Постанова

від 16.02.2022 по справі 580/3634/21

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Справа № 580/3634/21 Суддя (судді) суду 1-ї інст.:

Марина БІЛОНОЖЕНКО

ПОСТАНОВА

Іменем України

16 лютого 2022 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Сорочка Є.О.,

суддів Федотова І.В.,

Коротких А.Ю.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Фермерського господарства "Правобережне" на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 06.10.2021 у справі за адміністративним позовом Фермерського господарства "Правобережне" до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування наказу, податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив:

- визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області №259-п від 22.02.2021 Про проведення фактичної перевірки ;

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області №0025890707 від 05.04.2021, яким до ФГ Правобережне застосовано штрафні санкції у сумі 500 000 грн та № 0025880707 від 05.04.2021, яким до ФГ Правобережне застосовано штрафні санкції у сумі 1 020 грн.

Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 06.10.2021 у задоволенні позову відмовлено.

Позивач в апеляційній скарзі просить скасувати вказане судове рішення та ухвалити нове, яким позов задовольнити, оскільки вважає, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини справи, висновки суду не відповідають обставинам справи, судом неправильно застосовано норми матеріального права, порушено норми процесуального права.

Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на тому, що оскаржувані наказ та податкові повідомлення-рішення є неправомірними.

Відповідач у відзиві на апеляційну скаргу просить відмовити у її задоволенні, посилаючись на необґрунтованість доводів скаржника.

Дослідивши матеріали справи, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджується, що Фг Правобережне зареєстровано в якості юридичної особи 15.12.2000 та взято на податковий облік 21.12.2000.

Видами діяльності ФГ Правобережне є: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний); 01.61 Допоміжна діяльність у рослинництві; 01.63 Післяурожайна діяльність; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 47.81 Роздрібна торгівля з лотків і на ринках харчовими продуктами, напоями та тютюновими виробами; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт.

Головним управління ДПС у Черкаській області, на підставі пп. 20.1.2, 20.1.4, 20.1.8 - 20.1.11 п. 20.1 ст, 20, пп. 75.1.3 п. 75.1 ст.75, пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК, статті 16 Закону України Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального (зі змінами та доповненнями), з метою контролю за обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального, прийнято:

- наказ №259-п від 22.02.2021р. Про проведення фактичної перевірки , згідно якого вирішено провести фактичну перевірку ФГ Правобережне за місцем фактичного провадження діяльності за адресою: АДРЕСА_1 , з 23.02.2021 тривалістю десять діб; перевірку провести за період діяльності з 01.07.2019 по 04.03.2021 з метою контролю за дотримання вимог законодавства з питань обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, цільового використання пального та спирту етилового платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, відображення та правильності обрахунку акцизного податку з роздрібного продажу підакцизних товарів в розрахункових документах та фіскальних звітах, наявності документів, що підтверджують походження підакцизних товарів за місцем фактичного здійснення діяльності. Мета перевірки: контроль за обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального.

На підставі наказу №2596-п від 22.02.2021, Головним управління ДПС у Черкаській області видано направлення на перевірку: №353/23-00-07-0719, №354/23-00-07-0719 (згідно відміток на направленнях, вручено ОСОБА_1 - голові організації, пред`явлено службове посвідчення та зазначені направлення, а також вручено копію зазначеного наказу Головного управління ДПС у Черкаській області про проведення фактичної перевірки.

За результатами здійснення перевірки Головним управління ДПС у Черкаській області складено акт про результати фактичної перевірки від 05.03.2021 №1613/23-00-07-0717/ НОМЕР_1 .

Згідно вказаного акту 23.02.2021 о 12 год 33 хв за адресою: Черкаська область, Уманський район, с. Танське, вул. Чапаєва, буд. 10 розпочато фактичну перевірку ФГ Правобережне , керівник якого - ОСОБА_1 отримав копію наказу на проведення перевірки та підписав направлення на перевірку від 22.03.2021 №353/23-00-07-0719 та №354/23-00-07-0719. Оскільки супровідні документи на підакцизну групу товарів підприємство одразу для перевірки надати не змогло, перевіряючими було вручено письмове звернення про надання документів, їх завірених копій. станом на 04.03.2021 підприємство запитувані документи, зазначені в письмовому зверненні не надало.

У ході фактичної перевірки встановлено, що за період з 01.04.2020 по 04.03.2021 ФГ Правобережне отримувало від ТОВ Платінумоіл (код ЄДРПОУ 36778818), та ТОВ Брітіш Петроліум (код ЄДРПОУ 40028849), важкі дистиляти (газойлі), відповідно до зазначеного переліку зареєстрованих акцизних накладних.

Ліцензію на право зберігання пального ФГ Правобережне не отримало. Таким чином ФГ Правобережне зберігало зазначену підакцизну продукцію за місцем провадження діяльності за адресою Черкаська область, Уманський район, с. Ханське, вул. Чапаева, буд. 10, чим порушено:

- частину першу статті 15 Закону України Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального зі змінами та доповненнями.

- пункт 85.2 статті 85, пункт 44.3 статті 44 ПК.

На підставі вказаних порушень, відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 05.04.2021:

- №0025890707, за яким накладено на ФГ Правобережне штрафну санкцію в сумі 500 000 грн, за порушення частини першої статті 15 Закону України Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального ;

- №0025880707, за яким накладено на ФГ Правобережне штрафну санкцію в сумі 1020 грн, за порушення пункту 85.2 статті 85 ПК.

Не погодившись з такими рішеннями, позивач звернувся до суду з позовом.

Суд першої інстанції в оскаржуваному рішенні дійшов висновків, про правомірність проведення спірної перевірки.

У встановлений строк позивачем не надано перевіряючим витребувані документи, чим порушено пункт 85.2 статті 85 ПК, у зв`язку із чим до позивача правомірно застосовано штраф у розмірі 1020 грн.

Також суд вказав про обґрунтоване застосування до позивача фінансової санкції у вигляді штрафу в сумі 500 000 грн, у відповідності до абзацу восьмого частини другої статті 17 Закону України Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального .

Колегія суддів суду апеляційної інстанції при прийнятті цієї постанови виходить з такого.

У відповідності до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України) у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

За приписами пункту 81.1 статті 81 ПК посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися.

Порядок проведення фактичних перевірок, в тому числі й підстав їх призначення, регламентовано статтею 80 ПК.

Так, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом та за наявності хоча б однієї з підстав, визначених підпунктами 80.2.1 - 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК.

Відповідно до пункту 80.5 статті 80 ПК допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Пункт 81.1. статті 81 ПК визначає перелік документів за умови пред`явлення або надіслання посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом.

Цією ж нормою визначено, що непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відповідно до висновку, сформульованого Верховним Судом в постанові від 21.02.2020 по справі №826/17123/18, незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Як вбачається з матеріалів справи, зі змісту оскаржуваного наказу підставою до призначення фактичної перевірки у ньому наведено підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України. У наказі зазначено, що перевірка проводитиметься з метою контролю за обігом спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Водночас, за приписами означеної норми, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Відтак, здійснення контролю за обігом спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального не є самостійною обставиною для здійснення перевірки за підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК.

Проаналізувавши зміст оскаржуваного наказу про проведення фактичної перевірки, колегія суддів встановила, що у ньому відсутні будь-які посилання на конкретні підстави призначення перевірки, окрім як на норму, що регулює питання призначення перевірки, - підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК; у наказі не відображено, в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства.

Наведене, на переконання суду апеляційної інстанції свідчить про відсутність дійсних, фактичних підстав для його прийняття та необхідності здійснення податкового контролю за діяльністю позивача у формі фактичної перевірки.

При виборі й застосуванні норми матеріального права до спірних правовідносин колегією суддів враховані висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду від 18.05.2018 у справі №813/3977/16, від 18.12.2018 у справі №820/4895/18, від 05.03.2019 у справі №820/4893/18, від 09.09.2020 у справі №640/21536/19, а також від 02.12.2021 у справі №120/3918/20-а.

Призначення та проведення податкової перевірки на підставі самого лише посилання та певну норму без наявності обґрунтування та доведених фактичних передумов для застосування такої норми; проведення податкового контролю виключно з підстав наявності мети здійснити такий контроль - свідчить про свавільне втручання податкового органу в господарську діяльність суб`єкта господарювання.

Таким чином, за встановлених обставин справи, колегія суддів вважає, що відповідач не довів наявності підстав у розумінні підпункту 80.2.5 пункту 8.2 статті 80 ПК для проведення фактичної перевірки позивача.

Пунктом 19 частини першої статті 4 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС) визначено, що індивідуальний акт - акт (рішення) суб`єкта владних повноважень, виданий (прийняте) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб, та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк.

В абзаці 4 пункту 1 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 23.06.1997 № 2-зп у справі № 3/35-313 вказано, що …за своєю природою ненормативні правові акти, на відміну від нормативних, встановлюють не загальні правила поведінки, а конкретні приписи, звернені до окремого індивіда чи юридичної особи, застосовуються одноразово й після реалізації вичерпують свою дію.

У пункті 5 Рішення Конституційного Суду України від 22.04.2008 № 9-рп/2008 в справі № 1-10/2008 вказано, що при визначенні природи правового акту індивідуальної дії правова позиція Конституційного Суду України ґрунтується на тому, що правові акти ненормативного характеру (індивідуальної дії) стосуються окремих осіб, розраховані на персональне (індивідуальне) застосування і після реалізації вичерпують свою дію.

Отже, у разі якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після допуску платником податків посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки не є належним способом захисту права платника податків, оскільки наступне скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки.

Аналогічну позицію висловив Верховний Суд у постанові від 21.02.2020 по справі №826/17123/18.

Відтак, не зважаючи на встановлену протиправність проведення перевірки, наказ про її призначення не підлягає скасуванню у судовому порядку як такий, що вичерпав свою дію реалізацією.

Водночас, протиправність проведення перевірки нівелює правомірність її результатів.

Так, перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України.

Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної позапланової перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом.

Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.

Встановлені обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржувані податкові повідомлення - рішення, є достатніми для висновку про протиправність таких податкових повідомлень-рішень.

З урахуванням цього, колегія суддів звертає увагу на відсутність необхідності перевірки порушення позивачем вимог Податкового кодексу України та Закону України Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального , як підстави для донарахування спірних сум грошового зобов`язання.

Аналогічну позицію у подібних правовідносинах висловлено Верховним Судом у постанові від 22.09.2020 у справі № 520/8836/18.

Підсумовуючи викладене, за результатами розгляду апеляційної скарги колегія суддів суду апеляційної інстанції дійшла висновку, що суд першої інстанції прийняв помилкове рішення про відмову у задоволенні позову повністю.

Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі Hirvisaari v. Finland від 27.09.2001, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .

Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі Ruiz Torija v. Spain від 09.12.1994, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи

Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Інші доводи учасників справи висновків суду не спростовують, оскільки ґрунтуються на невірному трактуванні фактичних обставин та норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини.

Повноваження суду апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення встановлені статтею 315 КАС.

Відповідно до пункту другого частини першої статті 315 КАС за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

За змістом частини першої статті 317 КАС підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Оскільки судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини справи, висновки суду не відповідають обставинам справи, судом неправильно застосовано норми матеріального права, то оскаржуване судове рішення підлягає скасуванню, а позов частковому задоволенню.

Згідно частин першої, шостої статті 139 КАС при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Керуючись статтями 34, 243, 311, 317, 321, 325, 328, 329, 331 КАС, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Фермерського господарства "Правобережне" задовольнити частково.

Скасувати рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 06.10.2021 та ухвалити нове судове рішення, яким позов Фермерського господарства "Правобережне" до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування наказу, податкових повідомлень-рішень задовольнити частково .

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області №0025890707 від 05.04.2021, та № 0025880707 від 05.04.2021.

У задоволенні інших позовних вимог відмовити.

Стягнути на користь Фермерського господарства Правобережне (20334, Черкаська обл., Уманський р-н, село Танське, вул. Чапаєва, будинок 10; ідентифікаційний код юридичної особи: 31269637) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Черкаській області (18002, Черкаська обл., місто Черкаси, вул. Хрещатик, будинок 235; ідентифікаційний код відокремленого підрозділу 44131663) сплачений судовий збір у розмірі 18 788 (вісімнадцять тисяч сімсот вісімдесят вісім) грн 25 коп.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена у випадках, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду. В інших випадках постанова не підлягає касаційному оскарженню.

Суддя-доповідач Є.О. Сорочко

Суддя І.В. Федотов

Суддя А.Ю. Коротких