Постанова

від 10.08.2022 по справі 160/13829/21

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

11 серпня 2022 року м. Дніпросправа № 160/13829/21

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів:

судді - доповідача Чумака С.Ю.,

суддів: Чабаненко С.В., Юрко І.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в приміщенні суду в місті Дніпро апеляційну Товариства з обмеженою відповідальністю «Айер-Скай»

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01 листопада 2021 року в адміністративній справі № 160/13829/21 (суддя І інстанції Голобутовський Р.З.)

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Айер-Скай» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (відповідач-1), Державної податкової служби України (відповідач-2) про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,-

ВСТАНОВИВ:

ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ, РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ, ВИМОГ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ ТА УЗАГАЛЬНЕНІ ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ

Позивач звернувся до суду з позовом в якому просив:

- визнати противоправними та скасувати рішення від 08.12.2020 № 2214625/33339035 відповідача-1 про відмову у реєстрації податкової накладної від 20.05.2020 № 7 та рішення за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15.12.2020 № 68412/33339035/2 відповідача-1 про відмову у реєстрації податкової накладної № 7 від 20.05.2020.

- зобов`язати відпорвідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 7 від 20.05.2020 датою її фактичного надходження.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01 листопада 2021 року у задоволені позову відмовлено.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржене рішення та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позов.

В обґрунтування скарги зазначив, що відповідачем-1 не доведено наявність підстав для зупинення реєстрації оскарженої накладної. У квитанції не зазначено вимог до платника податків в частині надання конкретних пояснень та документів з метою реєстрації оскарженої накладної. Зауважує, що дотримання вимоги чіткості і недвозначності щодо інформації, яка зазначена в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, є особливо важливим з огляду на специфіку податкового законодавства та наслідки недотримання платником податків вимог щодо подання неповного переліку документів. Посилається на практику Верховного суду та зазначає, що вчинив усі необхідні дії щодо реєстрації податкової накладної, а податковий орган у разі сумніву щодо підстав складання оскарженої накладної мав конкретизувати, які саме документи є недостатніми чи які документи складені з порушенням законодавства для прийняття законного рішення щодо реєстрації податкової накладної. Оскаржені рішення мають формальні підстави для їх прийняття. Податковим органом не надведено жодного порушення норм матеріального права, не зазначено, які саме документи складені з порушенням законодавства, та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. Контролюючий орган не довів відповідність відображеної в оскарженій податковій накладній господарської операції критеріям ризиковості здійснення операцій, та не вказав на необхідний перелік документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної.

Від позивача і відповідача-2 відзиви на апеляційну скаргу до суду не надходили, що не перешкоджає розгляду справи.

Суд апеляційної інстанції розглянув справу відповідно до приписів статті 311 КАС України в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

ОБСТАВИНИ СПРАВИ ТА ВИЗНАЧЕНІ ВІДПОВІДНО ДО НИХ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ

Товариство з обмеженою відповідальністю «АЙЕР СКАЙ» (ЄДРПОУ 33339035) зареєстровано 21.01.2005, номер запису 12241020000006862, перебуває на податковому обліку у відповідача-1, Правобережна ДПІ (Центральний р-н м. Дніпра). Основним видом економічної діяльності ТОВ «АЙЕР СКАЙ» є будівництво житлових і нежитлових будівель (код КВЕД 41.20). (а.с. 179-180, 182-196)

Інші види економічної діяльності: Виробництво будівельних металевих конструкцій і частин конструкцій (код КВЕД 25.11). Електромонтажні роботи (код КВЕД 43.21). Монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування (код КВЕД 43.22). Інші будівельно-монтажні роботи (код КВЕД 43.29). Інші спеціалізовані будівельні роботи, н.в.і.у. (код КВЕД 43.99). Неспеціалізована оптова торгівля (код КВЕД 46.90) Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах (код КВЕД 47.19). Вантажний автомобільний транспорт (код КВЕД 49.41). Складське господарство (код КВЕД 52.10). Консультування з питань комерційної діяльності й керування (код КВЕД 70.22). Діяльність у сфері архітектури (код КВЕД 71.11). Ремонт і технічне обслуговування машин і устатковання промислового призначення (код КВЕД 33.12). Ремонт і технічне обслуговування електричного устатковання (код КВЕД 33.14). Ремонт і технічне обслуговування інших транспортних засобів (код КВЕД 33.17). Будівництво доріг і автострад (код КВЕД 42.11) Будівництво залізниць і метрополітену (код КВЕД 42.12). Будівництво мостів і тунелів (код КВЕД 42.13). Будівництво трубопроводів (код КВЕД 42.21). Будівництво споруд електропостачання та телекомунікацій (код КВЕД 42.22). Будівництво водних споруд (код КВЕД 42.91). Будівництво інших споруд, н.в.і.у. (код КВЕД 42.99). Знесення (код КВЕД 43.11). Підготовчі роботи на будівельному майданчику (код КВЕД 43.12). Розвідувальне буріння (код КВЕД 43.13). Штукатурні роботи (код КВЕД 43.31). Установлення столярних виробів (код КВЕД 43.32). Покриття підлоги й облицювання стін (код КВЕД 43.33). Малярні роботи та скління (код КВЕД 43.34). Інші роботи із завершення будівництва(код КВЕД 43.39). Покрівельні роботи(код КВЕД 43.91). Інші види діяльності із прибирання (код КВЕД 81.29). Оброблення металів та нанесення покриття на метали (код КВЕД 25.61). Механічне оброблення металевих виробів (код КВЕД 25.62). (а.с. 180)

Між ТОВ «АЙЕР СКАЙ» (виконавець) та ТОВ «СМАРТ РЕЙЛ ЛОГІСТИК» (замовник) укладено договір надання послуг від 01.04.2020 № 13 із зберігання незавантажених (порожніх) вагонів, у відповідності до умов якого, виконавець зобов`язується надати послуги із зберігання незавантажених (порожніх) вагонів замовника, на залізничних коліях, які примикають до станції Черкаси Одеської залізниці, а замовник оплатити і прийняти такі послуги. (а.с. 27-30 )

На підтвердження виконання договору надання послуг від 01.04.2020 № 13 позивачем надано:

- договір надання послуг від 01.04.2020 № 13, (а.с. 27-30)

- акт № 5 здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.05.2020, (а.с. 31-32)

- платіжне доручення від 20.05.2020 № 2333 у розмірі 63244,80 грн, (а.с. 18)

- договір від 01.04.2020 № 15 із зберігання незавантажених (порожніх) вагонів, (а.с. 33-36)

- додаткова угода № 1 до договору із зберігання незавантажених (порожніх) вагонів від 01.04.2020 № 15, (а.с. 38-39)

- акт від 01.05.2020 № ЧКРМЗ-4 прийому-передачі здачі вагонів на збереження, (а.с. 40)

- акт від 05.05.2020 № ЧКРМЗ-5 прийому-передачі здачі вагонів на збереження, (а.с. 41)

- акт від 01.06.2020 № ЧКРМЗ-7 прийому-передачі здачі вагонів на збереження, (а.с. 42-43)

- договір надання послуг від 12.05.2020 № 0520/01 (ЛЦМКР/Д-20001), укладений між ТОВ «АЙЕР СКАЙ» (замовник) та АТ «Укрзалізниця» (код ЄДРПОУ 40075815), (а.с. 44-47)

- акт від 18.05.2020 № ЛЦМКР-1 прийому-передачі здачі вагонів на збереження, (а.с. 50-51)

- акт від 19.05.2020 № ЛЦМКР-2 прийому-передачі здачі вагонів на збереження, (а.с. 52)

- договір підряду від 19.05.2020 № ЧКРМЗ-3, (а.с. 53-55)

- акт від 19.05.2020 № 8 прийому-передачі здачі вагонів на збереження, до договору від 01.04.2020 № 13, (а.с. 148)

- акт від 31.05.2020 № 4 здачі прийняття робіт (надання послуг), (а.с. 148 на звороті)

- договір оренди від 23.03.2020 № 0320/01. (а.с. 149-152)

В процесі здійснення господарської діяльності, позивачем складено та направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 20.05.2020 № 7 на загальну суму 63244,80 грн, у томі числі ПДВ 10540,80 грн, по взаємовідносинам з ТОВ «СМАРТ РЕЙЛ ЛОГІСТИК» (код ЄДРПОУ 42721869). (а.с. 57)

13.06.2020 на електронну адресу позивача надійшла квитанція, реєстрація зазначеної податкової накладної зупинена, коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 52.10, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає вимогам п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. (а.с. 58)

02.12.2020 позивачем до відповідача-1 подано повідомлення № 2 про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної від 20.05.2020 № 7, реєстрацію якої зупинено. (а.с. 59-68)

Комісією відповідача-1 з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення про відмову у реєстрації податкової накладної від 08.12.2020 № 2214625/33339035, яким у реєстрації податкової накладної від 20.05.2020 № 7 відмовлено. (а.с. 24-25)

Підставою для прийняття вказаного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної визначено ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні послуги), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів прийманні-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, а також розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. В графі «Додаткова інформація» вказано: без підтвердження обґрунтованості оформлення ПН даними бухгалтерського обліку. Відсутні первинні документи, які стали підставою для реєстрації податкової накладної (акт наданих послуг або банківські документи). (а.с. 24-25)

09.12.2020 після отримання рішення про відмову реєстрації податкової накладної, позивачем подано скаргу до ДПС України. (а.с. 26)

Рішенням від 15.12.2020 № 68412/33339035/2 ДПС України у задоволенні вказаної скарги відмовило з тих же підстав: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні послуги), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів. (а.с. 23)

Вважаючи зазначене рішення протиправним, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем окрім акту здачі-приймання (надання послуг) від 31.05.2020 № 4 не подано жодного іншого первинного документа, який би надав змогу встановити оплату послуг, їх належне прийняття, тим паче, сума вказана в акті від 31.05.2020 № 4 не збігається з сумою податкової накладної від 20.05.2020 № 7. Податковий орган станом на день розгляду пояснень та доданих до них документів прийняв обґрунтоване та правомірне рішення щодо відмови в реєстрації податкової накладної від 20.05.2020 № 7. Позивач до матеріалів справи долучив платіжне доручення № 2333 від 20.05.2020, складене на підставі рахунку № АС-5 від 18.05.2020. Однак, зазначеного рахунку позивачем не подано, встановити підставу оплати та приналежність вказаного платіжного доручення до договору надання послуг від 01.04.2020 № 13 та акту від 31.05.2020 № 5, не видається за можливе. Висновки податкового органу про ненадання позивачем у достатньому обсязі первинних документів підтверджуються матеріалами справи. Крім того, однією із судових доктрин, виділених на сьогоднішній день національним законодавством та судовою практикою Верховного Суду є доктрина реальності господарської операції. Суть вказаної доктрини полягає в тому, що наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, а не задекларований на папері. Лише за умови підтвердження первинними документами господарських операцій, які є об`єктом оподаткування, платник податків має право на відображення результатів таких операцій у бухгалтерському обліку, на даних якого ґрунтується податкова звітність.

НОРМИ ПРАВА, ЯКІ РЕГУЛЮЮТЬ СПІРНІ ПРАВОВІДНОСИНИ, ТА ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ СУДОМ

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі ПК України) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пункту 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі Порядок № 1246) після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема і наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Згідно з пунктом 13 Порядку № 1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі квитанція).

Аналогічні приписи наведені у пункті 201.16 статті 201 ПК України, згідно з якими реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінету Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 № 1165, який набрав чинності з 01.02.2020 (далі Порядок № 1165).

Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку № 1165 у разі, коли за результатами перевірки податкової накладної / розрахунку коригування визначено, що податкова накладна / розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна / розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно з пунктами 6, 7, 10, 11 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку № 1165).

Втім, наявність повноважень на здійснення моніторингу податкових накладних, зупинення їх реєстрації та прийняття подальшого рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого є прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

З огляду на вказане, первинним об`єктом судового дослідження у цій справі є законність дій відповідача щодо зупинення реєстрації податкової накладної, оскільки наслідком саме цих дій є обов`язок позивача надати пояснення та документи на підтвердження інформації, яка міститься в податковій накладній.

Як вказувалось вище, реєстрацію спірної податкової накладної позивача зупинено з тих підстав, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій та запропоновано надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН.

Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у додатку 3 до Порядку № 1165, відповідно до пункту 1 якого таким критерієм є «відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС».

Отже, з огляду на правову конструкцію зазначеної норми зупинення реєстрації податкової накладної за п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: 1) відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; 2) обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; 3) переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Таким чином, лише у разі наявності всіх зазначених обставин виникають підстави для зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, після якого контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Натомість, податковим органом не наведено жодних доводів та не надано суду доказів на підтвердження наявності обставин, зазначених у п. 1 Критеріїв ризиковості, зокрема: не подано доказів, що надана послуга відсутня у таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається, не надано доказів, що обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки, а також щодо переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) відповідних груп товарів (продукції), проте ці обставини залишились поза увагою суду першої інстанції.

З огляду на вказане апеляційний суд вважає, що податковим органом не доведено наявність підстав для зупинення реєстрації податкової накладної згідно з п. 1 Критеріїв ризиковості. У зв`язку з цим колегія суддів дійшла висновку, що реєстрацію спірної податкової накладної зупинено протиправно без наявності визначених для цього правових підстав, а тому відповідач-1 не мав права зобов`язувати позивача надавати йому документи на підтвердження інформації, яка міститься в цій податковій накладній.

Крім того, наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок № 520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр, ЄРПН), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пунктів 2-4 Порядку № 520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють Комісії головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Пунктами 6, 7 Порядку № 520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.

Відповідно до п. 11 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Позивачем, незважаючи на відсутність підстав у податкового органу для прийняття рішень про зупинення реєстрації податкових накладних, виконані вимоги відповідача і надані відповідні пояснення та документи, зокрема договори, акти, платіжне доручення (а.с. 18, 27-36, 38-47, 50-55, 148-152), проте ця обставина не надає легітимності діям і рішенню відповідача-1 по зупиненню реєстрації податкової накладної та витребуванню від позивача певного пакету документів і пояснень.

Незважаючи на вказане, спірним рішенням контролюючого органу відмовлено у реєстрації зазначеної вище податкової накладної з підстав ненадання платником податків копій документів, проте в графі, де зазначений перелік первинних документів, не вказано, які саме документи не надані позивачем, хоча затверджена у Додатку до Порядку № 520 форма рішення імперативно вимагає від податкового органу підкреслити у переліку документів ті, які не надані платником податків. Разом з тим, такі дії податковим органом вчинені не були і конкретні документи, які не надані, у відповідній графі рішення не підкреслені.

Отже, спірні рішення не відповідають формі, визначеній Додатком до Порядку № 520, а також є необґрунтованими у зв`язку з відсутністю у них конкретного переліку документів, які не надані на підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних.

Разом з тим, у додатковій інформації в оскарженому рішенні відповідач-1 зазначив, що підставою прийняття цього рішення є «без підтвердження обґрунтованості оформлення ПН даними бухгалтерського обліку. Відсутні первинні документи, які стали підставою для реєстрації податкової накладної (акт наданих послуг або банківські документи)».

З цього приводу апеляційний суд зазначає, що позивачем надано платіжне доручення від 20 травня 2020 року № 2333 на суму 63244,8 грн з призначенням платежу «за послугу із зберігання вагонів згідно рахунку № АС-05 від 18.05.2020», що повністю збігається з сумою, на яку складена податкова накладна від 20.05.2020 № 7.

Відмовляючи в позові, суд першої інстанції зазначив про ненадання зазначеного в платіжному дорученні рахунку, на підставі якого здійснено оплату, проте апеляційний суд такі висновки суду вважає безпідставними з огляду на таке.

Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції, щодо якої складено податкову накладну, направлену для реєстрації в ЄРПН, хоч і визначений у Порядку № 520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між ними, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.

Правова конструкція пунктів 4 та 5 Порядку № 520 свідчить про те, що, по-перше, платник податків на власний розсуд обирає перелік документів, якими, як він вважає, підтверджується інформація податкових накладних, і не зобов`язаний подавати всі документи, які вказані у п. 5 чи формі рішення, як помилково вважає податковий орган, а по-друге, перелік документів у п. 5 не є виключним чи імперативним, тобто платник податку може підтверджувати інформацію й іншими документами, ніж ті, що зазначені у п. 5.

Також апеляційний суд зауважує, що на стадії реєстрації податкової накладної в ЄРПН платник податку повинен лише підтвердити інформацію, яка зазначена в такій податковій накладній, а питання реальності чи нереальності господарських відносин між контрагентами є предметом документальної перевірки платників податків.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних (розрахунків коригування до податкової накладної) критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства, а тому здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Аналогічну позицію викладено в постанові Верховного Суду від 27.07.2022 у справі № 520/15348/2020, в якій також зауважено, що ухвалюючи рішення, якими зокрема обмежуються права платника податків, контролюючий орган повинен уникати надмірного формалізму.

З цього приводу колегія суддів також зазначає, що позивачем відповідні пояснення та документи надані і податковим органом не наведено жодних доводів, чому надані документи не підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній.

Тим більше, не зрозуміло, які саме конкретні документи по податковій накладній вимагались у позивача, адже в квитанції про зупинення наведено лише загальну пропозицію про надання пояснень та підтверджуючих документів.

Крім того, апеляційний суд зазначає, що контролюючим органом не надано жодного доказу того, що після отримання від позивача письмових пояснень з доданими документами, на адресу останнього направлялись запити щодо недостатності певних документів для прийняття рішень в рамках розглядуваних пояснень.

Суд першої інстанції уваги на ці обставини та правове регулювання спірних відносин не звернув і також помилково вдався до аналізу реальності здійснення господарської операції, що не є предметом спору в цій категорії справ.

Натомість, як зазначено судом вище, інформація, зазначена в податковій накладній, підтверджена відповідними первинними документами, зокрема сума, на яку складена ця податкова накладна підтверджена наданим платіжним дорученням на суму 63244,8 грн, яка зазначена і податковій накладній, що не може бути простим збігом цифр.

Таким чином, відповідачем-1 як суб`єктом владних повноважень не доведено належними доказами правомірність прийнятого ним і оскарженого позивачем рішення.

Зважаючи на недоведеність податковим органом наявності підстав для зупинення реєстрації поданої позивачем податкової накладної, наявність в останнього первинних документів, які підтверджують інформацію, викладену в поданій для реєстрації податковій накладній, а також, що такі документи та відповідні пояснення надавались контролюючому органу, колегія суддів вважає помилковими висновки суду першої інстанції, що Комісія мала правові підстави для відмови в реєстрації вказаної податкової накладної.

Стосовно зобов`язання зареєструвати податкову накладну датою її фактичного надходження.

Відповідно до пп. 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України Єдиний реєстр податкових накладних реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

При цьому, згідно з нормами п. 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію якої зупинено, реєструється у разі, зокрема набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної, реєстрацію якої попередньо зупинено, є повноваженням ДПС України.

Відповідно до ч. 3 ст. 245 КАС України, у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, колегія суддів зазначає про необхідність зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірну податкову накладну датою її подання на реєстрацію.

Стосовно позову в частині визнання протиправним і скасування рішення за результатами розгляду скарги щодо рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 15.12.2020 № 68412/33339035/2 про відмову у реєстрації податкової накладної ТОВ «АЙЕР СКАЙ» від 20.05.2020 № 7 колегія суддів зазначає, що такі вимоги є надлишковими, оскільки права та інтереси позивача порушені саме рішенням про відмову в реєстрації податкової накладної, і скасування цього рішення є достатнім для повного відновлення порушених прав та інтересів позивача у спірних правовідносинах, у зв`язку з чим у задоволенні позову в цій частині необхідно відмовити.

ВИСНОВОК АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

За таких обставин, переглянувши рішення суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції неправильно застосовані норми матеріального та порушені норми процесуального права, що призвело до неправильного вирішення спору, а тому рішення суду підлягає скасуванню з прийняттям нового судового рішення про часткове задоволення позову.

Відповідно до ч. 6 ст. 139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

У зв`язку із задоволенням позову апеляційний суд стягує з відповідачів в рівних частинах понесені позивачем судові витрати у вигляді судового збору за подання позову та апеляційної скарги в розмірі 11350 грн (позов 4540 грн + апеляційна скарга 6810 грн).

Оскільки розгляд справи здійснений за правилами спрощеного позовного провадження, то постанова суду апеляційної інстанції згідно з п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених цим пунктом.

На підставі викладеного, керуючись ст. 242, 243, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Айер-Скай» задовольнити частково.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 01 листопада 2021 року в адміністративній справі № 160/13829/21 скасувати.

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Айер-Скай» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії задовольнити частково.

Визнати противоправним і скасувати рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 08.12.2020 № 2214625/33339035 про відмову у реєстрації податкової накладної Товариства з обмеженою відповідальністю «АЙЕР СКАЙ» від 20.05.2020 № 7.

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю «АЙЕР СКАЙ» від 20.05.2020 № 7 датою її фактичного надходження.

У задоволенні іншої частини позову відмовити.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Айер-Скай» (код ЄДРПОУ 33339035) судові витрати зі сплати судового збору за подання позову та апеляційної скарги в розмірі 5 675 (п`ять тисяч шістсот сімдесят п`ять) гривень за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 44118658).

Стягнути на користь приватного підприємства Товариства з обмеженою відповідальністю «Айер-Скай» (код ЄДРПОУ 33339035) судові витрати зі сплати судового збору за подання позову та апеляційної скарги в розмірі 5 675 (п`ять тисяч шістсот сімдесят п`ять) гривень за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України (код ЄДРПОУ 43005393).

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Суддя - доповідачС.Ю. Чумак

суддяС.В. Чабаненко

суддяІ.В. Юрко