Рішення

від 17.01.2022 по справі 460/11382/21

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

17 січня 2022 року м. Рівне №460/11382/21

Рівненський окружний адміністративний суд у складі судді Борискіна С.А., розглянувши за правилами письмового провадження без повідомлення учасників справи, адміністративну справу за позовом

Товариства з обмеженою відповідальністю "Автосмарт" доДержавної податкової службої України, Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинення певних дій, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "АВТОСМАРТ" (далі - ТОВ "АВТОСМАРТ", позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області (далі - відповідач 1), Державної податкової служби України (далі - відповідач 2), в якому просило:

-визнати протиправними дії Державної податкової служби України щодо зупинення реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, стосовно податкових накладних: №14 від 20.04.2021 на загальну суму 62 902,40 грн. (в т.ч. ПДВ 20% - 10 483,73 грн.), №15 від 20.04.2021 на загальну суму 316 200,76 (в т. ч. ПДВ 20% - 52 700, 13 грн.).;

-визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Рівненській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: №2707041/42927749 від 28.05.2021; № 2707039/42927719 від 28.05.2021;

-зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкові накладні: №14 від 20.04.2021 на загальну суму 62 902,40 грн., (в т.ч. ПДВ 20% - 10 483,73 грн.); № 15 від 20.04.2021 на загальну суму 316 200,76 (в т. ч. ПДВ 20% - 52 700, 13 грн.);

-визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Рівненській області від 25.11.2020 №6118 про відповідність платника податку на додану вартість-Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОСМАРТ" критеріям ризиковості платника податку, на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку;

-зобов`язати Головне управління ДПС у Рівненській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю "АВТОСМАРТ" з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості без права повторного включення до переліку ризикових з тих самих підстав.

В обґрунтування позовних вимог позивач посилався на те, що контролюючим органом не наведено коректного переліку документів, які необхідні для прийняття рішення саме про реєстрацію податкової накладної. У квитанціях про реєстрацію податкових накладних міститься лише пропозиція надати пояснення та копії документів щодо інформації, зазначеної ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Проте, на переконання позивача, така пропозиція сформована з недостатньою чіткістю, необхідною для розуміння платником податків, які саме документи від нього вимагають контролюючим органом. Позивач, вказав, що надав усі наявні в нього документи які стосуються правомірності складення податкових накладних. З таких підстав просив суд позов задовольнити повністю.

Ухвалою суду від 21.10.2021 позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження в адміністративній справі, розгляд справи визначено за правилами загального позовного провадження. Підготовче судове засідання у справі призначено на 15.11.2021 на 11:00 год.

Позиція відповідачів 1 та 2 щодо позовних вимог висловлена у відзиві на позовну заяву від 08.11.2021, у якому представником зазначено, що спірні рішення про відмову у реєстрації податкових накладних прийнятті за дотримання усіх вимог чинного законодавства, адже позивачем не забезпечено подання усіх необхідних документів для підтвердження достовірності операцій за спірним податковими накладними. Просив суд відмовити у задоволенні позовних вимог повністю.

Ухвалою суду від 15.11.2021 закрито підготовче провадження у справі та призначено справу до розгляду по суті на 13.12.2021 на 09:00 год.

Ухвалою від 13.12.2021 суд перейшов до розгляду адміністративної справи №460/11382/21 в порядку письмового провадження.

Відповідно до положень ч.4 ст.229 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

З`ясувавши доводи та аргументи сторін, наведені в заявах по суті справи, обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги та заперечення, дослідивши зібрані у справі докази, суд дійшов висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог повністю, з урахуванням такого.

ТОВ "АВТОСМАРТ" є діючим суб`єктом господарювання, не перебуває в процесі припинення, зареєстрований у контролюючих органах та є платником податку на додану вартість у відповідності із витягом з реєстру платників ПДВ №1917044500008. Відтак, при здійсненні господарської діяльності має право на складання та реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зареєстрованими видами діяльності ТОВ "АВТОСМАРТ" є: код КВЕД 46.69 - оптова торгівля іншими машинами й устаткуванням (основний), код КВЕД 52.29 - інша допоміжна діяльність у сфері транспорту, код КВЕД 52.21 - допоміжне обслуговування наземного транспорту, код КВЕД 45.20 - технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів, код КВЕД 41.20 - будівництво житлових і нежитлових будівель, код КВЕД 45.11 - торгівля автомобілями та легковими автотранспортними засобами, код КВЕД 43.99 - інші спеціалізовані будівельні роботи, н.в.і.у., код КВЕД 74.30 - надання послуг перекладу, код КВЕД 77.11 - надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів, код КВЕД 77.12 - надання в оренду вантажних автомобілів, код КВЕД 77.39 - надання в оренду інших машин, устатковання та товарів, н.в.і.у.

При цьому, як встановлено судом, в процесі своєї діяльності, ТОВ "АВТОСМАРТ", використовує найману працю працівників та здійснює свою діяльність в орендованому приміщенні (матеріально-технічній базі із складськими приміщеннями та автогаражем) розташованому за адресою: Рівненська область, Дубенський район, с. Верба, вул. Львівська, б. 31, що підтверджується укладеним з ОСОБА_1 договором оренди №2 від 04.01.2020.

З матеріалів справи вбачається, що за підсумками господарської діяльності звітного 2020 року ТОВ "АВТОСМАРТ" подано податкову декларацію платника з податку на прибуток підприємств за звітний податковий період 2020 року, в якій самостійно визначено податок на прибуток, нарахований за результатами останнього (звітного) податкового періоду, що становить 2016,00 грн. Також ТОВ "АВТОСМАРТ" щомісячно подавались податкові декларації з податку на додану вартість (зокрема, за квітень 2021 року, яку разом з квитанцією про прийняття позивач додав до даного позову), фінансову звітність мікропідприємства, де, зокрема, відображений баланс позивача станом на 31.12.2020 та податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум отриманого з них податку форми 1-ДФ за звітний період 2 квартал 2021 року. Також в підтвердження здійснення господарської діяльності позивачем надано штатний розпис, затверджений 04.01.2021 та наказ №1 ТОВ "АВТОСМАРТ" від 04.01.2021 про затвердження штатного розпису, витяг №1917044500008 з реєстру платників податку на додану вартість та виписка з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб підприємців та громадських формувань.

Як з`ясовано судом, між ТОВ "АВТОСМАРТ" (далі - Виконавець) та Товариством з обмеженою відповідальністю "СПЕЦ КОМПЛЕКТ ПОСТАЧ" (далі - Замовник) укладено Договір про надання послуг дорожньої-будівельної техніки №1112-20/ПТ від 12.11.2020 (далі - Договір про надання послуг).

Відповідно до п.1.1. вказаного договору Виконавець зобов`язується на власний ризик та власними засобами зобов`язується надавати Замовнику послуги дорожньо-будівельної техніки (надалі по тексту - послуги), з особами, які мають право на керування такою технікою, в технічно справному стані, а Замовник зобов`язується приймати та оплачувати надані послуги.

Пунктом 1.2 Договору надання послуг передбачено, що Виконавець зобов`язується надавати послуги наступною дорожньо-будівельною технікою: Автогрейдер - реєстраційний номер 42484ВК, марка John Deere 772A та Навантажувач телескопічний - реєстраційний номер 45837ВК, марка JCB 530-70 FARM SPECIAL TURBO.

Так, відповідно до п.4.1 Договору надання послуг ціна (загальна вартість) цього Договору визначається в національній валюті України - гривні та складається із ціни послуг, погодженої Сторонами і становить за виконану роботу без ПММ: автогрейдера John Deere 772A - 393,14 з ПДВ маш./год.; навантажувача телескопічного JCB 530-70 FARM SPECIAL TURBO -268,62 грн. з ПДВ маш./год.; чергування - 136,42 грн. з ПДВ.

Згідно із п. 4.2 даного Договору надання послуг, оплата наданих технікою послуг здійснюється Замовником за фактично надані послуги протягом 30 (тридцяти) банківських днів з дати погодження Сторонами Акту приймання-передачі наданих послуг безпосередньо на підставі цього Акту, без виставлення окремого рахунку-фактури.

На виконання Договору надання послуг №1112-20/ПТ від 12.11.2020, ТОВ "АВТОСМАРТ" надано послуги дорожньо-будівельною технікою: навантажувачем телескопічним JCB 530-70 FARM SPECIAL TURBO та автогрейдером John Deere 772A для ТОВ "Спец Комплект Постач2, що підтверджується актами здачі-приймання робіт №б/н (надання послуг) від 20.04.2021.

20.04.2021 ТОВ "АВТОСМАРТ" складено та підписано з контрагентом два акти здачі-приймання робіт (надання послуг) №б/н, в яких вказано про надання послуг згідно Договору №1112-20/ПТ від 12.11.2020: навантажувачем телескопічним JCB 530-70 FARM SPECIAL TURBO загальна вартість робіт (надання послуг) складає: 316 200,76 грн. з ПДВ у тому числі ПДВ в розмірі 52 700,13 грн. та автогрейдером John Deere 772A загальна вартість робіт (надання послуг) складає: 62 902,40 грн. з ПДВ у тому числі ПДВ в розмірі 10 483,73 грн.

В подальшому ТОВ "Спец Комплект Постач" здійснено часткову оплату, що підтверджується банківською випискою від 07.06.2021 року на суму в розмірі 100 000,00 грн., призначення платежу оплата послуги техніки згідно Договору №1112-20/ПТ від 12.11.2020 у т. ч. ПДВ 20% 16 666,67 грн.

Так, судом встановлено, що автогрейдер John Deere 772A отриманий в оренду з водієм від ПП "В.І.О" згідно договору надання в оренду техніки №17 від 12.11.2020 (оплату здійснено відповідно до платіжного доручення №338 від 29.07.2021), а навантажувач телескопічним JCB 530-70 FARM SPECIAL TURBO переданий в оренду з водієм від ФОП ОСОБА_2 у відповідності до Договору про надання в оренду техніки №5 від 12.11.2020 (оплату здійснено відповідно до платіжного доручення №337 від 29.07.2021), що також підтверджується свідоцтвом про реєстрацію машини серія НОМЕР_1 від 14.08.2019 та серія НОМЕР_2 від 16.05.2018.

Таким чином, матеріалами справи підтверджується, що на виконання умов Договору надання послуг дорожньо-будівельної техніки №1112-20/ПТ від 12.11.2020 надано послуги для ТОВ "Спец Комплект Постач", використовуючи орендовану техніку передану від ПП "В.І.О." та ФОП ОСОБА_2 , що підтверджено переліченими вище первинними бухгалтерськими документами.

У зв`язку із підписанням двох актів здачі приймання-робіт (надання послуг) ТОВ "АВТОСМАРТ", по першій із подій виписано дві податкові накладні № 14 від 20.04.2021 на загальну суму 62 902,40 грн. (в т.ч. ПДВ 20% - 10 483,73 грн.) та №15 від 20.04.2021 на загальну суму 316 200,76 грн. (в т.ч. ПДВ 20% - 52 700,13 грн.), які були надіслані засобами електронного зв`язку для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Однак, згідно отриманих квитанцій у відповідь реєстрація податкових накладних №14 від 20.04.2021 та №15 від 20.04.2021 була зупинена.

Як вбачається із квитанцій №9113279651 від 07.05.2021 та №9113259393 від 07.05.2021, у таких міститься повідомлення про зупинення реєстрації податкових накладних №14 від 20.04.2021 та №15 від 20.04.2021 із наступних підстав:

"ДОКУМЕНТ ПРИЙНЯТО. РЕЄСТРАЦІЯ ЗУПИНЕНА.

Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК №14/ №15 від 20.04.2021, в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає пункту №8 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".

Як вбачається із матеріалів справи, позивачем з метою в підтвердження обставин складання та подачі на реєстрацію податкових накладних, були подані відповідні повідомлення (пояснення) щодо подачі по відповідним операціям документів, до яких долучено вище перелічені документи, які стосуються, як спірних операцій, так і джерела походження основних засобів, а також подано окремо таблицю даних платника податку на додану вартість щодо кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг, що підтверджується окремими Квитанціями № 2. При цьому, за результатами розгляду поданих позивачем таблиць даних платника ПДВ - відповідачем не приймалися рішення про неврахування поданих позивачем таблиць.

Проте, в подальшому, на адресу позивача через засоби електронного документообігу від комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Рівненській області надійшли рішення №2707039/42927749 від 28.05.2021 (по ПН №14) та №2707041/42927749 від 28.05.2021 (по ПН №15), якими у реєстрації названих податкових накладних відмовлено з причин недостатності наданих копій первинних документів, щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, розрахункових документів, банківських виписок з особових рахунків та договорів зокрема зовнішньоекономічних контрактів з додатками до них для прийняття рішення.

Окрім того, судом встановлено, що підставою для зупинення реєстрації податкових накладних є прийняте 25.11.2020 Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних рішення №6118 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, відповідно до якого прийнято рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості на підставі п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. В останньому зазначено, що вбачаються ознаки ризиковості ведення діяльності ТОВ "АВТОСМАРТ", а саме: 1. Відсутнє майно та послуги оренди приміщень/земельних ділянок для зберігання транспортних засобів та послуги щодо їх охорони; 2. Недостатня кількість трудових ресурсів для проведення господарської діяльності; 3. Відсутні послуги транспортування транспортних засобів від постачальника фірми Copart Deutschland GmbH; 4. В інформаційних базах ДПС України відсутня інформація щодо зберігання та реалізації всіх імпортованих транспортних засобів. При цьому, як встановлено судом позивачем не оскаржувалося раніше рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, оскільки воно ніяким чином не порушувало прав позивача як платника податку, допоки відповідачами не здійснювались дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та прийняття неправомірних рішень щодо відмови в реєстрації таких податкових накладних.жодних негативних наслідків для позивача не наступило. Такі негативні наслідки, а відтак і порушення права позивача, виникли лише тоді, коли відповідачем розпочато процедуру систематичного зупинення податкових накладних саме з посиланням на оскаржуване рішення №6118 від 25.11.2020 року, та без відповідного аналізу представлених для відповідача документів, щодо суті вчинених позивачем господарських операцій.

Рішення №6118 від 25.11.2020 про включення ТОВ "АВТОСМАРТ" до переліку ризикових платників податку на додану вартість, тягне за собою правові наслідки, лише тоді, коли на підставі такого рішення відповідачем розпочато необґрунтовану процедуру зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань, поданих платником. Тобто, в момент зупинення реєстрації податкових накладних №14 від 20.04.2021 та №15 від 20.04.2021 із отриманих квитанцій №9113279651 та квитанції №9113259393 від 07.05.2021 (в реєстрації яких в згодом подальшому відмовлено). А тому шестимісячний строк звернення до адміністративного суду за захистом прав для позивача слід обчислювати з 07.05.2021, тобто з моменту коли ТОВ "АВТОСМАРТ" дізналося про порушення своїх прав - із моменту зупинення реєстрації податкових накладних, на підставі вказаного в отриманих квитанціях рішення №6118 від 25.11.2020.

Вказане узгоджується з правовою позицією Верховного Суду.

Так, 12.11.2020 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду розглянув касаційну скаргу Головного управління ДФС у Житомирській області (Головного управління ДПС у Житомирській області як правонаступника) на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 10.07.2019 та постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 28.11.2019 у справі №240/3906/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "КТГ НОВА ЕРА" до Головного управління ДФС у Житомирській області про визнання протиправним і скасування рішення, зобов`язання вчинити дії. Житомирський окружний адміністративний суд рішенням, залишеним без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду, адміністративний позов задовольнив. Суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що оскаржуване рішення про внесення платника податків до переліку ризикових платників податків не ґрунтується на правових актах, а належним способом захисту прав, який забезпечить їх ефективне поновлення, є зобов`язання контролюючого органу виключити такого платника податків із переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості. Верховний Суд задовольнив касаційну скаргу, скасував рішення попередніх інстанцій та ухвалив нове, яким відмовив у задоволенні позову.

Правовий висновок Верховного Суду за результатами розгляду зазначеної адміністративної справи полягає в такому. Дії контролюючого органу щодо внесення інформації до електронної бази даних незалежно від джерела її отримання (чи отриманої внаслідок проведення податкової перевірки, чи за результатами засідання комісії, яка вирішує питання реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних) мають характер службової діяльності відповідних осіб з інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності органу. Використання контролюючим органом податкової інформації, наявної в інформаційних системах ДФС, або внесення інформації в такі бази за результатами її опрацювання, зокрема віднесення особи до платників, які відповідають критеріям ризиковості, є лише службовою діяльністю працівників податкового органу на виконання своїх професійних обов`язків і є одним із заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючий орган функцій і завдань.

Віднесення особи до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості, без прийняття рішення про відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригувань не порушує права та інтереси, оскільки не породжує правові наслідки для суб`єктів відповідних правовідносин. Включення комісією контролюючого органу особи до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості, є передумовою зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Відповідність критеріям ризиковості має бути спростована платником податків лише в межах процедури прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відтак, незгода позивача з вказаними рішеннями зумовила його звернення до суду з позовом, при вирішенні якого суд виходить з такого.

Відповідно до ст.19 Конституції України, правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Підпунктами 21.1.1., 21.1.2., 21.1.3., 21.1.4. п. 21.1. ст. 21 Податкового кодексу України закріплено, що посадові особи контролюючих органів зобов`язані: дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; забезпечувати сумлінне виконання покладених на контролюючі органи функцій; забезпечувати ефективну роботу та виконання завдань контролюючих органів відповідно до їх повноважень; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.

Стаття 67 Конституції України визначає, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Згідно з пп."а", "б" п.185.1 ст.185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно приписів норми п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України).

Пунктом 201.10. статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно п. 2 та п. 3. Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, податкова накладна та додатки до неї складаються в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи. Усі податкові накладні, у тому числі накладні, особливості заповнення яких викладені в пунктах 9-15 та 19 цього Порядку, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України, та за формою, чинною на день такої реєстрації. Платник податку має право зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку, обчислену за формулою, зазначеною у пункті 200-1.3 статті 200-1 Податкового кодексу України та пункті 9 Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року № 569, або обчислену відповідно до пункту 200-1.9 статті 200-1 Податкового кодексу України..

За приписами п.74.3. ст.74 Податкового кодексу України, зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової та митної політики.

Відповідно до пункту 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних затвердженого постановою Кабінет Міністрів України №1246 від 29.12.2010, податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Згідно з пунктом 12 вказаного Порядку, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Податкового кодексу України; наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", Про електронні документи та електронний документообіг та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до пункту 13 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Згідно з п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

01.02.2020 набрала чинності постанова Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" (далі - Порядок № 1165), якою, зокрема, затверджено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість та затверджено порядок прийняття та форму рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Відповідно до п. 4, п. 5, п. 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

Додатком 1 до Порядку № 1165 визначено критерії ризиковості платника податку на додану вартість. Зокрема, відповідно до пункту 8 у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

З урахуванням положень наведених норм, суд дійшов висновку, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши, які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях.

Таким чином, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості актів індивідуальної дії призводить до їх протиправності.

Як встановлено зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації складених позивачем податкових накладних, контролюючий орган вказав, що платник податку, яким подано для реєстрації податкові накладні відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Згідно пунктів 10, 11 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою КМУ №1165 від 11.12.2019, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Однак, як вбачається із квитанцій про зупинення податкових накладних, контролюючим органом не наведено коректного переліку документів, які необхідні для прийняття рішення саме про реєстрацію податкової накладної. У квитанція міститься лише запис наступного змісту: "Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо інформації, зазначеної ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".

Проте, така пропозиція сформована з недостатньою чіткістю, необхідною для розуміння платником податків, які саме документи від нього вимагають контролюючим органом. Як наслідок в усіх випадках, позивач був змушений самостійно вирішувати та здогадуватися, про те які саме документи потрібні для відповідачів.

Як вбачається із матеріалів справи, позивач, разом із поясненнями, надав усі наявні в нього документи які стосуються правомірності складення податкових накладних, серед яких: договори, акти прийняття-передачі виконаних робіт, видаткові накладні на продаж та купівлю ТМЦ, рахунки на оплату, документи щодо походження основних засобів, використаних в ході здійснення окремих господарських операцій, та документи щодо походження ТМЦ постачання яких здійснювалося позивачем. Також надано позивачем і таблиці даних платника податку на додану вартість щодо постачання товару/послуг за відповідними товарними групами.

Однак, як вбачається із оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, в кожному разі комісією контролюючого органу вказується, що позивачем не надано договори, первинні документи щодо постачання товарів/послуг, розрахункові документи. Проте, як вбачається із матеріалів справи, позивачем разом із поясненнями, що подавалися в розрізі кожної із накладних до контролюючого органу, було подано кожен із вище перелічених документів, які стосуються, як спірних операцій, так і джерела походження основних засобів. При цьому, суд звертає увагу, що позивачем надані вичерпні пояснення та відповідні докази щодо наявності у нього основних засобів виробництва, які б дали змогу здійснити виконання операцій, за наслідком яких проводилася реєстрації спірних податкових накладних.

Тому суд дійшов висновку, що контролюючий орган, перш ніж приймати рішення про відмову реєстрації податкової накладної, був зобов`язаний у квитанціях чітко вказати на конкретний перелік необхідних для нього документів, а у випадку недостатності наданих платником податків разом із поясненнями документів, повторно та чітко вказати який документ потрібно додатково надати платнику податків.

Відтак, з аналізу даних норм законодавства встановлено, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання ПН/РК прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків у квитанції. Таким чином, у квитанціях фіскальним органом, в порушення пп.201.16.1 п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України.

Як наслідок, суд дійшов висновку, що відповідна комісія податкового органу всупереч викладеному, приймаючи рішення щодо відмови у реєстрації податкових накладних, фактично залишила поза увагою надані позивачем документи, які підтверджували суть та зміст здійснених позивачем господарських операцій. Таким чином, наведене вище позбавляє платника можливості виконати вимогу контролюючого органу за відсутністю закріплення відповідних положень у нормативно-правовому акті, до якого покликався податковий орган.

Відповідно до пп.201.16.2 п.201.16 ст. 201 Податкового кодексу України (у редакції на момент виникнення спірних правовідносин), письмові пояснення та/або копії документів, зазначені у підпункті "в" підпункту 201.16.1 цього пункту, платник податку має право подати до контролюючого органу за основним місцем обліку такого платника податку протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у такій податковій накладній/розрахунку коригування. Такі документи передаються контролюючим органом за основним місцем обліку платника податку не пізніше наступного робочого дня з дня їх отримання до комісії центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику.

Згідно із пунктом 1 наказу Міністерства фінансів України "Про затвердження Порядку роботи комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації" від 13.06.2017 №566 (далі - Порядок №566), цей Порядок визначає організаційні та процедурні засади діяльності комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, а також права та обов`язки її членів.

Відповідно до п. 25 та 26 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою КМУ №1165 від 11.12.2019, Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку; Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном.

Згідно до п. 19 та п. 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних затвердженого постановою Кабінет Міністрів України №1246 від 29.12.2010, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:….набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення). У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду

Разом із тим, системний аналіз положень п. 19 та п. 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних затвердженого постановою Кабінет Міністрів України №1246 від 29.12.2010, дає підстави стверджувати проте, що відповідальним за ведення та наповнення Реєстру податкових накладених, а також виконання рішення суду про реєстрацію податкових накладних є орган ДФС центрального рівня, тобто ДПС України.

Як встановлено судом, позивачем в продовж направлялися до ГУ ДПС у Рівненській області повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація яких зупинена.

Таким чином, позивач скористався наданим правом подання пояснень і копій документів до спірних податкових накладних, реєстрація яких зупинена, у межах встановлених строків.

Відповідно до п.6 Порядку затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).

Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.

Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення. За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).

Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.

Відповідно до пункту 7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Додатком 4 до Порядку № 1165 затверджено форму рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.

Згідно додатку 4 Порядку № 1165 рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку містить формулювання "рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку".

Як встановлено судом, 25.11.2020 комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Рівненській області прийнято рішення № 6118 про відповідність ТОВ "АВТОСМАРТ" критеріям ризиковості платника податку (п.8 Критеріїв ризиковості платника податку).

Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість (додаток № 1 до Порядку №1165) визначено, що платник податку відноситься до ризикових, якщо у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Згідно з додатком 4 Порядку №1165, в рішенні про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку обов`язково зазначається підстава його прийняття, зокрема, відповідний пункт критеріїв ризиковості платника податку та у разі відповідності пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку розшифровується, яка саме податкова інформація.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.

Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 18.02.2020 по справі №360/1776/19.

З наведених положень норм чинного законодавства України чітко слідує, що прийняття контролюючим органом рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку змінює правовий режим моніторингу реєстрації податкових накладних в ЄРПН, з абсолютною невідворотністю призводить до зупинення реєстрації будь-якої складеної цією особою податкової накладної в ЄРПН, а відтак спірне рішення Комісії регіонального рівня може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Абзацом 14 пункту 6 Порядку №1165 визначено, що у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Зазначене свідчить, що положеннями Порядку № 1165, на відміну від раніше існуючого Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 №117, передбачено право на оскарження рішення податкового органу щодо включення платника податків до реєстру платників податків.

Спірним рішенням від 25.11.2020 № 6118 про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості встановлено, що нормативною підставою для його прийняття Комісією регіонального рівня зазначено пункт 8 Порядку №1165, фактичною - податкова інформація. При цьому не наведено змісту (розшифрування) самої податкової інформації, ризикових операцій та назв підприємств, що були задіяні в таких операціях.

Разом з цим, згідно з Порядком №1165, в якості підстави, повинно бути зазначено відповідний пункт критеріїв ризиковості платника податку та у разі відповідності пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку розшифровується, яка саме податкова інформація.

За пунктом 8 до критеріїв ризиковості платника податку, які є додатком 1 до Порядку №1165, віднесено - у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній / розрахунку коригування.

В спірному рішенні в якості податкової інформації зазначено, що вбачаються ознаки ризиковості ведення діяльності ТОВ "АВТОСМАРТ", а саме: відсутнє майно та послуги оренди приміщень/земельних ділянок для зберігання транспортних засобів та послуги щодо їх охорони; недостатня кількість трудових ресурсів для проведення господарської діяльності; відсутні послуги транспортування транспортних засобів від постачальника фірми Copart Deutschland GmbH; в інформаційних базах ДПС України відсутня інформація щодо зберігання та реалізації всіх імпортованих транспортних засобів.

Однак, відповідачем не зазначено, які конкретно документи повинен подати позивач на підтвердження того, що вчинювані ним господарські операції не є ризиковими. Не зазначив чому подані позивачем документи не спростовують факту проведення ризикових операцій.

Контролюючим органом не подано обґрунтованих доказів провадження заявником господарської діяльності в умовах та обставинах, котрі характеризуються ознаками недодержання вимог чинного законодавства України.

Натомість, позивачем на вимогу контролюючого органу надано повний пакет документів, що підтверджує відсутність ведення ним діяльності з ознаками ризиковості зазначеними у рішенні від 25.11.2020 №6118, зокрема щодо оренди приміщення в якому здійснюється господарська діяльність.

Враховуючи викладене, суд дійшов висновку, що не виклавши розшифрування податкової інформації, не навівши ризикових операцій, що були задіяні в таких операціях, в спірному рішенні, як це передбачено пунктом 8 Порядку № 1165, відповідач фактично діяв без дотримання власної процедури, не прозоро та у спосіб, що виключає можливість мінімізувати ризик помилки у спірних відносинах.

Як зазначалося вище, підставою для прийняття спірного рішення відповідачем зазначено пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість: наявна податкова інформація з якої вбачаються ознаки ризиковості ведення діяльності ТОВ "АВТОСМАРТ".

Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних застосовано непрозорі механізми визначення товариства як такого, що відповідає Критеріям ризиковості, оскільки не доведено, яку саме використано інформацію та чи проведено повний моніторинг діяльності позивача перед тим, як винести рішення про віднесення його до переліку ризикових.

Нормами Порядку № 1165 чіткий перелік умов, за яких Комісія ДПС може віднести підприємство до категорії ризикових. Однак, позивач здійснює господарську діяльність, вчасно подає податкові звітності, не має податкового боргу, недоїмки зі сплати єдиного внеску, іншої заборгованості з платежів.

Слід зазначити, що рішенню Комісії від 25.11.2020 №6118 не передували дії ТОВ "АВТОСМАРТ" щодо реєстрації у реєстрі податкової накладної чи розрахунку про коригування. Профільним Порядком встановлена певна послідовність прийняття рішення про відповідність платника ПДВ Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість. Вирішенню Комісією регіонального рівня питання відповідності платника податку Критеріям ризиковості платника ПДВ має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, потім моніторинг платника податку, податкової накладної/ розрахунку коригування. Встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації.

Отже, питання відповідності позивача Критеріям ризиковості платника ПДВ має розглядатись Комісією регіонального рівня за наслідками подання товариством для реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/ розрахунку коригування, що направлена для реєстрації.

Зі змісту оскаржуваного рішення слідує, що комісією регіонального рівня прийнято рішення про відповідність товариства Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість не за наслідками подання останнім податкової накладної/ розрахунку коригування для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої накладної/ розрахунку коригування. Рішення від 25.11.2020 №6118 прийнято у зв`язку з наявною податковою інформацією, що отримана з баз даних ДПС під час виконання функцій контролю, а не за наслідками подання останнім податкової накладної/ розрахунку коригування для реєстрації.

Вирішуючи спір, суд повинен виходити з основних принципів податкового законодавства України, регламентованих статтею 4 ПК України, зокрема, рівності усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації - забезпечення однакового підходу до всіх платників податків та презумпції правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Таким чином, суд дійшов висновку про наявність підстав для скасування рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку № 6118 від 25.11.2020, як такого, що прийняте без дотримання вимог чинного законодавства та є необґрунтованим, тобто без урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, непропорційно та нерозсудливо.

Разом із тим, згідно пункту 10 та 11 Порядку затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

З матеріалів справи слідує, та проти чого не заперечують відповідач, що позивачем було надано контролюючому органу пояснення, до яких додано договори поставки послуг, видаткові накладні, акти приймання-передачі послуг, як щодо відпуску послуг позивачу, так і щодо відпуску послуг позивачем контрагенту, банківську виписку, акт звіряння, специфікацію, а також документи що стосуються походження основних засобів.

Як вже йшлося, контролюючим органом всупереч вимогам пп.201.16.1 п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин) у Квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не було визначено вичерпного переліку документів, надання якого дало б позивачеві можливість реєстрації відповідної податкової накладної.

В той же час, з оскаржуваних рішень комісії ДПС про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних слідує, що підставою для відмови у реєстрації податкових накладних є ненадання позивачем достатніх документів для прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної та наявність у позивача як платника податків ознак п. 8 критеріїв ризиковості платника податку.

Суд звертає увагу, що відмова у прийнятті до реєстрації податкової накладної з підстав ненадання тих чи інших копій документів достатніх для прийняття рішення можлива виключно за умови наявності вичерпного переліку таких документів.

Зазначене дає підстави для висновку, що при зупиненні реєстрації податкової накладної з посиланням на ненадання платником податків достатніх документів, податковий орган має чітко навести у розрізі визначеного критерію перелік документів, надання яких надасть можливість прийняти податкову накладну до реєстрації.

Посилання на вказану підставу в обґрунтування прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, за відсутності встановленого вичерпного переліку документів, та за умови не наведення комісією доказів того, що подані документи є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, свідчить про протиправність та необґрунтованість такого рішення.

При цьому суд зазначає, що таке рішення є актом індивідуальної дії.

Так, правовий акт індивідуальної дії - виданий суб`єктом владних повноважень документ, прийнятий із метою реалізації положень нормативно-правового акту (актів) щодо конкретної життєвої ситуації, не містить загальнообов`язкових правил поведінки та стосується прав і обов`язків чітко визначеного суб`єкта (суб`єктів), якому він адресований.

Загальною рисою, яка відрізняє індивідуальні акти управління, є їх виражений правозастосовний характер.

Головною рисою таких актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акта нормам чинного законодавства.

Натомість, спірні рішення комісії ГУ ДПС у Рівненській області не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії, що, в свою чергу, впливає на можливість реалізації права або дотримання обов`язку позивача виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Також суд враховує, що принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень має на увазі, що рішення повинне бути прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Європейський суд з прав людини у рішенні в справі "Суомінен проти Фінляндії" (Suominen v. Finland), №37801/97, п. 36 від 1 липня 2003 року, вказує, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

Щодо дослідження та аналізу господарських операцій між позивачем та його контрагентами, то в даній справі суд не надає оцінку реальності їх здійснення, оскільки це питання повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечують формування та реалізують державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Відтак, вказане під час розгляду даної адміністративної справи судом не досліджується, оскільки знаходиться поза межами предмету позову.

Предметом же розгляду у даній справі є дії відповідачів під час здійснення реєстрації, а саме: відмови у здійсненні такої реєстрації податкових накладних позивача у Єдиному реєстрі податкових накладних, та перевірка судом їх відповідності вимогам закону під час реалізації відповідачами-суб`єктами владних повноважень власної компетенції.

Суд звертає увагу, що відповідно до ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23.07.2002 у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти Швеції" Суд визначив, що "…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.".

Проте, в межах розгляду даної адміністративної справи відповідачі, покладені на них приписами ст.77 КАС України обов`язки щодо доказування правомірності своїх рішень не виконали та не надали суду належних та достатніх доказів на обґрунтування законності вчинених дій.

Тому, беручи до уваги вищенаведене в сукупності, повно та всебічно проаналізувавши матеріали справи та надані сторонами докази, суд дійшов висновку, що оскаржувані рішення комісії ДПС, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації є протиправними та підлягають скасуванню.

Водночас слід зазначити, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним і таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011 по справі "ЧУЙКІНА ПРОТИ УКРАЇНИ" (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (Заява №28924/04) констатував: "Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином, стаття 6 Конвенції втілює "право на суд", в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань, становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі "Голдер проти Сполученого Королівства" (Golder v. the United Kingdom), пп. 28 - 36, Series A N 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати "вирішення" спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах "Мултіплекс проти Хорватії" (Multiplex v. Croatia), заява №58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та "Кутіч проти Хорватії" (Kutic v. Croatia), заява №48778/99, п. 25, ECHR 2002-II)".

З норм п.6 Порядку №1165 слідує, що у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Враховуючи викладене, суд дійшов висновку, що саме зобов`язання виключити позивача з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості, є належним способом захисту порушеного права позивача. Вказане рішення неможливо визнати втручанням у дискреційні повноваження відповідача, оскільки ним такі повноваження були самостійно реалізовані шляхом прийняття оскарженого рішення, яке було предметом судового контролю у межах цієї справи.

Також суд вважає доведеною наявність правових підстав для зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати спірні податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Суд переконаний, що задоволення вказаної позовної вимоги також є дотриманням судом гарантій щодо того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

За таких обставин позов слід задовольнити повністю.

Вирішуючи питання розподілу судових витрат, суд виходить з такого.

Як вбачається із матеріалів справи, позивачем в ході розгляду даної справи було понесено судові витрати, а саме: 6810,00 грн., сплаченого при поданні позовної заяви судового збору, та 8000,00 грн. витрат на оплату послуг адвоката.

Відповідно до ч.1 ст.139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

При цьому, вирішуючи питання щодо присудження судових витрат, судом враховано правовий висновок Верховного Суду у справах № 902/347/18 від 22.11.2019 р., № 922/445/19 від 03.10.2019, згідно якого право зменшити розмір судових витрат, в тому числі витрат на професійну правничу допомогу адвоката, які підлягають розподілу між сторонами, суд набуває лише за клопотанням іншої сторони. Однак, на час розгляд даного спору жодних клопотань що стосуються вирішення питання судових витрат від сторони відповідачів не надходило.

Відтак, документально підтверджені судові витрати по сплаті судового збору в сумі 6810,00 грн., сплачені позивачем згідно платіжного доручення від 06.08.2021 №349, а також витрати на правничу допомогу у даній справі, понесені позивачем згідно договору №21-08/43 про надання правничої допомоги адвокатським бюро від 05.08.2021, розрахунку №1 суми гонорару адвокатського бюро від 05.08.2021, рахунку на оплату №141/21 від 05.08.2021, оплата якої підтверджується платіжним дорученням від 06.08.2021 №351 на суму 8000,00 грн., суд присуджує на користь позивача відповідно до ст.139 КАС України.

Керуючись ст.241-246, 255, 295 КАС України, суд

В И Р І Ш И В :

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОСМАРТ" до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування рішень, зобов`язання вчинення певних дій - задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Рівненській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: №2707041/42927749 від 28.05.2021; №2707039/42927749 від 28.05.2021.

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №14 від 20.04.2021, складену Товариством з обмеженою відповідальністю "АВТОСМАРТ" , датою її подання на реєстрацію.

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №15 від 20.04.2021, складену Товариством з обмеженою відповідальністю "АВТОСМАРТ", датою її подання на реєстрацію.

Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Рівненській області №6118 від 25.11.2020 про відповідність платника податку на додану вартість - Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОСМАРТ", критеріям ризиковості платника податку, на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Зобов`язати Головне управління ДПС у Рівненській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю "АВТОСМАРТ" з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОСМАРТ" за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Державної податкової служби України судові витрати по сплаті судового збору в сумі 3405,00 грн. та витрати на професійну правничу допомогу в розмірі 4000,00 грн.

Стягнути на користь позивача Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОСМАРТ" за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Головного управління ДПС у Рівненській області судові витрати по сплаті судового збору в сумі 3405,00 грн. та витрати на професійну правничу допомогу в розмірі 4000,00 грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Апеляційна скарга подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Повний текст рішення складений 17 січня 2022 року

Учасники справи:

Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю "Автосмарт" (вул. Миру, 96 Б, с.Мирогоща Друга, Рівненська область, 35624, ЄДРПОУ/РНОКПП 42927749)

Відповідач - Державна податкова служба України (Львівська площа, 8, м. Київ, 04053, ЄДРПОУ/РНОКПП 43005393)

Відповідач - Головне управління ДПС у Рівненській області ( вул. Відінська, 12, м.Рівне, 33023, код ЄДРПОУ ВП 44070166 )

Суддя С.А. Борискін