Постанова

від 28.02.2022 по справі 120/6176/21-а

СЬОМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 120/6176/21-а

Головуючий у 1-й інстанції: Комар П.А.

Суддя-доповідач: Драчук Т. О.

01 березня 2022 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Драчук Т. О.

суддів: Полотнянка Ю.П. Смілянця Е. С.

за участю:

секретаря судового засідання: Чорнокнижник О.В.,

представника позивача: Шевчук О. В.,

представника позивача: Турчанінова О.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю "Вінницьке спеціалізоване підприємство "Рембудзв`язок" на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 10 листопада 2021 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Вінницьке спеціалізоване підприємство "Рембудзв`язок" до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

14 червня 2021 року позивач, товариство з обмеженою відповідальністю "Вінницьке спеціалізоване підприємство "Рембудзв`язок", звернувся до Вінницького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень ГУ ДПС у Вінницькій області №0049220701 та №0049230701 від 02.06.2021.

Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду 10 листопада 2021 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, позивачем подано апеляційну скаргу, в якій апелянт просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким задовольнити адміністративний позов в повному обсязі, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та порушення норм процесуального права.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт зазначає, що долучені позивачем до матеріалів справи копії належним чином оформлених документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку, містять достатні дані про зміст господарських операцій між позивачем і його контрагентами та підтверджують фактичність здійснення таких операцій. А рух активів у процесі здійснення господарських операцій, отримання економічної вигоди є безумовним свідченням про те, що господарські операції призвели до реальних змін майнового стану платника податків і, відповідно, свідчить про реальність (фактичність) таких операцій.

Також, апелянт зазначає, що судом першої інстанції не встановлено недійсності первинних документів, на підставі яких позивачем відображено в бухгалтерському та податковому обліку господарські операції з ТОВ "Лабораторія інформаційних технологій", ТОВ "БІВІКС ГРУП", ТОВ "Вінагрохім Плюс".

Крім того, в акті перевірки та в рішенні суду не зазначено про проведення зустрічних звірок по взаємовідносинах з вказаними контрагентами, отримання пояснень посадових осіб контрагентів, також відсутня інформація про наявність судових рішень про визнання нереальними спірних господарських операцій.

23.12.2021 до суду надійшов відзив на апеляційну скаргу від ГУ ДПС у Вінницькій області, в якому відповідач просить суд апеляційної інстанції залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін, посилаючись при цьому на відповідну судову практику.

Крім того, відповідач вказує, що позивачем не було надано будь-яких доказів, які б свідчили про виявлену ним належну обачність та обережність при виборі постачальників, і в комплексі це може свідчити щодо необґрунтованості податкової вигоди.

Ухвалою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 10.01.2022 розгляд справи призначено на 01.02.2022.

31.01.2022 представником позивача подано клопотання про відкладення розгляду справи у зв`язку з неможливістю забезпечити участь представника в судове засідання, оскільки директор товариства з обмеженою відповідальністю "Вінницьке спеціалізоване підприємство "Рембудзв`язок" перебуває на лікарняному, а адвокат позивача приймав участь у розгляді справи в м. Львів.

Враховуючи вказані обставини, розгляд справи відкладено на 15.02.2022.

15.02.2022 в судове засідання з`явились представник позивача та представник відповідача.

Під час розгляду справи представники надали пояснення та заперечення щодо апеляційної скарги, поставили запитання та отримали відповіді один одного.

Представник позивача підтримав доводи апеляційної скарги та просив суд апеляційної інстанції задовольнити її з підстав, викладених в ній, та скасувати рішення суду першої інстанції з прийняттям нової постанови про задоволення адміністративного позову в повному обсязі.

Представник відповідача заперечив проти задоволення апеляційної скарги та просив суд залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

При цьому, під час розгляду справи виникла необхідність витребування додаткових доказів, у зв`язку з чим до стадії переходу до судових дебатів, суд ухвалив оголосити перерву до 22.02.2022 для надання додаткових пояснень.

21.02.2022 до суду представником позивача подано пояснення, копія якого також подана до Головного управління Державної податкової служби у Вінницькій області.

У зв`язку з перебуванням одного з членів колегії у відпустці 22.02.2022 дану справу знято з розгляду та перенесено на 01.03.2022.

При цьому, враховуючи прийняття указу Президента України №64/2022 "Про введення воєнного стану в Україні" та Закону України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні", суд прийшов до висновку про необхідність розгляду даної справи 01.03.2022 о 15:00, про що належним чином повідомлено представників сторін.

В судове засідання з`явились представники позивача.

Також, 01.03.2022 до початку продовження розгляду справи представником відповідача через електронну пошту Сьомого апеляційного адміністративного суду подано клопотання про відкладення розгляду справи, оскільки працівники відповідача на даний час не перебувають на робочому місці згідно наказу Державної податкової служби України від 24.02.2022 №243-0 «Про встановлення простою працівникам податкової служби та її територіальних органів».

Під час розгляду справи судом оголошено подане клопотання та враховано думку представників позивача, які з врахуванням воєнного стану та надання допомоги військовим комісаріатам та територіальній обороні м. Вінниці в ремонті військової техніки, заперечили щодо його задоволення та наполягали на розгляді справи.

Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції прийшов до висновку про відмову в задоволенні поданого клопотання про відкладення розгляду, оскільки фактично сторони надали свої пояснення та заперечення, при цьому представник відповідача під час судового засідання 15.02.2022 заперечувала проти задоволення апеляційної скарги в повному обсязі, а позицію податкового органу викладено також у відзиві на апеляційну скаргу, поданого до суду 23.12.2021.

Крім того, згідно з вимог ч.1 ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, а безстрокове відкладення справи у зв`язку з введенням військового стану та простою відповідача, нівелює право на справедливий, розгляд справи в розумні строки, враховуючи, що сторони реалізували свої права щодо дачі пояснень, запитань, висловлення своєї позиції щодо апеляційної скарги. При цьому, нові докази сторонами не подавались, та про них не заявлялось.

У зв`язку з викладеним, суд вважає, що відкладення розгляду справи на даній стадії не є співмірним та не може гарантувати захист прав, свобод та інтересів позивача, за яким він звернувся до суду.

Заслухавши суддю-доповідача, представників позивача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, а також правильність застосування судом першої інстанції нормматеріального та процесуального права, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що апеляційну скаргу слід задовольнити, а рішення суду -скасувати, виходячи з наступного.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, На підставі наказів ГУ ДПС у Вінницькій області від 12.03.2021, №735к та №1006к від 31.03.2021, направлень від 05.04.2021 №1199, 1200, 1201, 1203, 1204 та 1206 від 05.04.2021, виданих ГУДПС у Вінницькій області, проведено планову виїзну документальну перевірку ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок" (код ЄДРПОУ 01168173) з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2020, валютного законодавства за період з 01.01.2017 по 31.12.2020, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 по 31.12.2020, відповідно до затвердженого плану документальної перевірки.

За результатами проведеної перевірки складено Акт від 30.04.2021 №4329/02-32-07-01/01168173 та встановлено порушення:

- п.п. 44.1, 44.2 ст. 44, п.п. 134.1.1. п. 134.1 ст.134 Податкового Кодексу України (із змінами і доповненнями) від 02.12.2010 року №2755-VI, ст.1. ст.9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, п.5, п.21 Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку 15 Доходи, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 p. N 290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 р. за N 860/41535 (із змінами та доповненнями), в результаті чого підприємством занижено податок на прибуток всього в сумі 1 820 822 грн.;

- п. 198.1, п. 198.3 ст.198 Податкового Кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI, із змінами та доповненнями, занижено податок на додану вартість всього у загальній сумі 2 023 135 грн.;

- п. 176.2 "б" ст.176 Податкового Кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VI (із змінами та доповненнями), а саме: податкові розрахунки форми №1ДФ за 1-4 кв. 2017р.; за 1-4кв. 2018р., 1-4кв. 2019р. подані до податкового органу не в повному обсязі, та з недостовірними відомостями;

- п.4 ч.2 ст.6 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування від 08.07.2010 №2464-VI (із змінами та доповненнями), пункту 1 розділу III Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14 квітня 2015 року №435, а саме: податкові розрахунки форми №1ДФ за 3-4 кв. 2017р.; за 4кв. 2018р., 1-2кв. 2019р. подані до податкового органу не в повному обсязі, та з недостовірними відомостями, чим порушено п. 176.2 "б" ст.176 Податкового Кодексу України від 02 грудня 2010 №2755-VI із змінами та доповненнями;

- п.4 ч.2 ст.6 Закону України Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування від 08.07.2010 №2464-VI (із змінами та доповненнями), пункту 1 розділу III Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14 квітня 2015 року №435, а саме: несвоєчасне подання звітів про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за березень 201 року.

- п. 120.1 ст. 120 Податкового Кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VI (із змінами та доповненнями) в результаті чого встановлено несвоєчасне подання податкової звітності за 2017 рік, а саме:

-податкової декларації з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки;

-податкової декларації з плати за землю (земельний податок).

Не погоджуючись із висновками Акту позивачем подано до податкового органу заперечення від 17.05.2021, які листом №15909/6/02-32-07-01-10 від 27.05.2021 залишені без задоволення.

На підставі акта перевірки відповідач прийняв оспорювані податкові повідомлення-рішення №0049220701 та №0049230701 від 02.06.2021 згідно з якими позивачу донараховані грошові зобов`язання за платежами: з податку на прибуток у сумі 1820822,00 грн. та 338868,00 грн. за штрафними санкціями; податку на додану вартість у сумі 2023135,00 грн. та 505784,00 грн. за штрафними санкціями.

Позивач, не погоджуючись з прийнятими податковими повідомленнями-рішенням, звернувся з адміністративним позовом до суду.

Приймаючи рішення у справи, суд першої інстанції вказав, що основне питання цього спору стосується доведеності обставин, що підтверджують або спростовують реальність здійснення позивачем господарських операцій із контрагентами ТОВ "Лабораторія інформаційних технологій", ТОВ "БІВІКС ГРУП", ТОВ "Вінагрохім Плюс", а відтак, і обґрунтованість формування показників податкової звітності на підставі даних бухгалтерського обліку.

Щодо придбання товарів позивачем у TOB Вінагрохім плюс суд першої інстанції вказав, що відповідно до даних фінансової звітності за 2019 рік у TOB Вінагрохім плюс відсутні основні засоби, тобто, у підприємства відсутні відповідні ресурси для здійснення господарської діяльності.

Також, суд вказав про відсутність будь-якої інформація щодо походження окремих ТМЦ, які TOB Вінагрохім плюс "реалізовані" на TOB Вінницьке спеціалізоване підприємство Рембудзв`язок, зокрема ТМЦ згідно податкової накладної від 18.03.2019р. №2, від 20.05.2019р. №7, від 21.05.2019р. №9. При цьому, TOB Вінагрохім плюс не могло бути виробником зазначених ТМЦ у зв`язку із відсутністю для цього відповідних ресурсів.

Також за даними ЄРПН встановлено, що TOB Вінагрохім плюс (код ЄДРПОУ: 38394855) окремі ТМЦ, які в подальшому "реалізовані" на TOB Вінницьке спеціалізоване підприємство Рембудзв`язок у періоді березень - червень 2019р. було придбано у TOB Інтент Глейд (код ЄДРПОУ: 40323495), ТОВ Фортекс Стандарт (код ЄДРПОУ: 43016993), ТОВ Ексіма-Опт ЛТД (код ЄДРПОУ: 42540034), ТОВ Проксітехноторг (код ЄДРПОУ: 42871215), TOB Тієна Сенд (код ЄДРПОУ: 43122380), ТОВ Бродбент (код ЄДРПОУ: 43203349).

Разом з тим, за даними наданими податковим органом та встановленими у ході розгляду справи, такі контрагенти не мали можливості виробництва зазначених ТМЦ у зв`язку із відсутністю необхідних ресурсів.

Щодо придбання товарів позивачем у TOB Лабораторія інформаційних технологій (код ЄДРПОУ: 13301565), суд першої інстанції вказав, що податковим органом за даними ЄРПН не встановлено придбання TOB Лабораторія інформаційних технологій (код ЄДРПОУ: 13301565) у лютому 2020 року та в попередніх звітних податкових періодах ТМЦ, що в подальшому реалізовані на TOB Вінницьке спеціалізоване підприємство Рембудзв`язок, зокрема полімерної добавки універсальної.

Також у TOB Лабораторія інформаційних технологій відсутня можливість виробництва зазначених ТМЦ у зв`язку із відсутністю необхідних ресурсів.

Щодо придбання товарів позивачем у TOB Бівікс Груп, суд першої інстанції вказав, що договором поставки №04/08-20 від 04.08.2020 не передбачено умови транспортування товару.

Відповідно до даних ЄРПН та даних поданої податкової звітності TOB Бівікс Груп у підприємства відсутні будь-які виробничі та складські приміщення (що належать йому як на праві власності, так і на праві користування), в т.ч. і в м.Маріуполі.

За даними інформаційних баз встановлено, що TOB Бетікс Систем (код ЄДРПОУ: 43346122) зазначені ТМЦ у серпні 2020 року було придбано у TOB Детройт Капітал (код ЄДРПОУ: 42614556).

При цьому, судом встановлено, що вироком Печерського районного суду у справі №757/8519/20-к від 20.10.2020 визнано винною особу у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого ч.5 ст 27 та ч. 1 ст. 205 Кримінального кодексу України.

Отже, з врахуванням викладеного, судом першої інстанції прослідковано фактичну відсутність реальності здійснення господарських операцій між TOB Вінницьке спеціалізоване підприємство Рембудзв`язок та TOB Вінагрохім плюс, TOB Лабораторія інформаційних технологій, TOB Бівікс Груп, що в свою чергу ставить реальність здійснення господарських операцій позивачем під сумнів.

Суд першої інстанції також вказав, що позивачем не було надано будь-яких доказів, які б свідчили про виявлену ним належну обачність й обережність при виборі контрагентів, що в сукупності з встановленими обставинами справи та з урахуванням характеру спірних правовідносин, які склались у цій справі, також свідчить про обґрунтованість тверджень контролюючого органу про безпідставність формування податкового обліку позивача за господарськими операціями з ТОВ "Бівікс Груп", ТОВ "Лабораторія інформаційних технологій" та ТОВ "Вінагрохім Плюс".

Отже, всі вищенаведені дані в сукупності свідчать про відсутність фактичного здійснення господарських операцій за участю позивача та ТОВ "Бівікс Груп", ТОВ "Лабораторія інформаційних технологій" та ТОВ "Вінагрохім Плюс".

На підставі вказаного, суд першої інстанції погодився з висновками Акта позапланової виїзної перевірки TOB Вінницьке спеціалізоване підприємство Рембудзв`язок від 30.04.2021 №4329/02-32-07-01/01168173, оскільки досліджені докази вказують на відсутність реального характеру господарських операцій позивача із його контрагентами ТОВ "Вінагрохім Плюс", ТОВ "Лабораторія інформаційних технологій" та ТОВ "БІВІКС ГРУП", у зв`язку з чим податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Вінницькій області №0049220701 та №0049230701 від 02.06.2021 є правомірними та не підлягають скасуванню у судовому порядку, а тому адміністративний позов задоволенню не підлягає.

Колегія суддів не погоджується з висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Відповідно до положень 14.1.36ст.14 Податкового кодексу Українигосподарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно п.22.1 ст. 22 Податкового кодексу Україниоб`єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку.

Таким чином, при складанні податкової звітності з метою правильного відображення господарської операції повинні враховуватись відповідні документи первинного обліку, а саме по зазначених операціях придбання результатів робіт (товарів) повинні бути в наявності як і акти виконаних робіт, так і результати таких виконаних робіт (товарів).

Згідно підпункту134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України(далі -ПК України) об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зістаттями 135 - 137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зістаттями 138 - 143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152цього Кодексу.

Відповідно до пункту 138.2 статті 138 Податкового Кодексу України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановленихрозділом II цього Кодексу.

Не включаються до складу витрат, зокрема, витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності (пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Кодексу).

Відповідно до п.44.1. ст. 44 Податкового кодексу України- для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до пункту187.1 статті 187 Податкового кодексу України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів -дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Порядок визначення бази оподаткування в разі постачання товарів/послуг визначаєстаття 188 Податкового кодексу України.

Так, пункт 188.1 зазначеної статті встановлює, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

Згідно з ст. 14.1.181Податкового кодексу України, податковий кредит - це сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов`язання звітного періоду, визначена згідно з цим законом.

Відповідно до ст. 14.1.156Податкового кодексу України, податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).

Згідно з ст. 198.3.Податкового кодексу України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно достатті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом193.1 статті 193 цьогоКодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п.199.6ст.198 Податкового кодексу України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимогстатті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом201.11 статті 201цьогоКодексу.

Відповідно до ст. 198.2Податкового кодексу України, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до ст. 201.1Податкового кодексу України, платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну, у якій зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата виписування податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); ґ) місцезнаходження юридичної особи - продавця або податкова адреса фізичної особи - продавця, зареєстрованої як платник податку; д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; и) вид цивільно-правового договору; і) код товару згідно зУКТ ЗЕД(для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України).

Статтею1розділу1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до пункту 1статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.

З урахуванням пункту 2статті 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відповідно до пунктів 1 та 2статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участьу здійсненні господарської операції.

Згідно з пунктом 2.1 та 2.4 "Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку", затвердженогонаказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 року за № 168/704 (далі - Положення), в редакції чинній на момент виникнення спірних відносин, первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

Крім того, господарські операції для визначення податкового кредиту/витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту/витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Таким чином, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Необґрунтована ж податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їх реального економічного змісту, узгодженістю дій покупця та постачальника для штучного створення умов для формування податкового кредиту/витрат.

Доводи контролюючого органу про отримання платником необґрунтованої податкової вигоди мають ґрунтуватись на сукупності доказів, що безспірно підтверджують існування обставин, які виключають право платника, зокрема, на формування податкового кредиту/витрат.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.

Вказані правові висновки викладено в постанові Верховного Суду від 24 грудня 2021 року у справі № 824/920/16-а.

З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

З матеріалів справи встановлено, що перевірка ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок" з питань дотримання вимог податкового законодавства проводилась за період з 01.01.2017 по 31.12.2020.

Під час перевіряємого періоду податковим органом було встановлено, що позивач мав фінансово-господарські відносини з наступними контрагентами-постачальниками: ТОВ "Лабораторія інформаційних технологій", ТОВ "БІВІКС ГРУП", ТОВ "Вінагрохім Плюс",

Так, судом встановлено, що між ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок" (Покупець) та ТОВ "Лабораторія інформаційних технологій" (Постачальник) укладено Договір поставки №ЛІТ-2020 від 01.02.2020, відповідно до п. 1.1., 1.3 якого Постачальник зобов`язується поставити й передати у власність, а покупець прийняти й оплатити продукцію в асортименті, іменовану по тексту договору товар. Товар поставляться Постачальником Покупцеві партіями, на кожну партію Товару Покупець виписує товарну накладну.

Згідно п. 3.1, 3.3 Договору оплата товару, що поставляться Постачальником, здійснюється Покупцем в національній валюті України- гривні, відповідно до банківських реквізитів Постачальника, зазначеними в договорі. Датою платежу є дата зарахування коштів на поточний банківський рахунок Постачальника.

Пунктом 4.2, 4.3 Договору товар передається та приймається уповноваженими представника Сторін на підставі видаткової накладної. Датою поставки товару є дата, що зазначена у видатковій накладній, яка надається Продавцем Покупцю разом з передачею товару. Прийняття товару підтверджується підписами Сторін або їх уповноважених представників у видатковій накладній.

На виконання умов Договору поставки №ЛІТ-2020 від 01.02.2020 позивачем до матеріалів справи долучено наступні документи:

-видаткову накладну №РН-0000028 від 21.04.2020 на загальну суму з ПДВ 655650,00 грн., товар - глина бентонітова, полімерна добавка універсальна (т. 1 а.с. 186) ;

-видаткову накладну № РН -0000023 від 17.03.2020 на загальну суму з ПДВ 654024,00 грн., товар відвал до бульдозера, глина бентонітова, полімерна добавка універсальна, штанга бурова (т. а.с. 187);

-видаткову накладну №РН-0000016 від 18.02.2020 на загальну з ПДВ суму 200070,00 грн., товар полімерна добавка універсальна (т. 1 а.с. 188);

-видаткову накладну №РН-0000001 від 17.02.2020 на загальну суму з ПДВ 18678,00 грн., товар кабель оптичний LT 024-SM-05 (т. 1 а.с. 189);

-видаткову накладну №РН-0000002 від 17.02.2020 на загальну суму з ПДВ 592602,00 грн., товар кабель оптичний LT 024-SM-05 (т. 1 а.с. 190).

Також, матеріали справи містять складені та належним чином зареєстровані ТОВ "Лабораторія інформаційних технологій" податкові накладні №16 від 21.04.2020, №13 від 17.03.2020, №9 від 18.02.2020, №2 від 17.02.2020, №5 від 17.02.2020 (т. 1 а.с. 167-195). При цьому, доказів про те, що така реєстрація відбувалась з порушенням закону податковим органом в акті перевірки не наведено, докази виключення цих податкових накладних з Єдиного реєстру податкових накладних також відсутні.

Оплата за поставлений товар здійснювалася у безготівковій формі шляхом перерахування коштів з рахунку ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок" на рахунок ТОВ "Лабораторія інформаційних технологій" згідно платіжних доручень №1251 від 29.04.2020 на суму 655650,00 грн., №1237 від 27.04.2020 на суму 654024,00 грн., №1084 від 27.02.2020 на суму 18678,00, №1085 від 27.02.2020 на суму 200070,00 грн., №1080 від 26.02.2020 на суму 592602,00 грн. (т. 1 а.с. 196-202).

Поставка вказаного товару здійснювалась згідно договору перевезення вантажів автомобільним транспортом №01 від 02.01.2020, укладеного між ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок" (Вантажоодержувач) та ФОП ОСОБА_1 (Перевізник), згідно п. 1.1, 1.2 якого Перевізник зобов`язується доставляти автомобільним транспортом довірений йому відправником вантаж, до пункту призначення в установлений цим договором термін і передати його Вантажоодержувачеві, а Вантажоодержувач зобов`язується сплатити за перевезення Вантажу передбачену цим договором винагороду. Умови перевезення вантажу (термін і місце надання автотранспорту під завантаження, маршрут прямування, пункт призначення, термін доставки, вартість послуг та інше) обговорюється в усній формі з послідуючим підписанням актів виконаних робіт (т.1 а.с. 201-203).

На підтвердження здійснення вантажного перевезення позивачем до матеріалів справи долучено:

-товарно-транспортні накладні від 17.02.2020, 18.02.2020, 17.03.2020, 21.04.2020, які містять наступні обов`язкові відомості: транспортний засіб КАМАЗ № НОМЕР_1 , водій ОСОБА_1 , вид перевезень вантажні перевезення, замовник - ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок", вантажовідправник - ТОВ "Лабораторія інформаційних технологій", пункт навантаження м. Гнівань, вул. Жмеринська, 20, пункт розвантаження м. Вінниця, вул. Сабарівська, 11. Крім того, всі товарно-транспортні накладні містять відомості про супровідні документи на вантаж, найменування вантажу, кількість, підписи уповноважених осіб, зокрема, вантажовідправника, водія, вантажоодержувача, та печатки підприємств (а.с. т. 1 а.с. 204-208);

-акт виконаних робіт від 30.06.2020, затверджений директором ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок" та ФОП ОСОБА_1 , згідно якого ФОП ОСОБА_1 надано послуги вантажного перевезення згідно ТТН від 17.02.2020, 18.02.2020, 17.03.2020, 21.04.2020, на загальну суму 20000 грн.;

-платіжне доручення №3274 від 11.05.2020 на суму 20000,00 грн.

Також, судом встановлено, що 04.08.2020 між ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок" (Покупець) та ТОВ Бівікс Груп (Продавець) укладено договір поставки №04/08-20 від 04.08.2020, згідно п. 1.1-1.3 якого визначено, що продавець бере на себе зобов`язання передати у власність Покупця продукцію, а покупець зобов`язується прийняти його від продавця та оплатити в порядку і строки, погоджуні цим Договором. Перелік, найменування та ціна товару, що є предметом Договору, визначається в рахунках-фактурах та видаткових накладних. Загальний обсяг товару, який постачається відповідно до цього Договору, визначається його кількістю та асортиментом за всіма партіями товару, які Продавець зобов`язується передати Покупцю відповідно до умов цього Договору та протягом його дії.( т.1 а.с. 213-216).

На виконання умов договору поставки №04/08-20 від 04.08.2020 ТОВ Бівікс Груп оформлено наступні видаткові накладні:

-видаткова накладна № ПР -00096 від 10.08.2020 на загальну суму з ПДВ 496560,00 грн., товар відвал до бульдозера, стовпчик замірний залізобетонний, штанга бурова (т. а.с. 217);

-видаткова накладна № ПР -00075 від 04.08.2020 на загальну суму з ПДВ 484740,00 грн., товар полімерна добавка універсальна, глина бентонітова (т. а.с. 218).

Також, ТОВ Бівікс Груп складено та зареєстровано в ЄРПН податкові накладні №475 від 04.08.2020, №596 від 10.08.2020 на користь ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок" на загальну суму 981300,00 грн., у т.ч. ПДВ 163550,00 грн. (т. 1 а.с. 195, 196). Видані контрагентом - постачальником податкові накладні зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Оплата за поставлений товар здійснювалася у безготівковій формі шляхом перерахування коштів з рахунку ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок" на рахунок ТОВ Бівікс Груп, що підтверджується платіжним дорученням №1682 від 07.09.2020 на суму 496560,00 грн., №1673 від 01.09.2020 на суму 484740,00.

Щодо поставки товару, придбаного у ТОВ Бівікс Груп згідно видаткових накладних № ПР -00096 від 10.08.2020 та № ПР -00075 від 04.08.2020, судом апеляційної інстанції встановлено, що до матеріалів справи позивачем долучено договір найму (оренди) транспортного засобу від 29.07.2015, укладеного між ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок", в особі заступника директора ОСОБА_2 (Наймач) та ОСОБА_3 (наймодавець), згідно п. 1.1. якого Наймодавець передає, а Наймач приймає в тимчасове платне користування транспортний засіб загальний вантажний бортовий, марки МАЗ, модель 630305-20, випуску 2008 року, шасі № НОМЕР_2 , реєстраційний номер НОМЕР_3 , який належить наймодавцю на підставі Свідоцтва про реєстрацію ТЗ НОМЕР_4 , виданого Центром ДАІ 0502 23.07.2015.

Також, матеріали справи містять подорожній лист №20124 від 4-31.08.2020, про здійснені маршрути 04.08.2020, 10.08.2020 та 19.08.2020 містить відомості про автомобіль МАЗ 630305-20 НОМЕР_3 , водія ОСОБА_4 (який згідно наказу №13/П від 21.08.2018 є працівником ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок"), пункт навантаження Маріуполь, пункт розвантаження Долинська. (т. 1 а.с. 225).

Оплата за поставлений товар проводилася у безготівковій формі, шляхом перерахування безготівкових грошових коштів з рахунку ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок" на рахунок ТОВ Бівікс Груп на підставі платіжних доручень: №1682 від 07.09.2020 на суму 496560,00 грн., №1673 від 01.09.2020 на суму 484740,00 грн. (т. 1 а.с. 229-230).

Також, судом встановлено, що між ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок" (Покупець) та ТОВ "Вінагрохім Плюс" (Продавець) укладено договір поставки №01-010319 від 01.03.2019, згідно п. 1.1.-1.3 якого Продавець бере на себе зобов`язання передати у власність Покупця продукцію, а Покупець зобов`язується прийняти його від продавця та оплатити в порядку і строки, погоджені цим Договором. Перелік, найменування та ціна товару, що є предметом Договору, визначається в рахунках фактурах та видаткових накладних. Загальний обсяг товару, який постачається відповідно до цього Договору, визначається його кількістю та асортиментом за всіма партіями товару, які продавець зобов`язується передати Покупцю відповідно до умов цього Договору та протягом його дії.

На виконання умов договору поставки № 01-010319 від 01.03.2019 ТОВ "Вінагрохім Плюс" оформлено наступні видаткові накладні:

- №РН-0000001 від 05.03.2019 на загальну суму з ПДВ 257148,00 грн. (т. 1 а.с. 235);

- №РН-0000002 від 18.03.2019 на загальну суму з ПДВ 211813,92 грн.(т. 1 а.с. 236);

- №РН-0000011 від 17.04.2019 на загальну суму з ПДВ 102920,04 грн.(т. 1 а.с. 237);

- №РН-0000015 від 07.05.2019 на загальну суму з ПДВ 128949,48 грн.(т. 1 а.с. 238);

- №РН-0000016 від 16.05.2019 на загальну суму з ПДВ 133242,00 грн.(т. 1 а.с. 239);

- №РН-0000017 від 17.05.2019 на загальну суму з ПДВ 282 600,00 грн.(т. 1 а.с. 240);

- №РН-0000018 від 20.05.2019 на загальну суму з ПДВ 11569,97 грн.(т. 1 а.с. 241);

- №РН-0000019 від 21.05.2019 на загальну суму з ПДВ 93079,20 грн.(т. 1 а.с. 242);

- №РН-0000024 від 18.06.2019 на загальну суму з ПДВ 185940,00 грн.(т. 1 а.с. 243);

- №РН-0000025 від 18.06.2019 на загальну суму з ПДВ 192168,00 грн.(т. 1 а.с. 244);

- №РН-0000026 від 20.06.2019 на загальну суму з ПДВ 196617,60 грн.(т. 1 а.с. 245);

- №РН-0000027 від 21.06.2019 на загальну суму з ПДВ 182268,00 грн.(т. 1 а.с. 246);

- №РН-0000028 від 24.06.2019 на загальну суму з ПДВ 114084,00 грн.(т. 1 а.с. 247);

- №РН-0000029 від 25.06.2019 на загальну суму з ПДВ 133568,16 грн.(т. 1 а.с. 248);

- №РН-0000047 від 16.08.2019 на загальну суму з ПДВ 69 056,52 грн.(т. 1 а.с. 249);

- №РН-0000050 від 17.08.2019 на загальну суму з ПДВ 104103,94 грн.(т. 1 а.с. 250);

- №РН-0000051 від 20.08.2019 на загальну суму з ПДВ 44509,80 грн.(т. 2 а.с. 1);

- №РН-0000054 від 21.08.2019 на загальну суму з ПДВ 226065,60 грн.(т. 2 а.с. 2);

- №РН-0000055 від 21.08.2019 на загальну суму з ПДВ 346548,00 грн.(т. 2 а.с. 3);

- №РН-0000058 від 22.08.2019 на загальну суму з ПДВ 84 852,00 грн.(т. 2 а.с. 4);

- №РН-0000066 від 02.09.2019 на загальну суму з ПДВ 374574,00 грн.(т. 2 а.с. 5);

- №РН-0000067 від 05.09.2019 на загальну суму з ПДВ 554063,77 грн.(т. 2 а.с. 6);

- №РН-0000068 від 09.09.2019 на загальну суму з ПДВ 354612,66 грн.(т. 2 а.с. 7);

- №РН-0000069 від 10.09.2019 на загальну суму з ПДВ 298374,36 грн.(т. 2 а.с. 8);

- №РН-0000071 від 18.09.2019 на загальну суму з ПДВ 299941,00 грн.(т. 2 а.с. 9);

- №РН-0000076 від 19.09.2019 на загальну суму з ПДВ 332706,00 грн.(т. 2 а.с. 10);

- №РН-0000080 від 08.10.2019 на загальну суму з ПДВ 131547,00 грн.(т. 2 а.с. 11);

- №РН-0000110 від 17.12.2019 на загальну суму з ПДВ 120000,00 грн.(т. 2 а.с. 12);

- №РН-0000102 від 05.12.2019 на загальну суму з ПДВ 309072,00 грн.(т. 2 а.с. 13);

- №РН-0000099 від 05.12.2019 на загальну суму з ПДВ 200340,00 грн.(т. 2 а.с. 14);

- №РН-0000136 від 20.12.2019 на загальну суму з ПДВ 168000,00 грн.(т. 2 а.с. 15);

- №РН-0000682 від 09.12.2019 на загальну суму з ПДВ 200152,80 грн.(т. 2 а.с. 16).

ТОВ "Вінагрохім Плюс" складено та зареєстровано в ЄРПН податкові накладні №18 від 20.12.2019, №20 від 17.12.2019, №23 від 09.12.2019, №9 від 05.12.2019, №6 від 05.12.2019, №4 від 08.10.2019, №28 від 19.09.2019, №16 від 18.09.2019, №12 від 09.09.2019, №13 від 10.09.2019, №11 від 05.09.2019, №10 від 02.09.2019, №36 від 22.08.2019, №30 від 21.08.2019, №25 від 17.08.2019, №26від 20.08.2019, №20 від 16.08.2019, №15 від 21.06.2019, №17 від 25.06.2019, №16 від 24.06.2019, №12 від 18.06.2019, №14 від 20.06.2019, №13 від 19.06.2019, №9 від 21.05.2019, №8 від 16.05.2019, №6 від 17.05.2019, №7 від 20.05.2019, №3 від 07.05.2019, №15 від 17.04.2019, №2 від 18.03.2019, №1 від 05.03.2019, на користь ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок" (т. 2 а.с. 17-48). Видані контрагентом - постачальником податкові накладні зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Поставка вказаного товару здійснювалась згідно договору перевезення вантажів автомобільним транспортом №01 від 03.01.2019, укладеного між ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок" (Вантажоодержувач) та ФОП ОСОБА_1 (Перевізник), згідно п. 1.1, 1.2 якого Перевізник зобов`язується доставляти автомобільним транспортом довірений йому відправником вантаж, до пункту призначення в установлений цим договором термін і передати його Вантажоодержувачеві, а Вантажоодержувач зобов`язується сплатити за перевезення Вантажу передбачену цим договором винагороду. Умови перевезення вантажу (термін і місце надання автотранспорту під завантаження, маршрут прямування, пункт призначення, термін доставки, вартість послуг та інше) обговорюється в усній формі з послідуючим підписанням актів виконаних робіт (т.2 а.с. 90-92).

На підтвердження здійснення вантажного перевезення позивачем до матеріалів справи долучено:

-товарно-транспортні накладні від 05.03.2019, від 18.03.2019, від 17.04.2019, від 07.05.2019, від 16.05.2019, від 17.05.2019, від 21.05.2019, від 18.06.2019, від 19.06.2019,від 20.06.2019, від 21.06.2019, від 24.06.2019, від 25.06.2019, від 16.08.2019, від 17.08.2019, від 20.08.2019, від 21.08.2019, від 22.08.2019, від 02.09.2019, від 05.09.2019, від 09.09.2019, від 10.09.2019, від 18.09.2019, від 19.09.2019, від 08.10.2019, від 05.12.2019, від 17.12.2019, від 09.12.2019, від 20.12.2019, які містять наступні обов`язкові відомості: транспортний засіб КАМАЗ № НОМЕР_1 , водій ОСОБА_1 , вид перевезень вантажні перевезення, замовник - ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок", вантажовідправник - ТОВ "Вінагрохім Плюс", пункт навантаження м. Гнівань, вул. Пролетарська, 20, пункт розвантаження м. Вінниця, вул. Сабарівська, 11. Крім того, всі товарно-транспортні накладні містять відомості про супровідні документи на вантаж, найменування вантажу, кількість, підписи уповноважених осіб, зокрема, вантажовідправника, водія, вантажоодержувача, та печатки підприємств (т. 2 а.с. 49-89).

-акт виконаних робіт №1 від 30.12.2019, затверджений директором ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок" та ФОП ОСОБА_1 , згідно якого ФОП ОСОБА_1 надано послуги вантажного перевезення згідно вищевказаних ТТН на загальну суму 150000,00 грн.;

-платіжне доручення №1110 від 04.03.2020 на суму 150000,00 грн.

Оплата за поставлений товар здійснювалася у безготівковій формі шляхом перерахування коштів з рахунку ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок" на рахунок ТОВ "Вінагрохім Плюс", що підтверджується платіжним дорученням №985 від 27.01.2020 на суму 1080000,00 грн., №971 від 22.01.2020 на суму 600000,00 грн., №954 від 16.01.2020 на суму 1200000,00 грн., №895 від 27.12.2019 на суму 200152,80 грн., №887 від 24.12.2019 на суму 309072,00 грн., №873 від 18.12.2019 на суму 200340,00 грн., №721 від 23.10.2019 на суму 131547,00 грн., №706 від 16.10.2019 на суму 82706,00 грн., №704 від 10.11.2019 на суму 250000,00 грн., №664 від 30.09.2019 на суму 299941,20 грн., №631 від 25.09.2019 на суму 554063,77 грн., №620 від 24.09.2019 на суму 298374,36 грн., №616 від 20.09.2019 на суму 354612,66 грн., №613 від 20.09.2019 на суму374574,00 грн., №569 від 06.09.2019 на суму 81852,00 грн., №545 від 30.08.2019 на суму 226065,60 грн., №548 від 30.08.2019 на суму 346548,00 грн., №520 від 28.08.2019 на суму 44509,80 грн., №519 від 28.08.2019 на суму 104103,94 грн., №483 від 22.08.2019 на суму 69056,52 грн., №433 від 26.07.2019 на суму 146821,76 грн., №2714 від 26.07.2019 на суму28000,00 грн., №2710 від 25.07.2019 на суму 7446,24 грн., №2708 від 25.07.2019 на суму 41936,16 грн., №2709 від 25.07.2019 на суму 196617,60 грн., №418 від 22.07.2019 на суму 26632,00 грн., №417 від 22.07.2019 на суму 40000,00 грн., №2707 від 22.07.2019 на суму 65000,00 грн., №2706 від 22.07.2019 на суму 192168,00 грн., №411 від 19.07.2019 на суму 175940,00 грн., №412 від 19.07.2019 на суму 74084,00 грн., №403 від 16.07.2019 на суму 10000,00 грн., №324 від 05.06.2019 на суму 93079,20 грн., №311 від 31.05.2019 на суму 11569397 грн., №300 від 29.05.2019 на суму 128949,48 грн., №309 від 31.05.2019 на суму 133424,00 грн., №310 від 31.05.2019 на суму 282600,00 грн., №267 від 23.08.2019 на суму 102920,04 грн., №185 від 02.04.2019 на суму 211813,92 грн., №2579 від 19.03.2019 на суму 257148,00 грн.

Отже, аналізуючи вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що між позивачем та його контрагентами з урахуванням вимог податкового законодавства належним чином оформлено первинні документи податкової та бухгалтерської звітності, які відповідають вимогам чинного законодавства України.

Також, матеріали справи містять документи, які свідчать про реалізацію придбаного товару позивачем в межах укладених договорів з іншими підприємствами, зокрема, в межах Договору №1804000091 від 04.04.2018, укладеного між Публічним акціонерним товариством «Укртрансгаз» (Замовник) та ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок"(Підрядник), згідно п. 1.1., 1.2 якого Замовник доручає, а Підрядник зобов`язується на свій ризик власними та залученими силами і засобами виконати роботи відповідно до умов цього Договору по об`єкту «Ремонт кабельної лінії зв`язку систем управління магістрального газопроводу «ЄККР» на дільниці вузол зв`язку Кременчук-вузол зв`язку Ромни (ВЗ Зіньків-ВЗ Ромни-ВЗ Суми) (Роботи, пов`язані з об`єктами завершеного чи незавершеного будівництва та об`єктів цивільного будівництва) (код ЄЗС ДК 021:2015-45200000-9)» в повному обсязі відповідно до чинних нормативних документів, технічної та кошторисної документації, а Замовник зобов`язується на умовах Договору прийняти виконані роботи та оплатити їх вартість. Склад, обсяги та вартість робіт, що доручаються до виконання Підряднику, визначені Локальними кошторисами і Договірною ціною (Додаток №1) (т. 2 а.с. 138-143). Також, позивачем долучено на виконання вимог договору наступні документи:

-додаток №1 до договору 1804000091 від 04.04.2018 щодо визначення договірної ціни на «Ремонт кабельної лінії зв`язку систем управління магістрального газопроводу «ЄККР» на дільниці вузол зв`язку Кременчук-вузол зв`язку Ромни (ВЗ Зіньків-ВЗ Ромни-ВЗ Суми) (Роботи, пов`язані з об`єктами завершеного чи незавершеного будівництва та об`єктів цивільного будівництва) (код ЄЗС ДК 021:2015-45200000-9)» (т. 2 а.с. 144-145);

-локальний кошторис на будівельні роботи №2-1-1 на «Ремонт кабельної лінії зв`язку систем управління магістрального газопроводу «ЄККР» на дільниці вузол зв`язку Кременчук-вузол зв`язку Ромни (ВЗ Зіньків-ВЗ Ромни-ВЗ Суми) (Роботи, пов`язані з об`єктами завершеного чи незавершеного будівництва та об`єктів цивільного будівництва) (код ЄЗС ДК 021:2015-45200000-9)» (т. 2 а.с. 146-166);

-підсумкову відомість ресурсів до локального кошторису №2-1-1 на «Ремонт кабельної лінії зв`язку систем управління магістрального газопроводу «ЄККР» на дільниці вузол зв`язку Кременчук-вузол зв`язку Ромни (ВЗ Зіньків-ВЗ Ромни-ВЗ Суми) (Роботи, пов`язані з об`єктами завершеного чи незавершеного будівництва та об`єктів цивільного будівництва) (код ЄЗС ДК 021:2015-45200000-9)» (т. 2 а.с. 167-175);

-специфікацію на придбання устаткування, меблів та інвентарю №2-1-1 на «Ремонт кабельної лінії зв`язку систем управління магістрального газопроводу «ЄККР» на дільниці вузол зв`язку Кременчук-вузол зв`язку Ромни (ВЗ Зіньків-ВЗ Ромни-ВЗ Суми) (Роботи, пов`язані з об`єктами завершеного чи незавершеного будівництва та об`єктів цивільного будівництва) (код ЄЗС ДК 021:2015-45200000-9)» (т. 2 а.с. 176-177);

-додаток №3 до договору 1804000091 від 04.04.2018 календарний план-графік виконаних робіт по об`єкту «Ремонт кабельної лінії зв`язку систем управління магістрального газопроводу «ЄККР» на дільниці вузол зв`язку Кременчук-вузол зв`язку Ромни (ВЗ Зіньків-ВЗ Ромни-ВЗ Суми) (Роботи, пов`язані з об`єктами завершеного чи незавершеного будівництва та об`єктів цивільного будівництва) (код ЄЗС ДК 021:2015-45200000-9)» (т. 2 а.с. 176-177);

-додаток №4 до договору 1804000091 від 04.04.2018, технічні вимоги і якісні характеристики предмета закупівлі (т. 2 а.с. 179-180).

Також, позивачем надано договір №374891 від 02.10.2019 з будівництва магістральних волоконно-оптичних ліній зв`язку (VLS MAG), укладеного між приватним акціонерним товариством «Київстар» (Замовник) та ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок"(Підрядник), згідно п. 2.1-2.4 Розділу 2 якого, відповідно до умов цього Договору Підрядник зобов`язується на свій ризик від імені та за дорученням Замовника виконати Роботи, в т.ч. отримати будь-які погодження, що необхідні для виконання Робіт, склад и загальні вимоги до яких деталізовані у Додатку №2, а Замовник зобов`язується прийняти та оплатити належним чином виконання таких робіт. Роботи проводяться у відповідності з окремими Додатковими угодами до цього договору, з урахуванням вимог Додатику №1, яким визначено Технічне завдання таких робіт, ділянки МВОЛЗ по кожній з яких укладається Додаткові угоди, строки, ціна. Форми документів, які оформлюються та підписуються Сторонами під час виконання Робіт, наведені у Додатку №4 до цього Договору. Вказаний договір визначає виключно умови виконання всього комплексу зазначених вище Робіт. Без шкоди положенням цього Договору, які передбачають гарантійні зобов`язання Підрядника. (т.2 а.с. 186-197). Також, позивачем долучено наступні документи:

-додаток №1 до договору №374891 від 02.10.2019 «Прейскурант вартості робіт з будівництва МВОЛЗ (VLS MAG) Кривий Ріг-Кропивницький (т. 2 а.с. 198-199);

-додаток №2 до договору №374891 від 02.10.2019 «Склад робіт. Загальні вимоги до робіт.» (т. 2 а.с. 200);

-додаток №3 до договору №374891 від 02.10.2019 «Прейскурант на матеріали/обладнання, закупівля яких покладається на підрядника за власний рахунок для виконання робіт за договором» (т. 2 а.с. 201-202);

-додаток №4 до договору №374891 від 02.10.2019 «Форми документів» (т. 2 а.с. 203-209);

-додатковий угода №374891-6 від 17.12.2020 до Договору з будівництва магістральних волоконно-оптичних ліній зв`язку №374891 від 02.10.2019 (т. 2 а.с. 224-225);

-додатковий угода №374891-5 від 22.09.2020 до Договору з будівництва магістральних волоконно-оптичних ліній зв`язку №374891 від 02.10.2019 (т. 2 а.с. 226-227);

-додатковий угода №374891-4 від 24.05.2020 до Договору з будівництва магістральних волоконно-оптичних ліній зв`язку №374891 від 02.10.2019 (т. 2 а.с. 228-229);

-додатковий угода №374891-3 від 13.05.2020 до Договору з будівництва магістральних волоконно-оптичних ліній зв`язку №374891 від 02.10.2019 (т. 2 а.с. 230-231);

-додатковий угода №374891-2 від 13.05.2020 до Договору з будівництва магістральних волоконно-оптичних ліній зв`язку №374891 від 02.10.2019 (т. 2 а.с. 232-233);

-додатковий угода №374891-1 від 22.11.2019 до Договору з будівництва магістральних волоконно-оптичних ліній зв`язку №374891 від 02.10.2019 (т. 2 а.с. 234-235).

Також, матеріали справи містять перелік договорів, укладених між ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок" та замовниками з зазначенням назви об`єкту та замовника протягом 2019-2020 років, а також відомості про списання придбаних товарів, зокрема,

-акт списання №РБ-0000072 від 13.05.2019, звіт про використання основних матеріалів у будівництві в співставленні з виробничими нормами за травень 2019 року (т. 2 а.с. 239, 240-244);

-акт списання №РБ-000027 від 31.03.2019, звіт про витрати основних матеріалів у будівництві в співставленні з виробничими нормами за березень 2019 року (т. 2 а.с. 245, 246-249);

-акт списання №РБ-0000061 від 30.04.2019, звіт про витрати основних матеріалів у будівництві в співставленні з виробничими нормами за квітень 2019 року (т. 3 а.с. 1-2, 3-10);

-акт списання №РБ-0000024 від 29.03.2019, звіт про витрати основних матеріалів у будівництві в співставленні з виробничими нормами за квітень 2019 року (т. 3 а.с. 11-12, 13-19);

-акт списання №РБ-0000047 від 22.04.2020, звіт про витрати основних матеріалів у будівництві в співставленні з виробничими нормами за квітень 2020 року (т. 3 а.с. 20, 21-23);

-акт списання №РБ-0000054 від 13.05.2020, звіт про витрати основних матеріалів у будівництві в співставленні з виробничими нормами за травень 2020 року (т. 3 а.с. 24, 25-28);

-акт списання №РБ-0000109 від 13.08.2020, звіт про витрати основних матеріалів у будівництві в співставленні з виробничими нормами за серпень 2020 року (т. 3 а.с. 29, 30-34);

-акт списання №РБ-0000111 від 27.08.2020, звіт про витрати основних матеріалів у будівництві в співставленні з виробничими нормами за серпень 2020 року (т. 3 а.с. 35, 36-38);

-акт списання №РБ-0000117 від 18.09.2020, звіт про витрати основних матеріалів у будівництві в співставленні з виробничими нормами за вересень 2020 року (т. 3 а.с. 39, 40-43);

-акт списання №РБ-0000113 від 01.10.2020, звіт про витрати основних матеріалів у будівництві в співставленні з виробничими нормами за жовтень 2020 року (т. 3 а.с. 44, 45-47).

Судом апеляційної інстанції запропоновану представнику позивача надати докази того, яким саме чином здійснювалось замовлення товару у контрагентів ТОВ "Бівікс Груп", ТОВ "Лабораторія інформаційних технологій" та ТОВ "Вінагрохім Плюс", враховуючи той факт, що предмети договорів, реальність виконання яких є предметом розгляду в межах спірних правовідносин, не містять відомостей про предмет договорів, вид товару та його кількість.

Зі змісту поданих представником позивача 21.02.2022 пояснень, судом встановлено, що потреба в матеріалах та сировині визначається в залежності від виду робіт, які здійснюються позивачем у відповідний період часу. При цьому, підприємство одночасно здійснює роботи на декількох об`єктах, але не здійснює одночасно закупівлю всіх матеріалів, які будуть використані в процесі виконання договору. Розрахунок за виконану роботу проводиться по факту виконання певного етапу робіт, тому в більшості випадків закупівля ТМЦ здійснюється окремими партіями по мірі фінансування. Асортимент та кількість товару погоджувалист з постачальниками в усній формі (по телефону), що є найшвидшим способом взаємодії між підприємствами, а відповідні рахунки формувались та надсилались на електрону пошту. Разом з тим, враховуючи кількість часу з моменту формування відповідних рахунків та розгляд справи на даний час, надати такі відомості представником позивача можливості немає.

Надаючи оцінку встановленим обставинам справи, колегія суддів приходить до висновку, що надані позивачем первинні документи на підтвердження реальності господарських правовідносин з контрагентами ТОВ "Бівікс Груп", ТОВ "Лабораторія інформаційних технологій" та ТОВ "Вінагрохім Плюс", копії яких долучено до матеріалів справи та досліджені судом під час розгляду справи, дають можливість встановити зміст та обсяг господарських операцій, в них визначено найменування поставлених товарів, їх кількість та вартість, а також сторони господарських операцій, що, відповідно, свідчить про те, що вказані документи у розумінніЗакону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», відповідають вимогам, передбаченим ст.ст. 73 - 76 КАС України, та підтверджують факт здійснення між сторонами господарських операцій.

Крім того, колегія суддів зауважує, що позивачем до матеріалів справи долучено документи, які підтверджують використання придбаних товарів у господарській діяльності позивача в межах укладених договорів з контрагентами ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок", що також свідчить про реальність господарських операцій.

Враховуючи викладене, колегія суддів наголошує, що наданими документами підтверджується реальний характер господарських відносин ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок" з контрагентами-постачальниками: ТОВ "Бівікс Груп", ТОВ "Лабораторія інформаційних технологій" та ТОВ "Вінагрохім Плюс".

Суд апеляційної інстанції зазначає, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Щодо висновків суду першої інстанції, які підтримані представником відповідача під час розгляду справи, стосовно неподання контрагентами позивача фінансової звітності, відсутності належних трудових ресурсів та виробничих потужностей для проведення господарських операцій по ланцюгу постачання у контрагентів ТОВ "Бівікс Груп", ТОВ "Лабораторія інформаційних технологій" та ТОВ "Вінагрохім Плюс", колегія суддів вважає їх необґрунтованими, оскільки вказані обставини стосуються не ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок", а його контрагентів.

При цьому, нереальність господарських операцій з придбання платником податку товарів/послуг має підтверджуватися належними, допустимими та достатніми доказами і не може ґрунтуватися на припущеннях, обумовлених лише посиланням на недостатність у контрагента покупця послуг трудових чи інших ресурсів.

Колегія суддів вважає за необхідне звернути увагу на висновок Верховного Суду, викладений у постанові від 16.01.2018 по справі №820/4648/13-а,згідно якого, твердження податкового органу про відсутність у контрагентів позивача необхідної для ведення господарської діяльності кількості працівників, технічних, транспортних, інших виробничих ресурсів, відсутність за юридичною адресою на момент звірки не свідчить про безтоварність угод поставки з позивачем.

Також, Верховним Судом у постанові від 13 листопада 2018 року у справі №805/528/17-а викладено правову позицію, згідно відсутність у спірних контрагентів матеріальних та трудових ресурсів також не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.

Верховний Суд зазначав, що посилання контролюючого органу на податкову інформацію щодо контрагентів позивача як на підставу для відмови в задоволенні позову, правомірно не взято до уваги судами попередніх інстанцій, оскільки податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку від дотримання його контрагентами податкової дисципліни та правильності ведення ними податкового або бухгалтерського обліку, зокрема, від фактичної сплати контрагентами податків до бюджету, від перебування постачальників за юридичною адресою, а також від їх господарських та виробничих можливостей.

Тобто, у разі підтвердження реального характеру здійснених поставок, як у даній справі, платник не може відповідати за порушення, допущені іншими особами, якщо не буде доведено його безпосередню участь у зловживанні цих осіб.

Разом з тим, під час здійснення перевірки працівниками податкового органу таких обставин не встановлено.

Колегія суддів звертає увагу на те, що чинним законодавством не передбачено обов`язку платника податків контролювати сплату своїм контрагентом до бюджету податків та ведення ними бухгалтерського та податкового обліку.

Крім того, Верховний Суд у постанові від 23 жовтня 2018 року по справі №815/2946/13-а (№К/9901/4496/18) зазначив, що чинне законодавство не ставить умовою дійсності правочинів, а також виникнення податкових, зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, фактичного знаходження їх за місцем реєстрації та наявності чи відсутності основних фондів у останніх. Позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх податкових зобов`язань, адже поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових; правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а сам платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань.

Щодо посилань суду першої інстанції на вирок Печерського районного суду у справі №757/8519/20-к від 20.10.2020, яким визнано винною особу у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого ч. 5 ст. 27 та ч. 1 ст. 205 КК України, колегія суддів зауважує, що окрім посилань на вказаний вирок, інших встановлених відомостей рішення суду не містить.

При цьому, зі змісту акта перевірки судом встановлено, що вказаний вирок стосується особи, яка за грошову винагороду підписала довіреність на третіх осіб для здійснення господарської діяльності ТОВ «Детройт Капітал» (згідно акта перевірки ТМЦ по ланцюгу були ТОВ "Вінагрохім Плюс" у контрагента ТОВ "Бівікс Груп", ТОВ "Бівікс Груп" у ТОВ "Бетікс Систем", ТОВ "Бетікс Систем" у ТОВ "Детройт Капітал"),

Суд апеляційної інстанції вважає за необхідне також звернути увагу на правову позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 12 грудня 2019 року у справі №814/1439/17, від 21 жовтня 2021 року у справі № 200/9010/19-а, від 30 вересня 2021 року у справі № 826/6122/18, згідно якої, факт наявності порушеного кримінального провадження не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, внаслідок чого необхідно перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення і здійснювати комплексне дослідження усіх складових господарських операцій, з врахуванням обставин, що свідчать про реальність/нереальність операцій, періоду часу, за який такі обставини встановлені, а також конкретної особи та наслідки її дій.

При цьому, надаючи оцінку вказаній обставинні, колегія суддів зауважує, що на момент укладення відповідних договорів між позивачем та ТОВ "Бівікс Груп", вирок Печерського районного суду у справі №757/8519/20-к був відсутній, у зв`язку з чим вказана обставина не могла бути врахована позивачем при укладенні договору. Крім того, колегія суддів зауважує на відсутність обов`язку у позивача на перевірку придбання ТМЦ по ланцюжку контрагентів та неможливість проведення такої перевірки через доступні засоби.

Зі змісту наданих пояснень представником позивача щодо перевірки на доброчесність контрагентів, вбачається, що позивачем при укладенні договору використовувалась інформація з відкритих джерел, зокрема, Єдиний державний реєстр юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, Єдиний реєстр судових рішень, Реєстр боржників, відриті реєстри на сайті ДПС, інформація з мережі інтернет.

Також, колегія суддів зауважує, що наявність податкової інформації відносно контрагентів позивача не доводить обставин, з якими податковий орган пов`язує висновки акту перевірки позивача та прийняті на підставі нього оскаржувані податкові повідомлення-рішення.

Інформація з баз даних, стосується виключно контрагентів і не вказує, жодним чином, на протиправні дії платника податків - позивача як покупця товарів та робіт у його контрагентів.

Верховний Суд неодноразово звертав увагу на те, що чинним законодавством, не передбачено і не визначено обов`язку підприємства встановлювати ланцюг суб`єктів підприємницької діяльності, з якими контрагенти такого підприємства мали договірні відносини, а також підприємству не надано право вимагати від його контрагентів такої інформації, проте, як вбачається з акту перевірки, право позивача на отримання податкового кредиту поставлено в залежність від дотримання контрагентами позивача вимог податкового законодавства.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 24 грудня 2021 року у справі № 824/920/16-а.

Крім того, з матеріалів справи та відомостей Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань судом встановлено та враховано наявність у ТОВ «Лабораторія інформаційних технологій» КВЕД 46.90 неспеціалізована оптова торгівля, 46.75 оптова торгівля хімічними продуктами, у ТОВ "Бівікс Груп" КВЕД 46.90 - неспеціалізована оптова торгівля, 46.75 оптова торгівля хімічними продуктами, ТОВ "Вінагрохім Плюс" КВЕД 46.90 - неспеціалізована оптова торгівля, 46.75 оптова торгівля хімічними продуктами.

Таким чином, аналізуючи вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що за змістом норм Податкового кодексу України, право покупця на податковий кредит з податку на додану вартість не ставиться в залежність від дотримання контрагентами вимог законодавства та вчинення ймовірних зловживань за ланцюгом постачання товару.

В контексті спірних правовідносин суд вважає за необхідне звернути також увагу на рішення Європейського Суду з прав людини у справах «Інтерсплав проти України» (2007 рік, заява №803/02),»Булвес» АД проти Болгарії» (2009 рік, заява №3991/03) і «Бізнес Супорт Центр» проти Болгарії» (2010 рік, заява №6689/03), у яких, перевіряючи відповідність позбавлення права на податковий кредит/бюджетне відшкодування вимогам статті 1 Протоколу №1, Європейський суд з прав людини застосовував принцип пропорційності. Цей принцип є складовою частиною принципу верховенства права і вимагає додержання «справедливого балансу» між вимогами публічного інтересу та захистом прав приватних осіб, у реалізацію яких здійснюється втручання держави.

Провівши відповідну оцінку, Європейський Суд з прав людини визнав, що «справедливий баланс» не додержується, коли платника податку на додану вартість позбавляють права на податковий кредит/бюджетне відшкодування за відсутності доказів його залучення до протиправної діяльності, пов`язаної з незаконним отриманням бюджетного відшкодування, чи доказів того, що йому було відомо/повинно було відомо про таку діяльність його постачальників.

Крім того, згідно позиції Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах "Проніна проти України" (пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Враховуючи вищевикладене, а також те, що матеріалами справи підтверджується придбання позивачем у ТОВ "Лабораторія інформаційних технологій", ТОВ "БІВІКС ГРУП", ТОВ "Вінагрохім Плюс" товару, який пов`язано з його реалізацією у господарській діяльності, відповідні господарські операції є реальними та відповідають вимогам чинного законодавства, а відповідачем в свою чергу не доведено правомірність прийнятого ним рішення.

Таким чином, враховуючи встановлені судом обставини справи та норми чинного законодавства, що регулює правовідносини у сфері справляння податків та зборів, колегія суддів приходить до висновку про наявність правових підстав для скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 02 червня 2021 року №0049220701 та №0049230701.

Відповідно до ч. 2 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Згідно ч. 1 ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Отже, при розгляді справи судом першої інстанції не надано оцінку усім обставинам у справі, що мають значення для її вирішення, а тому рішення суду першої інстанції є необґрунтованим, що призвело до неправильного вирішення справи, тому рішення суду першої інстанції належить скасувати та прийняти нове рішення про задоволення адміністративного позову.

Щодо стягнення на користь позивача за рахунок бюджетних асигнуваньГоловного управління ДПС у Вінницькій області судових витрат, суд апеляційної інстанціїзазначає наступне.

Статтею 139 Кодексу адміністративного судочинства Українивстановлено, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

З матеріалів справи встановлено, що позивач, звертаючись до суду першої інстанції сплатив судовий забір за подання адміністративного позову в розмірі 22700,00 грн., що підтверджується платіжним дорученням №3357 від 11.06.2021.

Також, за подання апеляційної скарги на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 10 листопада 2021 року апелянтом ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок" сплачено судовий збір в розмірі 34050,00 грн., що підтверджується платіжним дорученням №2020 від 09.12.2021.

Враховуючи вказане, а також положення ч. 1 ст. 139 КАС України, колегія суддів приходить до висновку про наявність підстав для стягнення на користь ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок" за рахунок ГУ ДПС у Вінницькій області витрат щодо сплати судового збору за подання адміністративного позову та апеляційної скарги в розмірі 56750,00 грн.

Щодо стягнення на користь позивача витрат на правничу допомогу за рахунок бюджетних асигнуваньГоловного управління ДПС у Вінницькій області, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Відповідно до п. 1 ч. 3ст. 132 Кодексу адміністративного судочинства України, до витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати на професійну правничу допомогу.

Витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави (ч. 1ст. 134 Кодексу адміністративного судочинства України).

Згідно із ч. 2ст. 134 Кодексу адміністративного судочинства України, за результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.

Для цілей розподілу судових витрат розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою (п. 1 ч. 3ст. 134 Кодексу адміністративного судочинства України).

Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги (ч. 4ст. 134 Кодексу адміністративного судочинства України).

Відповідно до ч. 6ст. 134 Кодексу адміністративного судочинства України, у разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами.

Обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами (ч. 7ст. 134 Кодексу адміністративного судочинства України).

Статтею 1 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність", визначено, що інші види правової допомоги - види адвокатської діяльності з надання правової інформації, консультацій і роз`яснень з правових питань, правового супроводу діяльності клієнта, складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру, спрямованих на забезпечення реалізації прав, свобод і законних інтересів клієнта, недопущення їх порушень, а також на сприяння їх відновленню в разі порушення; представництво - вид адвокатської діяльності, що полягає в забезпеченні реалізації прав і обов`язків клієнта в цивільному, господарському, адміністративному та конституційному судочинстві, в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами, прав і обов`язків потерпілого під час розгляду справ про адміністративні правопорушення, а також прав і обов`язків потерпілого, цивільного позивача, цивільного відповідача у кримінальному провадженні.

Згідно із ч. 3ст. 4 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність", адвокат може здійснювати адвокатську діяльність індивідуально або в організаційно-правових формах адвокатського бюро чи адвокатського об`єднання (організаційні форми адвокатської діяльності).

Відповідно до п.п. 1, 2, 6 ч. 1 та ч. 2ст. 19 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність", до видів адвокатської діяльності, серед іншого, відносяться: надання правової інформації, консультацій і роз`яснень з правових питань, правовий супровід діяльності юридичних і фізичних осіб, органів державної влади, органів місцевого самоврядування, держави; складення заяв, скарг, процесуальних та інших документів правового характеру; представництво інтересів фізичних і юридичних осіб у судах під час здійснення цивільного, господарського, адміністративного та конституційного судочинства, а також в інших державних органах, перед фізичними та юридичними особами. Адвокат може здійснювати інші види адвокатської діяльності, не заборонені законом.

Пунктом 3.2рішення Конституційного Суду України від 30.09.2009 р. № 23-рп/2009передбачено, що правова допомога є багатоаспектною, різною за змістом, обсягом та формами і може включати консультації, роз`яснення, складення позовів і звернень, довідок, заяв, скарг, здійснення представництва, зокрема в судах та інших державних органах тощо. Вибір форми та суб`єкта надання такої допомоги залежить від волі особи, яка бажає її отримати. Право на правову допомогу - це гарантована державою можливість кожної особи отримати таку допомогу в обсязі та формах, визначених нею, незалежно від характеру правовідносин особи з іншими суб`єктами права.

Таким чином, суд апеляційної інстанції вважає, що до правової допомоги належать консультації та роз`яснення з правових питань, складання заяв, скарг та інших документів правового характеру, представництво у судах тощо.

Склад та розмір витрат, пов`язаних з оплатою правової допомоги, входить до предмета доказування у справі. На підтвердження цих обставин суду повинні бути надані договір про надання правової допомоги (договір доручення, договір про надання юридичних послуг та ін.), документи, що свідчать про оплату гонорару та інших витрат, пов`язаних із наданням правової допомоги, оформлені у встановленому законом порядку (квитанція до прибуткового касового ордера, платіжне доручення з відміткою банку або інший банківський документ, касові чеки, посвідчення про відрядження). Зазначені витрати мають бути документально підтверджені та доведені. Відсутність документального підтвердження витрат на правову допомогу, а також розрахунку таких витрат є підставою для відмови у задоволенні вимог про відшкодування таких витрат.

При визначенні суми відшкодування суд повинен виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін. Ті самі критерії застосовує Європейський суд з прав людини (в подальшому - ЄСПЛ), присуджуючи судові витрати на підставістатті 41 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод1950 року. Так у справі "Схід/Захід Альянс Лімітед" проти України" (заява № 19336/04) зазначено, що заявник має право на компенсацію судових та інших витрат, лише якщо буде доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їхній розмір - обґрунтованим (п. 268).

У пункті 269 Рішення у цій справі Суд зазначив, що угода, за якою клієнт адвоката погоджується сплатити в якості гонорару певний відсоток від суми, яку присудить позивачу суд - у разі якщо така сума буде присуджена та внаслідок якої виникають зобов`язання виключно між адвокатом та його клієнтом, не може бути обов`язковою для Суду, який повинен оцінити рівень судових та інших витрат, що мають бути присуджені з урахуванням того, чи були такі витрати понесені фактично, але й також - чи була їх сума обґрунтованою (див. вищезазначене рішення щодо справедливої сатисфакції у справі Іатрідіс проти Греції (Iatridis v. Greece), п. 55 з подальшими посиланнями).

Тобто, питання розподілу судових витрат пов`язане із суддівським розсудом (дискреційні повноваження).

Аналогічні висновки щодо застосування норм матеріального права, викладені в постановах Великої Палати Верховного Суду від 27.06.2018 р. у справі № 826/1216/16 та в постановах Верховного Суду від 17.09.2019 р. у справі № 810/3806/18, від 31.03.2020 р. у справі № 726/549/19.

Вирішенню питання про розподіл судових витрат передує врахування судом, зокрема, обґрунтованості та пропорційності розміру таких витрат до предмета спору, значення справи для сторін. При цьому, принципи обґрунтованості та пропорційності розміру таких витрат до предмета спору повинні розглядатися, у тому числі, через призму принципу співмірності, який, як вже було зазначено вище, включає у себе такі критерії: складність справи та виконаних робіт (наданих послуг); час, витрачений на виконання відповідних робіт (надання послуг); обсяг наданих послуг та виконаних робіт; ціна позову та (або) значення справи для сторони.

Аналогічний висновок щодо застосування норм матеріального права, викладений в постанові Верховного Суду від 02.09.2020 р. у справі № 826/4959/16.

Суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої ухвалене судове рішення, всі понесені нею витрати на професійну правничу допомогу, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенства права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, враховуючи такі критерії, як складність справи, витрачений адвокатом час, значення спору для сторони тощо.

Крім того, суд має враховувати, що розмір відшкодування судових витрат, не пов`язаних зі сплатою судового збору, повинен бути співрозмірним з ціною позову, тобто не має бути явно завищеним порівняно з ціною позову. Також судом мають бути враховані критерії об`єктивного визначення розміру суми послуг адвоката. У зв`язку з цим суд, з урахуванням конкретних обставин, зокрема ціни позову, може обмежити такий розмір з огляду на розумну необхідність судових витрат для конкретної справи.

Аналогічні висновки щодо застосування норм права, викладені у постановах Верховного Суду від 26.06.2019 р. у справі № 200/14113/18-а, від 31.03.2020 р. у справі № 726/549/19, від 21.05.2020 р. у справі № 240/3888/19, від 11.02.2021 р. у справі № 520/9115/19.

Також, при визначенні суми компенсації витрат, понесених на професійну правничу допомогу, необхідно досліджувати на підставі належних та допустимих доказів обсяг фактично наданих адвокатом послуг і виконаних робіт, кількість витраченого часу, розмір гонорару, співмірність послуг з категорією складності справи, витраченого адвокатом часу, об`єму наданих послуг, ціни позову та (або) значенню справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

З матеріалів справи встановлено, що позивачем на підтвердження витрат з оплати правової допомоги,понесених нимприрозглядіпозовноїзаяви в суді першої інстанціїподано наступні документи:

-договір про надання правничої допомоги від 19.07.2021, укладеного між ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок" в особі ОСОБА_3 та адвокатом Шевчук О.В. що діє на підставі свідоцтва про право на заняття адвокатською діяльністю №350 від 19.12.2004;

-докази оплати за надання правничої допомоги на суму 10000 грн., що підтверджується платіжним дорученням №3736 від 12.11.2021;

-акт виконаних робіт від 10.11.2021, згідно якого ОСОБА_5 надано наступні послуги:

1) вивчення та аналіз документів, наданих замовником для визначення способу захисту інтересів замовника, в т.ч. наказів ГУ ДПС у Вінницькій області №735к від 12.03.2021, №1006к від 31.03.2021, акту документальної планової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи від 30.04.2021 №4329/02-32-07-01/01168173, податкових повідомлень-рішень №0049220701 від 02.06.2021, №0049230701 від 02.06.2021, інших документів;

2) збір та аналіз доказів для підготовки позовної заяви, в т.ч. заперечення на акт перевірки №39 від 17.05.2021, відповіді на заперечення, документів бухгалтерського та податкового обліку, договорів з контрагентами, договорів підряду, інших документів;

3) вивчення та аналіз законодавства, яке регулює спірні правовідносини, судової практики, правових позицій Верховного Суду з метою визначення предмету та підстав позову;

4) підготовка позовної заяви про визнання протиправним та скасування повідомлень-рішень ГУ ДПС у Вінницькій області;

5) підготовка та подання відповіді на відзив ГУ ДПС у Вінницькій області;

6) представництво замовника у Вінницькому окружному адміністративному суді.

Надаючи оцінку долученим документам, колегія суддів зазначає наступне.

Так, з матеріалів справи встановлено, що адміністративний позов подано до суду першої інстанції 14.06.2021 та підписано директором ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок" Турчаніновим О.В.

Також, заява на виконання вимог ухвали суду першої інстанції про залишення позовної заяви без руху, подана директором ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок" Турчаніновим О.В. 24.06.2021.

Тобто, аналізуючи викладене, а також враховуючи факт укладення договору про надання правової допомоги 19.07.2021, колегія суддів приходить до висновку, що матеріалами справи не підтверджується виконання адвокатом Шевчук О.В. послуг з підготовки заперечень на акт документальної планової виїзної перевірки від 17.05.2021 №39 (т. 1 а.с. 124-131), який підписано директором ТОВ "ВМП "Рембудзв`язок" ОСОБА_3 та адміністративного позову.

Вказана обставина також підтверджується ордером Серії ВН №142436, який виписаний 26.07.2021.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що особа має право на відшкодування судових та інших витрат лише у разі, якщо доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їх розмір обґрунтованим.

При визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін.

Таким чином, беручи до уваги вищевказані обставини, надані позивачем докази в їх сукупності та, враховуючи принципи обґрунтованості, співмірності і пропорційності судових витрат, суд апеляційної інстанції вважає, що витрати на професійну правничу допомогу в суді першої інстанції по цій справі підлягають стягненню в розмірі 5000 грн.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю "Вінницьке спеціалізоване підприємство "Рембудзв`язок" задовольнити повністю.

Рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 10 листопада 2021 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Вінницьке спеціалізоване підприємство "Рембудзв`язок" до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень скасувати.

Прийняти нову постанову, якою адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю "Вінницьке спеціалізоване підприємство "Рембудзв`язок" задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області №0049220701 від 02.06.2021, яким товариству з обмеженою відповідальністю "Вінницьке спеціалізоване підприємство "Рембудзв`язок" збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на загальну суму 2 159 690 грн., у тому числі за податковим зобов`язанням на суму 1 820 822 грн. та за штрафними санкціями на суму 338 868 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Вінницькій області №0049230701 від 02.06.2021, яким товариству з обмеженою відповідальністю "Вінницьке спеціалізоване підприємство "Рембудзв`язок" збільшено суму грошового зобов`язання з податку додану вартість на загальну суму 2 528 919 грн., у тому числі за податковим зобов`язанням на суму 2 023 135 грн. та за штрафними санкціями на суму 505 784 грн.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Вінницькій області (вул. Хмельницьке шосе, м. Вінниця, код ЄДРПОУ 44069150) на користь товариства з обмеженою відповідальністю "Вінницьке спеціалізоване підприємство "Рембудзв`язок" (вул. Сабарівська, 11, м. Вінниця, код ЄДРПОУ 01168173) судовий збір в розмірі 56 750 грн. (п`ятдесят шість сімсот п`ятдесят) гривень 00 коп.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Вінницькій області (вул. Хмельницьке шосе, м. Вінниця, код ЄДРПОУ 44069150) на користь товариства з обмеженою відповідальністю "Вінницьке спеціалізоване підприємство "Рембудзв`язок" (вул. Сабарівська, 11, м. Вінниця, код ЄДРПОУ 01168173) судові витрати на правничу допомогу в розмірі 5 000 (п`ять тисяч) гривень 00 коп.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 02 березня 2022 року.

Головуючий Драчук Т. О. Судді Полотнянко Ю.П. Смілянець Е. С.