Постанова

від 27.01.2022 по справі 520/845/2020

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 січня 2022 року

м. Київ

справа № 520/845/2020

адміністративне провадження № К/9901/41934/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Олендера І.Я.,

суддів: Пасічник С.С., Ханової Р.Ф.,

розглянув в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 10.06.2020 (суддя Волошин Д.А.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 19.05.2021 (судді Макаренко Я.М. (головуючий), Кононенко З.О., Мінаєва О.М.) у справі №520/845/2020 за позовом Приватного підприємства Фортуна Лімітед до Головного управління ДПС у Харківській області про визнання дій протиправними, визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень

У С Т А Н О В И В:

ІСТОРІЯ СПРАВИ

Короткий зміст позовних вимог

1. Приватне підприємство Фортуна Лімітед (далі - позивач, Підприємство) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправними дії Головного управління ДПС у Харківській області по проведенню документальної позапланової невиїзної перевірки Приватного підприємства "Фортуна Лімітед", яка здійснювалася на підставі наказу №1238 від 16.10.2019 та за результатами якої складено Акт №1159/20-40-05-18-09/39337075 від 12.12.2019; визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 16.01.2020 №00000240518, №00000250518, №00000260518.

2. Позовні вимоги обґрунтовані безпідставністю прийняття контролюючим органом оскаржуваних податкових повідомлень - рішень, оскільки судовим рішенням у справі № 520/11648/19 було скасовано наказ про проведення перевірки №1238 від 16.10.2019, за результатами якої і були прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 16 січня 2020 року.

Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій

3. Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 10.06.2020, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 19.05.2021, позов Підприємства задоволено частково, визнано протиправними та скасовано оскаржувані податкові повідомлення - рішення, в задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

4. Задовольняючи позовні вимоги, суди першої та апеляційної інстанції дійшли висновку, що правовим наслідком скасування у судовому порядку наказу на проведення документальної позапланової невиїзної перевірки є визнання протиправними податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результатами такої перевірки.

Короткий зміст вимог касаційної скарги

5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 10.06.2020 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 19.05.2021.

6. Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фахівцями контролюючого органу на підставі наказу Головного управління ДПС у Харківській області №1238 від 16.10.2019 проведено документальну позапланову невиїзну перевірку Приватного підприємства "Фортуна Лімітед" з питань дотримання вимог податкового законодавства України щодо господарських взаємовідносин з ПП К`ю Партс за травень 2018 року, червень 2018 року, липень 2018 року, ПП Альватрейдінг за липень 2018 року, ПП Юнісвіт за серпень 2018 року, ПП Смартбуд-Трейд за листопад, грудень 2018 року.

За результатами перевірки складено акт № 1159/20-40-05-18-09/39337075 від 12.12.2019, в якому зроблено висновок про порушення позивачем:

- п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198, п.201.1., п.201.7 ст.201 Податкового кодексу України, в результаті чого безпідставно завищено суму податкового кредиту на загальну суму 827260,00 грн;

- п.200.1, п.200.4 ст.200 Податкового кодексу України, внаслідок завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у сумі 201525 грн за грудень 2018 року, занижено суму ПДВ, яка підлягає сплаті до бюджет у на суму 625735 грн;

- п.121.1 ст.121 Податкового кодексу України, платником податків не надано контролюючому органу в ході перевірки оригінали/копії документів, що передбачає штраф в розмірі 510,00 грн.

На підставі зазначених висновків контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення - рішення від 16.01.2020 №00000240518, №00000250518, №00000260518.

Судами також встановлено, що наказ Головного управління ДПС у Харківській області №1238 від 16.10.2019 про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПП Фортуна Лімітед був предметом розгляду у справі № 520/11648/19.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 10.01.2020, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 12.01.2021, визнано протиправним та скасовано наказ Головного управління ДПС у Харківській області №1238 від 16.10.2019 Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПП Фортуна Лімітед , у зв`язку з відсутністю підстав для його прийняття.

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

8. Підставою касаційного оскарження рішення судів першої та апеляційної інстанцій у цій справі відповідачем зазначено неправильне застосування судами матеріального права та порушення норм процесуального права, зокрема пункт 2 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Свої вимоги скаржник обґрунтовує тим, що суд апеляційної інстанції помилково посилається на постанову Верховного Суду України від 27.01.2015 у справі №21-425а14 з огляду на різні обставини вказаної справи та цієї справи. Також зазначає, що поза увагою суду апеляційної інстанції залишились інші правові позиції Верховного Суду з приводу оскарження висновків акту перевірки після виконання наказу про проведення перевірки, зокрема у справах № 804/1113/16, № 802/853/18-а.

Крім того, скаржник посилається на те, що фактично судами не встановлено обставин справи щодо правовідносин позивача з контрагентами, не досліджено докази, залишено поза увагою ненадання позивачем первинних документів під час перевірки.

9. Позивачем надіслано відзив на касаційну скаргу, в якому вказує на правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та просить залишити скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.

ПОЗИЦІЯ СУДУ

Оцінка аргументів учасників справи і висновків судів першої і апеляційної інстанцій

10. Надаючи оцінку доводам скаржника у касаційні скарзі колегія суддів касаційної інстанції виходить з вимог частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Перевіривши доводи касаційної скарги, в межах касаційного перегляду, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України, а також, надаючи оцінку правильності застосування судами першої та апеляційної інстанції в оскаржуваних судових рішеннях норм матеріального і процесуального права у спірних правовідносинах, Верховний Суд виходить з наступного.

Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (тут і надалі в редакції на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. При цьому згідно з цією нормою документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом.

Згідно з підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з обставин, визначених цим Кодексом.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Порядок проведення документальних невиїзних перевірок регламентовано статтею 79 Податкового кодексу України.

Згідно документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки (пункт 79.2 статті 79 Податкового кодексу України).

Таким чином, перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією України та законами України. У посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної позапланової невиїзної перевірки лише за наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та за умови вручення платнику податків оформлених відповідно до вимог Податкового кодексу України направлення і наказу на проведення перевірки(формальна підстава).

Податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків (пункт 86.8 Податкового кодексу України).

Отже, проведення перевірки є необхідною передумовою для прийняття податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого покладається на контролюючі органи.

Проте, відсутність законних підстав для проведення документальної позапланової невиїзної перевірки (правова підстава), а саме скасування у судовому порядку наказу на проведення такої перевірки, має правовим наслідком визнання протиправними податкових повідомлень-рішень, винесених за результатами такої перевірки.

Аналогічний підхід до застосування норм права за встановлених обставин підтверджується послідовною практикою Верховного Суду, зокрема постановами 14 січня 2021 року у справі № 804/388/16, від 03 червня 2021 року у справі № 822/1660/18, від 08 грудня 2021 року у справа № 826/16212/18.

Як встановлено судами попередніх інстанцій наказ Головного управління ДПС у Харківській області №1238 від 16.10.2019 Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПП Фортуна Лімітед скасовано рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 10.01.2020 у справі №520/11648/19, у зв`язку з відсутністю підстав для його прийняття. Зазначене судове рішення набрало законної сили.

Згідно вимог частини четвертої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

За встановлених судами попередніх інстанцій обставин справи, колегія суддів, враховуючи наявність рішення суду, яким скасовано наказ на проведення перевірки, результати якої стали підставою для прийняття оскаржуваних у цій справі податкових повідомлень - рішень, погоджується з висновками про наявність підстав для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 16.01.2020 №00000240518, №00000250518, №00000260518.

11. При цьому Суд звертає увагу, що у постановах Верховного Суду від 13.03.2018 у справі № 804/1113/16 та від 11.04.2019 у справі № 802/853/18-а, на які посилається скаржник в касаційній скарзі, зроблено відповідні висновки щодо правомірності наказу, яким призначено виїзну документальну перевірку у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної перевірки.

Натомість у цій справі призначено та проведено невиїзну позапланову документальну перевірку, порядок призначення та проведення якої є відмінним від виїзної перевірки.

Крім того, у постанові від 21.02.2020 у справі №826/17123/18 судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду Верховного Суду відступила від висновків, які викладено, зокрема, у постанові Верховного Суду від 13.03.2018 у справі № 804/1113/16.

У цій постанові Верховний Суд сформував правовий висновок про те, що у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог Податкового кодексу України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава). Оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Таким чином, у будь - якому випадку, першочерговим критерієм, за яким оцінюються акти контролюючого органу, є порушення адміністративних процедур, покликаних забезпечувати платникам податків реалізацію й захист їх прав.

Тобто, обставини щодо дотримання контролюючим органом процедури призначення та проведення перевірки підлягають першочерговому дослідженню та встановленню.

Щодо посилань контролюючого органу на те, що суд апеляційної інстанції у своєму рішенні помилково посилається на постанову Верховного Суду України від 27.01.2015 у справі №21-425а14 з огляду на різні обставини, зокрема у справі №21-425а14 наказ на проведення перевірки було направлено платнику лише у день проведення перевірки, що позбавило його можливості реалізації права на ознайомлення з наказом до початку здійснення контрольного заходу та подання відповідних пояснень й документів, у цій й же справі наказ було направлено завчасно і ПП Фортуна Лімітед не було позбавлено права на ознайомлення з наказом до початку здійснення контрольного заходу та подання відповідних пояснень та документів, то слід зазначити наступне.

Оцінка обставинам за яких було скасовано наказ Головного управління ДПС у Харківській області №1238 від 16.10.2019 Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПП Фортуна Лімітед , в даному випадку не заслуговує на увагу, оскільки правомірність вказаного наказу не є предметом цього спору, а в силу вимог частини четвертої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України, обставини встановлені рішенням суду у адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини.

Крім того, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08.09.2021 у справі №816/228/17, відступивши від висновку, викладеного Верховним Судом України у постанові від 27.01.2015 (справа № 21-425а14), сформувала правовий висновок, згідно з яким неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

12. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми податкового законодавства, що регулюють спірні правовідносини, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування рішень, а тому касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 10.06.2020 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 19.05.2021 слід залишити без задоволення.

13. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

14. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права. (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України, залишити без задоволення, а рішення Харківського окружного адміністративного суду від 10.06.2020 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 19.05.2021 у справі №520/845/2020 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіІ.Я.Олендер С.С. Пасічник Р.Ф. Ханова