Постанова

від 09.08.2022 по справі 826/13633/17

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 826/13633/17 Суддя (судді) першої інстанції: Кармазін О.А.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 серпня 2022 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді: Шелест С.Б.,

суддів: Бєлової Л.В., Кучми А.Ю.,

при секретарі судового засідання: Турчин М.М.,

за участі представників сторін:

від позивача: Поцелова А.О.,

від відповідача: Осадчого О.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Український центр медичних технологій» на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 лютого 2019 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Український центр медичних технологій» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Український центр медичних технологій» (далі - ТОВ «УЦМТ», позивач) звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві (далі - ГУ ДФС у м. Києві, відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 19.05.2017 №0834140302.

Позовні вимоги мотивовано протиправністю оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, як такого, що прийнято контролюючим органом на підставі необґрунтованих висновків щодо заниження позивачем за період 2014-2015 роки податку на прибуток на суму 10027542 грн. Вказано на помилковості висновків відповідача щодо безпідставного невіднесення ТОВ «УЦМТ» до складу валових доходів списаної у 2015 році простроченої кредиторської заборгованості у сумі 55 271900 грн. Зазначено, що у позивача не виникло обов`язку щодо сплати податку на прибуток, оскільки, фактично, зменшення зобов`язання жодним чином не призвело до зростання власного капіталу товариства. Зауважено, що нормами Податкового кодексу України (далі - ПК України) не передбачено коригування фінансового результату до оподаткування на суму доходів, пов`язаних із списанням кредиторської заборгованості по операціям, щодо яких минув строк позовної давності. Наголошено, що товариство перебуває у стані припинення; перевірка контролюючого органу проведена після спливу строку звернення кредиторів із кредиторськими вимогами.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 28.02.2019 у задоволенні позову відмовлено.

Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 10.07.2019 рішення суду першої інстанції скасовано та ухвалено нове, яким визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 19.05.2017 №0834140302 в частині нарахування зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 9 742368 грн та штрафних санкцій у розмірі 19 650 грн.; в іншій частині у задоволенні позову - відмовлено.

Постановою Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 07.04.2021 постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10.07.2019 скасовано, справу направлено на новий апеляційний розгляд.

За результатами нового апеляційного перегляду постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 24.06.2021 року апеляційну скаргу ТОВ «Український центр медичних технологій» залишено без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 28 лютого 2019 року - без змін.

Постановою Верховного Суду від 22.06.2022 постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 24.06.2021 скасовано, справу повторно направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 13.07.2022 справу прийнято до провадження колегією суддів та призначено до судового розгляду у відкритому судовому засіданні.

Під час апеляційного розгляду справи у відкритому судовому засіданні представник позивача вимоги апеляційної скарги підтримав та просив скасувати рішення суду першої інстанції з підстав, викладених в апеляційній скарзі.

Представник відповідача проти задоволення апеляційної скарги заперечив, просив рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи апеляційної скарги, матеріали справи, оцінивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, ГУ ДФС у м. Києві на підставі наказу від 09.03.2017 №1726 «Про проведення перевірки» та підпункту 78.1.7 пункту 78.1 ПК України, у зв`язку з надходженням відомостей від державного реєстратора про внесення до Єдиного державного реєстру запису про рішення засновників (учасників) юридичної особи або уповноваженого ним органу щодо припинення юридичної особи в результаті ліквідації від 27.01.2015 №10701100007029453, проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «УЦМТ» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 27.03.2017, за результатами якої складено акт від 03.04.2017 №103/1-26-15-14-03-02/35370192 (далі -Акт перевірки).

Перевіркою встановлено порушення позивачем, зокрема, п. 5 П(с)БО 11, п. 5, п. 7 П(с)БО 15); п.п.14.1.11 п.14.1 ст.14, п.44.6 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п. 138.1, п.138.2, п.138.4, п. 138.6 ст.138, п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України, в результаті чого позивачем занижено податок на прибуток всього в сумі 10 027542 грн., у тому числі за 2014 рік - в сумі 78 600 грн., за 2015 рік - 9 948942 грн.

Так, перевіркою повноти визначення витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування за період з 01.01.2014 по 27.03.2017, встановлено їх завищення всього на суму 533 724 грн., у тому числі за 2014 рік - на суму 533 724 грн.

Зокрема, на сторінці 12 Акту перевірки вказано, що підприємством безпідставно включено до складу собівартості товарів суми витрат, не підтверджені первинними документами, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку, всього в сумі 439769 грн. (за 2014 рік).

На сторінках 14-15 Акту перевірки зазначено, що підприємством безпідставно включено до складу адміністративних витрат суми витрат, не підтверджені первинними документами, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку, всього в сумі 93 955 грн. (за 2014 рік); встановлено безпідставне включення підприємством до складу адміністративних витрат сум амортизаційних витрат, які не підтверджені первинними документами, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами бухгалтерського обліку всього в сумі 5113,00 грн, у тому числі за 2014 рік в сумі 5113,00 грн.

Перевіркою повноти визначення доходу встановлено його заниження всього в сумі 55271900 грн., у тому числі за 2015 рік - у сумі 55271900 грн. Так, згідно з даними бухгалтерського обліку, а саме: оборотно-сальдових відомостей по всім рахункам за 2014, 2015 роки, по рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» станом на 31.12.2014, станом на 30.06.2015, даними Фінансового звіту суб`єкта малого підприємництва обліковувалась поточна кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги в сумі 55271900 грн. Втім, ТОВ «УЦМТ» безпідставно не віднесло до доходів кредиторську заборгованість у сумі 55271900 грн., щодо якої минув строк позовної давності та яка за даними бухгалтерського обліку віднесена до складу інших операційних доходів.

Згідно з актом перевірки, керуючись п.85.2 та п.85.4 ст.85 ПК України, контролюючий орган 15.03.2017 надіслав на адресу ТОВ «УЦМТ» запит на надання первинних документів, в якому, серед іншого, просив надати:

первинні документи та регістри бухгалтерського обліку, а саме картки рахунків 10 «Основні засоби», 13 «Знос основних засобів», відомості по нарахуванню зносу основних засобів, акти на списання та інші документи, що підтверджують залишкову вартість основних засобів, яка б відповідала даним звітності балансу, фінансовій звітності суб`єкта малого підприємництва (рядок 1010), оборотно-сальдовій відомості по всім рахункам станом на 31.12.2014 в сумі 13900 грн. та списання її станом на 14.03.2017;

первинні документи та регістри бухгалтерського обліку, витратні накладні на придбання товарів, товарно-матеріальних цінностей за 2014 рік в сумі 7746843,15 грн., акти на продаж товарів в сумі 439768,77 грн. за 2014 рік, та інші документи, що підтверджують вартість товарів, яка відповідала даним звітності балансу, фінансовій звітності суб`єкта малого підприємництва, оборотно-сальдовій відомості по всім рахункам станом на 31.12.2014, в сумі 15548429,45 грн.;

первинні документи та регістри бухгалтерського обліку, витратні накладні на придбання товарно-матеріальних цінностей та акти виконаних робіт на придбання послуг, акти на списання матеріалів, сировини, інших ТМЦ та інші документи, що підтверджують дебіторську заборгованість за товари, роботи, послуги в сумі 50778632,88 грн., кредиторську заборгованість за товари, роботи, послуги в сумі 55271818,51 грн., яка б відповідала даним звітності балансу, фінансовій звітності суб`єкта малого підприємництва, оборотно-сальдовій відомості по всім рахункам станом на 31.12.2014.

Проте, станом на 27.03.2017, первинні документи підприємством не надано, про що складено відповідний акт від 27.03.2017 №157/26-15-14-03-02.

Згідно з висновками Акту перевірки щодо повноти декларування та своєчасності сплати податку на прибуток контролюючим органом встановлено завищення ТОВ «УЦМТ» суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в сумі 97055,00 грн., заниження податку на прибуток всього в сумі 10027542,00 грн, у тому числі за 2014 рік в сумі 78600,00 грн за 2015 рік в сумі 9948942,00 грн.

На підставі Акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 19.05.2017 №0834140302, яким ТОВ «УЦМТ» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 10047192,00 грн., у тому числі за основним платежем - 10027542,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 19650,00 грн.

Вказуючи на протиправність податкового повідомлення-рішення від 19.05.2017 №0834140302, ТОВ «УЦМТ» звернулось до суду із даним позовом.

Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з правомірності податкового повідомлення-рішення від 19.05.2017 №0834140302, як такого, що прийнято контролюючим органом на підставі підтверджених висновків акту перевірки щодо заниження платником податків бази оподаткування з податку на прибуток на суму списаної кредиторської заборгованості, щодо якої не було заявлено вимог кредиторів у строк, визначений протоколом загальних зборів товариства від 15.01.2015 №15/01 у зв`язку із прийняттям товариством рішення про припинення, а також завищення платником податків бази оподаткування з податку на прибуток шляхом включення до адміністративних витрат амортизаційних відрахувань, розмір яких не був підтверджений документами первинного фінансового обліку.

Вказано, що під час перевірки позивачем не надано витребуваних відповідачем документів на підтвердження даних обліку, а відтак, фіскальний орган правомірно врахував обставини ненадання документів, їх відсутності та формування висновків акту перевірки на підставі наявних матеріалів.

Судом зазначено, що оскільки кредиторська заборгованість не була погашена ТОВ «УЦМТ» перед контрагентами та беручи до уваги те, що у термін до 03.04.2015, визначений протоколом від 15.01.2015 № 15/01, яким прийнято рішення про ліквідацію ТОВ «УЦМТ» та встановлено строк для пред`явлення вимог кредиторів, не було звернуто вимог кредиторів щодо такої кредиторської заборгованості, така кредиторська заборгованість є безнадійною та підлягає включенню до складу доходів ТОВ «УЦМТ», а, відтак, є базою оподаткування відповідно до статті 134 ПК України.

Також судом першої інстанції із посиланням на положення підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 ПК України зазначено про правомірність призначення та проведення документальної позапланової перевірки позивача.

Апеляційна скарга ТОВ «УЦМТ» мотивована тим, що судом першої інстанції не врахованого того, що кредиторську заборгованість було визнано погашеною у зв`язку із спливом строку на подачу кредиторських вимог. Вказано на порушення контролюючим органом строків призначення перевірки, що передбачені пунктом 11.9 Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства юстиції України від 09.12.2011 №1588, в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин (далі - Порядок №1588). Зазначено, що у разі проведення відповідачем перевірки протягом строку на подачу кредиторських вимог, ним не було б нараховано доходу від списання кредиторської заборгованості, оскільки вона належним чином обліковувалась за даними бухгалтерського обліку.

18.06.2019 апелянтом до Шостого апеляційного адміністративного суду подано письмові пояснення та надано додаткові докази на підтвердження обставин, якими позивач обґрунтовує позовні вимоги. Зокрема, ТОВ «УЦМТ» зазначено, що відповідачем при визначенні об`єкту оподаткування враховано виключно операційний дохід, який виник внаслідок списання кредиторської заборгованості, при цьому не враховано витрат товариства, пов`язаних із списанням дебіторської заборгованості на суму 25139200 грн., витрат, пов`язаних із списанням матеріальних цінностей на суму 15548400 грн., а також нерозподіленого збитку на суму 13000000 грн.

У додатково поданих поясненнях товариством також зазначено про необґрунтованість висновків акту перевірки щодо завищення позивачем витрат на суму 439769 грн. по взаємовідносинам з ТОВ «Альянс Фарм» та 93955,33 грн адміністративних витрат. Вказано, що понесені витрати підтверджуються документально, зокрема, копіями документів первинного фінансового обліку, доданими до пояснень (т. 2, а.с. 74-251, т.3 а.с. 1-12).

Скасовуючи рішення суду першої інстанції та частково задовольняючи позов, суд апеляційної інстанції виходив з того, що відповідачем при визначенні об`єкту оподаткування враховано виключно операційний дохід, який виник внаслідок списання кредиторської заборгованості, при цьому, не досліджено понесені позивачем витрати (збитки). Суд апеляційної інстанції на підставі доказів, досліджених під час судового розгляду справи, вказав, що об`єкт оподаткування податком на прибуток за спірний період підлягає зменшенню на суму списаної дебіторської заборгованості у розмірі 25139200 грн., списаних матеріальних цінностей у розмірі 15548400 грн., а також нерозподіленого збитку у розмірі 13000000 грн.

Також судом апеляційної інстанції вказано на необґрунтованість висновків контролюючого органу щодо завищення позивачем понесених витрат на суму 533724 грн. Судом зазначено, що вказані витрати понесені позивачем у 2014 році по операціям щодо реалізації товарів ТОВ «Альянс Фарм» (439769 грн.), а також у процесі нарахування та виплати заробітної плати (93955 грн.), що підтверджується матеріалами справи.

Скасовуючи постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 10.07.2019 та направляючи справу на новий розгляд, суд касаційної інстанції акцентував увагу на необхідності, зокрема, дослідити докази щодо наявності чи відсутності в розпорядженні позивача первинних документів на момент проведення перевірки, неможливості їх надання контролюючому органу з причин, які в силу приписів статті 44 ПК України вважаються поважними. Вказано на відсутності факту встановлення судом обставини щодо неможливості надання документів на стадії адміністративного оскарження, що зобов`язувало б контролюючий орган взяти такі документи до уваги при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Також судом касаційної інстанції зазначено, що право на визначення об`єкта оподаткування платника податків належить виключно податковому органу, на якого закон покладає обов`язок скласти та направити нове податкове повідомлення-рішення.

Суд апеляційної інстанції за результатами нового розгляду справи погодився із позицією суду першої інстанції щодо відсутності підстав для задоволення позову з мотивів правомірності податкового повідомлення-рішення від 19.05.2017 №0834140302, як такого, що прийнято контролюючим органом на підставі підтверджених висновків акту перевірки щодо заниження позивачем об`єкту оподаткування на прибуток.

Судом апеляційної інстанції зазначено, що контролюючий орган пропонував позивачеві надати первинні документи, що підтверджують правильність формування ним доходів та витрат. Втім, такі документи позивачем не надано. Будь-яких відомостей, які б свідчили про те, що позивач повідомляв контролюючий орган про втрату чи знищення документів матеріали справи не містять; прийнятних та переконливих пояснень тому факту, що первинні документи не були подані до суду першої інстанції ТОВ «УЦМТ» не надано.

Скасовуючи постанову суду апеляційної інстанції від 24.06.2021 та повторно направляючи справу на новий судовий розгляд, Верховний Суд зауважив, що суд апеляційної інстанції при попередньому розгляді справи обмежився лише висновком про те, що позивачем не надано переконливих пояснень тому факту, що первинні документи були подані лише на стадії апеляційного перегляду справи, а тому визнав їх неприйнятними. Зазначено, що судом апеляційної інстанції не надано оцінки наведених позивачем обґрунтувань неможливості надати первинні витребувані контролюючим органом документи у строк, визначений податковим законодавством. Вказано, що судом не було надано відповідь на питання, чи відповідають такі документи сукупності умов, яка дозволяла б застосувати до позивача наслідки, передбачені пунктом 44.6. статті 44 ПК України, зокрема, в аспектах наявності у платника податків обов`язку зберігання таких документів на час проведення податкової перевірки та належного оформлення вимоги щодо їх витребування.

Відповідно до частини п`ятої статті 353 КАС України висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов`язковими для суду першої або апеляційної інстанції при новому розгляді справи.

Колегія суддів апеляційного суду, виходячи з меж апеляційного перегляду, встановлених статтею 308 КАС України, переглядаючи рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 28.02.2019 за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «УЦМТ» погоджується із позицією суду першої інстанції щодо відсутності підстав для задоволення позову, з огляду на наступне.

Підпунктами 20.1.2, 20.1.6 та пп.20.1.14 п. 20.1 ст. 20 ПК України встановлено, що для здійснення функцій, визначених законом, контролюючим органам надано право: отримувати безоплатно від платників податків, у порядку, визначеному законодавством, довідки, копії документів, засвідчені підписом платника або його посадовою особою та скріплені печаткою (за наявності), про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, видатки платників податків та іншу інформацію, пов`язану з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів, про дотримання вимог законодавства, здійснення контролю за яким покладено на контролюючі органи, а також фінансову і статистичну звітність; запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи у разі виявлення порушень, надсилати платникам податків письмові запити щодо надання засвідчених належним чином копій документів; у разі виявлення порушень надсилати платникам податків письмові запити щодо надання засвідчених належним чином копій документів.

Також згідно п. 73.3 ст.73 ПК України контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.

Окрім цього питання надання платниками податків документів до перевірки врегульовано статтею 85 ПК України, пунктом 85.2 якої передбачено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

У свою чергу, обов`язок контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі та з урахуванням первинних документів кореспондується з обов`язком платника податків зберігати такі документи та надавати їх до перевірки (пп.16.1.5, 16.1.12 п.16.1 ст.16 ПК України).

Так, відповідно до п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

В силу приписів п.44.3 ст.44 ПК України платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.

Відповідно до пункту 44.5 статті 44 ПК України у разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів, зазначених в пунктах 44.1 і 44.3 цієї статті, платник податків зобов`язаний у п`ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому цим Кодексом для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації.

Платник податків зобов`язаний відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу.

Відповідно до пункту 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам органу державної податкової служби, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Згідно з послідовною практикою Верховного Суду, викладеною, зокрема у постанові від 27.04.2022 по справі №20/13197/20, наслідки, передбачені пунктом 44.6. статті 44 ПК України, стосуються документів, що відповідають сукупно наступним умовам: документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки; на підставі яких платник веде облік доходів, витрат та інших показників; безпосередньо пов`язані із визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань; зберігання яких є законодавчим обов`язком платника податків; вимога щодо надання яких містилася у належно оформленому запиті контролюючого органу.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що 15.03.2017, під час проведення позапланової документальної перевірки ТОВ «УЦМТ», контролюючим органом вручено представнику ТОВ «УЦМТ» заявку на надання первинних документів у строк до 20.03.2017, у тому числі:

первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку, витратних накладних на придбання товарів, товарно-матеріальних цінностей за 2014 рік в сумі 7746843,15 грн., актів на продаж товарів в сумі 439768,77 грн. за 2014 рік, та інших документів, що підтверджують вартість товарів, яка відповідала даним звітності балансу, фінансовій звітності суб`єкта малого підприємництва, оборотно-сальдовій відомості по всім рахункам станом на 31.12.2014, в сумі 15548429,45 грн.;

первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку, витратних накладних на придбання товарно-матеріальних цінностей та актів виконаних робіт на придбання послуг, актів на списання матеріалів, сировини, інших ТМЦ та інших документів, що підтверджують дебіторську заборгованість за товари, роботи, послуги в сумі 50778632,88 грн., кредиторську заборгованість за товари, роботи, послуги в сумі 55271818,51 грн., яка б відповідала даним звітності балансу, фінансовій звітності суб`єкта малого підприємництва, оборотно-сальдовій відомості по всім рахункам станом на 31.12.2014.

Копія зазначеної заявки міститься в матеріалах справи (т.1 а.с. 198).

Згідно з підписом, що міститься на заявці, остання вручена уповноваженому представнику ТОВ «УЦМТ» 15.03.2017, що не заперечується сторонами у справі.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що запитувані контролюючим органом документи стосуються предмета документальної позапланової перевірки, у тому числі, періоду, що перевірявся; є такими, на підставі яких платник має вести облік доходів, витрат та інших показників фінансової діяльності; безпосередньо пов`язані з об`єктом оподаткування податком на прибуток; їх зберігання є законодавчо встановленим обов`язком платника в силу положень п. 44.3 ст. 44 ПК України; вимога щодо їх надання міститься у належно оформленому запиті контролюючого органу.

Позивачем не спростовано та матеріалами справи, зокрема актом про ненадання первинних документів від 27.03.2017 (т.1, а.с.199) підтверджується, що зазначені документи під час перевірки ТОВ «УЦМТ» не подавалися.

Обставин щодо неможливості надання документів на стадії адміністративного оскарження, що зобов`язувало б контролюючий орган взяти до уваги такі документи при визначенні суми грошового зобов`язання, позивачем не обґрунтовано.

Суд критично оцінює доводи апеляційної скарги в частині неможливості надання первинних документів та регістрів фінансового обліку на запит податкового органу з тих мотивів, що з 2015 року ТОВ «УЦМТ» перебуває у стані припинення, в процесі чого ним було вжиті усіх передбачених законодавством дій, які необхідно вчинити при ліквідації за рішенням власника, у тому числі знищено всі документи первинно-бухгалтерського обліку, щодо яких вже сплив законодавчо визначений строк їх зберігання.

Згідно з абзацом другим пункту 44.3, статті 44 ПК України у разі ліквідації платника податків документи, визначені у пункті 44.1 цієї статті, за період діяльності платника податків не менш як 1095 днів, що передували даті ліквідації платника податків, в установленому законодавством порядку передаються до архіву.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що запитувані документи стосувалися даних податкової звітності за 2014-2015 роки. За вказаних обставин, колегія суддів зазначає про наявність у платника податків обов`язку з їх зберігання протягом 1095 днів з дня подання останньої податкової звітності, для складання якої використувались зазначені документи.

Прийняття засновником рішення про припинення юридичної особи не звільняє платника податку від обов`язку зі зберігання первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством, протягом встановленого пунктом 44.3 статті 44 ПК України строку до моменту внесення до Єдиного державного реєстру юридичних осіб запису про припинення юридичної особи у зв`язку із її ліквідацією.

У випадку ж ліквідації платника податків документи, визначені пунктом 44.1 статті 44 ПК України, так само не підлягають знищенню протягом встановленого абзацом другим пункту 44.3 статті 44 ПК України строку, а передаються до архіву у порядку, передбаченому законодавством.

Судом апеляційної інстанції встановлено та позивачем не спростовано відсутність факту письмового повідомлення ТОВ «УЦМТ» контролюючого органу про втрату, пошкодження або дострокове знищення запитуваних відповідачем у заявці від 15.03.2017 документів первинного фінансового обліку, яке було б вчинено платником податків на виконання вимог пункту 44.5 статті 44 ПК України.

Так само, позивачем ані податковому органу, ані суду першої та апеляційної інстанції не надано доказів вилучення таких документів правоохоронними органами у передбаченому законом порядку, що унеможливило б застосування до факту ненадання таких документів наслідків, передбачених пунктом 44.6 ПК України.

Після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки документи, що підтверджували б показники, відображені ТОВ «УЦМТ» у податковій звітності, контролюючому органу так само не надано.

З урахуванням викладеного, зважаючи на обставини, встановлені судом апеляційної інстанції, у тому числі, на виконання вказівок Верховного Суду, що містяться у постанові від 22.06.2022, які в силу вимог статті частини п`ятої статті 353 КАС України є обов`язковими для суду апеляційного інстанції при новому розгляді справи, колегія суддів апеляційного суду дійшла висновку про наявність у межах спірних правовідносин підстав для застосування до факту ненадання ТОВ «УЦМТ» первинних документів, регістрів фінансового обліку та інших документів фінансової звітності на запит відповідача від 15.07.2017 наслідків, передбачених пунктом 44.6 ПК України, та вважати, що такі документи були відсутні у платника податків на час складення такої звітності.

Факт надання частини первинних документів під час апеляційного розгляду справи не змінює статусу цих документів, як таких, що були відсутні на час формування даних звітності, та не має правових наслідків для цілей підтвердження правомірності формування спірних сум податкових вигод у відповідний податковий період.

За вказаних обставин, колегія суддів погоджується із позицією контролюючого органу, викладеною в акті перевірки, щодо непідтвердження позивачем первинними документами фінансового обліку обґрунтованості включення до складу витрат суми собівартості товарів у розмірі 439769 грн. та адміністративних витрат у розмірі 93955 грн.

Так само, зважаючи на наслідки ненадання документів, передбачені пунктом 44.6 статті 44 ПК України, колегія суддів зазначає про необґрунтованість доводів апеляційної скарги в частині неврахування податковим органом витрат товариства, пов`язаних із списанням дебіторської заборгованості на суму 25139200 грн., витрат, пов`язаних із списанням матеріальних цінностей на суму 15548400 грн., а також нерозподіленого збитку на суму 13000000 грн., оскільки в силу зазначених положень вказані витрати також не є такими, що підтверджені документально як під час складання фінансової звітності, так і під час проведення перевірки.

За таких обставин суд апеляційної інстанції не може підміняти податковий орган, як орган, уповноважений на здійснення функцій контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати податків та зборів, та самостійно обчислювати об`єкт оподаткування платника податків.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Враховуючи викладене, колегія суддів апеляційного суду вказує на обґрунтованість висновків податкового органу щодо заниження позивачем у 2014 році бази оподаткування з податку на прибуток шляхом завищення валових витрат у розмірі 533724 грн., які не підтверджені документально первинними документами фінансового обліку.

Аналізуючи доводи апеляційної скарги щодо правомірного невіднесення позивачем до доходу списаної у 2015 році поточної кредиторської заборгованості у сумі 55271900 грн., колегія суддів виходить за наступного.

Відповідно до п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 ПК України безнадійна заборгованість - заборгованість, що відповідає одній з таких ознак:

а) заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності;

б) прострочена заборгованість померлої фізичної особи, за відсутності у неї спадкового майна, на яке може бути звернено стягнення;

в) прострочена заборгованість осіб, які у судовому порядку визнані безвісно відсутніми, оголошені померлими;

г) заборгованість фізичних осіб, прощена кредитором, за винятком заборгованості осіб, пов`язаних з таким кредитором, та осіб, які перебувають з таким кредитором у трудових відносинах, та осіб, які перебували з таким кредитором у трудових відносинах, і період між датою припинення трудових відносин таких осіб та датою прощення їх заборгованості не перевищує три роки;

ґ) прострочена понад 180 днів заборгованість особи, розмір сукупних вимог кредитора за якою не перевищує мінімально встановленого законодавством розміру безспірних вимог кредитора для порушення провадження у справі про банкрутство, а для фізичних осіб - заборгованість, що не перевищує 25 відсотків мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року (у разі відсутності законодавчо затвердженої процедури банкрутства фізичних осіб);

д) актив у вигляді корпоративних прав або не боргових цінних паперів, емітента яких визнано банкрутом або припинено як юридичну особу у зв`язку з його ліквідацією;

е) сума залишкового призового фонду лотереї станом на 31 грудня кожного року;

є) прострочена заборгованість фізичної або юридичної особи, не погашена внаслідок недостатності майна зазначеної особи, за умови, що дії щодо примусового стягнення майна боржника не призвели до повного погашення заборгованості;

ж) заборгованість, стягнення якої стало неможливим у зв`язку з дією обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажорних обставин), підтверджених у порядку, передбаченому законодавством;

з) заборгованість суб`єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв`язку з їх ліквідацією.

Згідно з п.3 П(с)БО № 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» зобов`язання визначається як заборгованість підприємства, яка виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди.

При цьому, згідно з п.п. 14.1.39 п. 14.1 ст. 14 ПК України грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Відповідно до п/п 2 п. 4 П(с)БО № 11 «Зобов`язання» поточні зобов`язання - зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу.

Згідно з п. 11 П(с)БО 11 поточні зобов`язання включають:

короткострокові кредити банків;

поточну кредиторську заборгованість за довгостроковими зобов`язаннями, за товари, роботи, послуги, за розрахунками з бюджетом, у тому числі з податку на прибуток, за розрахунками зі страхування, за розрахунками з оплати праці, за розрахунками з учасниками, за розрахунками із внутрішніх розрахунків; короткострокові векселі видані;

поточні забезпечення;

інші поточні зобов`язання.

Пунктом 5 П(с)БО 11 передбачено, що зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

За визначенням кредиторська заборгованість - це заборгованість підприємства іншим юридичним і фізичним особам, що виникла в результаті здійснених раніше дій (подій), оцінена в гривнях і щодо якої в підприємства існують зобов`язання її погашення в певний строк.

Відповідно до п. 5 П(с)БО 15 дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

При цьому, п. 7 П(с)БО 15 встановлено, що визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами:

дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);

чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);

інші операційні доходи;

фінансові доходи;

інші доходи.

До складу інших операційних доходів включаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), зокрема: дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від роялті, відсотків, отриманих на залишки коштів на поточних рахунках в банках, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття тощо.

Згідно з п. 134.1.1 ст. 134 ПК України об`єктом оподаткування податку на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

Відповідно до п. 135.1 ст. 135 ПК України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Актом перевірки встановлено та позивачем не спростовано, що згідно з даними бухгалтерського обліку, а саме: оборотно-сальдових відомостей по всім рахункам за 2014, 2015 роки, по рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» станом на 31.12.2014, станом на 30.06.2015, даними Фінансового звіту суб`єкта малого підприємництва обліковувалась поточна кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги в сумі 55 271 900 грн.

Згідно з поясненнями позивача зазначена кредиторська заборгованість була визнана безнадійною та списана у 2015 році у зв`язку із закінченням строку для пред`явлення вимог кредиторів та відсутністю факту звернення вимог кредиторів щодо такої кредиторської заборгованості.

Втім колегія суддів апеляційного суду зазначає, що характер та правова природа підстави для прийняття рішення про списання кредиторської заборгованості як безнадійної не впливає на наявність у платника податку обов`язку із включення суми доходу, отриманого внаслідок такого списання, до бази оподаткування відповідно до положень статті 134 ПК України.

За вказаних обставин, колегія суддів погоджується із висновком податкового органу щодо заниження позивачем у 2015 році доходу на сумі 55 271 900 грн. списаної платником податків кредиторської заборгованості, щодо якої минув строк стягнення.

Аналізуючи доводи апеляційної скарги щодо протиправності податкового повідомлення-рішення від 19.05.2017 №0834140302 з мотивів недотримання відповідачем строків призначення перевірки, визначених пунктом 11.9 Порядку №1588 в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, колегія суддів виходить з наступного.

Згідно з пунктом 11.1 Порядку №1588 платник податків зобов`язаний повідомляти контролюючі органи за місцем обліку такого платника про його ліквідацію або реорганізацію протягом трьох робочих днів з дня прийняття відповідного рішення (крім випадків, коли обов`язок здійснювати таке повідомлення покладено законом на орган державної реєстрації).

Дані про прийняття рішення щодо припинення юридичних осіб, відомості щодо яких містяться в Єдиному державному реєстрі, контролюючі органи отримують від державних реєстраторів у порядку взаємного обміну інформацією з реєстрів центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері державної реєстрації юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, та Центрального контролюючого органу.

Відповідно до пункту 11.9 Порядку №1588 у разі отримання документів згідно з пунктами 11.1-11.4 цього розділу та/або якщо розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи, закриття постійного представництва чи відокремленого підрозділу юридичної особи, в тому числі іноземної компанії, організації, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків, контролюючим органом приймається рішення про проведення (не проведення за підставами, встановленими пунктами 11.11 та 11.12 цього розділу) документальної позапланової перевірки платника податків, який перебуває на обліку в такому органі.

Призначається та розпочинається перевірка у такі строки: не пізніше десяти робочих днів з дати публікації повідомлення про рішення засновників (учасників) юридичної особи або уповноваженого ними органу щодо припинення юридичної особи, у разі ліквідації юридичної особи за рішенням засновників (учасників) юридичної особи або уповноваженого ними органу; протягом місяця після одержання того документа, що надійшов до контролюючого органу першим, в інших випадках.

ТОВ «УЦМТ» листом від 09.08.2016 повідомило ГУ ДФС у м. Києві про прийняття загальними зборами товариства рішення від 15.01.2015 (протокол №15/01) про припинення підприємницької діяльності товариства шляхом його ліквідації у добровільному порядку відповідно до чинного законодавства із проханням здійснити податкову перевірку в приміщення податкової служби.

Зазначену заяву отримано відповідачем 09.08.2016, наказ про призначення перевірки ТОВ «УЦМТ» прийнято 09.03.2017.

Недотримання відповідачем строків призначення перевірки, визначених розділом 11 Порядку №1588, не впливають у межах спірних правовідносин на правомірність податкового повідомлення-рішення, як такого, що прийнято податковим органом за наявності підтверджених та обґрунтованих висновків акту перевірки щодо порушення позивачем вимог податкового законодавства та не звільняють платника податку від обов`язку із належного обліку фінансової звітності, у тому числі, і зберігання документів первинного фінансового обліку протягом строків, встановлених пунктом 44.3 статті 44 ПК України.

З урахуванням викладеного, зважаючи на обставини справи, у тому числі додатково встановлені судом апеляційної інстанції на виконання постанови Верховного Суду від 22.06.2022, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції щодо правомірності податкового повідомлення-рішення від 19.05.2017 №0834140302, як такого, що прийнято контролюючим органом на підставі підтверджених висновків акту перевірки щодо заниження платником податків бази оподаткування з податку на прибуток.

Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують. Правова оцінка обставин справи дана правильно. Порушень норм матеріального та процесуального права судом першої інстанції не допущено.

За змістом частини першої статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 241, 242, 310, 316, 321, 322, 325, 329, 353 КАС України, Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Український центр медичних технологій» залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 28 лютого 2019 року у справі №826/13633/17- без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена, з урахуванням положень статті 329 Кодексу адміністративного судочинства України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя С.Б. Шелест

Судді Л.В. Бєлова

А.Ю. Кучма