Постанова

від 26.10.2022 по справі 640/19859/21

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 640/19859/21 Суддя (судді) першої інстанції: Шевченко Н.М.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 жовтня 2022 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді: Собківа Я.М.,

суддів: Глущенко Я.Б., Черпіцької Л.Т.,

за участю секретаря: Керімова К.Е.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 02 лютого 2022 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Юніверсал Експорт" до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Юніверсал Експорт" звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Київській області, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 00050300717 від 24.03.2021 року;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 00050290717 від 24.03.2021 року.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 02 лютого 2022 року позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 00050300717 від 24.03.2021 року.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення № 00050290717 від 24.03.2021 року в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на 1 817 339,00 (один мільйон вісімсот сімнадцять тисяч триста тридцять дев`ять) гривень.

У задоволенні позовних вимог в іншій частині відмовлено.

Не погодившись із вказаним рішенням суду, Головне управління ДПС у Київській області подало апеляційну скаргу, в якій скаржник просить скасувати рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 02 лютого 2022 року та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

Відповідно до ч.1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши у відкритому судовому засіданні, суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що Наказом № 70-п від 19.01.2021 призначено провести документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Юніверсал Експорт" що до дотримання податкового законодавства при декларуванні за листопад 2020 року від`ємного значення з податку на додану вартість.

Під час проведення заходу контролю, термін перевірки продовжувався з 26.01.2021 року по 27.01.2021 року наказом № 132-п від 22.01.2021 року та з 28.01.2021 року по 01.02.2021 року наказом № 137-п від 27.01.2021 року.

Результати перевірки та виявлені порушення викладені в акті від 08.02.2021 року, за змістом розділу IV якого, зазначені наступні висновки.

Перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні за листопад 2020 року у Декларації від`ємного значення з ПДВ, встановлено порушення ТОВ "ЮНІВЕРСАЛ ЕКСПОРТ":

1. п. 44.1, п. 44.3 ст. 44, п.п. "а" п. 198.1 та абзаців першого і другого п. 198.3, п.п. "г" п. 198.5, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.2, п. 200.4 ст. 200 ПК України, в результаті чого встановлено завищення від`ємного значення за листопад 2020 на суму ПДВ 1 917 339 грн (рядок 19 Декларації) та заниження податку на додану вартість за листопад 2020 року на суму 8 150 320 грн.

2. п. 201 ст. 200 Податкового кодексу України, оскільки ТОВ "ЮНІВЕРСАЛ ЕКСПОРТ" порушено граничили строк, передбачений для реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У подальшому на адресу позивача направлені податкові повідомлення-рішення:

№ 00050300717 від 24.03.2021, яким збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ на 8 150 320,00 грн, та застосовані штрафні санкції в розмірі 815 032,00 грн.;

№ 00050290717 від 24.03.2021, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на 1 917 339,00 грн.

Вважаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення відповідача протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду з позовом за захистом своїх охоронюваних законом прав та інтересів.

Надаючи правову оцінку обставинам справи, висновкам суду першої інстанції та доводам апелянта, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків (пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75 ПК України).

Згідно з п. 81.1 ст. 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Стосовно інвентаризації та виявленої відповідачем відсутності товарно-матеріальних цінностей на складах позивача, колегія суддів зазначає наступне.

Контролюючий орган в акті перевірки та відмовляючи у скасуванні оскаржуваних ППР зазначив, що ТОВ "ЮНІВЕРСАЛ ЕКСПОРТ" імпортує, шляхом ввезення на митну територію України хімічні сполуки, галогеновані, що використовуються в якості холодоагентів та для систем пожежогасіння, вологих серветок, рекламних пакетів з поліетилену, одноразових гігієнічних дитячих целюлозних підгузків, галогенідів неметалів, насичених хлорованих похідних ациклічних вуглеводнів, мийних засобів з дезінфікуючими властивостями згідно контрактів з постачальниками - нерезидентами.

На запит контролюючого органу від 22.01.2021 року № 2 ТОВ "ЮНІВЕРСАЛ ЕКСПОРТ" було надано дані бухгалтерського обліку по рахунку 281 про залишки товарно-матеріальних цінностей станом на 30.11.2020 та встановлено різні вартісні та кількісні показники ТМЦ, а саме в розрізі: оборотно-сальдової відомості - 48 453,87 тис. грн у кількості 1 044 687,08 кг; картки рахунку - 49 511,5 тис. грн у кількості 1 098 930,98 кг; оборотно-сальдових відомостей в розрізі по складах - 49 838,23 тис. грн.

Також, згідно аналізу податкової звітності додатково встановлено, що ТОВ "ЮНІВЕРСАЛ ЕКСПОРТ" відображено збільшення оборотних активів у групі "запаси" у кожному наступному звітному періоді, відповідно до Фінансової звітності малого підприємства з 2017 року.

Разом з тим, у ході проведення перевірки на запит контролюючого органу про надання інформації та документального підтвердження здійснення господарських операцій ТОВ "ЮНІВЕРСАЛ ЕКСПОРТ" до перевірки не надано документального підтвердження щодо складського обліку ТМЦ, в тому числі їх переміщення по складах (оприбуткування, переміщення, вибуття, повернення, заміна бракованого товару тощо), інвентаризаційні описи, акти інвентаризації, відомості щодо посадових осіб, які несуть матеріальну відповідальність за ТМЦ.

Крім того, надані до перевірки сертифікати якості продукції складені на іноземній мові, у зв`язку з чим при перевірці неможливо визначити дані для ідентифікації та фактичних значень показників якості продукції виробника, отриманих в лабораторних випробувань, а також інформацію про їх відповідність вимогам нормативних документів та терміну зберігання. Також неможливо підтвердити наявність відмітки проходження перевірки відділом з контролю якості підприємства виробника на відповідність фактичних параметрів отриманих в результаті лабораторних випробувань нормативним документам (ДСТУ, ГОСТ, ТУ тощо).

Отже, з метою встановлення залишків ТМЦ директору ТОВ "ЮНІВЕРСАЛ ЕКСПОРТ" гр. ОСОБА_1 було вручено вимогу від 28.01.2021 року № 1130/6/10-36-07-18-07 щодо проведення інвентаризації фактично наявних основних засобів, ТМЦ, за всіма адресами їх розташування. Однак, скаржником, на виконання вимоги контролюючого органу не було надано результатів проведеної інвентаризації та відповідних пояснень щодо проведення інвентаризації ТОВ "ЮНІВЕРСАЛ ЕКСПОРТ".

Таким чином, зважаючи на невідповідність даних бухгалтерського обліку наданих до перевірки ТОВ "ЮНІВЕРСАЛ ЕКСПОРТ", відсутність проведення інвентаризації та документального підтвердження щодо її проведення, незабезпечення позивачем доступу до складів, контролюючим органом не підтверджено фактичну наявність ТМЦ; лишки або нестачі запасів шляхом зіставлення фактичної наявності з даними бухгалтерського обліку; запаси, які частково втратили свою первісну якість, а також запаси, що не використовуються; активи, які не відповідають критеріям визнання.

Згідно з ч. 2 ст. 3 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, грунтуються на даних бухгалтерського обліку.

За змістом ст. 10 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" для забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та фінансової звітності підприємства зобов`язані проводити інвентаризацію активів і зобов`язань, під час якої перевіряються і документально підтверджуються їх наявність, стан і оцінка.

Об`єкти і періодичність проведення інвентаризації визначаються власником (керівником) підприємства, крім випадків, коли її проведення є обов`язковим згідно з законодавством.

Згідно з пп. 16.1.5 п. 16.1 ст. 16 ПК України платник податків зобов`язаний: подавати на належним чином оформлену письмову вимогу контролюючих органів (у випадках, визначених законодавством) документи з обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування (податкових зобов`язань), первинні документи, регістри бухгалтерського обліку, фінансову звітність, інші документи, пов`язані з обчисленням та сплатою податків та зборів. У письмовій вимозі обов`язково зазначаються конкретний перелік документів, які повинен надати платник податків, та підстави для їх надання;

Відповідно до пп. пп. 20.1.2, 20.1.9 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право:

для здійснення функцій, визначених законом, отримувати безоплатно від платників податків, у тому числі благодійних та інших неприбуткових організацій, усіх форм власності у порядку, визначеному законодавством, довідки, копії документів, засвідчені підписом платника або його посадовою особою та скріплені печаткою (за наявності), про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, видатки платників податків та іншу інформацію, пов`язану з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів, про дотримання вимог законодавства, здійснення контролю за яким покладено на контролюючі органи, а також фінансову і статистичну звітність у порядку та на підставах, визначених законом;

вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки з використанням інформації та документів щодо результатів такої інвентаризації за наслідками таких перевірок або під час наступних заходів податкового контролю.

Наказом Міністерства фінансів України № 879 від 02.09.2014 затверджено Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань (Положення № 879).

Пунктом 7 Розділу І Положення № 879 визначено, що проведення інвентаризації є обов`язковим, зокрема за судовим рішенням або на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації. У цих випадках інвентаризація має розпочатися у термін та в обсязі, зазначених у належним чином оформленому документі цих органів, але не раніше дня отримання підприємством відповідного документа.

За змістом п. 1 Розділу ІІ Положення № 879 у разі проведення інвентаризації за судовим рішенням або на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації, посадові особи відповідного органу (за їх згодою) можуть бути присутні при проведенні інвентаризації.

Інвентаризація проводиться повним складом інвентаризаційної комісії (робочої інвентаризаційної комісії) та у присутності матеріально відповідальної особи.

Відповідно до пп. "г", п. 198.5 ст. 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

З огляду на зазначені норми, колегія суддів узагальнює про відсутність обов`язку її проведення із залученням службових осіб контролюючого органу, натомість, останні можуть бути присутніми в силу п. 1 Розділу ІІ Положення № 879, за їх згодою. При цьому, негативні наслідки у вигляді визнання ТМЦ використаними в не господарських операціях, настають лише у разі фактичного проведення інвентаризації.

Зі змісту листа відповідача від 28.01.2021 року убачається прохання призначити інвентаризацію на 11:00 28.01.2021 року, при цьому, сторони погоджуються, що згаданий документ отриманий позивачем 28.01.2021 року.

Чинне податкове законодавство не визначає форми вимоги про проведення інвентаризації, водночас, оскільки такий документ визначає обов`язок конкретної особи вчинити дії, така вимога, за визначенням, є актом індивідуальної дії.

Крім того, керівником ТОВ "Юніверсал Експорт" створено інвентаризаційну комісію у складі, зокрема, комірника ОСОБА_2 , помічника директора Ткачова В. В.

В матеріалах справи відсутні жодні посилання контролюючого органу на зафіксований факт не допуску до складських приміщень, крім того, 29.01.2021 року службовими особами відповідача складено акт обстеження приміщень, що пов`язані з утриманням об`єктів оподаткування, зокрема, складів, стосовно зовнішнього вигляду яких також зазначені зауваження, які не впливають на правильність декларування.

На підтвердження проведення інвентаризації 01.02.2021 року (в межах строку проведення перевірки), позивачем надано копії інвентаризаційних описів № 1, № 2, № 3 від 01.02.2021 року, зміст яких підтверджує наявність ТМЦ на суму більшу, за задекларовану в листопаді 2020 року.

В контексті наведених обставин, слід констатувати допущення контролюючим органом поведінки, метою якої не є встановлення об`єктивних обставин, натомість притягнення до відповідальності за формальними ознаками.

Як вже зазначалось, наслідки у вигляді визнання ТМЦ використаними в не господарських операціях, у розумінні п. 198.5 ст. 198 ПК України, настають лише у разі фактичного її проведення. Таким чином, не проведення інвентаризації 28.01.2021 року не свідчить про відсутність ТМЦ. Більш того, контролюючим органом не надано жодних пояснень щодо не явки 01.02.2021 року на проведення інвентаризації, не зважаючи на те, що згадана дата охоплюється періодом проведення перевірки.

Згідно з ч. 2 ст. 74 КАС України обставини справи, які за законом мають бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися іншими засобами доказування.

З урахуванням наведених норм, проведення платником податку на вимогу контролюючого органу під час проведення податкової перевірки інвентаризації товарів та складання відповідного акту є єдиним встановленим законом засобом доказування нестачі чи наявності товарів у платника податку і, відповідно, використання чи невикористання платником податку таких товарів в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку

Згаданий висновок викладено Верховним Судом у постанові від 06.02.2020 року у справі № 807/1556/17.

Оскільки службові особи контролюючого органу не були присутніми під час проведення інвентаризації, натомість, не брали участь у складанні відповідного акту, нестача ТМЦ не підтверджується єдиним доказом, який може про неї свідчити, з огляду на що, контролюючим органом не доведено настання умов гіпотези абзацу 10 п. 198.5 ст. 198 ПК України.

З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про не виконання контролюючим органом всіх заходів щодо встановлення об`єктивних обставин та довільного тлумачення відповідачем норм п. 198.5 ст. 198 ПК України, внаслідок чого формальне не проведення інвентаризації призвело до визнання ТМЦ невиявленими та нарахування значних сум в якості податкового зобов`язання та зменшення від`ємного значення ПДВ, а тому наявні підстави для часткового задоволення позовних вимог.

Враховуючи, що рішення суду першої інстанції не оскаржувалось в частині відмови у задоволенні позовних вимог, то в цій частині таке судове рішення не переглядається судом апеляційної інстанції.

Зазначене узгоджується з позицією, викладеною в п. 13.1 постанови Пленуму Вищого адміністративного суду України "Про судове рішення в адміністративній справі" від 20.05.2013 №7 , відповідно до якого у разі часткового оскарження судового рішення суд апеляційної інстанції в описовій частині свого рішення повинен зазначити, в якій частині рішення суду першої інстанції не оскаржується, і при цьому не має права робити правові висновки щодо неоскарженої частини судового рішення.

Також Європейський суд з прав людини в рішенні в справі "Серявін та інші проти України" зазначив, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях, зокрема, судів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною залежно від характеру рішення.

Згідно з ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Всі наведені апелянтом доводи не спростовують вірних висновків суду першої інстанції.

Положеннями ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області - залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 02 лютого 2022 року залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Собків Я.М.

Суддя Глущенко Я.Б.

Суддя Черпіцька Л.Т.

Повний текст постанови виготовлено - 31 жовтня 2022 року.