Постанова

від 03.11.2022 по справі 380/2967/22

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 листопада 2022 рокуСправа № 380/2967/22 пров. № А/857/12245/22Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

судді-доповідача Качмара В.Я.,

суддів Большокової О.О., Затолочного В.С.,

при секретарі судового засідання Юрченко М.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Аптека Довіри» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 11 липня 2022 року (суддя Желік О.М., м.Львів, повний текст складено 18 липня 2022 року),

ВСТАНОВИВ:

У лютому 2022 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Аптека Довіри» (далі ТОВ) звернулося до суду із позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі Головне управління) в якому просило визнати протиправними та скасувати:

податкове повідомлення-рішення (далі ППР) від 23.12.2021 №28425/13-01-07-01, 24.12.2021 №№28433/13-01-0716, 28434/13-01-07-16, 28435/13-01-07-16 (далі ППР №№425, 433, 434, 435 відповідно);

вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 24.12.2021 №Ю-28436/13-01-07-16 (далі Вимога);

рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (неперерахування) єдиного внеску від 24.12.2021 №28437/13-01-07-16 (далі Рішення-1);

рішення про застосування штрафних санкцій та нарахування пені за несплату (неперерахування) або несвоєчасну сплату (неперерахування) єдиного внеску від 24.12.2021 №28438/13-01-07-16 (далі Рішення-2).

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 11 липня 2022 року позов задоволено.

Не погодившись із ухваленим судовим рішенням, його оскаржив відповідач, який із покликанням на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення суду та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити.

В доводах апеляційної скарги вказує, що оскаржувані ППР, Вимога та Рішення-1, Рішення-2, є підставними, а позивачем не надано доказів реальності здійснення операцій із контрагентами.

Позивач у відзиві на апеляційну скаргу заперечує вимоги такої, вважає рішення суду першої інстанції законним та обґрунтованим, просить залишити його без змін, а апеляційну скаргу - без задоволення.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив із того, що Постановою №89 контролюючому органу надано право на проведення документальних перевірок під час дії мораторію, проте оскаржувані рішення прийняті контролюючим органом за відсутності належних для цього підстав.

Такі висновки суду першої інстанції не відповідають встановленим обставинам справи, зроблені з неправильним застосуванням норм матеріального права і порушенням норм процесуального права, з таких міркувань.

Апеляційним судом, з урахуванням встановленого судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи те, що ТОВ зареєстровано Пустомитівським районним управлінням юстиції Львівської області 09.09.2015, взято на податковий облік в контролюючому органі 10.09.2015, основним видом його діяльності є КВЕД 47.73 роздрібна торгівля фармацевтичними товарами в спеціалізованих магазинах..

У період з 18.10.2021 по 11.11.2021 Головним управлінням проведено планову виїзну перевірку ТОВ з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2018 по 30.06.2021, за результатами якої складено акт від 18.11.2021 №21969/13-01-07-01/40000891 (далі Акт).

Вказана перевірка призначена/проведена згідно із підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, статті 77, пункту 82.1 статті 82 Податкового кодексу України (далі ПК), планом-графіком проведення планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання на 2021 рік, наказом Головного управління від 07.10.2021 №3430-ПП «Про проведення документальної виїзної планової перевірки ТОВ» (далі Наказ №3430-ПП).

Проведеною перевіркою встановлено порушення позивачем, зокрема вимог:

- підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК, пункту 7 Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку (далі - П(С)БО) 15 «Дохід», в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 4028504,58 грн в тому числі ІІІ квартал 2018 року 158830,20 грн, IV квартал 2018 року 164044,80 грн І квартал 2019 року 250873,20 грн, ІІ квартал 2019 року 257918,80 грн, ІІІ квартал 2019 року 201282,30 грн, IV квартал 2019 року 511177,10 грн, І квартал 2020 року 668366,30 грн, ІІ квартал 2020 року 452322,70 грн, ІІІ квартал 2020 року 470790 грн, IV квартал 2020 року 514544 грн, І квартал 2021 року 168760,80 грн, ІІ квартал 2021 року 209594,30 грн;

- підпунктів 168.1.1, 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, пункту 176.2 статті 176 ПК неутримання та неперерахування до бюджету податку на доходи фізичних осіб в сумі 1318050 грн із доходів, виплачених на користь працівників ТОВ протягом жовтня 2019 року грудня 2020 року;

- підпунктів 168.1.1, 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, пункту 176.2 статті 176, підпунктів 1.5, 1.6 пункту 161 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідних положень» ПК неутримання та неперерахування до бюджету військового збору в сумі 109837,50 грн із доходів, виплачених на користь працівників ТОВ протягом жовтня 2019 року грудня 2020 року;

- підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168, пункту 176.2 статті 176, підпунктів 1.5, 1.6 пукнту 161 підрозділу ХХ «Перехідних положень» ПК неповна сплата (перерахування в неповному обсязі) військового збору в січні квітні 2021 року в сумі 12478,80 грн;

- пункту 1 частини першої статті 7, частин другої, восьмої статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (далі Закон №2464-VI) ненарахування, несвоєчасна сплата та невідображення у податковій звітності суми єдиного внеску в розмірі 1610950 грн із доходів, виплачених на користь працівників протягом жовтня 2019 року грудня 2020 року;

- частини восьмої статті 9 Закону №2464-VI несвоєчасна сплата нарахованих сум єдиного внеску в сумі 1717,56 грн за жовтень 2019 року;

- пункту 51.1 статті 51 та частини б пункту 176.2 статті 176 ПК подання недостовірних відомостей про суми виплачених доходів в податкових розрахунках сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку за IV квартал 2019 року IV квартал 2020 року;

- при проведенні перевірки позивача за період з 01.04.2018 по 30.06.2021 встановлено сплату єдиного соціального внеску по кримінальному провадженню № 32021140000000015, внесеному до Єдиного реєстру досудових розслідувань 18.02.2021 в сумі 1610940,00 грн та виплату необлікованих доходів готівкою працівникам підприємства на суму 7322500 грн без відповідного відображення у бухгалтерській та податкові звітності товариства;

- посадовими особами ТОВ не сплачено податок на доходи фізичних осіб та військовий збір при виплаті необлікованих доходів у вигляді заробітної плати;

- згідно з «Положенням про організації роботи при виявленні органами ДПС фінансових операцій, які можуть бути пов`язані з легалізацією доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансування тероризму», затвердженого наказом ДПС від 12.06.2020 №265, встановлено проведення підприємством фінансових операцій, які підпадають під ознаку « 6» фінансові операції з надання чи повернення фінансових допомог.

23.12.2021, 24.12.2021 відповідачем на підставі Акта прийнято ППР:

№425 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем «податок на прибуток підприємств які сплачують інші підприємства» на суму 4414536,18 грн (основне зобов`язання 4028504,58 грн, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) 386031,60 грн);

№433 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем «податок на доходи фізичних осіб» на суму 1433244,93 грн (основне зобов`язання 1318050,00 грн, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) 109837,50 грн, пеня 5357,43 грн);

№434 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 1020 грн;

№435 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем «військовий збір» на суму 131939,50 грн (основне зобов`язання 122316,30 грн, штрафні (фінансові) санкції (штрафи), пеня 469,68 грн).

Вимога про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску у сумі 1610950 грн;

Рішення-1 про застосування до позивача штрафних санкцій у сумі 343,51 грн та пені у розмірі 2,71 грн на підставі частини десятої пункту 2, частини одинадцятої статті 25 Закону №2464-VI;

Рішення-2 про застосування до позивача штрафних санкцій у сумі 805475 грн на підставі пункту 3 частини одинадцятої статті 25 Закону №2464-VI у зв`язку з вчиненням позивачем порушення передбаченого пунктом 1 частини першої статті 7, частин другої, восьмої статті 9 Закону №2464-VI та у зв`язку з донарахуванням 1610950,00 грн єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи, державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

За змістом підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) контролюючі органи мають право: проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з пунктом 77.4 статті 77 ПК про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Відповідно до пунктів 77.6-77.9 статті 77 ПК допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу. Строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу. Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної планової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу. Порядок оформлення результатів документальної планової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПК (в редакції на момент винесення наказу №3430-ПП) установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України (далі КМУ) на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.

Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та на день набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.

На період з 18.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Тобто, вимоги пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК пов`язані та прямо відсилають до актів КМУ, на підставі яких завершується дія карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Постановою КМУ «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» від 09.12.2020 №1236 установлено з 19.12.2020 до 31.12.2021 на території України карантин.

Отже, КМУ на момент прийняття Наказу №3430-ПП не приймалось рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а відтак діяв мораторій на проведення документальних планових перевірок платників податків.

Відповідно до вимог пункту 4 розділу II Закону України від 17.09.2020 №909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про державний бюджет України на 2020 рік»» на період дії карантину, встановленого КМУ з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право КМУ скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

На підставі цієї норми КМУ прийняв Постанову №89 від 03.11.2021 якою було скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб:

- тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 р. та не були завершеними;

-документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу;

- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб`єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до Постанови Верховної Ради України від 24.04.2020 №568-ІХ);

- документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями;

- документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.

Водночас, мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідних положень» ПК та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась.

Беручи до уваги той факт, що пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідних положень» ПК є нормою вищої юридичної сили, ніж Постанова №89, тому апеляційний суд зазначає, що за загальним правилом вирішення колізій, суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України, а тому у даному випадку, підлягають застосуванню саме норми ПК, а не Постанови №89 як помилково вказав суд першої інстанції.

Вказане узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, що викладені у постановах від 22 лютого 2022 року, 27 квітня 2022 року у справах №№420/12859/21, 140/1846/21.

Відповідно до позиції Верховного Суду, що викладена у постановах від 21 лютого 2020 року, 22 вересня 2020 року у справі №№ 826/17123/18, 520/8836/18 відповідно, при оскарженні податкового повідомлення-рішення платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність такого рішення, і при цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

З урахуванням наведеного, апеляційний суд зазначає, що з метою дотриманням балансу публічних і приватних інтересів платників податків та контролюючих органів нормами ПК установлено умови та порядок призначення та проведення, зокрема документальних виїзних планових перевірок.

Враховуючи вищевикладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що наведені порушення контролюючого органу законодавства щодо проведення перевірки, зумовлюють протиправність ППР №№425, 433, 434, 435 відповідно, Вимоги та Рішення-1 і Рішення-2, що має наслідком їх скасування.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, цих обставин не врахував та не дав їм належної оцінки, що відповідно має наслідком зміну судового рішення, з мотивів викладених вище.

Відповідно до частини четвертої статті 317 КАС зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частини.

Керуючись статтями 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити частково.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 11 липня 2022 року змінити в мотивувальній частині, виклавши її в редакції даної постанови.

В решті рішення Львівського окружного адміністративного суду від 11 липня 2022 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Суддя-доповідач В. Я. Качмар судді О. О. Большакова В. С. Затолочний Повне судове рішення складено 3 листопада 2022 року.