Постанова

від 20.10.2022 по справі 640/12214/19

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 жовтня 2022 року

м. Київ

справа № 640/12214/19

адміністративне провадження № К/9901/36030/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Юрченко В.П.,

суддів: Васильєвої І.А., Яковенка М.М.,

за участю:

секретаря судового засідання - Титенко М.П.,

представника позивача Феделеш Е.М.

представника відповідача Кальковець В.Л.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 6 лютого 2020 року (суддя Мазур А.С.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 24 листопада 2020 року (головуючий суддя Пилипенко О.Є., судді: Беспалов О.О., Глущенко Я.Б.) у справі №640/12214/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Вайстек" до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу (недоїмки) та рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Вайстек» звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києва, в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 28 березня 2019 року, а саме: №00004191402, №00004201402, №0005684208 та №0005694208; вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ю-106 від 28 березня 2019 року та рішення № 000574208 від 28 березня 2019 року.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 6 лютого 2020 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 24 листопада 2020 року позов задоволено повністю.

Задоволення позову суди першої та апеляційної інстанцій мотивували тим, що відповідачем не надано будь-яких належних доказів, які покладено в основу висновків акту перевірки на підтвердження відсутності факту реальності господарських операцій, вчинених позивачем з контрагентами. Крім того, податковим органом не надано доказів наявності вироків суду, або інших судових рішень, якими було б встановлено факти фіктивного підприємництва контрагентів позивача.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати такі рішення та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.

Обґрунтовуючи доводи касаційної скарги відповідач зазначає, що господарські відносини позивача з його контрагентами вчинені без наміру створення правових наслідків, які обумовлювалися цими правочинами. Крім того, податковий орган в касаційний скарзі посилається на вирок Солом`янського районного суду м. Києва від 21 листопада 2018 року у справі №760/28214/18, згідно якого ОСОБА_1 визнано винними у вчиненні злочинів, передбачених, зокрема по створенню фіктивного суб`єкта підприємницької діяльності - ТОВ «Раміс».

У відзиві на касаційну скаргу позивач просить рішення судів попередніх інстанцій залишити без змін, а апеляційну скаргу - без задоволення.

Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадках, передбачених пунктом 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Обґрунтовуючи довід про наявність підстави касаційного оскарження, передбаченої пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України, відповідач посилається на неврахування судами попередніх інстанцій практики Верховного Суду, викладеної у постановах від 2 квітня 2019 року у справі №826/14331/13-а, від 23 січня 2018 року у справі №826/7047/13-а, від 27 березня 2018 року у справі №2а-1670/5096/12, від 30 січня 2018 року у справі №2а-0870/6083/11.

Верховний Суд, обговоривши доводи касаційної скарги, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ГУ ДФС у м. Києві проведено перевірку ТОВ «Вайстек» з питань дотримання податкового законодавства за період з 1 січня 2015 року по 30 вересня 2018 року, валютного - за період з 1 січня 2015 року по 30 вересня 2018 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 1 січня 2011 року по 30 вересня 2018 року, за результатами якої складено Акт перевірки № 131/26-15-14-02-01-14/34771920 від 25 лютого 2019 року.

Висновками акта перевірки встановлено порушення позивачем, п. 44.1, п. 44.2, п. 44.6 статті 44, пп. 134.1.1. п. 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, п. 5 П(С)БО 11 «Зобов`язання» затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року №20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 11 лютого 2000 року №85/4306, п. 5, п. 7 П(С)БО15 «Дохід» затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14 грудня 1999 року №860/4153, статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», в результаті чого занижено податок на прибуток, що підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету на суму 1024686 грн; п. 44.1 статті 44, п. 198.1, п. 198.3 статті 198, п. 200.1 статті 200 Податкового кодексу України в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету на суму 948786 грн; пп.164.2.1 п. 164.2 статті 164, статті 167, пп. 168.1.1 п. 168.1 статті 168, пп. 171.1 ст. 171, із врахуванням пп. 14.1.180, пп. 14.1.195, пп. 14.1.222 п. 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податкове зобов`язання по сплаті до бюджету податку на доходи фізичних осіб на суму 450000 гривень; пп. 1.1, пп. 1.3, пп. 1.5 п. 161 підрозділу 10 розділу ХХ, пп. 164.2.1 п. 164.2 статті 164, статті 167, пп. 168.1.1 п. 168.1 статті 168, пп. 171.1 статті 171 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податкове зобов`язання по сплаті до бюджету військового збору на суму 37500 грн; п.1 ч. 2 статті 6, п. 1 ч. 1 статті 7 та п. 5 статті 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», в результаті чого занижено зобов`язання по сплаті єдиного внеску на загальну суму 24815,61 гривень.

На підставі Акту перевірки відповідачем складено податкові повідомлення-рішення від 28 березня 2019 року, а саме: №00004191402, №00004201402, №0005684208, №0005694208; вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 28 березня 2019 № Ю-106, а також рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 28 березня 2019 року №0005704208.

За результатом адміністративного оскарження, рішенням від 10 травня 2019 року №21562/6/99-99-11-05-02-25, спірні податкові повідомлення-рішення залишено без змін, а скаргу ТОВ «Вайстек» - без задоволення.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ «Вайстек» мало взаємовідносини з ФОП ОСОБА_2 , а також з контрагентами: ТОВ «Сорбіс Інвестбуд», ТОВ «Апекстрейд ЛТД», ТОВ «Хеленн Маркет», ТОВ «Провіаль», ТОВ «Олімпія Голд», ТОВ «Адвентус Груп», ТОВ «Курсверх», ТОВ «Базальт Інвестмент», ТОВ «Калабрія Плюс», ТОВ «Дакстер Трен», ТОВ «Євроком -ЛТД», ТОВ «Мікленд», ТОВ «Ревіал Трейд», ТОВ «Раміс», ТОВ «Елкоопт», а саме придбавалось комунікаційне обладнання, джерела безперебійного живлення, акумулятори, надавались юридичні і маркетингові послуги, та послуги по виготовленню буклетів.

На підтвердження реальності здійснення господарських операцій з контрагентами, позивачем надано під час перевірки і суду: видаткові накладні, рахунки фактури, банківські виписки та картки рахунків бухгалтерського обліку.

В аспекті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини, установлені судами, Верховний Суд виходить з наступного.

Підставою для винесення податкових повідомлень-рішень від 28 березня 2019 року №0005684208, №0005694208, вимоги про сплату боргу (недоїмки) № Ю-106 від 28 березня 2019 року та рішення №000574208 від 28 березня 2019 року, якими позивачу було донараховано грошове зобов`язання зі сплати податку на доходи фізичних осіб та військового збору, а також єдиного внеску, стало те, що контролюючим органом було зроблено висновок, що взаємовідносини між ФОП ОСОБА_3 та ТОВ «Вайстек» є трудовими, а відтак грошові кошти виплачені за надання послуг є доходом не ФОП ОСОБА_3 , а ОСОБА_3 як генерального директора позивача та підлягають оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб та військовим збором та є базою для нарахування та утримання внеску.

Здійснюючи касаційний перегляд оскаржених судових рішень в частині нарахування податку на доходи фізичних осіб та військового збору, колегія суддів виходить з наступного.

Як встановлено судами, між ТОВ «Вайстек» та ФОП ОСОБА_3 було укладено договір про надання послуг. Згідно вказаного договору ФОП ОСОБА_3 надав послуги ТОВ «Вайстек» на загальну суму 2 500 000, 00 грн, що підтверджується відповідними Актами надання послуг. Вказана сума доходу відображена по кредиту рахунку бухгалтерського обліку № 631.

Акт перевірки містить відомості про те, що ОСОБА_3 є найманим працівником ТОВ «Вайстек», а саме генеральним директором.

Суди попередніх інстанцій встановили, що між ТОВ «Вайстек» та ФОП ОСОБА_3 на умовах, передбачених ст. 181 Господарського кодексу України, тобто у спрощений спосіб було укладено цивільно-правовий договір про надання послуг шляхом підтвердження прийняття до виконання замовлень.

Відповідно до пункту 164.1 статті 164 Податкового кодексу України базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб є загальний оподатковуваний дохід з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

Пунктом 177.8 статті 177 Податкового кодексу України передбачено, що під час нарахування (виплати) фізичній особі - підприємцю доходу від здійснення нею підприємницької діяльності, суб`єкт господарювання та/або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) такий дохід, не утримують податок на доходи у джерела виплати, якщо фізичною особою - підприємцем, яка отримує такий дохід, надано копію документу, що підтверджує її державну реєстрацію відповідно до закону як суб`єкта підприємницької діяльності. Це правило не застосовується в разі нарахування (виплати) доходу за виконання певної роботи та/або надання послуги згідно з цивільно-правовим договором, коли буде встановлено, що відносини за таким договором фактично є трудовими, а сторони договору можуть бути прирівняні до працівника чи роботодавця відповідно до підпунктів 14.1.195 та 14.1.222 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 1 частини першої статті 4 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" (надалі також - Закон) платниками єдиного внеску є підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності, відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.

Абзацом 1 пункту 1 частини першої статті 7 цього Закону визначено, що для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого) частини першої статті 4 цього Закону, єдиний внесок нараховується на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України "Про оплату праці", та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.

Судами попередніх інстанцій не досліджено взаємовідносини ТОВ «Вайстек» та ФОП ОСОБА_3 , та не встановлено їх характер: зокрема це господарські правовідносини на підставі господарського договору чи трудові відносини.

Підставою виникнення господарських зобов`язань є господарські договори, за допомогою яких визначаються зв`язки між суб`єктами господарювання, їх права та обов`язки.

Натомість в матеріалах справи відсутній письмовий договір, а укладений усний договір судами не досліджено на предмет його чинності, оскільки у даному випадку ОСОБА_3 очевидно представляв одночасно дві сторони (як керівник ТОВ «Вайстек» відповідно до статутної діяльності і ФОП ОСОБА_3 )

Відповідно судами взагалі не досліджено ділову мету та економічну вигоду цих відносин, їх доцільність, обсяг та вид наданих послуг, умови виконання, з урахуванням того, що ОСОБА_3 є працівником ТОВ «Вайстек» (генеральний директор), тобто одночасно директор особисто надавав послуги підприємству, яким він керує як посадова особа.

Отже в залежності від встановлених фактичних обставин, з урахуванням факту, що сторонами не заперечується отримання ОСОБА_2 грошових коштів, судам необхідно вирішити спір щодо підтвердження/спростування правомірності спірних податкових повідомлень-рішень.

Щодо порушення, яке стало підставою для винесення податкових повідомлень-рішень від 28 березня 2019 року №00004191402, №00004201402, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з пп. 14.1.36 п. 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до пп. 14.1.181. п. 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Статтею 198 Податкового кодексу України встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно з п. 198.3 статті 198 Податкового кодексу України Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

У відповідності до п. 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Приписами пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

З метою отримання податкової накладної/розрахунку коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, покупець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та податкову накладну/розрахунок коригування в електронному вигляді. Такі податкова накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими покупцем.

Відповідно статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку - нормативно-правовий акт, затверджений центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики, що визначає принципи та методи ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності, що не суперечать міжнародним стандартам; міжнародні стандарти фінансової звітності (далі - міжнародні стандарти) - прийняті Радою з міжнародних стандартів бухгалтерського обліку документи, якими визначено порядок складання фінансової звітності; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно частини другої статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Нормами частини першої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Аналіз вказаних норм свідчить про те, що будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.

Оцінюючі долучені до матеріалів справи первинні документи судами першої та апеляційної інстанцій порушено процесуальні принципи допустимості та належності доказів в розумінні частини другої статті 74 КАС України, що доводить порушення судами норм процесуального права, яке призвело до неправильного застосування ст. 198 ПК України в частині правильності формування податкового кредиту.

Вирішуючи спір по суті та посилаючись на положення Податкового кодексу України та Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», суди дійшли правильного висновку, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та складу витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів, робіт та послуг, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, які містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

Між тим, суди першої та апеляційної інстанції, розглядаючи спір, жодних висновків щодо достовірності чи не достовірності даних, вказаних в первинних документах, або про їх невідповідність вимогам чинного податкового законодавства чи навпаки, не зробили.

Доводячи відсутність реального змісту операцій між позивачем і вказаними вище контрагентами, контролюючий орган посилався на неможливість здійснення задекларованих господарських операцій з огляду на відсутність у товариств матеріально-технічних ресурсів, достатньої кількості кваліфікованого персоналу, основних фондів.

Також судами не досліджувались доводи відповідача про відсутність у контрагентів товарів, які в подальшому придбавались позивачем.

З огляду на кількість контрагентів, судам слід було ретельно перевірити кожну господарську операцію, яка не визнається контролюючим органом, у сукупності як з наданими на їх підтвердженнями доказами від позивача, так і наданими на їх спростування доводами і доказами контролюючого органу.

Кваліфікуючи природу господарських операцій, необхідно послатися на допустимі та належні докази, якими засвідчується стан (якість) таких операцій. Водночас потрібно, щоб ці документи підтверджували і розкривали суть, внутрішню сторону господарських операцій, їх справжність, економічну вигоду і ділову мету.

Судами попередніх інстанцій лише перераховано первинні документи без аналізу їх змісту, і взагалі відсутнє дослідження та обґрунтування щодо обсягу та виду наданих юридичних, маркетингових та рекламних послуг.

Важливо, що у матеріалах справи відсутні письмові договори з контрагентами, що унеможливлює встановити предмет правочинів, порядок, місце та умови їх виконання, доцільність укладення, а також ділову мету та економічну вигоду.

Судами не досліджено можливість надання професійних юридичних послуг ТОВ «Базальт Інвестмент» з урахуванням специфіки діяльності цього Товариства відповідно до КВЕД.

У судових рішеннях відсутнє відображення позиції контролюючого органу у спірних правовідносинах у розрізі кожної господарської операції.

Колегія суддів зазначає, що платнику податків необхідно проявляти розумну обережність при укладенні договорів з постачальниками. Адже за звичаями ділового обороту при здійсненні такого вибору суб`єктами господарювання оцінюються не лише умови угоди та їх комерційна привабливість, але і ділова репутація, платоспроможність контрагента, ризики невиконання зобов`язань та надання гарантій їх виконання, наявність у контрагента необхідних ресурсів (виробничих потужностей, технологічного обладнання, кваліфікованого персоналу) та відповідного досвіду.

Таким чином, судами не надана повна та належна юридична оцінка наявним у справі первинним документам бухгалтерського та податкового обліку з приводу достовірності даних вказаних в них, їх відповідності вимогам чинного податкового законодавства, наявності обов`язкових реквізитів. Відповідно не з`ясовано в повному обсязі належне оформлення первинних документів, як наслідок не з`ясовано чи є недоліки в оформленні первинних документів з урахуванням доводів податкового органу про фіктивність контрагентів позивача.

Також поза увагою судів попередніх інстанцій залишились посилання податкового органу на наявність вироку Солом`янського районного суду м. Києва від 21 листопада 2018 року у справі №760/28214/18, відповідно до якого ОСОБА_1 було визнано винним у вчиненні кримінального правопорушення, передбаченого частиною першою статті 205-1 Кримінального кодексу України за кваліфікуючими обставинами - внесення в документи, які відповідно до закону подаються для проведення державної реєстрації юридичної особи або фізичної особи - підприємця, завідомо неправдивих відомостей, а також умисне подання для проведення такої реєстрації документів, які містять завідомо неправдиві відомості. Зокрема, ОСОБА_1 надав згоду невстановленій особі вносити неправдиві відомості в документи, які подаються для проведення державної реєстрації змін до відомостей про юридичну особу, серед яких є ТОВ «Раміс». Зі змісту вироку вбачається, що обвинувачений ОСОБА_1 свою вину у вчиненні кримінального правопорушення визнав повністю.

Така обставина не може бути залишеною поза увагою судів та без дослідження при вирішенні цього спору.

Сам собою факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. А це також пов`язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті.

Отже, визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій.

Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

З огляду на це, висновки судів про реальність господарських операцій і про те, що вони підтверджуються первинними бухгалтерськими та іншими документами, не можна визнати належними.

Відповідно до частини першої статті 77 КАС кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Згідно з частиною першою статті 90 КАС суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Суди повинні були не лише встановити з яких підстав здійснені висновки в Акті перевірки, а й надати кожному із встановлених контролюючим органом порушень правову оцінку у взаємозв`язку із доводами позивача і наданими на їх підтвердження доказами, тим самим здійснивши перевірку встановлених контролюючим органом обставин і висновків.

Згідно приписів частини першої, другої та третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Зважаючи на встановлені судами першої та апеляційної інстанцій обставини, касаційний суд вважає їх висновки передчасними, та такими, що зроблені без повного з`ясування обставин, що мають значення для вирішення справи, а відтак такі судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 242 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частини першої статті 341 КАС суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази (частина друга статті 341 КАС).

Згідно з пунктом першим частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.

Підсумовуючи наведене, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини у справі, з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення із наведенням відповідного правового обґрунтування в частині прийняття чи відхилення доводів учасників справи.

Керуючись статтями 344, 349, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві задовольнити частково.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 6 лютого 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 24 листопада 2020 року у справі №640/12214/19 скасувати.

Справу №640/12214/19 направити на новий розгляд до Окружного адміністративного суду міста Києва.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

СуддіВ.П. Юрченко І.А. Васильєва М.М. Яковенко