Постанова

від 25.10.2022 по справі 160/4010/22

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

25 жовтня 2022 року м. Дніпросправа № 160/4010/22

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Шлай А.В. (доповідач),

суддів: Прокопчук Т.С., Кругового О.О.,

розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Комфорт Сіті Плюс" на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 травня 2022 р. (суддя: Юрков Е.О) в адміністративній справі №160/4010/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Комфорт Сіті Плюс" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, про визнання протиправним та скасування наказу ,-

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Комфорт Сіті Плюс" звернулося до суду з адміністративним позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати наказ відповідача №622-п від 04 лютого 2022 р. «Про проведення документальної планової перевірки ТОВ «Комфорт Сіті Плюс».

В обґрунтування позову позивач вказував, що відповідно до приписів пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України він не підлягав включенню до плану - графіку проведення планових документальних перевірок до завершення дії карантину. Відповідних змін до ПК України щодо скасування мораторію законодавцем внесено не було, постанова КМУ № 89 від 03 лютого 2021 р. застосуванню не підлягає.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 травня 2022 р., ухваленим за результатами розгляду в спрощеному позовному провадженні, у задоволенні позову ТОВ «Комфорт Сіті Плюс» відмовлено.

Рішення суду першої інстанції оскаржено в апеляційному порядку позивачем. Посилаючись на порушення судом норм матеріального права, просить рішення скасувати та прийняти нове рішення, яким позов задовольнити. Скаргу обґрунтовує безпідставним висновком суду про те, що спірний наказ є актом індивідуальної дії, який вичерпав свою дію, а тому оскарженню не підлягає. Даний правовий висновок суду першої інстанції суперечить правовому висновку Верховного Суду, викладеному в постанові від 21 лютого 2020 р. у справі №826/17123/18.

Письмовий відзив на апеляційну скаргу від відповідача до суду апеляційної інстанції не надходив.

Справа розглянута в порядку письмового провадження відповідно до положень статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України.

Здійснюючи перевірку оскарженого рішення суду першої інстанції, колегія суддів керується приписами статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до яких рішення суду повинно ґрунтуватись на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Перевірка оскарженого рішення суду першої інстанції здійснюється в межах доводів та вимог апеляційної скарги, як це передбачено статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України.

Судом першої інстанції встановлено, що згідно плану графіку на 2022 р. Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято наказ №622-п від 04 лютого 2022 р. про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Комфорт Сіті Плюс». З метою проведення даної перевірки посадовими особами Головного управління ДПС у Дніпропетровській області здійснено вихід за податковою адресою ТОВ «Комфорт Сіті Плюс», однак його директором до проведення перевірки їх не допущено, про що було складено відповідний акт № 333/04-36-07-10/39964068 від 21 лютого 2022 р.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що норма пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України в частині обмежень на проведення позапланових перевірок є діючою та не скасованою. Жодних змін до неї законодавцем не вносилось. Дана норма має вищу юридичну силу, ніж постанова Кабінету Міністрів України № 89 від 03 лютого 2021 р. Втім, задоволенню в адміністративному судочинстві підлягають лише ті позовні вимоги, які відновлюють фактично порушені права, свободи та інтереси особи у сфері публічно-правових відносин. Оскаржений наказ реалізований, а тому як індивідуальний акт себе вичерпав. Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не можуть бути предметом окремого позову, але можуть бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.

Колегія суддів зазначає наступне.

Пунктом 1.1 статті 1 Податкового кодексу України визначено, що платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України).

Статтею 77 ПК України визначено, що про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки. Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу. Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної планової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу. Порядок оформлення результатів документальної планової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

Пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПК України встановлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.

Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня 2020 р. по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 р. та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.

На період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Тобто, вимоги пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України пов`язані та прямо відсилають до актів Кабінету Міністрів України, на підставі яких завершується дія карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Дію карантину введено постановою Кабінету Міністрів України № 211 від 11 березня 2020 р. Постановою Кабінету Міністрів України № 1336 від 15 грудня 2021р., дію карантину продовжено до 31 березня 2022 р.

Відповідно до пункту 4 розділу II Закону України від 17 вересня 2020 р. №909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про державний бюджет України на 2020 рік» на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

На підставі цієї норми Кабінет Міністрів України прийняв постанову № 89 від 03 листопада 2021 р. «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірки» якою було скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб: тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 р. та не були завершеними; документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб`єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 року №568-ІХ); документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.

Відповідно до пункту 2.1 статті 2 Податкового кодексу України, зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

Тобто, зміна приписів Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків, дії мораторію може бути здійснення виключно шляхом прямого внесення змін до Податкового кодексу України.

Відповідно до пункту 5.2 статті 5 Податкового кодексу України, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.

За загальним правилом вирішення колізій, передбаченим частиною третьою статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України, у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту, суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.

Відповідно, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у Податковому кодексу України, з одного боку і в постанові Кабінету Міністрів України з іншого боку - застосуванню підлягають положення і правила саме Податкового кодексу України.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постановах від 15 квітня 2022 р. у справі №160/5267/21, від 06 липня 2022 р. у справі №360/1182/21.

Щодо позовної вимоги про визнання протиправним та скасування наказу №622-п від 04 лютого 2022 р., колегія суддів зазначає наступне.

Верховний Суд в постанові від 21 лютого 2020 р. у справі №826/17123/18 дійшов правового висновку про те, що у разі якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення, і за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після допуску платником податків посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки, не є належним способом захисту права платника податків, оскільки наступне скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки.

Такого ж висновку дійшла і Велика Палата Верховного Суду у постанові від 08 вересня 2021 р. у справі № 816/228/17.

Як вбачається з наявних в матеріалах справи письмових доказів, документальна планова перевірка на підставі наказу №622-п від 04 лютого 2022 р. не проводилась, оскільки директор ТОВ "Комфорт Сіті Плюс" не допустив до її проведення посадових осіб Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, про що останнім було складено відповідний акт № 333/04-36-07-10/39964068 від 21 лютого 2022 р.

Враховуючи дані обставини та приписи пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України колегія суддів вважає, що прийнятий Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області наказ №622-п від 04 лютого 2022 р. «Про проведення документальної планової перевірки ТОВ «Комфорт Сіті Плюс» є неправомірним та підлягає скасуванню.

Висновок суду першої інстанції про те, що спірний наказ не підлягає скасуванню внаслідок його реалізації, є помилковим, оскільки наказ про проведення перевірки вважається реалізованим після проведення перевірки. Позивач відмовив у допуску службових осіб відповідача до проведення перевірки саме у зв`язку із наявністю очевидних підстав його протиправності, із наступним судовим оскарженням. У такому випадку наказ не був реалізований, а наслідком визнання його протиправним у судовому порядку є скасування, як акту індивідуальної дії. Правильність обрання такого способу захисту порушених прав визнано Верховним Судом за результатами перегляду судових рішень в касаційному порядку (напр. постанова від 06 липня 2022 р. справа №360/1182/21, постанова від 15 квітня 2022 р. справа №160/5267/21).

Невідповідність висновків суду обставинам справи, неправильне тлумачення норм матеріального права, що призвели до ухвалення незаконного рішення, є підставою для його скасування, як це передбачено статтею 317 Кодексу адміністративного судочинства України, та прийняття нового рішення у справі.

Вирішуючи питання розподілу судових витрат, колегія суддів керується приписами статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до яких при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Згідно матеріалів справи, позивачем понесені судові витрати по сплаті судового збору за подачу позову до суду першої інстанції в розмірі 2481,00 грн. та судового збору за подачу апеляційної скарги в розмірі 3721,50 грн., всього на суму 6202,50 грн., які підлягають відшкодуванню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись статтями 315, 317, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Комфорт Сіті Плюс" - задовольнити

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 02 травня 2022 р. в адміністративній справі №160/4010/22 - скасувати та ухвалити нове рішення.

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Комфорт Сіті Плюс" - задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати наказ Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №622-п від 04 лютого 2022 р. «Про проведення документальної планової перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Комфорт Сіті Плюс».

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 44118658) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Комфорт Сіті Плюс" (код ЄДРПОУ 39964068) судові витрати зі сплати судового збору на загальну суму 6 202 (шість тисяч двісті дві) гривні 50 копійок.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили 25 жовтня 2022 р. і касаційному оскарженню не підлягає, відповідно до частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий - суддяА.В. Шлай

суддяТ.С. Прокопчук

суддяО.О. Круговий