Постанова

від 12.10.2022 по справі 640/22135/20

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ф

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 жовтня 2022 року

м. Київ

справа № 640/22135/20

адміністративне провадження № К/9901/25725/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Дашутіна І. В.,

суддів - Шишова О. О., Яковенка М. М.,

розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 11 січня 2021 року (головуючий суддя: Іщук І.О.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 12 травня 2021 року (колегія суддів: Земляна Г.В., Мєзєнцев Є.І., Файдюк В.В.) у справі №640/22135/20 за позовом Публічного акціонерного товариства "Центренерго" до Офісу великих платників податків ДПС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ОПИСОВА ЧАСТИНА

Короткий зміст позовних вимог і рішень судів першої та апеляційної інстанцій:

У вересні 2020 року Публічне акціонерне товариство "Центренерго" звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовною заявою до Офісу великих платників податків Державної податкової служби, в якій просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 26.05.2020 № 0001114504 та № 0001124504, винесені Офісом великих платників податків Державної податкової служби.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 11 січня 2021 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 12 травня 2021 року, адміністративний позов Публічного акціонерного товариства "Центренерго" задоволено повністю.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 26.05.2020 № 0001114504 та № 0001124504, винесені Офісом великих платників податків Державної податкової служби.

Стягнуто на користь Публічного акціонерного товариства "Центренерго" (08711, Київська обл, смт Козин, вул. Рудиківська, 49, код ЄДРПОУ 22927045) понесені ним судові витрати по сплаті судового збору у розмірі 21 020,00 грн (двадцять одну тисячу двадцять гривень) за рахунок бюджетних асигнувань Офісу великих платників податків Державної податкової служби (04119, м. Київ, вул. Дегтярівська, 11Г, код ЄДРПОУ 43141471).

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновком якого погодився і апеляційний суд, виходив з того, що надані позивачем первинні документи оформлені у відповідності до вимог Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 №88, і в повній мірі відображають зміст і характер вчинених господарських операцій, рух активів (товарів та фінансових зобов`язань). Суд казав, що з наявних матеріалів справи чітко прослідковується наявність взаємозв`язку між витратами ПАТ "Центренерго" на придбання товару (кам`яного вугілля) і здійсненням ним основного виду господарської діяльності (виробництва електричної та теплової енергії).

Судами попередніх інстанцій під час розгляду справи установлено:

Судом першої інстанції та під час апеляційного провадження встановлено, що Офісом великих платників податків Державної податкової служби проведено документальну позапланову виїзну перевірку Публічного акціонерного товариства "Центренерго" з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з Товариством з обмеженою відповідальністю "Добре Тепло" за період з 01.12.2016 по 28.02.2017.

Перевіркою встановлено наступні порушення Публічним акціонерним товариством "Центренерго":

- п. п. 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПКУ, п. 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.99 № 290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.99 за № 860/4153, п. 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 "Зобов`язання", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 № 20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 11.02.2000 № 85/4306, що призвело до заниження податку на прибуток в сумі 11880893 грн, в тому числі по періодам:

2016 рік-3080497 грн;

1 квартал 2017 року - 8800396 грн

- п. 198.1, п. 198.2 п. 198.3, п. 198.6, ст. 198 ПКУ, в результаті чого занижено суму податкового кредиту на загальну суму 13 200 990,83 грн, в тому числі:

- за грудень 2016 року в сумі 3 422 773,85 грн;

- за січень 2017 року в сумі 6 368 413,58 грн;

- за лютий 2017 року в сумі 3 409 803,40 грн.

За наслідками документальної позапланової виїзної перевірки Офісом великих платників податків Державної податкової служби складено Акт від 26.02.2020 № 438/28-10-45-02/22927045 (далі по тексту - акт перевірки) та прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:

- від 26.05.2020 № 0001114504, яким податковим органом визначена сума грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств (код платежу 11021000) - 17 821 339,50 грн з них 11 889 893, 00 грн - основна сума боргу, 5 940 446,50 грн - штрафні санкції;

- від 26.05.2020 № 0001124504, яким податковим органом визначена сума грошового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) (код платежу 14060100) - 19 801 486,50 грн. з них 13 200 991, 00 грн - основна сума боргу, 6 600 495,50 грн - штрафні санкції.

Публічне акціонерне товариство "Центренерго", не погоджуючись із податковими повідомленням-рішеннями від 26.05.2020 №0001114504 та №0001124504 звернулось зі скаргою до Державної податкової служби України про скасування винесених відповідачем податкових повідомлень-рішень.

Рішенням Державної податкової служби України від 14.08.2020 №25589/6/99-00-06-02-03-06 про результати розгляду скарги, скаргу Публічного акціонерного товариства "Центренерго" залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення від 26.05.2020 №0001114504 та №0001124504 залишено без змін.

Судами також установлено, що відповідно до Акта перевірки від 26.02.2020 № 438/28-10-45-02/22927045, відповідачем отримано узагальнену податкову інформацію від ГУ ДФС у Донецькій області щодо TOB "Добре тепло" (ЄДРПОУ 39354373) за звітний період декларування ПДВ - січень, лютий, серпень 2017 року № 192/05- 99-14-15-09 від 12.06.2018 та грудень 2016 року № 368/05-99-14-15-09 від 05.10.2017 року. Відповідно до зазначеної податкової інформації ГУ ДФС у Донецькій області не підтверджено реальність здійснення господарських операцій TOB "Добре Тепло" (ЄДРПОУ 39354373) за вказані періоди.

Узагальнену податкову інформація складено на виконання п. п. 2.5 п. 2 протоколу наради робочої групи ГУ ДФС у Донецькій області по оперативному реагуванню та подоланню економічних ризиків згідно наказу ДФС України від 28.07.2015 № 543, від 05.06.2018 № 12 та листа ДФС України від 06.06.2018 № 17026/7/99-99-07-04-063-17, від 19.04.2018 № 11864/7/99- 99-07-04-03-17, від 06.04.2018 № 24/7д/99-99-07-04-02-09 та з причини неможливості проведення документальної позапланової виїзної перевірки.

Як убачається з пояснень представника позивача, копії витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осію, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань станом на протягом перевіряємого періоду позивач здійснював господарську діяльність за одним з основних видів задекларованої діяльності - виробництво електроенергії та теплової енергії.

Основним видом матеріальних ресурсів, які витрачаються тепловими електростанціями, що входять до складу ПАТ "Центренерго" на виробництво електричної і теплової енергії, є технологічне паливо (вугілля, газ, мазут).

Суд установив, що між ПАТ "Центренерго" (як покупцем), з однієї сторони, та суб`єктом підприємницької діяльності - ТОВ "Добре Тепло" (як постачальникам), з іншої сторони, були укладені однотипні за змістом договори поставок, а саме: договір поставки вугілля від 11.03.2016 № 111/8; договір поставки вугілля від 25.04.2016 № 111/11.

За умовами цих договорів постачальник зобов`язується поставляти (передавати) у власність Покупця вугільну продукцію (далі - вугілля) в строки, в кількості, асортименті і з якісними характеристиками, по реквізитах та ціні, погодженими сторонами в Договорі.

Згідно з п. 5.1 Договору від 11.03.2016 № 111/8 приймання вугілля за кількістю та якістю здійснюється відповідно вимог: Інструкції "О порядке приемки продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления по количеству", затвердженої Постановою Держарбітражу при Раді Міністрів СРСР від 15.06.65 р. № П-6 (Інструкція № П-6) із змінами і доповненнями (в частині, яка не суперечить ГТР 34.09.110-2003); Інструкції "О порядке приемки продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления по качеству", затвердженої Постановою Держарбітражу при Раді Міністрів СРСР від 25.04.66 р. № П-7 (Інструкція № П-7) із змінами і доповненнями (в частині, яка не суперечить ГТР 34.09.110- 2003); ДСТУ 4083-2012 "Вугілля кам`яне та антрацит для пиловидного спалювання на теплових електростанціях. Технічні умови"; ДСТУ 4096-2002 "Вугілля буре, кам`яне, антрацит, горючі сланці ті вугільні брикети. Методи відбору та підготовки проб до лабораторного випробовування"; ГТР "Вхідний контроль палива на ТЕС та організація претензійної роботи"; Статуту залізниць України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 06 квітня 1998 р. № 457 та нормативно-правових актів, виданих відповідно до Статуту залізниць України.

Згідно з п. 5.6 вказаного Договору фактична кількість та якість вугілля, яке надійшло від Постачальника та прийнято Покупцем на умовах цього Договору відображається в Актах звіряння вугілля по кількості і якості та Актах приймання-передачі вугілля. Датою поставки є дата підписання уповноваженими представниками Сторін Акту приймання-передачі Продукції. Розрахунки по договору, відповідно до п. 6.6 проводяться в безготівковій формі у національній валюті України протягом 100 (ста) календарних днів з моменту підписання Акту приймання-передачі Продукції. Вартість транспортування вугілля залізницею оплачує Постачальник відповідно до п. 6.6. договору. Покупець разом з оплатою вартості вугілля зобов`язується відшкодувати постачальнику вартість залізничного тарифу від залізничної станції відправлення до залізничної станції вантажоотримувача виключно по території України.

Як убачається з матеріалів справи, на виконання умов Договору від 11.03.2016 № 111/8 здійснено поставку вугілля залізничим транспортом на Трипільску та Зміївську ТЕС ПАТ "Центренерго" за період січень 2016-лютий 2017 року, що підтверджується наступними документами:

- залізничними накладними № 52598554, № 52605060, № 52598562, № 52686813, № 52686839, № 52750353, № 52852134, № 52921848, № 52921855, № 52605060, № 52598562, № 52972031, № 53340618, № 53342242, № 53337804, № 53337754, № 53450631;

- посвідченнями якості № 865, № 866 від 22.11.2016, № 889 від 26.11.2016, № 895 від 28.11.2016, № 920 від 03.12.2016, № 931 від 06.12.2016, № 938 від 08.12.2016, № 653 від 25.12.2016, № 659 від 30.12.2016;

- актами звіряння по кількості та якості № № 375/ДТ від 16.12.2016, 386/ДТ від 22.12.2016, 404/ДТ від 30.12.2016, 406/ДТ від 31.12.2016, 25/ДТ від 01.02.2017, 26/ДТ від 01.02.2017, 28-ДТ від 08.02.2017, 27-ДТ від 08.02.2017;

- актами приймання-передачі вугільної продукції № № 375/ДТ від 16.12.2016 на суму 4 380 999,05 грн з ПДВ; 386/ДТ від 22.12.2016 на суму 1 306 690,81 грн з ПДВ, 404/ДТ від 30.12.2016 на суму 4 652 938,56 грн з ПДВ, 406/ДТ від 31.12.2016 на суму 4 760166,78 грн з ПДВ, 25/ДТ від 01.02.2017 на суму 2 353 030,76 грн з ПДВ, 26/ДТ від 01.02.2017 на суму 1902 150,74 грн з ПДВ, 28-ДТ від 08.02.2017 на суму 1954 163,98 грн з ПДВ, 27-ДТ від 08.02.2017 на суму 3706 447,24 з ПДВ;

- актами відшкодування вартості транспортування відповідно до актів приймання передачі № № 375/ДТ від 16.12.2016 на суму244 249 грн з ПДВ; 386/ДТ від 22.12.2016 на суму68 890,80 з ПДВ, 404/ДТ від 30.12.2016 на суму 244 249,20 грн з ПДВ, 406/ДТ від 31.12.2016 на суму 256 774.80 грн з ПДВ, 25/ДТ від 01.02.2017 на суму 12 525,60 грн з ПДВ, 26/ДТ від 01.02.2017 на суму 100 204,80 грн з ПДВ, 27-ДТ від 08.02.2017 на суму 422 016.00 з ПДВ.

Також відповідно до матеріалів справи ПАТ "Центренерго" розрахувалось за поставлене вугілля за період січень 2016-лютий 2017, що підтверджується платіжними дорученнями, № № 57 від 06.01.2017, 73, 74 від 10.01.2017 p., 177 від 13.01.2017, 236 від 17.01.2017, 289 від 19.01.2017, 701,702 від 14.02.2017, 6489,6490 від 01.12.2016, 6775, 6776 від 15.12.2016,7045 від 29.12.2016.

Згідно з п. 5.5. Договору від 25.04.2016 № 111/11 приймання вугілля за кількістю та якістю здійснюється відповідно вимог: ДСТУ 4083-2012 "Вугілля кам`яне та антрацит для пиловидного спалювання на теплових електростанціях. Технічні умови"; ДСТУ 4096-2002 "Вугілля буре, кам`яне, антрацит, горючі сланці ті вугільні брикети. Методи відбору та підготовки проб до лабораторного випробовування"; ГТР 34.09.110-2003 "Вхідний контроль палива на ТЕС та організація претензійної роботи"; Статуту залізниць України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 06 квітня 1998 р. № 457 та нормативно-правових актів, виданих відповідно до Статуту залізниць України.

Згідно 5.6. Договору від 25.04.2016 № 111/11 фактична кількість та якість вугілля, яке надійшло від Постачальника та прийнято Покупцем на умовах цього Договору відображається в Актах звіряння вугілля по кількості і якості та Актах приймання-передачі вугілля. Датою поставки є дата підписання уповноваженими представниками Сторін Акту приймання-передачі Продукції. Розрахунки по договору, відповідно до п. 6.5 Договору проводяться в безготівковій формі у національній валюті України протягом 100 (ста) календарних днів з моменту підписання Акту приймання-передачі Продукції. Вартість перевезення вугілля залізницею оплачує Постачальник відповідно до п. 6.6. договору. Покупець разом з оплатою вартості вугілля зобов`язується відшкодувати постачальнику вартість залізничного тарифу від залізничної станції відправлення до залізничної станції вантажоотримувача виключно по території України.

Так, на виконання умов Договору № 111/11 від 25.04.2016 TOB "Добре Тепло" була здійснена поставка вугілля залізничним транспортом і отримано продукцію на Трипільську та Зміївську ТЕС ПАТ "Центренерго" за період січень 2016-лютий 2017, що підтверджується наступними документами:

- залізничними накладними № № 52622024, 52695749, 52767217, 52767258, 52796869, 52842523,52888435, 52974730,53001475, 53033650, 53024717, 53045803,53056339,53277422,53274049,53299442,53327037;53356325;53380697,54303150,53400362,53425799,53425864,53447686,53465316,534 68229;

- посвідченнями якості № № 868 від 23.11.2016, 891 від 26.11.2016,899 від 29.11.2016, 908 від 30.11.2016,913 від 01.12.2016, 915 від 02.12.2016, 924 від 04.12.2016, 937 від 08.12.2016, 940 від 09.12.2016, 942 від 10.12.2016, 943 від 10.12.2016, 945 від 11.12.2016, 987 від 22.12.2016, 988 від 22.12.2016, 994 від 23.12.2016, 998 від 24.12.2016, 1002 від 26.12.2016, 1009 від 27.12.2016, 1012 від 28.12.2016, 1013 від 28.12.2016, 1021 від 29.12.2016,1022 від 29.12.2016,1026 від 30.12.2016,1032 від 31.12.2016,1033 від 31.12.2016.

-актами звіряння по кількості та якості № № 357/ДТ від 07.12.2016, 387/ДТ від 22.12.2016, 388/ДТ від 22.12.2016, 401/ДТ від 28.12.2016, 405 /ДТ від 30.12.2016, 23/ДТ від 01.02.2017, 24-ДТ від 01.02.2017, 27-ДТ від 08.02.2017;

- актами приймання-передачі вугільної продукції № № 357ДТ від 07.12.2016 на суму 5 981934,48 грн з ПДВ; 387/ДТ від 22.12.2016 на суму 1 322 651,09 грн з ПДВ, 388/ДТ від 22.12.2016 на суму 7 043 520,17 грн з ПДВ, 401/ДТ від 28.12.2016 на суму 6 628 609,24 грн з ПДВ, 405/ДТ від 30.12.2016 на суму 6 409 672,81 грн з ПДВ, 23/ДТ від 01.02.2017 на суму 10 081 917,60 грн з ПДВ, 24-ДТ від 01.02.2017 на суму 1 181 569,09 грн з ПДВ.

- актами відшкодування вартості транспортування відповідно до актів приймання передачі № № 357ДТ від 07.12.2016 на суму 339 081,60 грн з ПДВ; 387/ДТ від 22.12.2016 на суму 73 154.40 грн з ПДВ, 388/ДТ від 22.12.2016 на суму 379 072,80 грн з ПДВ, 401/ДТ від 28.12.2016 на суму 365 772,00 грн з ПДВ, 405/ДТ від 30.12.2016 на суму 352 471,20 грн з ПДВ, 23/ДТ від 01.02.2017 на суму 558633.60 грн з ПДВ, 24-ДТ від 01.02.2017 на суму 66 504,00 грн з ПДВ.

ПАТ "Центренерго" розрахувалось за поставлене вугілля за період січень 2016-лютий 2017, що підтверджується платіжними дорученнями № № 57 від 06.01.2017, 73, 74 від 10.01.2017, 177 від 13.01.2017, 236 від 17.01.2017, 289 від 19.01.2017, 701 від 14.02.2017.

Як убачається з наявних матеріалів справи ПАТ "Центренерго" внесено до Додатку № 9 (пункти 7, 8) Тимчасового порядку № 415о, як підприємства, яким надано право на одержання вугільної продукції.

Короткий зміст вимог та узагальнені доводи касаційної скарги:

Центральне міжрегіональне управління ДПС , посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати судові рішення судів попередніх інстанцій та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

Відповідач зазначає, що судом апеляційної інстанції при ухваленні постанови у справ не були враховані висновки, викладені у постановах Верховного Суду: від 31.01.2020 у справі №520/10953/18, від 16.04.2020 у справі №813/4703/13-а, від 30.01.2020 у справі №814/1145/18, від 16.03.2020 у справі №160/2636/19, від 31.03.2021 у справі №826/3842/17 у подібних правовідносинах.

Скаржник вказує на відсутність реального характеру здійснених господарських операцій і підтвердження їх належними первинними документами. Зазначає, що у специфікаціях від 01.12.2016 № 5, від 01.12.2016 № 7, від 12.12.2016 № 8, від 30.12.2016 № 9 залізничні станції відправлення перебувають на тимчасово не підконтрольній території (зона проведення АТО/ООС). При цьому, на момент проведення перевірки перевіряючому органу не було надано інформацію щодо наявності дозволів на переміщення товарів (вугільної продукції) через лінію розмежування та включення Публічного акціонерного товариства "Центренерго" до переліку суб`єктів господарювання - одержувачів вугільної продукції (енергогенеруючі підприємства). Зазначає, що Офісом великих платників податків Державної податкової служби отримано узагальнену податкову інформацію від Головного управління Державної фіскальної служби у Донецькій області щодо Товариства з обмеженою відповідальністю "Добре Тепло" за звітний період декларування ПДВ - січень, лютий, серпень 2017 року від 12.06.2018 № 192/05-99-14-15-09 та грудень 2016 року від 05.10.2017 № 368/05-99-14-15-09. Відповідно до зазначеної податкової інформації Головного управління Державної фіскальної служби у Донецькій області не підтверджено реальність здійснення господарських операцій з Товариством з обмеженою відповідальністю "Добре Тепло" за вказані періоди. Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики.

Позивачем до Суду надано відзив на касаційну скаргу, в якому вказано на безпідставність викладених в ній доводів. Вказує, що висновки судів попередніх інстанцій відповідають практиці Верховного Суду. Посилається на те, що негативна податкова інформація відносно контрагентів позивача не може слугувати підставою для висновків контролюючого органу про відсутність реального характеру вчинених господарських операцій. Просив залишити касаційну скаргу без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Верховний Суд ухвалою від 02.08.2021 відкрив касаційне провадження у цій справі з підстав, передбачених пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України - якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку.

МОТИВУВАЛЬНА ЧАСТИНА

Норми права, якими керувався суд касаційної інстанції та висновки суду за результатами розгляду касаційної скарги:

Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до пункту 44.1. статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

За змістом частини першої статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які у розумінні абзацу одинадцятого статті 1 цього Закону є документами, які містять відомості про господарську операцію та відповідно до частини другої статті 9 цього ж Закону повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської діяльності і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III "Податок на прибуток підприємств" Податкового кодексу України.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затверджений наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року № 290. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій). Згідно з пунктом 5 Положення дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

Пункти 5 - 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318, визначають, що витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Отже, об`єктом справляння податку на прибуток є фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності підприємства, за правилами бухгалтерського обліку та відкоригований на різниці, передбачені ПК України. Обов`язковою умовою виникнення у платника права на зменшення оподатковуваного доходу на суму понесених витрат є фактичне придбання товарів (робіт, послуг) та наявність первинних документів.

За правилами підпункту "а" пункту 198.1. статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Відповідно до пункту 198.3. статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.6. статті 198 цього Кодексу не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Отже, формування фінансових показників, які враховуються при визначені оподатковуваного прибутку підприємства, а також податкового кредиту для цілей визначення суми податкових зобов`язань з ПДВ повинно здійснюватися тільки щодо фактичного здійснення господарських операцій, підтверджених належним чином оформленими первинними документами та іншими обліковими документами, складання яких для оформлення операцій певного виду передбачено правовими нормами. При цьому презумується, що такі документи є достовірними, а зафіксована в них інформація розкриває справжній зміст господарської операції, свідчить про її економічну вигоду (виправданість, ризик). Якщо певна господарська операція не відбулася або її зміст інший, ніж той, стосовно якого складені документи, підстави для відтворення фінансових показників операції в податковому обліку відсутні (в разі якщо документи складені про людське око) або ж операція відтворюється відповідно до її дійсного змісту, що відповідає принципу превалювання сутності над формою, згідно з яким операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми (стаття 4 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні").

Слід враховувати, що при оцінці податкових наслідків господарських операцій адміністративний суд не повинен обмежуватися встановленням лише формальних умов застосування платником податкових норм шляхом подання первинних документів, що за формою та змістом відповідають законодавчим вимогам, а з урахуванням доводів податкового органу має дослідити фактичні правовідносини учасників господарських операцій, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв`язок складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податків, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податку та лише за таких умов платник має право на врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та визначення оподатковуваного прибутку, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення цієї справи.

Верховний Суд зазначає, що суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина 1 статті 341 КАС України).

Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, передбачені пунктами 1, 4-7 частини третьої статті 353, абзацом другим частини першої статті 354 цього Кодексу, а також у разі необхідності врахування висновку щодо застосування норм права, викладеного у постанові Верховного Суду після подання касаційної скарги (частини 2, 3 статті 341 КАС України).

Обґрунтовуючи довід про наявність підстави касаційного оскарження, передбаченої пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС, скаржник посилається на обставини неврахування судом апеляційної інстанції практики Верховного Суду, викладеної у постановах Верховного Суду: від 31.01.2020 у справі №520/10953/18, від 16.04.2020 у справі №813/4703/13-а, від 30.01.2020 у справі №814/1145/18, від 16.03.2020 у справі №160/2636/19, від 31.03.2021 у справі №826/3842/17 у подібних правовідносинах.

Однак Суд зазначає, що у вказаних постановах Верховним Судом сформовано загальний підхід щодо дослідження реальності господарських операцій та вимоги до їх документального підтвердження первинними документами в контексті застосування норм статей 134, 198 ПК України.

Суд звертає увагу на те, що позивач посилається на правові позиції Верховного Суду, пов`язані виключно з критеріями оцінки доказів та висновками, здійсненими за результатами їх дослідження, що не є свідченням застосування у цій справі норм права, без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.

Суд зазначає, що при вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, суб`єкт господарювання повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суди установили, що позивачем на підтвердження реальності господарських операцій надано до суду: копії податкових накладних, реєстри видаткових накладних, видаткові накладні, акти взаємних звірок, виписки з банківського рахунку про оплату. Надані позивачем первинні документи оформлені у відповідності до вимог Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 № 88, і в повній мірі відображають зміст і характер вчинених господарських операцій, рух активів (товарів та фінансових зобов`язань).

З наявних матеріалів справи чітко прослідковується наявність взаємозв`язку між витратами ПАТ "Центренерго" на придбання товару (кам`яного вугілля) і здійсненням ним основного виду господарської діяльності (виробництва електричної та теплової енергії).

Суди попередніх інстанцій обґрунтовано взяли до уваги, що податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку від дотримання його контрагентом податкової дисципліни та правильності ведення ним податкового або бухгалтерського обліку. Тобто, у разі підтвердження товарності здійснених поставок, як у даній ситуації, платник не може відповідати за порушення, допущені контрагентом, якщо не буде доведено його безпосередню участь у зловживанні цієї особи. Така позиція відповідає сталій практиці Верховного Суду.

Можливі порушення контрагентами позивача вимог податкового законодавства щодо відображення господарських операцій в податковому обліку та сплати податків спричиняє негативні наслідки саме для них, а не для позивача.

Щодо посилань скаржника на обставини ненадання інформації щодо наявності дозволів на переміщення товарів (вугільної продукції) через лінію розмежування та включення ПАТ "Центренерго" до переліку суб`єктів господарювання - одержувачів вугільної продукції (енергогенеруючі підприємства), суди правильно взяли до уваги, що Тимчасовим порядком контролю за переміщенням осіб, транспортних засобів та вантажів (товарів) через лінію зіткнення у межах Донецької та Луганської областей №415ог, розгляд питання щодо надання дозволу на переміщення деяких видів таких товарів для виробничих потреб суб`єктів господарювання, що здійснюють підприємницьку діяльність згідно діючого законодавства України на неконтрольованій території, здійснюється у виключних випадках за погодженням (спеціальним дозволом) з профільними міністерствами (МВС, МОЗ та інші) та, або СБУ, окрім бензолу, як похідного продукту від процесу переробки вугілля. При цьому, пунктом 8.3 Тимчасового порядку № 415ог встановлено, що у визначені терміни керівник КЦ за погодженням з представниками ДФС (заступником керівника Координаційного центру з питань переміщення товарів), СБУ (заступником керівника КЦ з питань захисту економічних інтересів держави), ДПСУ (офіцером по напрямку), МВС (офіцером по напрямку), приймає протокольне рішення щодо включення суб`єкта господарювання до відповідних переліків. Таким чином, до переліку суб`єктів господарювання - одержувачів вугільної продукції (Додаток № 9) включаються виключно ті суб`єкти господарювання, які пройшли відповідну перевірку Служби безпеки України, Державної прикордонної служби України, Міністерства внутрішніх справи, а також Державної фіскальної служби України.

Як установлено судами, ПАТ "Центренерго" внесено до Додатку № 9 (пункти 7, 8) Тимчасового порядку № 415о, як підприємства, яким надано право на одержання вугільної продукції.

Отже, наявність ПАТ "Центренерго" у такому переліку свідчить, що діяльність такого господарюючого суб`єкта була піддана ретельній перевірці та аналізу, зокрема і податковою (фіскальною) службою, та свідчить про необґрунтованість подальших посилань контролюючого органу на відсутність дозволів на переміщення товарів (вугільної продукції) через лінію розмежування та включення ПАТ "Центренерго" до переліку суб`єктів господарювання - одержувачів вугільної продукції (енергогенеруючі підприємства).

Аналогічна позиція зазначена і в Постанові Верховного суду України по справі № 826/9534/17 від 19.03.2019, висновки якої ураховані судами попередніх інстанцій при розгляді цієї справи.

Щодо посилань відповідача на наявність кримінального провадження за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 2 ст. 205 Кримінального кодексу України, в межах досудового розслідування якого встановлено непричетність до фінансово-господарської діяльності контрагента позивача та протоколи допитів свідків, суди обґрунтовано вказали, що протоколи допиту, отримані на стадії досудового слідства, можуть бути визначені як докази лише в разі їх відображення під час розгляду кримінальної справи в суді. Сам факт порушення кримінальної справи та отримання свідчень (пояснень) посадових осіб господарюючих суб`єктів, в межах кримінального провадження, не є беззаперечним фактом, що підтверджує відсутність реальних правових наслідків господарських операцій проведених позивачем та його контрагентом.

Зважаючи на викладене, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень та наявність підстав для задоволення позовних вимог позивача.

Отже, колегія суддів, дослідивши доводи та вимоги касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження на підставі встановлених фактичних обставин справи, зазначає, що жодних обґрунтованих доводів щодо неправильного застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права та порушення норм процесуального права в касаційній скарзі скаржником не наведено.

Отже, наведені скаржником підстави касаційного оскарження судових рішень у цій справі, передбачені пунктом 1 ч. 4 ст. 328 КАС України, не знайшли свого підтвердження.

У контексті оцінки доводів касаційної скарги Верховний Суд звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах "Проніна проти України" (пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

З огляду на такий підхід Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, Верховний Суд вважає, що ключові аргументи касаційної скарги отримали достатню оцінку.

Решта доводів заявника касаційної скарги висновків судів попередніх інстанцій не спростовує, натомість зводиться виключно до переоцінки встановлених судами обставин справи, що виходить за межі повноважень касаційного суду, визначених статтею 341 КАС України.

Також Суд критично оцінює надані позивачем доповнення до касаційної скарги, оскільки в них скаржник посилається на обставини надання додаткових доказів до суду касаційної інстанції, що виходить за межі повноважень Верховного Суду згідно з положеннями ст. 341 КАС України.

Відповідно до частини першої статті 350 КАС суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд, враховуючи норми Податкового кодексу України, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень.

З огляду на наведене, касаційна скарга Центрального міжрегіонального управління ДПС підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 356, 359 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 11 січня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 12 травня 2021 року залишити без змін.

Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття.

Суддя-доповідач І.В. Дашутін

Судді О.О. Шишов

М.М. Яковенко