Постанова

від 16.08.2022 по справі 140/11294/21

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 серпня 2022 рокуЛьвівСправа № 140/11294/21 пров. № А/857/8053/22

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючий-суддя Довга О.І.,

суддя Глушко І.В.,

суддя Запотічний І.І.

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 04 січня 2022 року (головуючий суддя Ковальчук В.Д., м.Луцьк) у справі № 140/11294/21 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Делайт-Агро» до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, -

В С Т А Н О В И В:

08.10.2021 позивач звернувся в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення Комісії регіонального рівня Головного управління ДПС у Волинській області про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 17.09.2021 №52244 та зобов`язання Головного управління ДПС у Волинській області виключити ТОВ «Делайт-Агро» (податковий номер 44268674) з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку; визнання протиправним та скасування рішення ГУ ДПС у Волинській області від 02.09.2021 №3059929/44268674; зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН) подану ТОВ «Делайт-Агро» податкову накладну від 03.08.2021 №6 днем її фактичного подання на реєстрацію.

Позов обґрунтовує незгодою з рішенням Комісії регіонального рівня ГУ ДПС у Волинській області від 17.09.2021 №52244 про включення товариства до ризикових платників податку на додану вартість, який відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. В якості підстави для його прийняття вказано пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку, а саме зазначено, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування. Документи, надані до повідомлення, є недостатніми для спростування ризиковості: не надано заявки, які передбачені договором, специфікації на кожну поставку, як передбачено умовами договору. Вказує, що рішення відповідача 1 прийняте без належного врахування всіх наданих товариством документів та пояснень. Зауважує, що у своїх поясненнях від 02.09.2021 №1 та від 10.09.2021 №2 ТОВ "Делайт-Агро" надавало податковому органу повну та вичерпну інформацію щодо його діяльності, яка з незрозумілих причин взагалі не була врахована. Стосовно прийняття відповідачем 1 рішення від 02.09.2021 №3059929/44268674, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної від 03.08.2021 №6 зазначає, що з усіх документів, а саме з пояснень та скарг позивача, які були подані ним податковому органу, вбачається, що платником податків було надано податковому органу всі необхідні документи та пояснення, з яких чітко вбачається правомірність дій позивача по реєстрації вищевказаної податкової накладної, натомість податковим органом було проігноровано надані позивачем документи та пояснення, наслідком чого стало протиправне рішення про відмову в її реєстрації.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 04 січня 2022 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області від 17 вересня 2021 року №52244 про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку. Зобов`язано Головне управління ДПС у Волинській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю «Делайт-Агро» (ідентифікаційний код юридичної особи 44268674) з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області від 02 вересня 2021 року №3059929/44268674. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану Товариством з обмеженою відповідальністю «Делайт-Агро» податкову накладну від 03 серпня 2021 року №6 датою її фактичного подання на реєстрацію.

Не погоджуючись з прийнятим судовим рішенням, Головне управління ДПС у Волинській області подало апеляційну скаргу, в якій, покликаючись на порушенням норм матеріального права зазначило, що за рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №47083 ТОВ «Делайт-Агро» внесено до переліку категорії ризикових платників на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, у зв`язку із наявністю у контролюючих органів податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування. Зазначає, що документи, надані до повідомлення, є недостатніми для спростування ризиковості: не надано заявки, які передбачені договором, сертифікати якості/відповідності олії. Згідно наданих ТТН пункт розвантаження - с. Тараканів Дубенського району Рівненської області, при цьому замовником та одержувачем товару є ТОВ «Делайт-Агро», який знаходиться в м. Луцьк. Будь-які документи щодо наявності в платника основних засобів в с. Тараканів не надано. Також, не надано заявки, які передбачені договором, відсутні специфікації на кожну поставку, як передбачено умовами договору. Вважає, що рішення про віднесення платника податків до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості не порушує прав та інтересів позивача, а також не створює жодних перешкод для діяльності платника податку. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позову.

29.06.2022 року представником відповідачів подано додаткові пояснення по суті поданої апеляційної скарги.

11.07.2022 ТзОВ «Делайт-Агро» подало відзив на апеляційну скаргу. З підстав, викладених у відзиві просить рішення суду першої інстанції залишити без змін.

27.07.2022 позивачем подано заперечення проти додаткових пояснень апелянта.

У відповідності до частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС), суд апеляційної інстанції вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження, так як апеляційну скаргу подано на рішення суду першої інстанції, що ухвалене в порядку письмового провадження (без повідомлення сторін) за наявними у справі матеріалами.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, суд приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з огляду на наступні підстави.

Судом встановлені наступні обставини.

ТОВ «Делайт-Агро» зареєстроване як юридична особа 07.06.2021, основним видом діяльності якого згідно кодів КВЕД є: 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин.

02.07.2021 між ТОВ «Делайт-Агро» (продавець) та ТОВ «Голден-Експо» (покупець) укладено договір №02072021/1, згідно з п. 1.1. якого продавець взяв на себе зобов`язання передати у власність покупця, а покупець зобов`язався прийняти та оплатити олію соняшникову нерафіновану (надалі - товар) в строки та на умовах, визначених цим договором.

Відповідно до п. 2.3 цього договору загальна вартість договору складається із сум вартості товару, переданого за умовами даного договору і зазначається у специфікаціях, які є його невід`ємною складовою.

На виконання цього договору 03.08.2021 між продавцем та покупцем була підписана, зокрема, специфікація №2, відповідно до якої позивач мав продати (поставити) товар в період з 03.08.2021 по 31.08.2021 на загальну суму 1 887 500,00 грн. з ПДВ в кількості 50 тонн.

Відповідно до пункту 4 цієї специфікації поставка товару здійснюється за рахунок постачальника.

Згідно з умовами цієї специфікації №2 в межах договору №02072021/1 від 02.07.2021 ТОВ «Делайт-Агро» поставило ТОВ «Голден-Експо», зокрема, олію соняшникову нерафіновану в кількості 23,12 тонн на загальну суму 872 780,00 грн. (в т.ч. ПДВ 145 463,33 грн.), що підтверджується видатковою накладною №ДА-0006 від 03.08.2021.

Оплата за товар була здійснена ТОВ «Голден-Експо» 25.08.2021, що підтверджується банківською випискою за 25.08.2021, де вказано зарахування на рахунок ТОВ «Делайт-Агро» 872 780,00 грн. з призначенням платежу «за олію соняшникову нерафіновану згідно договору 02072021/1 від 02.07.2021».

Однак, відповідно до квитанції від 25.08.2021 № 9243364654 реєстрація зазначеної податкової накладної від 03.08.2021 №6 була зупинена на підставі пункту 201.16 статті 201 ПK України, у зв`язку із тим, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН в ЄРПН відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. У квитанції позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Для підтвердження реєстрації податкової накладної від 03.08.2021 №6 платником податку подано повідомлення від 30.08.2021 №1 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування реєстрація яких зупинено з додатками.

Однак, Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення від 02.09.2021 №3059929/44268674 про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної від 03.08.2021 №6 у зв`язку з ненаданням платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. У додатковій інформації рішення зазначено, що відсутні документи на переміщення товару (ТТН) від ТОВ «Делайт-Агро» до ТОВ «Голден-Експо».

Не погодившись із таким рішенням відповідача 1, позивач подав скаргу від 07.09.2021 до ДПС України.

13.09.2021 комісією ДПС України з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №41118/44268674/2 за результатами розгляду скарги про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким скаргу залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - без змін. Підставою зазначено: не надано платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Крім того, 17.09.2021 Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №52244 про відповідність ТОВ «Делайт-Агро» критеріям ризиковості платника податку на додану вартість, а саме пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від 10.09.2021 №2. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування. Документи, надані до повідомлення, недостатніми для спростування ризиковості: не надано заявки, які передбачені договором, відсутні специфікації на кожну поставку, як передбачено умовами договору.

Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції дійшов висновку, що позивач надав податковому органу усі документи, що підтверджують реальність здійснення господарських операцій, а тому відсутні сумніви у здійсненні господарських операцій, за результатами яких складено податкову накладну.

Суд апеляційної інстанції погоджується з таким висновком з огляду на наступне.

Згідно із положеннями частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.

Відповідно до ст. 67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює ПК України.

Згідно з пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку. Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначає Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року № 1165 (Порядок № 1165).

Відповідно до пункту 2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації; критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик; ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а" або "б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а" або "б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Відповідно до пункту 3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (ознаки безумовної реєстрації).

Згідно з пунктом 4 Порядку №1165, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №1165 встановлено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Додатком 1 до Порядку №1165 установлено наступні Критерії ризиковості платника податку на додану вартість: 1. Платника податку на додану вартість (далі - платник податку) зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах; 2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах; 3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами; 4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово- господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками; 5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ); 6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України; 7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України; 8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Відповідно до пункту 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4). У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4). Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.

Відповідно до пункту 25 Порядку № 1165 комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном. Комісія центрального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком (пункт 26 Порядку № 1165).

Під час засідання секретарем комісії контролюючого органу ведеться протокол, в якому фіксуються прийняті рішення та надані доручення (абзац 8 пункту 40 Порядку 1165).

Матеріали засідання комісії контролюючого органу зберігаються десять років (пункт 43 Порядку № 1165).

У додатку 4 до Порядку №1165 зазначено, що рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Аналізуючи вищевикладене, апеляційний суд вказує, що положеннями Порядку №1165 передбачено певний алгоритм дій контролюючого органу, за результатом виконання якого ним може бути прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.

Так, згідно з пунктом 5 наведеного Порядку визначено, що перевірці відповідності критеріям ризиковості платника податку показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, підлягає тільки той платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації.

Тобто, процедура перевірки особи щодо її відповідності критеріям ризиковості платника податку ініціюється лише після подання таким платником податків для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації. Право комісії регіонального рівня щодо розгляду питання про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку самостійно ініціювати процедуру розгляду вказаного питання лише з підстав наявності податкової інформації Порядком №1165 не передбачено.

При цьому, відповідно до пункту 6 Порядку №1165 виявлення обставин та/або отримання інформації може бути самостійною підставою тільки для розгляду комісією регіонального рівня питання виключення платника податку з переліку платників, а не щодо включення його до такого переліку.

Крім того, Додатком №4 до Порядку №1165 затверджено бланк рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.

Згідно з Додатком 4 Порядку №1165 в рішенні про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку обов`язково зазначається підстава його прийняття, зокрема, відповідний пункт критеріїв ризиковості платника податку та у разі відповідності пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку розшифровується, яка саме податкова інформація.

Загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Оглядаючи матеріали справи, колегія суддів зазнаяає наступне.

Як вбачається з оскаржуваного позивачем рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 17.09.2021 №52244, у ньому міститься розшифровка податкової інформації, що слугувала підставою для віднесення товариства до переліку ризикових платників податку, а саме: з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від 10.09.2021 №2 у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування. Документи, надані до повідомлення, недостатніми для спростування ризиковості: не надано заявки, які передбачені договором, відсутні специфікації на кожну поставку, як передбачено умовами договору.

Позивачем було подано відповідачу 1 повідомлення від 10.09.2021 №2 про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку, а також пояснення з копіями документів (в кількості 55 штук) з метою виключення товариства з переліку ризикових платників податку. Так, у даному поясненні ТОВ «Делайт-Агро» надало податковому органу інформацію щодо його діяльності, в тому числі і щодо взаємовідносин з ТОВ «Голден-Експо» на виконання договору від 02.07.2021 №02072021/1.

У повідомлення платник податку зазначив, що 08.09.2021 Комісія прийняла рішення №50918, за яким ТОВ «Делайт-Агро» відповідає критеріям ризиковості платника податку. Комісія зазначила, що ТОВ «Делайт-Агро» повинне надати документи щодо наявності основних засобів в с. Тараканів Рівненської області (адже в с. Тараканів перевозиться товар зі складу постачальника). Проте позивач зазначив, що перевозив товар зі складу свого постачальника одразу на склад свого покупця - ТОВ «Голден-Експо» в с. Тараканів Рівненської області, а відтак не мав потреби у власних складах, чи інших приміщеннях для зберігання товару, адже господарська діяльність налагоджена таким чином, що покупка та реалізація товару відбувається в один день. Також на вимогу Комісії позивач надав якісні посвідчення на товар, при цьому зазначив, що вони не є первинними документами, та не підтверджують факт здійснення господарської операції. Щодо вимоги надати заявки на поставку товару позивач повідомив Комісію про те, що жодним договором такі заявки не передбачені.

Проаналізувавши зміст договору від 02.07.2021 №02072021/1, апеляційний суд зазначає, що складання заявок на поставку товару цим договором не передбачено, а тому твердження апелянта про необхідність їх надання є безпідставним. Крім того, заявка на поставку товару не є первинним документом, оскільки не містить відомості про господарську операцію, а тому її зберігання разом з бухгалтерськими документами не є обов`язковим. Заявка лише відображає намір на здійснення господарської операції, а тому може здійснюватися у будь-якій зручній сторонами формі, в тому числі і усно, по телефону, або засобами електронної пошти. При цьому, законодавством не встановлено обов`язку платника податків зберігати і надавати податковому органу заявку на поставку товару.

Також, апелянт вказав на відсутність специфікацій на кожну поставку товару. З цього приводу колегія суддів зазначає, що до повідомлення від 10.09.2021 №2 позивач долучив копію специфікації №1 від 02.07.2021 до договору від 02.07.2021 №02072021/1, якою визначено обсяги поставки товару протягом 02.07.2021 - 31.07.2021. Також ТОВ "Делайт-Агро" повідомленням від 30.08.2021 №1 надало податковому органу копію специфікації №2 від 03.08.2021 до договору від 02.07.2021 №02072021/1 на підтвердження реєстрації податкової накладної від 03.08.2021 №6. Повторно копію такої специфікації №2 від 03.08.2021 позивач надав Комісії повідомленням від 02.09.2021 №1. При цьому, специфікація №2 від 03.08.2021 визначала обсяги поставки на період з 03.08.2021 по 31.08.2021. Тобто, з наведеного слідує, що специфікації до договору від 02.07.2021 №02072021/1 визначають обсяги поставки на певний період. Разом з тим, деталізований обсяг поставки на кожну партію товару відображається у видаткових накладних, зокрема, у видаткових накладних №ДА-0001 від 02.07.2021, №ДА-0002 від 09.07.2021, №ДА-0003 від 14.07.2021, №ДА-0004 від 19.07.2021, №ДА-0005 від 28.07.2021, №ДА-0006 від 03.08.2021, копії яких також надавались податковому органу, та наді суду разом із позовною заявою.

Вищевказане свідчить про те, що податковим органом були проігноровані надані ТОВ «Делайт-Агро» пояснення та копії документів, які спростовують рішення відповідача 1 від 17.09.2021 №52244 про відповідність платника податку на додану вартість пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Отже, оскаржуване рішення не містить належних обґрунтувань підстав віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку. При цьому, суд апеляційної інстанції враховує, що прийняття контролюючим органом рішення про присвоєння особі ознаки ризикового платника податків змінює правовий режим реєстрації податкових накладних в Реєстрі, з абсолютною невідворотністю призводить до зупинення реєстрації будь-якої складеної цією особою податкової накладної в Реєстрі. Отже, оскаржуване рішення саме по собі значно погіршує правове становище платника податків, покладаючи на платника додатковий тягар у наданні пояснень і документів у виправдання правомірності реєстрації податкової накладної до Комісії регіонального рівня. Окрім того, прийняття такого рішення суб`єктом владних повноважень впливає на ділову та господарську репутацію позивача, адже контрагенти позивача, будучи обізнаними про віднесення позивача до переліку ризикованих платників, уникатимуть господарських правовідносин з таким платником, що значно може відобразитися на фінансово економічному стані платника.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначає Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 №520 (Порядок №520).

Відповідно до пункту 5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Апеляційний суд звертає увагу, що пункт 5 Порядку №520 визначає перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, який не є вичерпним та не передбачає необхідності надання платником податку усіх документів згідно такого переліку. Крім того, суд зазначає, що конкретний перелік таких документів може залежати, зокрема від змісту операції з постачання, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки. Тобто, наданню підлягають лише ті документи, які безпосередньо стосуються предмета розгляду господарської операції, згідно якої оформлено ПН чи РК.

Відповідно до пункту 9 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Згідно з пунктом 11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення Комісії повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.

Колегія суддів зазначає, що реєстрацію податкової накладної від 03.08.2021 №6 була зупинена на підставі пункту 201.16 статті 201 ПK України, у зв`язку з тим, що платник податку, яким подано для реєстрації ПН в ЄРПН відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. У квитанції позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Разом з тим, у квитанції про зупинення реєстрації спірної податкової накладної не було вказано конкретного переліку документів, яких було б достатньо для прийняття рішення про реєстрацію вказаної податкової накладної, що свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.

Суд апеляційної інстанції вказує, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Відповідно до пункту 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Як зазначалося вище, з метою розблокування та реєстрації податкової накладної від 03.08.2021 №6 ТОВ «Делайт-Агро» подало Комісії повідомлення від 30.08.2021 №1 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування реєстрація яких зупинено з додатками. Зокрема, до повідомлення було подано наступні копії документів: договір суборенди майна №6-87/21 від 15.06.2021; платіжне доручення №15 від 20.08.2021; модельний статут товариства з обмеженою відповідальністю; повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність від 05.07.2021; акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) №5 від 03.08.2021; заключна виписка за 25.08.2021; видаткова накладна №СБ-0803 від 03.08.2021; видаткова накладна №ДА-0006 від 03.08.2021; договір збереження (підтримання) у належному стані майна власника з правом користування від 01.07.2021; договір оренди майна №6-88/21 від 17.06.2021; договір поставки №0107-1 від 01.07.2021; договір №02072021/1 від 02.07.2021; договір №010721 від 01.07.2021; картка рахунку 361 за 01.08.2021-27.08.2021; картка рахунку 631 за 01.08.2021-27.08.2021; картка рахунку 631 за 01.08.2021-27.08.2021; наказ №1 від 07.06.2021; платіжне доручення №16 від 20.08.2021; платіжне доручення №17 від 25.08.2021; платіжне доручення №18 від 25.08.2021; письмові пояснення від 30.08,2021; податкова накладна №3 від 03.08.2021; податкова накладна №6 від 03.08.2021; податкова накладна №9 від 03.08.2021; специфікація №2 до договору поставки №0107-1 від 01.07.2021; специфікація №2 до договору поставки №02072021/1 від 02.07.2021; товарно-транспортна накладна №0308/1 від 03.08.2021.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що конкретний перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН визначено пунктом 5 Порядку №520, може залежати, зокрема від змісту операції з постачання, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки. Слід зазначити, що конкретний перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН визначено пунктом 5 Порядку №520, може залежати, зокрема від змісту операції з постачання, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки. В той же час, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу.

Пунктом 9 Порядку №520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Згідно пункту 3 Порядку №520, комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Відповідно до пункту 11 Порядку №520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Колегія суддів зазначає, що рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 02.09.2021 №3059929/44268674 відмовлено у реєстрації в ЄРПН податкової накладної від 03.08.2021 №6 у зв`язку з ненаданням платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. У додатковій інформації рішення зазначено, що відсутні документи на переміщення товару (ТТН) від ТОВ «Делайт-Агро» до ТОВ «Голден-Експо». Однак, у письмовому поясненні від 30.08.2021 позивач звертав увагу податкового органу на те, що товар, який постачався ТОВ «Делайт-Агро» до ТОВ «Голден-Експо» було придбано у іншого суб`єкта господарювання - ТОВ «Соя-Біотек" відповідно до договору №0107-1 від 01.07.2021, специфікації №2 від 02.08.2021 до цього договору та видаткової накладної №СБ-0803 від 03.08.2021. Того ж дня відбулася поставка товару, що підтверджується товарно-транспортною накладною №0308/1 від 03.08.2021. ТОВ «Делайт-Агро» оплатило за цей товар своєму постачальнику в повному обсязі в сумі 867 000,00 грн. 25.08.2021, про що свідчить платіжне доручення №17 від 25.08.2021 з призначенням платежу «за олію соняшникову нерафіновану згідно договору №0107-1 від 01.07.2021р. ПДВ - 144500,00 грн». Олія соняшникова нерафінована була доставлена за адресою: Рівненська область, Дубенський р-н, с. Тараканів, транспортом перевізника ФОП ОСОБА_1 , з яким позивач уклав договір №010721 від 01.07.2021 про надання ним транспортних послуг. Факт надання таких послуг 03.08.2021 підтверджується актом здачі-приймання робіт (надання послуг) №5 від 03.08.2021, в якому зазначено кількість товару і маршрут, за яким його перевезено. 25.08.2021 ТОВ «Делайт-Агро» оплатило ці послуги в повному обсязі - 3500,00 грн., про що свідчить платіжне доручення №18 від 25.08.2021, з призначенням платежу «за транспортні послуги згідно договору №010721 від 01.07.2021 р., ПДВ - 20% 583,33 грн». Відповідно до операцій, описаних вище, ТОВ «Соя-Біотек» 12.08.2021р. зареєструвало в ЄРПН податкову накладну №9 від 03.08.2021, а ФОП ОСОБА_1 25.08.2021 - податкову накладу №3 від 03.08.2021.

Відповідно до пунктів 2.1, 2.2 договору №0107-1 від 01.07.2021, укладеного з постачальником ТОВ «Соя-Біотек», базис поставки товару - склад постачальника; поставка здійснюється за рахунок покупця.

Відповідно до товарно-транспортної накладної №18500308/1 від 03.08.2021 замовником та вантажовідправником вказано ТОВ «Делайт-Агро», а вантажоодержувачем - ТОВ «Голден-Експо». Перевізником зазначено ФОП ОСОБА_1 . Пункт навантаження визначений за адресою: Рівненська область, Рівненський район, с. Дядьковичі, а пункт розвантаження визначений за адресою: Рівненська область, Дубенський район, с. Тараканів. Тобто, з наведеного слідує, що позивач, придбавши товар у ТОВ «Соя-Біотек» на складі цього постачальника, який знаходиться за адресою: Рівненська область, Рівненський район, с. Дядьковичі, відразу реалізував його своєму покупцю ТОВ «Голден-Експо» на умовах базису поставки - склад покупця за адресою: Рівненська область, Дубенський район, с. Тараканів. Відтак, переміщення товару відбулося без його розміщення на складі ТОВ «Делайт-Агро», а тому товарно-транспортна накладна №18500308/1 від 03.08.2021 є належним доказом переміщення товару від ТОВ «Делайт-Агро» до ТОВ «Голден-Експо». При цьому, чинними нормами законодавства не встановлено обов`язку покупця товару перед його подальшим продажем здійснювати доставку такого товару до своєї адреси або до будь-якого об`єкту (складу тощо), який належить або яким користується такий суб`єкт господарювання. Доцільність такого транспортування та реалізації товару визначається суб`єктом господарювання на власний розсуд.

Підсумовуючи вищезазначене, апеляційний суд вважає, що подані позивачем документи для реєстрації податкової накладної від 03.08.2021 №6 підтверджують факт здійснення господарської операції та є достатніми для прийняття комісією ГУ ДПС у Волинській області рішення про реєстрацію вказаної податкової накладної в ЄРПН. Крім того, підставою для зупинення реєстрації цієї податкової накладної було виключно віднесення ТОВ «Делайт-Агро» до переліку ризикових платників податків, а не сумніви податкового органу щодо реальності здійсненої господарської операції.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції, зробивши системний аналіз положень чинного законодавства України та доказів, зібраних у справі, дійшов вірного висновку про задоволення позову, а тому апеляційну скаргу слід відхилити.

Згідно з ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Зазначене положення поширюється на доказування правомірності оскаржуваного рішення (дії чи бездіяльності). Окрім доказування правових підстав для рішення (тобто правомірності), суб`єкт владних повноважень повинен доказувати фактичну підставу, тобто наявність фактів, з якими закон пов`язує можливість прийняття рішення, вчинення дії чи утримання від неї.

В розумінні ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним, обґрунтованим та відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та прийняв рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.

Відповідно до ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 04 січня 2022 року у справі № 140/11294/21 - без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя О. І. Довга судді І. В. Глушко І. І. Запотічний