Постанова

від 17.08.2022 по справі 460/1317/22

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 серпня 2022 рокуЛьвівСправа № 460/1317/22 пров. № А/857/7228/22Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

судді-доповідача Шинкар Т.І.,

суддів Іщук Л.П.,

Обрізка І.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду (головуючий суддя Дуляницька С.М.), ухвалене за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи в м.Рівне 23 березня 2022 року, повне судове рішення складено 23 березня 2022 року, у справі №460/1317/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Партнер-Трейд» до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинення певних дій,

В С Т А Н О В И В :

21.01.2022 Товариство з обмеженою відповідальністю «Партнер-Трейд» (далі - Товариство) звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України, просило: визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії Головного управління ДПС у Рівненські області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних за №3490580/41335700 від 08.12.2021, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 318, складеної Товариством з обмеженою відповідальністю «Партнер-Трейд» 07 грудня 2020 року в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 318, складену Товариством з обмеженою відповідальністю «Партнер-Трейд» 07.12.2020 днем подання на реєстрацію.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 23 березня 2022 року позов задоволено.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 07.04.2021 № 460/9841/20, визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Рівненській області від 04.11.2020 №82065 про відповідність Товариства з обмеженою відповідальністю «Партнер-Трейд» (код ЄДРПОУ 41335700) критеріям ризиковості; зобов`язано Головне управління ДПС в Рівненській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю «Партнер-Трейд» (код ЄДРПОУ 41335700) з реєстру ризикових платників податків. Суд першої інстанції вказав, що перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому, документи. Суд першої інстанції зазначив, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Суд першої інстанції дійшов висновку, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. На переконання суду першої інстанції, копії первинних документів, які надані позивачем контролюючому органу разом з поясненнями та разом зі скаргою на рішення, та які наявні в матеріалах справи, засвідчують факт реального здійснення позивачем господарських відносин щодо поставки товарів для ВП «Рівненська АЕС» ДП «НАЕК «Енергоатом», надані позивачем документи є достатніми для прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію в ЄРПН податкової накладної № 318 від 07.12.2020.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Рівненській області подало апеляційну скаргу, просить скасувати рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 23 березня 2022 року та ухвали нове, яким в задоволенні позову відмовити. Апеляційну скаргу мотивовано тим, що долучені Товариством документи не відповідають нормам чинного законодавства. Скаржник вказує, що видаткові накладні, акти, ТТН, що надані контролюючому органу та суду, підписані невстановленими особами. Скаржник зазначає, що вказані в квитанції підстави зупинення реєстрації податкової накладної містять посилання на конкретний критерій ризиковості, визначений у пункті 8 Додатку 1 до Порядку №1165. Скаржник вказує, що зупинення реєстрації податкової накладної, як і формування квитанції, відбувається в автоматичному режимі. Скаржник вважає, що оскаржуване рішення про відмову в реєстрації податкової накладної є мотивованим. Вказує також, що зобов`язання зареєструвати податкову накладну є передчасним.

Згідно з ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Суд апеляційної інстанції, переглядаючи справу за наявними у ній доказами та перевіряючи законність і обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які посилаються учасники справи, приходить до переконання, що оскаржуване рішення суду першої інстанції вимогам статті 242 КАС України відповідає.

Як встановлено судом першої інстанції з матеріалів справи, ТОВ «Партнер-Трейд» зареєстроване як юридична особа 15.05.2017, основний вид діяльності - 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням.

19.10.2020 між ТОВ «Партнер-Трейд» (Постачальник) та ВП «Рівненська АЕС» ДП «НАЕК «Енергоатом» (Замовник) укладено договір поставки, відповідно до якого Постачальник зобов`язується поставити і передати у власність Замовника мастики, шпаклівки, замазки та розчинники, які передбачені специфікацією № 1 до Договору, а замовник зобов`язується оплатити продукцію за кількістю та за цінами, що передбачені у специфікації № 1.

Відповідно до пункту 2.5 Договору, до ціни продукції включена вартість тари, упакування і маркування, страхування, доставка на склад РВ ВП «Складське господарство» ДП «НАЕК «Енергоатом» та інші понесені постачальником витрати.

Пункт 6.1 Договору передбачає, що оплата за поставлену якісну продукцію здійснюється замовником за умови реєстрації постачальником податкової накладної в ЄРПН.

На виконання умов вказаного Договору ТОВ «Партнер-Трейд» поставило ВП «Рівненська АЕС» ДП «НАЕК «Енергоатом» шпаклівку гіпсову, шпаклівку старт-фініш, суміш для швів, портланд-цемент, цемент, суміш суху самовирівнюючу, суміш суху будівельну для затирання швів на загальну суму 86 617,20 грн., у тому числі ПДВ 14 452,70 грн.

07.12.2020 Товариство за результатами такої поставки склало податкову накладну №318, яку направило для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.6).

Відповідно до квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної від 18.01.2021 документ прийнято, реєстрація зупинена. Вказано, що платник податків, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку (а.с.7). Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено, що показник «D» = 7,6646%, «Р» = 6534,4.

Товариство 06.12.2021 надало письмові пояснення та копії документів на підтвердження постачання товару для ВП «Рівненська АЕС» ДП «НАЕК «Енергоатом» (а.с.8-63). Зазначило, що для здійснення господарської діяльності користується нерухомим майном (приміщення, склад), реалізований товар придбано у ПП «Будіндустріаресурс», ТОВ «Буд-Лідер», ПП Фірма «Будмаркет». Також вказало, що рішенням Рівненського окружного адміністративного суду у справі №460/9841/20 від 07.04.2021 зобов`язано Головне управління ДПС у Рівненській області виключити ТОВ «Партнер-Трейд» з реєстру ризикових платників податків. 01.12.2021 Товариство виключено з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

08.12.2021 регіональною комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних було прийнято рішення № 3490580/41335700 про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних з підстав: не надання платником податків копій первинних документів, щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. Додаткова інформація: не надано розрахункових документів на придбані паливо-мастильні матеріали, документів на транспортні засоби, використані в даній господарській операції, документів на транспортування товарів з м.Рівне до м.Володимирець, встановлено невідповідність даних базам даних ДПС.

Товариство подало скаргу на вказане рішення (а.с.71-72), за результатами розгляду якої рішенням ДПС від 28.12.2021 №59650/41335700/2 скаргу залишено без задоволення та рішення комісії - без змін (а.с.73).

Вважаючи рішення №3490580/41335700 від 08.12.2021 протиправним, Товариство звернулось з позовом до суду.

Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходить з наступного.

Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в редакції чинній на час подання податкової накладної контролюючому органу, (далі - ПК України) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

З матеріалів справи судом першої інстанції встановлено, що спірна податкова накладна сформована та подана на реєстрацію за фактом поставки ВП «Рівненська АЕС» ДП «НАЕК «Енергоатом» відповідних ТМЦ.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок №1246) відповідно до пункту 12 якого Після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Згідно з пунктом 17 Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, (далі - Порядок №1165), пунктом 3 якого закріплені ознаки безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.

Згідно з пунктом 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Відповідно до вимог пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Пунктами 10, 11 Порядку №1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Як зазначено в отриманій Товариством квитанції, платник податків, яким подано для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податків.

Так, відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податків (додаток 1 до Порядку №1165) у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з покликанням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, має обґрунтувати суду, на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.

Разом з тим, рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 07.04.2021 №460/9841/20, визнано протиправним та скасовано рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Рівненській області від 04.11.2020 №82065 про відповідність Товариства з обмеженою відповідальністю «Партнер-Трейд» (код ЄДРПОУ 41335700) критеріям ризиковості; зобов`язано Головне управління ДПС в Рівненській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю «Партнер-Трейд» (код ЄДРПОУ 41335700) з реєстру ризикових платників податків.

01.12.2021 Товариство з обмеженою відповідальністю «Партнер-Трейд» виключено з переліку платників податку, що відповідають критеріям ризиковості платника податку.

06.12.2021 Товариство подало письмові пояснення та документи у кількості 35 штук для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної № 318 від 07.12.2020 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Як це встановив суд першої інстанції, матеріалами справи підтверджено, що позивач надавав контролюючому органу первинні документи, які підтверджують та розкривають суть, внутрішню сторону господарської операції, на виконання якої складено податкову накладну, а також документи, які підтверджують закупівлю Товариством в подальшому реалізованого товару.

З огляду на письмові пояснення та докази, надані позивачем податковому органу після зупинення реєстрації податкової накладної, які повністю розкривають зміст господарської операції, останнім підтверджено реальність її здійснення, як це вірно зазначив суд першої інстанції.

Водночас, механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №520).

Пунктом 2 Порядку №520 встановлено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Разом із тим, пунктом 5 Порядку №520 закріплено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня (пункт 9 Порядку №520).

Відповідно до пунктів 11, 12 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.

Системний аналіз вказаних законодавчих положень дозволяє суду апеляційної інстанції дійти висновку, що законодавцем визначено два етапи реєстрації податкової накладної: зупинення реєстрації податкової накладної, який є проміжним перед прийняттями рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної, та етап прийняття рішення податковим органом. Рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної приймається за результатами оцінки наданих платником податку документів.

При цьому, оцінці підлягає правомірності дій контролюючого органу щодо зупинення реєстрації податкової накладної та в подальшому винесення рішення про відмову в реєстрації такої у контексті наявності для цього законодавчо визначених підстав.

Законодавцем не визначено чіткого переліку документів, які платник податку може подати до контролюючого органу в залежності від підстав зупинення реєстрації податкової накладної, а тому при зупиненні реєстрації податкової накладної з посиланням на ненадання платником податків достатніх документів, контролюючий орган має чітко зазначити конкретний вид критерію ризиковості та навести у розрізі визначеного критерію перелік документів, надання яких дасть можливість прийняти податкову накладну до реєстрації.

Можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22 липня 2019 року в справі № 815/2985/18 (адміністративне провадження №К/9901/14651/19), від 29 червня 2022 року у справі № 380/5383/21 (адміністративне провадження №К/990/11475/22), від 08 лютого 2022 року у справі № 380/8213/21.

Визначаючи у квитанції від 18.01.2021, як підставу зупинення реєстрації податкової накладної відповідність платника податків, яким подано для реєстрації ПН/РК в ЄРПН, пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податків, контролюючий орган не вказав, яка саме інформація стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування, доказів наявності такої інформації ні суду першої інстанції, ні суду апеляційної інстанції не надав, в матеріалах справи такі докази відсутні.

Водночас, суд апеляційної інстанції зауважує, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Натомість, надіслана позивачу квитанція містить вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Вживання податковим органом загального посилання на пункт 8 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Верховний Суд у справі №640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 Критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.

Згідно з пунктом 18 Порядку роботи комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 №566, комісія може перевірити подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отриманні з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, в тому числі електронні, одержані від інших платників податків, засобів масової інформації тощо).

Водночас, суд апеляційної інстанції зауважує, що відмова у прийнятті до реєстрації податкової накладної з підстав недостатності документів для прийняття рішення про реєстрацію, можлива виключно за умови наведення комісією доказів того, що подані документи є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої платником податку інформації, протилежне вказує на протиправність рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

В оскаржуваному рішенні про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних не зазначено, якими мотивами керувався контролюючий орган, вважаючи, що надані позивачем документи не є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної, тоді як за відсутності встановленого законодавством вичерпного переліку документів та за умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані Товариством є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, покликання на ненадання платником податку копій документів, на переконання суду апеляційної інстанції, вказує на протиправність оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Крім того, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне звернути увагу на те, що недотримання контролюючим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо належного оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, також не є законним.

На переконання суду апеляційної інстанції, позивачем як контролюючому органу, так і під час судового розгляду суду, представлено всі необхідні первинні документи на підтвердження здійснення розглядуваної господарської операції.

Разом з тим, загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття, тоді як невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Згідно з нормами пунктів 19, 20 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Отже, реєстрація в ЄРПН податкових накладних/розрахунку коригування, реєстрацію яких попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України.

За таких обставин, суд апеляційної інстанції, надаючи правову оцінку аргументам сторін, погоджується з висновками суду першої інстанції щодо безпідставності прийняття оскаржуваного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних та як наслідок скасування такого.

За відсутності обставин, які б унеможливлювали реєстрацію поданої Товариством спірної податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про необхідність зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати подану Товариством податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних датою фактичного подання.

Статтею 77 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Згідно з частиною 2 статті 6 КАС України та статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» передбачено застосування судами Конвенції та практики ЄСПЛ як джерела права.

У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 року Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

З огляду на викладене, враховуючи положення стаття 316 КАС України прецедентну практику ЄСПЛ, суд апеляційної інстанції приходить переконання, що судом першої інстанції у рішенні викладено мотиви протиправності рішення щодо відмови в реєстрації податкової накладної, на основі об`єктивної оцінки наданих сторонами доказів повно встановлено фактичні обставини справи, правильно застосовано норми матеріального права. Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, на законність судового рішення не впливають.

Також, суд апеляційної інстанції зазначає, що ухвалою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 20.06.2022 при відкритті апеляційного провадження відстрочено Головному управління ДПС у Рівненській області сплату 3721,50 грн. судового збору за подання апеляційної скарги до винесення рішення судом апеляційної інстанції, однак доказів сплати судового збору скаржником не надано, сплату такого судом апеляційної інстанції не встановлено, а тому такий слід стягнути рішенням суду.

Керуючись статтями 241, 243, 308, 310, 316, 321, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 23 березня 2022 року у справі №460/1317/22 - без змін.

Стягнути з Головного управління ДПС у Рівненській області (місце знаходження: вул.Відінська, 12, м.Рівне, 33023, ЄДРПОУ 44070166) на користь Держави до спеціального фонду Державного бюджету України (отримувач коштів - ГУК у м.Києві/м.Київ/22030106, код отримувача - 37993783; банк отримувача - Казначейство України (ЕАП); рахунок отримувача - UA908999980313111256000026001; код класифікації доходів бюджету - 22030106) 3721 грн. (три тисячі сімсот двадцять одну гривню п`ятдесят копійок) 50 коп. судового збору за подання апеляційної скарги.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя-доповідач Т. І. Шинкар судді Л. П. Іщук І. М. Обрізко