Постанова

від 21.06.2022 по справі 640/24096/20

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ф

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 червня 2022 року

м. Київ

справа № 640/24096/20

адміністративне провадження № К/990/546/22

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Блажівської Н.Є.,

суддів: Гончарової І.А., Ханової Р.Ф.,

за участі:

секретаря судових засідань: Жураковської Б.М.,

представника Позивача: Лисенка Ю.М.,

представників Відповідача: Олійник Л.О., Гомонець О.Є.,

розглянувши у судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків

на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 червня 2021 року (суддя Бояринцева М.А.)

та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 30 листопада 2021 року (судді: Парінов А.Б., Грибан І.О., Губська Л.В.)

у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Вінницька птахофабрика"

до Офісу великих платників податків ДПС (правонаступник - Південне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків)

третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні позивача: Приватне акціонерне товариство "Миронівський хлібопродукт"

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

1. ІСТОРІЯ СПРАВИ

1.1. Короткий зміст позовних вимог

Товариство з обмеженою відповідальністю "Вінницька птахофабрика" (надалі також - Позивач, ТОВ «Вінницька птахофабрика") звернулось до суду з позовом до Офісу великих платників податків ДПС (надалі також - Відповідач, правонаступник - Південне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 17 вересня 2020 року №0005355211, №0005345211.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що оскаржувані індивідуальні акти не відповідають вимогам частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки викладені в акті перевірки висновки щодо порушення Позивачем вимог Податкового кодексу України (надалі також - ПК України) є необґрунтованими, оскільки ним з дотриманням вимог чинного законодавства зареєстровано розрахунки коригувань до податкових накладних у зв`язку із поверненням раніше отриманої попередньої оплати та правомірно відображено в податковому обліку наслідки господарських операцій з ТОВ "Вудворд", ТОВ "Совпалл ЛТД", ТОВ "Укр Гранд", оскільки такі операції були фактично здійснені.

1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 червня 2021 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 30 листопада 2021 року, позов задоволено.

Ухвалюючи рішення про задоволення позову суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив із того, що:

- можливість формування зобов`язань за фактом попередньої оплати товару (послуги) шляхом складання однієї податкової накладної на декілька авансових платежів, отриманих протягом одного дня від одного покупця за одним і тим же договором, визначена Відповідачем у акті перевірки, а відтак висновки щодо неможливості коригування показників таких податкових накладних не ґрунтуються на положеннях ПК України;

- фактичне здійснення операцій між Позивачем та його контрагентами ТОВ "Вудворд", ТОВ "Совпалл ЛТД", ТОВ "Укр Гранд" підтверджується наявними у справі доказами, при цьому певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер, а незазначення в товарно-транспортних накладних певної інформації не може свідчити про відсутність самого факту перевезення товарів, придбаних Позивачем.

1.3. Короткий зміст касаційної скарги

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Відповідач звернувся з касаційною скаргою, в якій просив скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій і ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову.

У судовому засіданні суду касаційної інстанції сторони підтримали зазначені у письмових документах вимоги.

За змістом встановлених під час розгляду справи обставин, за результатами проведеної перевірки Офісом великих платників податків ДПС складено акт від 31 серпня 2020 року № 89/28-10-52-11/35878907.

За змістом акта перевірки Позивачем порушено вимоги:

- пункту 187.1 статті 187, пунктів 192.1, 192.2 статті 192, пункту 201.7 статті 201 Податкового кодексу України, частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", у зв`язку із чим ТОВ "Вінницька птахофабрика" занижено суму податкових зобов`язань з ПДВ у травні 2020 року (рядок 9 податкової декларації з податку на додану вартість за звітний (податковий) період травень 2020 року) на 320000000 грн;

- пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, що призвело до завищення податкового кредиту (рядок 10.1 та рядок 17) за травень 2020 року - 354470,40 грн, за червень 2020 року - 338436 грн;

- пункту 187.1 статті 187, пункту 192.1, пункту 192.2, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200, пункту 201.7 статті 201 Податкового кодексу України, частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», у зв`язку із чим ТОВ "Вінницька птахофабрика" занижено суму позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 18 податкової декларації з податку на додану вартість) за травень 2020 року на 315334303 грн, за червень 2020 року на 1943586 грн;

- пункту 187.1 статті 187, пункту 192.1, 192.2, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200, пункту 201.7 статті 201 Податкового кодексу України, частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", у зв`язку із чим ТОВ "Вінницька птахофабрика" завищено суму від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 19 податкової декларації з податку на додану вартість) за травень 2020 року на 5020167 грн, за червень 2020 року на 3415017 грн;

- пункту 187.1 статті 187, пункту 192.1, пункту 192.2, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1, абз. "в" пункту 200.4 статті 200, пункту 201.7 статті 201 Податкового кодексу України, частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", у зв`язку із чим ТОВ "Вінницька птахофабрика" завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 податкової декларації з податку на додану вартість) за травень 2020 року на 5020167 грн, за червень 2020 року на 3415017 грн.

На підставі акта перевірки контролюючим органом винесено податкові повідомлення-рішення від 17 вересня 2020 року:

- № 0005355211, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість по деклараціях з податку на додану вартість за травень 2020 року (реєстраційний номер 9141879738 від 22 червня 2020 року) на суму 5020167,00 грн та за червень 2020 року (реєстраційний номер 9172053830 від 20 липня 2020 року) на суму 3415017,00 грн;

- № 0005345211, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 396597361 грн, з якої: за податковими зобов`язаннями 317277889 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 79319472 грн.

Фактичними підставами прийняття спірних у справі індивідуальних актів стали висновки Відповідача про те, що Позивач:

1) безпідставно сформував податкові зобов`язання з податку на додану вартість, а в подальшому виніс розрахунки коригування щодо таких оскільки:

- згідно з наданими до перевірки виписками банку суми отриманих авансів не відповідають сумам, зазначеним в зареєстрованих податкових накладних;

- надані до перевірки податкові накладні не конкретизують дані щодо укладеної угоди, можуть бути видані на інші розрахунки по іншим угодам, що діяли в момент виникнення податкового зобов`язання;

- ПАТ "Миронівський хлібопродукт" не визнало відповідальність ТОВ "Вінницька птахофабрика" за непоставлений в рахунок отриманої предоплати за товар, а тому операції несуть формальний характер, тобто оформлені лише юридично та в податковому обліку, без настання реального здійснення операції, здійснені для штучного формування податкового кредиту (коригування податкового зобов`язання в сторону зменшення) підприємств, що виступають сторонами угоди, з метою отримання податкової вигоди у вигляді мінімізації сплати податку на додану вартість до бюджету.

2) безпідставно включив до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість за результатами операцій між Позивачем та ТОВ "Вудворд", ТОВ "Совпалл ЛТД", ТОВ "Укр Гранд", які фактично здійснені не були.

3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

3.1. Доводи Відповідача (особи, яка подала касаційну скаргу)

Доводи касаційної скарги зводяться до того, що формування податкових накладних, якщо вони не відповідають даним, зазначеним у банківських платіжних документах, не відповідає положенням Податкового кодексу України. На думку контролюючого органу, складання двох і більше податкових накладних у разі отримання попередньої оплати товарів/ послуг однією сумою не відповідає положенням ПК України і не надає можливість ідентифікувати операцію.

За твердженнями Відповідача, наведеними у касаційній скарзі, договір, укладений між Позивачем та його контрагентом ПАТ "Миронівський хлібопродукт", носить формальний характер, а відповідні операції здійснені для штучного формування податкового кредиту, оскільки кошти перераховувались без мети отримання товару, оскільки потягом 2019-2020 років постачання товарів не здійснювалось, а передбачені законодавством проценти не нараховувались. З урахуванням цього Відповідач також вважає, що правовідносини між Позивачем та його контрагентом будувались на основі надання поворотної фінансової допомоги, а не поставки товару.

Також Відповідач стверджує про пов`язаність Позивача та його контрагента та про відсутність ділової мети у спірних операціях.

При цьому у касаційній скарзі наводяться доводи, за якими розірвання договірних зобов`язань між Позивачем та ПАТ "Миронівський хлібопродукт" відбулось з метою одержання податкової вигоди у вигляді зменшення податкових зобов`язань, оскільки надані у ході судового процесу пояснення щодо неможливості подальшої реалізації товару у зв`язку зі спалахом пташиного грипу суперечать наданим податковим накладним, за якими експорт все-таки здійснювався.

З урахуванням цього Відповідач вважає, що при вирішенні спору не враховано практику Верховного Суду щодо застосування підпункту 14.1.231, пункту 14.1 статті 14, пункту 187.1 статті 187, пункту 192.1, пункту 192.2 статті 192 ПК України від 21 жовтня 2020 року у справі №540/1261/19, від 26 лютого 2021 року у справі №816/410/17, від 17 березня 2020 року у справі №812/9439/13-а, в постанові від 21 січня 2020 року у справі №2а-0870/1161/11, від 3 вересня 2020 року у справі №804/2107/16.

Крім того, свої вимоги скаржник обґрунтовує тим, що суди, ухвалюючи рішення про задоволення позову, неправильно застосували норми матеріального права, зокрема, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1, абз. "в" пункту 200.4 статті 200, пункту 201.7 статті 201 Податкового кодексу України, частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та не врахували висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 1 червня 2021 року у справі №826/5214/17, від 12 березня 2021 року у справі №810/5871/15, від 2 жовтня 2019 року у справі № 820/20933/14, від 5 березня 2020 року у справі №826/9368/15, від 3 серпня 2020 року у справі №826/7917/17, від 6 лютого 2018 року у справі №810/7195/14, від 17 січня 2018 року у справі №804/8943/13-а, від 18 січня 2018 року у справі №2а-7075/12/2670, від 24 січня 2018 року №2а-19379/11/2670, від 29 січня 2019 року у справі №826/11531/14, від 5 листопада 2019 року у справі №817/3736/14, від 15 жовтня 2020 року у справі №826/7614/17.

Посилаючись на висновки, наведені у цих постановах, Відповідач стверджує, що господарські операції між Позивачем та його контрагентами ТОВ "Вудворд", ТОВ "Совпалл ЛТД", ТОВ "Укр Гранд" безпідставно відображено в податковому обліку, оскільки такі фактично здійснені не були.

Також Відповідач акцентує увагу на порушенні кримінального провадження №42020100000000264 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого частиною першою статті 212 Кримінального кодексу України, фігурантами якого є Позивач та ПАТ "Миронівський хлібопродукт".

3.2. Позиція Позивача (особи, що подала відзив на касаційну скаргу)

Вважаючи рішення судів першої та апеляційної інстанції законними та обґрунтованими, Позивач посилався на те, що судами надано юридично правильну оцінку обставинам, відповідно до яких підтверджуються дотримання ним вимог ПК України при формуванні даних податкового обліку.

4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанцій

Верховний Суд, заслухавши представників Відповідача, Позивача, обговоривши доводи касаційної скарги, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, виходить з такого.

Відповідно до частини першої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

За змістом частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Перевіряючи правильність наданої судами попередніх інстанцій правової оцінки оскаржуваним Позивачем індивідуальним актам в контексті недотримання Відповідачем частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України при їх прийнятті, Суд звертає увагу на наступне правове регулювання.

За змістом пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 201.7 статті 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Сукупність наведених норм дає підстави для висновку, що у платника податку на додану вартість виникає обов`язок визначити податкові зобов`язання за настання першої із визначених пунктом 187.1 статті 187 ПК України подій, зокрема, у разі зарахування коштів на банківський рахунок. За таких передумов зобов`язання відображаються у податковій накладній, яка складається на дату надходження коштів на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджується дослідженими судами першої та апеляційної інстанцій доказами (том 1, ас. 45), Відповідач у акті перевірки сам зазначив, що не є помилкою складення однієї податкової накладної на декілька авансових платежів, отриманих протягом одного дня від одного покупця за одним і тим же договором.

За змістом встановлених судами першої та апеляційної інстанцій обставин, Переробним комплексом філії ТОВ "Вінницька птахофабрика", як постачальником, та Приватним акціонерним товариством "Миронівський хлібопродукт", як покупцем, укладеного договір щодо поставки товару (м`яса птиці) від 21 листопада 2019 року.

Наступного дня між сторонами підписано додаткову угоду, згідно з пунктом 2 якої погоджено, що у випадку здійснення авансових оплат за товар постачальник зобов`язаний складати податкові накладні у відповідності до специфікацій та/або рахунків-фактур, оформлених на виконання даного договору, аналогічний підхід застосовується покупцем при коригуванні податкових накладних у разі повернення авансових платежів.

Відповідно до специфікацій від 22 листопада 2019 року № 1, № 2, № 3, № 4, від 23 грудня 2019 року № 5, від 24 листопада 2019 року № 6, № 7, від 24 січня 2020 року № 8, від 27 січня 2020 року № 9, від 28 січня 2020 року № 10, від 29 січня 2020 року № 11 погоджено найменування товару, його кількість та ціну.

ПАТ "Миронівський хлібопродукт" здійснено попередню оплату товару 25 листопада 2019 року, 26 грудня 2019 року та 30 січня 2020 року.

Як встановлено судами у ході розгляду справи, сума попередньої оплати відповідає сумі, на яку складено Позивачем податкові накладні на користь ПАТ "Миронівський хлібопродукт"; оплати (декілька платежів) здійснено на підставі одного договору та протягом одного дня.

На отримані суми предоплати Позивачем складено на користь ПАТ "Миронівський хлібопродукт" податкові накладні:

- від 25 листопада 2019 року: № 1896/2 на загальну суму 120 млн грн, в тому числі ПДВ - 20 млн грн, № 1897/2 на загальну суму 120 млн грн, в тому числі ПДВ - 20 млн грн, № 1898/2 на загальну суму 120 млн грн, в тому числі ПДВ - 20 млн грн; № 1899/2 на загальну суму 120 млн грн, в тому числі ПДВ - 20 млн грн;

- від 26 грудня 2019 року: № 2070/2 на загальну суму 200 млн грн, в тому числі ПДВ - 20 млн грн, №2071/2 на загальну суму 200 млн грн, в тому числі ПДВ - 33333333,33 грн, № 2072/2 на загальну суму 200 млн грн, в тому числі ПДВ - 33333333,33 грн;

- від 30 січня 2020 року: № 1979/2 на загальну суму 210 млн грн, в тому числі ПДВ - 35 млн грн, №1980/2 на загальну суму 210 млн грн, в тому числі ПДВ - 35 млн грн, №1981/2 на загальну суму 210 млн грн, в тому числі ПДВ - 35 млн грн, №1982/2 на загальну суму 210 млн грн, в тому числі ПДВ - 35 млн грн.

Суд звертає увагу на те, що у ході судового розгляду Відповідачем не доведено що такий спосіб формування Позивачем податкових зобов`язань з податку на додану вартість унеможливлює ідентифікацію відповідного руху активів. Навпаки зміст встановлених судами попередніх інстанцій обставин вказує про можливість ідентифікації таких.

Не спростовують відповідних висновків судів і твердження Відповідача в касаційній скарзі про те, що при складенні зведених податкових накладних Позивачем не поставлено відповідних відміток, оскільки зміст установлених судами обставин вказує, що Позивачем не складались зведені податкові накладні.

Відтак, наведене вище в сукупності не вказує на факт допущення порушень Позивачем при формуванні податкових зобов`язань на підставі виданих податкових накладних на суми здійснених протягом одного дня і в межах одного договору авансових платежів.

Відповідно до пункту 192.1 статті 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:

- постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;

- отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Згідно з підпунктом 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 ПК України якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:

а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;

б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг.

Постачальник має право зменшити суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної.

Отже, постачальник зобов`язаний скласти розрахунок коригування до податкової накладної при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, 1 травня 2020 року між Позивачем та ПАТ "Миронівський хлібопродукт" укладено додаткову угоду, відповідно до якої за взаємною згодою сторони домовились розірвати договір поставки з моменту виконання постачальником зобов`язань щодо повернення коштів покупцю сплачених у якості попередньої оплати за договором у розмірі 1920000000 грн.

Згідно з платіжними дорученнями, дослідженими судами, сплачені ПАТ "Миронівський хлібопродукт" кошти Позивачем повернуто, а між сторонами проведено звірку взаємних розрахунків, згідно з яким заборгованість Позивача відсутня.

У зв`язку із наведеним Позивачем складено розрахунки коригування кількісних і вартісних показників від 13 травня 2020 року до відповідних податкових накладних.

Наведена поведінка Позивача базується на положення ПК України та в повній мірі відповідає таким, оскільки при поверненні постачальником коштів, які були сплачені покупцем як попередня оплата товару, виникає обов`язок щодо коригування зобов`язань з податку на додану вартість на підставі відповідних розрахунків коригувань.

При цьому доводи щодо невизнання між учасниками договірних зобов`язань відповідальності внаслідок не поставки товарів не спростовують виникнення правових підстав для складення відповідно до статі 192 ПК України відповідних розрахунків коригувань та не зумовлює обставин, які б свідчили про штучність формування відповідних показників податкового обліку.

Оскільки у межах судового розгляду Відповідачем на виконання вимог частини другої статті 77 КАС України не доведено, що така поведінка Позивача була спрямована на незаконне отримання податкової вигоди будь-яким із учасників відповідної операції, або, що спірна операція позбавлена господарської мети та обумовлена лише зменшенням податкового навантаження у зв`язку із фіктивністю такої, а також того, що спірні операції перебувають поза межами правового поля, висновки судів попередніх інстанцій про правомірність формування Позивачем даних податкового обліку за операціями із ПАТ "Миронівський хлібопродукт" є законними та обґрунтованими.

Необхідно зазначити й те, що доводи, наведені у касаційній скарзі, щодо відсутності об`єктивних причин розірвання договору та того, що відповідні операції щодо перерахування коштів були здійснені між пов`язаними особами, не фігурують у акті перевірки як підстави для винесення спірних у справі актів індивідуальної дії, тобто фактично Відповідач, посилаючись на такі обставини, перекладає контрольні функції на суд.

Щодо інших виявлених, на думку Відповідача, порушень податкового законодавства при здійсненні операцій із ТОВ "Вудворд", ТОВ "Совпалл ЛТД", ТОВ "Укр Гранд", слід навести наступні положення ПК України.

Згідно з пунктом 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;

ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

дата отримання платником податку товарів/послуг.

Пунктом 198.3 статті 198 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

З аналізу наведених норм слідує, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Відповідно, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Отже, предметом судової перевірки є обставини щодо здійснення господарських операцій Позивача та реальність поставок товару (сільськогосподарської продукції) контрагентами-постачальниками, а також достовірність та повнота відображення їх наслідків у податковому обліку.

Визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Ні наявна у контролюючого органу податкова інформація, ні відсутність у контрагента достатньої кількості основних засобів та трудових ресурсів не є самостійними підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність недоліків у первинних документах може свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.

Крім того, однією із судових доктрин, застосованих також і у судовій практиці Верховного Суду, є доктрина реальності господарської операції. Суть вказаної доктрини полягає в тому, що наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, а не задекларований на папері.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондується з нормами Податкового кодексу України.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, операції між Позивачем та його контрагентами ТОВ "Вудворд", ТОВ "Совпалл ЛТД", ТОВ "Укр Гранд" будувались на підставі відповідних договорів щодо поставки дерев`яних піддонів.

На підтвердження фактичної поставки такого товару у ході розгляду справи надано копії специфікацій, податкових накладних, зареєстрованих в єдиному реєстрі податкових накладних, видаткових накладних, платіжних доручень, копії висновків державної санітарно-епідеміологічної експертизи та сертифікатів якості товару, як доказ відповідності технічних характеристик отриманого товару вимогам договорів.

Надаючи оцінку доводам сторін спору в контексті реальності спірних господарських операцій, суди попередніх інстанцій обґрунтовано виходили з того, що господарські відносини Позивача з наведеними вище контрагентами-постачальниками підтверджено належними первинними документами, які повністю підтверджують факти придбання Позивачем у даних контрагентів з метою використання таких у господарській діяльності.

Як підтверджується матеріалами справи та встановлено судами попередніх інстанцій, стверджуючи що відповідні операції фактично не здійснювались, Відповідач в акті перевірки вказував на те, що: у видаткових накладних відсутні номер та дата довіреності особи, яка її підписала; у товарно-транспортних накладних відсутні повна адреса місця навантаження товару; вказані у товарно-транспортних накладних автомобілі не належать перевізнику та відсутні відомості про їх оренду; придбання товару по ланцюгу постачання.

За змістом частин першої та другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

З урахуванням цього суди попередніх інстанцій з дотриманням процесуального законодавства оцінили відповідні доводи та зазначили, що певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер, крім того, не зазначення в товарно - транспортних накладних певної інформації не може свідчити про відсутність самого факту перевезення придбаних Позивачем ТМЦ. Крім того, обов`язок щодо перевезення товару був покладений на контрагента, а відповідно не заповнення контрагентом, чи заповнення з недоліками товарно - транспортних накладних не може свідчити про відсутність господарських операцій з поставки товару.

Твердження Відповідача про те, що транспортні засоби, які здійснювали перевезення товару не належать на праві власності (оренди) Позивачу чи контрагентам, згідно даних сервісного центру ГСЦ МВС, як вказано судами, також не вказують на фактичне нездійснення операцій, оскільки в листі від 17 серпня 2020 року ГСЦ МВС зазначено відомості станом на 12 серпня 2020 року, тоді як поставки відбувалися до червня 2020 року.

Висновки судів попередніх інстанцій є результатом оцінки наявних у їх розпорядженні доказів. Суд касаційної інстанції не може не погодитись із ними, оскільки така оцінка здійснена з дотриманням вимог процесуального закону щодо повного та всебічного з`ясування всіх обстави справи на підставі належних та допустимих доказів.

Щодо посилань Відповідача на порушення кримінального провадження щодо посадових осіб Позивача та контрагента, то у ході судового розгляду не наведено обставин, які б підтвердили наявність вироку за результатами притягнення винних осіб до відповідальності, як і не доведено, що ці обставини впливають на суть виявлених порушень, що були передумовою винесення спірних у справі індивідуальних актів, та на підставі таких обставин формувались висновки акта перевірки.

В обґрунтування підстав касаційного оскарження судових рішень Відповідач посилається також на неврахування судом апеляційної інстанції висновків Верховного Суду.

Відповідно до правового висновку, висловленого у пункті 68 постанови Великої Палати Верховного Суду від 26 січня 2021 року у справі №522/1528/15-ц: висновки суду, у тому числі касаційної інстанції, формуються виходячи із конкретних обставин справи. Тобто, на відміну від повноважень законодавчої гілки влади, до повноважень суду не належить формулювання абстрактних правил поведінки для життєвих ситуацій, які підпадають під дію певних норм права. При цьому під судовим рішенням в подібних правовідносинах розуміються такі рішення, у яких є аналогічними предмети спору, підстави позову, зміст позовних вимог та встановлені фактичні обставини, і відповідно, має місце однакове матеріально-правове регулювання спірних правовідносин.

Однак, контролюючий орган посилається при цьому на правові позиції Верховного Суду, пов`язані виключно з критеріями оцінки доказів та висновками, здійсненими за результатами їх дослідження, що не є свідченням застосування у цій справі норм права, без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.

Аналіз висновків судів попередніх інстанцій у цій справі та в наведених скаржником рішеннях суду касаційної інстанції свідчить про те, що вони ґрунтуються на конкретних фактичних обставинах справи, результати розгляду яких залежать від їх (обставин) повноти, характеру, об`єктивності, юридичного значення.

Таким чином, наведені скаржником судові рішення ухвалені за інших фактичних обставин справи, установлених судами, тому посилання на те, що рішення судів ухвалено без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених постановах Верховного Суду, - є безпідставним.

Виходячи з наведеного у сукупності, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли правильних висновків, що господарські операції між Позивачем та його контрагентами мали реальний характер, діяльність Позивача була спрямована на отримання економічної вигоди від підприємницької діяльності, що вказує на помилковість висновків податкового органу про вчинення порушень податкового законодавства у межах господарських операцій з контрагентами. Тому податкові наслідки, що виникли за результатами таких операцій, Позивачем обґрунтовано враховано в податковому обліку.

Водночас, у справі, що переглядається, податковим органом не надано належних та достатніх доказів на підтвердження обставин в обґрунтування власної позиції щодо нереальності господарських операцій Позивача з контрагентами-постачальниками.

При цьому, Суд звертає увагу на те, що при вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, що прямо випливає із положень статті 77 КАС України.

За практикою Європейського суду з прав людини, викладеною, зокрема, у рішенні від 23 липня 2002 року у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти Швеції", адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів, має саме податкове управління.

Аналіз матеріалів справи, встановлених судами попередніх інстанцій обставин та правових норм при застосуванні до спірних правовідносин дає підстави вважати, що суди попередніх інстанцій зробили обґрунтовані висновки про те, що Відповідач, який є суб`єктом владних повноважень, при ухваленні оскаржених рішень діяв без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, без дотримання необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія), що призвело до безпідставного податкового навантаження на Позивача.

Також колегія суддів зазначає, що контролюючим органом, всупереч вимог КАС України, не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили, про наявність фактів, які встановлені судами, однак не були враховані під час прийняття рішень у цій справі, та свідчили б про протиправну поведінку контрагентів та про обізнаність Позивача щодо такої та злагодженості дій між ними.

Враховуючи межі перегляду судом касаційної інстанції, визначені статтею 341 КАС України, суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Суд касаційної інстанції не вправі переоцінювати докази у справі, а лише перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Доводи ж касаційної скарги не містять належних та об`єктивно обумовлених міркувань, які б спростовували наведені висновки судів першої та апеляційної інстанції. Фактично доводи касаційної скарги зводяться до незгоди з мотивами суду першої та апеляційної інстанцій, якими вони керувалися при оцінці доказів і встановленні обставин справи, - що знаходиться поза межами касаційного перегляду, встановленими частиною другою статті 341 КАС України.

Інших доводів та доказів, аніж ті, які були оцінені судами попередніх інстанцій, касаційна скарга не містить.

Таким чином, доводи касаційної скарги висновків судів попередніх інстанцій не спростовують, тому Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги Відповідача.

4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги

Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Зазначеним вимогам процесуального закону рішення судів першої та апеляційної інстанцій відповідають, а викладені у касаційній скарзі доводи скаржника є необґрунтованими.

Отже, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень у цій частині, а тому касаційну скаргу необхідно залишити без задоволення.

Згідно із частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуті в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 3, 195, 344, 349, 350, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

ПОСТАНОВИВ

Касаційну скаргу Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 червня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 30 листопада 2021 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуюча суддя Н.Є. Блажівська

Судді І.А. Гончарова

Р.Ф. Ханова