрачання коштів на цілі, які пов`язані з господарською діяльністю товариства з огляду на наступне.

Податковим агентом платника податку під час оподаткування суми, виданої платнику податку під звіт та не повернутої ним протягом встановленого підпунктом 170.9.2 цього пункту строку, є особа, що видала таку суму, а саме: а) на відрядження - у сумі, що перевищує суму витрат платника податку на таке відрядження, розрахованій згідно із цим підпунктом. (п.170.9.1 ст. 170 ПКУ).

Не є доходом платника податку - фізичної особи, яка перебуває у трудових відносинах із своїм роботодавцем або є членом керівних органів підприємств, установ, організацій, сума відшкодованих йому у встановленому законодавством порядку витрат на відрядження в межах фактичних витрат, а саме, на проїзд (у тому числі перевезення багажу, бронювання транспортних квитків) як до місця відрядження і назад, так і за місцем відрядження (у тому числі на орендованому транспорті), оплату вартості проживання у готелях (мотелях), а також включених до таких рахунків витрат на харчування чи побутові послуги (прання, чищення, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни), на найм інших жилих приміщень, оплату телефонних розмов, оформлення закордонних паспортів, дозволів на в`їзд (віз), обов`язкове страхування, інші документально оформлені витрати, пов`язані з правилами в`їзду та перебування у місці відрядження, в тому числі будь-які збори і податки, що підлягають сплаті у зв`язку із здійсненням таких витрат. Зазначені витрати не є об`єктом оподаткування цим податком лише за наявності підтвердних документів, що засвідчують вартість цих витрат у вигляді транспортних квитків або транспортних рахунків (багажних квитанцій), у тому числі електронних квитків за наявності посадкового талона, якщо його обов`язковість передбачена правилами перевезення на відповідному виді транспорту, та розрахункових документів про їх придбання за всіма видами транспорту, в тому числі чартерних рейсів, рахунків, отриманих із готелів (мотелів) або від інших осіб, що надають послуги з розміщення та проживання фізичної особи, в тому числі бронювання місць у місцях проживання, страхових полісів тощо.

До оподатковуваного доходу не включаються також витрати на відрядження, не підтверджені документально, на харчування та фінансування інших власних потреб фізичної особи (добові витрати), понесені у зв`язку з таким відрядженням у межах території України, але не більш як 0,1 розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, в розрахунку за кожен календарний день такого відрядження, а для відряджень за кордон - не вище 80 євро за кожен календарний день такого відрядження за офіційним обмінним курсом гривні до євро, установленим Національним банком України, в розрахунку за кожен такий день.

Водночас до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються, зокрема:

сума надміру витрачених коштів, отриманих платником податку під звіт та не повернутих у встановлені законодавством строки, розмір якої обчислюється відповідно до п. 170.9 ст. 170 Податкового Кодексу України (п.п. 164.2.11 п. 164.2 ст. 164 Податкового Кодексу України)

Порядок оподаткування суми надміру витрачених коштів, отриманих платником податку на відрядження або під звіт, не повернутої у встановлений строк визначено п. 170.9 ст. 170 Податкового Кодексу України, відповідно до п.п. б п.п. 170.9.1 якого податковим агентом платника податку під час оподаткування суми, виданої платнику податку під звіт та не повернутої ним протягом встановленого п.п. 170.9.2 п. 170.9 ст. 170 Податкового Кодексу України терміну, є особа, що видала таку суму під звіт для виконання окремих цивільно- правових дій від імені та за рахунок особи, що їх видала, - у сумі, що перевищує суму фактичних витрат платника податку на виконання таких дій.

При цьому відповідно до п.п. 170.9.2 п. 170.9 ст. 170 Податкового Кодексу України звіт про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, подається за формою, встановленою центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Форма Звіту про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, та Порядок його складання затверджено наказом Міністерства фінансів України від 28.09.2015 № 841 (далі - Порядок).

Так, з матеріалів справи вбачається, що підзвітними особами ОСОБА_4 ОСОБА_5 надано звіти про використання коштів

Згідно звіту про використання коштів від 19.07.2017 року № 61 ОСОБА_4 використано кошти у сумі 3041.69 грн., в тому числі 1500 грн. плата за проживання в готелі, витрати на бензин 102 грн. 78 коп., добові 925 грн. наданого В якості підтверджуючого документа понесених витрат за проживання в готелі та сплату готівкових коштів за проживання у сумі 1500,00 грн. ОСОБА_9 надано готельний рахунок № СФ-0000176 ПП "Перлина", копії документів про реєстрацію ПП "Перлина", витяг з реєстру платників єдиного податку ПП "Перлина", копія службового (нефіскального) чека реєстратора розрахункових операцій від 14.07.2017 на суму 1500 грн.

Водночас, як вбачається з матеріалів справи та зазначено судом першої інстанції, відповідач не приймає до уваги копію (нефіскального) чека реєстратора розрахункових операцій, оскільки він не є фіскальним чеком та розрахунковим документом у розумінні Закону про застосування реєстраторів розрахункових операцій.

Колегія суддів зазначає, що судом першої інстанції обґрунтовано з даного приводу вказано, що фіскальний чек не є єдиним документом, який підтверджує оплату готельних послуг, враховуючи, що ПП "Перлина" є платником єдиного податку , яку звільнено від застосування РРО на підставі п. 6 ст. 9 Закону про РРО, тому підприємство не зобов`язано було мати належним чином зареєстрований РРО.

До того ж п. 2.7 Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку , затвердж. наказом Мінфіну України 24.05.1995 № 88, передбачено, що документування господарських операцій можна здійснювати з використанням виготовлених самостійно бланків, які повинні містити обов`язкові реквізити чи реквізити типових або спеціалізованих форм. Тобто чек, який видається за допомогою неопломбованого і незареєстрованого РРО, містить реквізити, передбачені для чека, але із зазначенням "нефіскальний чек", може вважатись розрахунковим документом, так як видається підприємцем - платник єдиного податку, який не зобов`язаний застосовувати РРО.

За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що документи надані ОСОБА_9 та які містяться в матеріалах справи, у сукупності підтверджують факт надання послуг, документ - службовий чек має реквізити, які дають можливість установити ким проведено оплату та в якому розмірі; хто є отримувачем; дату вчинення операції. Крім того, до звіту додано готельний рахунок, який також дозволяє встановити характер правовідносин, є підтвердним документом, має підпис касира та печатку підприємства, хоч також не відноситься до розрахункових документів. Та обставина, що чек не є фіскальним, не призводить до його недійсності та неможливості використання як документа, що підтверджує витрати підзвітної особи.

Крім того, підзвітною особою ОСОБА_5 , в свою чергу, також надано звіт про використання коштів від 06.09.2017 року № 68 на суму 318,95 грн. за проведення фітосанітарних оглядів, до звіту додано дублікат квитанції Приват Банк у сумі 318,95 грн., оригінал квитанції відсутній.

Так, згідно квитанції вбачається, що платіж зроблений через банківську картку Приватбанку, рахункові квитанції роздруковані через інтернет. Отже, суд першої інстанції обґрунтовано вказав, що оскільки ОСОБА_5 використовував готівку, зняту із застосуванням особистої платіжної картки, то до авансового звіту він має право додати платіжну квитанцію банку в електронній формі, яка підтверджує зняття готівки .

Також, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції в частині відсутності порушень законодавства при відшкодуванні працівникам товариства транспортних витрат на підставі наданих автобусних квитів з урахуванням норм постанови Кабінету Міністрів України від 18.02.1997 №176, наказу Міністерства транспорту та зв`язку України №503 від 25.05.2006, ст. 2 Закону про РРО.

Стосовно неправильного визначення бази оподаткування ПДФО та військовим збором доходів працівників товариства у вигляді додаткового блага, то колегія суддів зазначає наступне.

Так, за результатами проведеної документальної перевірки правильності визначення бази оподаткування податком на доходи фізичних осіб при оподаткування ТОВ "Грін Тім" наданих за рахунок підприємства додаткових благ власним працівникам встановлено, що в порушення вимог п. 164.5 ст. 164 Податкового кодексу України позивачем не застосовано встановлений Податковим Кодексом України коефіцієнт до вартості додаткових благ, наданих власним працівникам у не грошовій (матеріальній) формі. В розділі У додатку 15 до акту перевірки в табличному форматі наведені відомості про заниження ПДФО на суму 1218 грн. 15 коп., по військовому збору на суму 98 грн. 02 коп.

Пунктами 164.3, 164.5 ст. 164 ПК України, визначено, що при визначенні бази оподаткування враховуються всі доходи платника податку, отримані ним як у грошовій, так і негрошовій формах.

Під час нарахування (надання) доходів у будь-якій негрошовій формі базою оподаткування є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких встановлені згідно з цим Кодексом, помножена на коефіцієнт, який обчислюється за такою формулою:

К = 100 : (100 - Сп),

де К - коефіцієнт;

Сп - ставка податку, встановлена для таких доходів на момент їх нарахування.

У такому самому порядку визначаються об`єкт оподаткування і база оподаткування для коштів, надміру витрачених платником податку на відрядження або під звіт та не повернутих у встановлені законодавством строки.

Норми п. 164.5 ст. 164 ПКУ застосовуються під час нарахування доходу у будь-якій негрошовій формі для визначення бази оподаткування доходу податком на доходи фізичних осіб. При цьому п. 161 підрозділу 10 розділу XX ПКУ не передбачено застосування для військового збору коефіцієнта, визначеного п. 164.5 ст. 164 розд. ІV ПКУ. Отже, збільшення бази оподаткування на розмір військового збору при нарахуванні податку на доходи фізичних осіб законодавством не передбачено.

Судом першої інстанції обґрунтовано вказано про неправомірність висновку податкового органу про заниження ПДФО при перевірці по відношенню до ОСОБА_8 та ОСОБА_6 , з дослідженням виписки з поточного банківського рахунку ОСОБА_8 , доданих до звіту первинних документів, оскільки порушень у порядку оподаткування додаткового блага, отриманого ОСОБА_8 в негрошовій формі, податком на доходи фізичних осіб не доведено, а також не спростовано і твердження позивача про помилку в обчисленні ПДФО із отриманої у серпні 2016 р. суми доходу ОСОБА_6 .

Так, з матеріалів справи вбачається, що підприємство компенсувало працівнику сплачені ним постачальнику програми суми за навчання, а саме компенсовано 15.09.2015 суму 8370 грн. (з урахуванням ПДФО та військового збору) коштів, двома платежами 3484,07 грн. 08.09.2015 та 3086,48 грн. 08.07.2015. Підтвердженням цього є бухгалтерські проведення за вересень 2015р. (дебет 661 кредит 6411 (ПДФО) на суму 1674грн. (8370грн. х 20%). та дебет 661 кредит 642 (військовий збір) на суму 125.55грн. (8370грн. х 1.5%)), що підтверджує висновок суду першої інстанції в цій частині.

Поряд з цим, констатуючи правильність висновків фіскального органу щодо заниження ПДФО стосовно осіб, вказаних в розділі V Додатку 15 акту перевірки, суд першої інстанції правомірно зазначив про те, що це не може тягнути за собою визнання недійсним податкового повідомлення-рішення в якійсь конкретній сумі, оскільки суд не може підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, приймаючи замість рішення, яке визнається протиправним, інше рішення, яке б відповідало закону, та давати вказівки, які б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб`єкта владних повноважень.

А отже суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що рішення, в якому недійсну частину не можна відокремити, є недійсним в цілому. Дана обставина надасть податковому органу можливість визначити в установленому законодавством порядку дійсний розмір несвоєчасно сплаченого ПДФО та правильний розмір штрафних санкцій, та прийняти нове рішення.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що податкові повідомлення - рішення від 22 листопада 2018 року №0003131304 в частині нарахування суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 32126,81 грн., штрафних санкцій 22180,86 грн., та від 22 листопада 2018 року №0003141304 в частині нарахування суми грошового зобов`язання з військового збору на суму 2875,76 грн., штрафних санкцій 1969,01 грн. є протиправними та підлягають скасуванню.

За таких обставин, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для скасування рішення суду першої інстанції, а в свою чергу зводяться до переоцінки доказів, яким судом першої інстанції надано належну правову оцінку.

На підставі вищевикладеного, колегія суддів апеляційної інстанції вважає, що рішення суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору, відповідає нормам матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим підстав для його скасування не вбачається.

Відповідно до ч.1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі залишити без задоволення.

Рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 18 жовтня 2021 року залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складення повного тексту судового рішення.

Повний текст судового рішення виготовлений 27 січня 2022 року.

Головуючий суддя: О.В. Лук`янчук

Суддя: А.І. Бітов

Суддя: І.Г. Ступакова