Постанова

від 13.07.2022 по справі 640/2447/19

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 липня 2022 року

м. Київ

справа №640/2447/19

адміністративне провадження № К/9901/33857/19

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Юрченко В.П.,

суддів: Чумаченко Т.А., Васильєвої І.А.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 12 вересня 2019 року (головуючий суддя Лічевецький І.О., судді: Земляна Г.В., Кобаль М.І.) у справі №640/2447/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Виробничо-комерційне підприємство «Паритет-К» до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Виробничо-комерційне підприємство «Паритет-К» (далі - позивач, товариство) звернулося до суду із позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві (далі - відповідач, податковий орган, контролюючий орган), в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 4 лютого 2019 року №0004271404.

Позовні вимоги обґрунтовані помилковістю висновків контролюючого органу щодо заниження фінансового результату до оподаткування внаслідок включення до складу витрат відсотків за користування кредитом та ліцензійних платежів в частині реалізації продукції за межами України.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 4 липня 2019 року у задоволені позовних вимог відмовлено повністю.

Відмовляючи у задоволені позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що підприємством безпідставно включено до складу фінансових витрат відсотки по кредиту, які підлягають включенню до собівартості кваліфікаційного активу. Позивач здійснював реалізацію продукції з використанням торгових марок та корисних моделей всупереч умовам укладених ліцензійних договорів за межами України, без укладання додаткових договорів та безпідставно формувало витрати на суму ліцензійних платежів в частині реалізованої продукції за межами території України.

За наслідками апеляційного перегляду судового рішення першої інстанції за апеляційною скаргою позивача, постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 12 вересня 2019 року апеляційну скаргу задоволено, рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 4 липня 2019 року скасовано та прийнято нове судове рішення, яким адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві від 4 лютого 2019 року №0004271404.

Задовольняючи позовні вимоги, апеляційний суд виходив з того, що контролюючим органом не доведено факт придбання основних засобів за рахунок отриманого кредиту. Податковим органом не встановлено конкретну суму сформованих позивачем витрат в частині реалізованої продукції за межами території України.

Не погодившись із рішеннями суду апеляційної інстанції, відповідач звернувся з касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 12 вересня 2019 року та залишити в силі рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 4 липня 2019 року.

В обґрунтування вимог касаційної скарги відповідач посилається на порушення судом апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права. Вказує на неврахування судом апеляційної інстанції, що підприємство в порушення умов ліцензійних договорів здійснювало реалізацію продукції з використанням торгових марок та корисних моделей за межами території України та безпідставно формувало витрати на суму ліцензійних платежів в частині реалізованої продукції за межами території України. Зазначає, що апеляційним судом не враховано призначення кредиту за договором про надання траншу, яким визначено цільове призначення кредиту, а саме, придбання основних засобів.

У відзиві на касаційну скаргу позивач, посилаючись на законність та обґрунтованість рішення суду апеляційної інстанції, просив залишити без змін постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 12 вересня 2019 року, а касаційну скаргу без задоволення.

Верховний Суд, переглянувши рішення апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судом норм матеріального та процесуального права, дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги з таких мотивів.

Податковим органом проведено документальну планову виїзну перевірку товариства з питань дотримання вимог податкового, валютного законодавства, сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2016 року по 30 червня 2018 року, за результатами якої складено акт від 13 листопада 2018 року №1109/26-15-14-04-05/3793820 (надалі - акт перевірки).

Перевіркою встановлено порушення підприємством вимог пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1. пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 617808 грн.

На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 6 грудня 2018 року №0062531404, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на суму 926 712 грн.

Не погодившись з прийнятим рішенням, платник податків оскаржив його в адміністративному порядку, за результатами якого рішенням Державної фіскальної служби України від 31 січня 2019 року №4984/6/99-99-11-04-01-25 частково задоволено скаргу позивача та скасовано зазначене податкове повідомлення-рішення в частині заниження різниць, які виникають відповідно до ПК України. Контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 4 лютого 2019 року №0004271404, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на 828687 грн у тому числі за основним платежем в сумі 551792 грн та за штрафними санкціями у розмірі 275896 грн.

Підставою для визначення підприємству податкових зобов`язань з податку на прибуток слугували висновки податкового органу про те, що товариством за кредитні кошти придбавались основні засоби та відповідно до Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 31 «Фінансові витрати» відсотки за користування кредитом підлягають капіталізації (включенню до собівартості кваліфікаційного активу), що не було здійснено позивачем. Позивачем віднесено до суми витрат відсотки за кредитом, які в свою чергу підлягають капіталізації, чим було занижено фінансовий результат до оподаткування. Також, платник податків здійснював виплату ліцензійних платежів (роялті) за використання корисних моделей та торгових марок відповідно до ліцензійних договорів, за умовами яких надані позивачу невиключні ліцензії можуть використовуватись останнім для здійснення діяльності на території України. Однак, первинні документи свідчать про використання товариством корисних моделей у тому числі і за межами України та підприємством безпідставно сформовано витрати на суму ліцензійних платежів. Позивачем не збільшено фінансовий результат до оподаткування на 30 відсотків вартості товарів, придбаних у нерезидента, що призвело да заниження різниць, які виникають відповідно до вимог ПК України.

Щодо придбання позивачем основних засобів за кредитні кошти, колегія суддів зазначає про наступне.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що між позивачем (позичальник) та Публічним акціонерним товариством «ПроКредит Банк» (кредитор) укладено рамкову угоду від 19 серпня 2014 року №FW115.865, за умовами якої кредитор зобов`язується здійснювати кредитування позичальника у межах лімітів умов кредитування у порядку і на умовах, визначених угодою та кредитними договорами, а позичальник зобов`язується виконати усі умови, необхідні для отримання кредитів, своєчасно і незалежно здійснювати погашення зобов`язань, а також належно виконувати усі інші зобов`язання, передбачені угодою та іншими договорами.

Між позивачем (позичальник) та Публічним акціонерним товариством «ПроКредит Банк» (кредитор) укладено договір про надання траншу від 6 жовтня 2014 року №115.44808/FW115.865, за умовами якого кредитор на підставі та на умовах рамкової угоди від 19 серпня 2014 року №№FW115.865, а також цього договору зобов`язується надати позичальнику кредит, а позичальник зобов`язується виконати належно усі умови, необхідні для його отримання, належно здійснювати погашення грошових зобов`язань та виконання усіх інших зобов`язань, передбачених рамковою угодою та цим договором. Цільове призначення кредиту - придбання основних засобів.

Згідно з карткою рахунку 951 «Відсотки за кредит» за перевіряємий контролюючим органом період, по кредитному договору нараховано відсотки в сумі 314 215,66 грн.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги, колегія суддів зазначає про таке.

Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку). Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

За приписами пункту 135.1 статті 135 ПК України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Згідно з пунктом 5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 року за №860/4153, дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Пунктом 8 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід» передбачено, що дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, інших активів) визнається в разі наявності всіх наведених нижче умов: покупцеві передані ризики й вигоди, пов`язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив); підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами); сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена; є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов`язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.

Пункт 4 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року №318 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року за №27/4248, визначає об`єкт витрат, як продукцію, роботи, послуги або вид діяльності підприємства, які потребують визначення пов`язаних з їх виробництвом (виконанням) витрат.

Відповідно до пункту 6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Пунктом 11 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» передбачено, що собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат. До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.

У пункті 3 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 31 «Фінансові витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 квітня 2006 року №415 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26 травня 2006 року за № 610/12484, надано визначення термінів, зокрема, «Капіталізація фінансових витрат» - це включення фінансових витрат до собівартості кваліфікаційного активу.

Цим же пунктом надано визначення терміну «кваліфікаційний актив» під яким розуміється актив, який обов`язково потребує суттєвого часу для його створення.

Відповідно до пункту 5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 31 «Фінансові витрати» капіталізація фінансових витрат застосовується лише до суми тих фінансових витрат, яких можна було б уникнути, якби не здійснювались витрати на створення кваліфікаційного активу. Витрати на створення кваліфікаційного активу для цілей капіталізації включають лише витрати, для здійснення яких сплачуються грошові кошти, передаються інші активи або приймаються зобов`язання з нарахуванням відсотків.

Згідно пункту 6 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 31 «Фінансові витрати» у разі безпосереднього позичання коштів з метою створення кваліфікаційного активу сумою фінансових витрат, що підлягає включенню до собівартості кваліфікаційного активу, є фактичні, визнані у звітному періоді, фінансові витрати, які пов`язані з цим запозиченням (за вирахуванням доходу від тимчасового фінансового інвестування запозичених коштів).

Таким чином, фінансові витрати на придбання основних фондів за кредитні кошти підлягають включенню до собівартості кваліфікаційного активу.

Ураховуючи, що судом апеляційної інстанції встановлено, що податковим органом не встановлено факту створення чи придбання підприємством саме кваліфікаційних активів за кредитні кошти (що зазначено і у акті перевірки) та відсутність відомостей про порушення позивачем умов кредитного договору, Верховний Суд не може погодитись з доводами податкового органу про порушення позивачем вимог пунктів 4, 5, 6 П(С)БО 31 «Фінансові втрати», підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України та безпідставне включення до складу фінансових витрат відсотки по кредиту, які підлягають капіталізації (включенню до собівартості кваліфікаційного активу) та, як наслідок, заниження фінансового результату до (оподаткування (прибуток або збиток), визначеного у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності на запільну суму 314 216 грн.

Щодо висновків контролюючого орану про безпідставне формування витрат на суму ліцензійних платежів в частині реалізованої продукції (послуг) за межами території України, колегія суддів зазначає про таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що між позивачем та громадянами підписано ряд типових ліцензійних договорів про надання дозволів на використання корисних моделей, відповідно до кожного договору окремо, за використання яких позивачем за період з 1 січня 2016 року по 30 червня 2018 року здійснювалась виплата ліцензійних платежів (роялті).

За умовами укладених ліцензійних договорів ліцензіари надали ліцензіату за винагороду дозвіл (невиключну ліцензію) на використання торгових марок та корисних моделей на території України в об`ємі, що вказаний в даних договорах. Надані ліцензіату у відповідності з даними договорами невиключні ліцензії поширюються на всі структурні підрозділи, філії, представництва та дочірні підприємства Ліцензіата, що знаходиться на території України. Надані ліцензіату невиключні ліцензії можуть використовуватися у відповідності з цими договорами для здійснення ліцензіатом діяльності на території України. Невиключні ліцензії на використання торгових марок та корисних моделей передбачають права ліцензіата виготовляти, обладнувати (зокрема з використанням при потребі спеціального обладнання, комплектуючих вузлів, деталей та сировини) використовувати, застосовувати, пропонувати для продажу, в тому числі через інтернет, продавати продукцію за ліцензією, а також зберігати таку продукцію в зазначених цілях без права відчуження торгової марки.

З умов укладених між позивачем та ліцензіарами договорів, копії яких наявні в матеріалах справи, вбачається, що ліцензіари надали ліцензіату право на використання торгових марок та корисних моделей саме на території України.

Контролюючим органом під час проведення перевірки встановлено факт використання корисних моделей за межами України, що суперечить істотним умовам договорів, укладених з ліцензіарами.

Позивачем не заперечується факт реалізації продукції з використанням торгових марок та корисних моделей за межами території України. Підприємство посилається на те, що право реалізовувати зазначену продукцію за межами території України позивачеві було надано на підставі листів: від 21 вересня 2012 року №4/1; від 30 липня 2014 року №65/2, №65/3 та №65/4; від 2 вересня 2016 року №79 та №80; від 2 жовтня 2017 року №46/1.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційної скарги колегія суддів зазначає про наступне.

Задовольняючи позовні вимоги, суд апеляційної інстанції в цій частині зазначив, що податковим органом в акті перевірки не встановлено чітко факт наявності порушення, а витрати по сплаті ліцензійних платежів враховані орієнтовно без поділу на внутрішні та експортні, а частка сформованих витрат в частині реалізованої продукції за межами території України розрахована пропорційно отриманому доходу.

Колегія суддів зазначає, що в касаційній скарзі відсутні будь-які доводи щодо помилковості висновків суду апеляційної інстанції в цій частині, а також не зазначено про порушення норм матеріального чи процесуального права.

З урахуванням наведеного, Верховний Суд зазначає, що суд апеляційної інстанції дійшов правильного висновку про неправомірність спірного податкового повідомлення-рішення.

Касаційна скарга не спростовує висновків суду апеляційної інстанції, доводи відповідача є ідентичними тим, які висловлені податковим органом під час розгляду справи в судах першої та апеляційної інстанції, і яким вже надана правова оцінка з урахуванням встановлених обставин на підставі повно і всебічно досліджених доказів.

Враховуючи межі касаційного перегляду, встановлені статтею 341 КАС України, суд касаційної інстанції не має права додатково перевіряти докази.

Доводи скаржника, викладені в касаційній скарзі, є безпідставними та спростовуються матеріалами справи, а суд апеляційної інстанції правильно застосував норми матеріального права до встановлених у справі обставин, з огляду на що підстави для скасування рішення суду апеляційної інстанції відсутні.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 КАС України).

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві залишити без задоволення.

Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 12 вересня 2019 року у справі №640/2447/19 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

СуддіВ.П. Юрченко Т.А. Чумаченко І.А. Васильєва