Постанова

від 10.11.2022 по справі 500/2629/22

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 листопада 2022 рокуЛьвівСправа № 500/2629/22 пров. № А/857/14050/22

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

судді-доповідача -Шевчук С. М.суддів -Кухтея Р. В. за участю секретаря судового засідання Носа С. П. Кушик Ю.Т.розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2022 року у справі № 500/2629/22 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Інтернаціональ Авто" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень,

місце ухвалення судового рішення м. ТернопільРозгляд справи здійснено за правиламиспрощеного позовного провадженнясуддя у І інстанціїОсташ А.В.дата складання повного тексту рішення16 серпня 2022 року.

ВСТАНОВИВ:

І. ОПИСОВА ЧАСТИНА

До Тернопільського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «Інтернаціональ авто» до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України, у якій позивач просив суд:

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії ГУ ДПС України у Тернопільській області №3969201/415017 від 01.03.2022 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 28.12.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну №1 від 28.12.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2022 року у справі № 500/2629/22 позов задоволено.

2. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 01.03.2022 №3969201/41345017 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 28.12.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

3. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1 від 28.12.2021 подану на реєстрацію товариством з обмеженою відповідальністю "Інтернаціональ авто".

4. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Тернопільській області в користь товариства з обмеженою відповідальністю "Інтернаціональ авто" частину сплаченого судового збору в сумі 1240 грн 50 коп.

5. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України в користь товариства з обмеженою відповідальністю "Інтернаціональ авто" частину сплаченого судового збору в сумі 1240 грн 50 коп.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким у задоволенні позову відмовити повністю. В обґрунтування апеляційної скарги вказує, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, судове рішення прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

На підтвердження доводів апеляційної скарги вказує, що позовна вимога про зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначену податкову накладну - є передчасною, оскільки, на його переконання, належний захист порушеного права позивача може відбутись шляхом зобов`язання ДПС України повторно розглянути питання щодо реєстрації податкової накладної.

Також зазначено, що відповідно до протоколу засідання 07.12.2021 №197 ТОВ "Інтернаціональ авто" віднесено до переліку ризикових платників, відтак реєстрації податкової накладної була зупинена.

Надані позивачем первинні документи, не можуть бути свідченням фактичного виконання операцій з поставки за наявності у справі обставин, які включають можливість такої поставки між суб`єктами. Тому, факт продажу не підтверджено належними первинними документами, які б розкривали зміст операції та рух активів у процесі її здійснення, що є обов`язковою умовою для визнання господарських операцій товарними.

У зв`язку з вищенаведеним було прийнято рішення №3969201/415017 від 01.03.2022 про відмову в реєстрації ПН №1 від 28.12.2021.

Позивач своїм правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався, відповідно до частини 4 статті 304 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.

Про дату, час та місце розгляду справи відповідачі та позивач повідомлені за допомогою електронних засобів зв`язку, шляхом надіслання повістки та ухвал на електронну адресу сторін, про що в матеріалах справи містяться відповідні докази.

Учасники справи в судове засідання сторони не прибули, про причини неприбуття не повідомили. Клопотань про відкладення слухання справи не направляли. В силу вимог ч.4 ст.229 КАС України якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

ІІ. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

Ухвалюючи рішення про задоволення позову, суд першої інстанції виходив з того, що в порушення норм 10-11 Порядку № 1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної у частині зазначення критерію ризиковості відповідач посилається лише на номер пункту та не конкретизує, про який саме ризик платника податку йдеться. Окрім того, суд урахував, що відповідач не зазначив належної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість. Доказів направлення позивачу відповідного рішення про включення його до переліку ризикових не надано, як і не надано протоколу проведення засідання комісії регіонального рівня з вказаного питання та прийняття відповідного рішення.

Суд зазначив, що відмова у прийнятті до реєстрації податкової накладної з підстав недостатності документів для прийняття рішення можлива виключно за умови наявності вичерпного переліку таких документів. Натомість, в оскаржуваному рішенні відповідачем не було визначено вичерпного переліку документів, надання якого дало б позивачеві можливість реєстрації податкової накладної.

Також суд урахував, що відповідачем не дотримано додатку до Порядку № 520, порушення якого полягає у не підкресленні жодних документів, які не були надані позивачем для реєстрації такої накладної.

ІІІ. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що ТОВ «Інтернаціональ авто» є платником ПДВ з 01.10.2017.

Здійснює діяльність згідно з КВЕД 45.31 - оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів (основний); 47.91 - Роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу Інтернет; 52.10 - Складське господарство; 47.19 - Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах; 46.43 - Оптова торгівля побутовими електротоварами й електронною апаратурою побутового призначення для приймання, записування, відтворювання звуку й зображення 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 45.20 - Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів; 45.32 - Роздрібна торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів.

В межах господарської діяльності позивачем 20.12.2021 між ТОВ «Інтернаціональ авто» (Продавець) та ТОВ "ЄВРОТІР" (Покупець) (код ЄДРПОУ 43474942) укладено договір купівлі-продажу №20 від 20.12.2021.

Згідно пункту 3.2. договору товар оплачується покупцем шляхом здійснення 100% авансового платежу в будь-якому випадку, не пізніше дня отримання Товару, якщо інше не обумовлено у специфікації.

Згідно пункту 4.2. доставка товару здійснюється покупцем за власний рахунок зі складу продавця за адресою: 46011, м.Тернопіль, вул. Микулинецька бічна, 10/1.

28 грудня 2021 року продавець (позивач у даній справі) виписав рахунок на оплату №511. За вказаним рахунком покупець - ТОВ "ЄВРОТІР" здійснив оплату відповідно до платіжного доручення №3736 від 28.12.2021.

Також 28 грудня 2021 року продавець (позивач у даній справі) виписав видаткову накладну на поставку товару покупцю.

На виконання податкових зобов`язань за насідками даної господарської операції продавцем (позивач у даній справі) складено податкову накладну №1 від 28.12.2021 на ТОВ "ЄВРОТІР" на суму 37261,80 грн. та відправлено на реєстрацію до ЄДРПН.

За результатами перевірки зазначеної податкової накладної позивачем отримано квитанцію від 11.01.2022, у якій зазначено, що податкова накладна прийнята податковим органом, проте, її реєстрація зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 28.12.2021 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Платник податку, яким подано для реєстрації ПН відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

На виконання вказаних вимог позивачем щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, подано до контролюючого органу повідомлення №7 від 22.02.2022, в якій міститься пояснення та копії документів на підтвердження господарських операцій, необхідних для реєстрації податкових накладних.

За результатами розгляду поданих позивачем пояснень та документів Головним управлінням ДПС в Тернопільській області прийнято рішення від 01.03.2022 №3969201/41345017 про відмову в реєстрації податкових накладних, в яких зазначена підстава відмови: ненадання платником податку копій документів, а саме: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів у т.ч. рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Позивачем 27.05.2022 направлено скаргу щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на рішення від 01.03.2022 №3969201/41345017, винесеного комісією Головного управління Державної податкової служби України в Тернопільській області.

Рішенням комісії Державної податкової служби України з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11953/41345017/2 від 10.06.2022, скаргу позивача залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.

Не погодившись із рішеннями контролюючого органу, позивач звернувся до суду із даним позовом.

ІV. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), колегія суддів встановила таке.

Згідно з частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до абзаців першого-третього пункту 187.1 статті 187 ПК України, у редакції на час спірних правовідносин, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У підпункті 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що єдиним реєстром податкових накладних є реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Згідно з абзацами першим-другим, п`ятим, десятим пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та з підстав, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів, визначає Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 (далі - Порядок №1165).

Згідно з абзацом першим пункту 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Пунктом 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, які є додатком 1 до Порядку №1165, перебачено, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Натомість, в порушення норм 10-11 Порядку № 1165, в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено належної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість. Доказів направлення позивачу відповідного рішення про включення його до переліку ризикових не надано, як і не надано протоколу проведення засідання комісії регіонального рівня з вказаного питання та прийняття відповідного рішення.

Також відповідач заперечуючи проти задоволення позову в супереч ч. 2 ст.77 КАС України не надав суду жодної із інстанцій доказів наявності у нього податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення вказаної господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування, що відповідало пункту 8 Критеріїв ризиковості.

За змістом пунктів 6, 10, 11 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Відповідно до абзацу другого пункту 25, абзацу першого пункту 26 Порядку №1165 Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019 (далі - Порядок №520).

Пунктами 2-5, 11 Порядку №520 передбачено, що прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Відповідно до абзацу одинадцятого статті 1, статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року №996-ХIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Ведення зазначених документів передбачено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88.

З огляду на приписи пункту 187.1 статті 187 та пункту 201.7 статті 201 ПК України обов`язок подання податкової накладної на реєстрацію у платника податків виникає після кожного постачання товарів (виконання робіт та надання послуг) або отримання коштів як попередньої оплати (аванс), що позивачем виконано шляхом подання податкових накладних для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних за правилом першої події.

Судом встановлено, що квитанціях про зупинення реєстрації вказаних податкових накладних контролюючий орган не зазначив, яким саме критеріям оцінки ступеня ризиків відповідають останні, які саме документи складені з порушенням законодавства та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Натомість, платником податків надано до податкового органу первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій.

Зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не надало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів.

Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлена Верховним Судом, зокрема, у справі № 0940/1240/18, у справі №819/330/18, у справі №824/245/19-а, від 08 лютого 2022 року у справі № 380/8213/21.

Згідно з висновками Верховного Суду по справі №640/11321/20 та справі №824/245/19-а, які обов`язкові для врахування судом відповідно частини п`ятої статті 242 КАС України, Суд зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 Критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України. У разі зупинення реєстрації податкової накладної платника у зв`язку із встановленням його ризиковості за вищевказаними Критеріями, податковий орган зобов`язаний не лише зазначити загальний пункт або підпункт таких Критеріїв, а й вказати посилання на конкретний з них, яким, на його думку, не відповідає платник. Невиконання контролюючим органом зазначеної вимоги призводить до обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких документів на власний розсуд.

Оскаржувана відмова містить лише загальне твердження без зазначення, які саме документи складені з порушенням законодавства, які вимоги законодавства порушено при складанні документів та яких документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Відповідно до частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Отже, за загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Прийняття протиправного рішення про зупинення реєстрації податкової накладної зупинення реєстрації податкової накладної є передумовою прийняття відповідного рішення Комісії.

Вказана правова позиція неодноразово викладена у постановах Верховного Суду (справи №822/1817/18, №821/1173/17, №1940/1950/18, 805/3956/18-а, №640/11321/20 08 лютого 2022 року та ін.).

Окрім зазначеного вище, колегія суддів звертає увагу на те, що для виникнення податкового зобов`язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій, то обов`язок продавця виписати і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну на відповідну суму ПДВ, кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника ПДВ ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно. Якщо мова йде про зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку в якості оплати товарів/послуг, що підлягають постачанню, то документами, достатніми для підтвердження такої операції, будуть розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, а також відповідні договори та рахунки на оплату, що підтверджують наявність правових підстав для зарахування відповідної суми коштів. Відповідно, саме такі документи можуть вважатися необхідною передумовою для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. Якщо ж мова йде про постачання послуг, - документи, що засвідчують факт постачання послуг платником податку (наприклад видаткова накладна або акт здачі-прийняття робіт).

Стосовно доводів апеляційної скарги щодо не надання відповідачу товарно-транспортної накладної, або інших первинних документів на підтвердження здійснення перевезення вантажу автомобільним транспортом за вказаною операцією, то колегія суддів зазначає, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.

Окрім того, із змісту оскаржуваного рішення, слідує що вказане рішення не містить чіткої підстави для відмови в реєстрації податкової накладної, позаяк у даному випадку підставою для відмови у реєстрації податкової накладної від 28.12.2021 №1 зазначено узагальнений перелік "позивачем не надано копій документів: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні, розрахункові документи.

При цьому, у вказаному рішенні в порушення Додатку до Порядку № 520 не підкреслено жодних документів, які не були надані позивачем для реєстрації такої накладної. Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної також не містила чіткої вимоги щодо необхідності подання товарно-транспортної накладної, або інших первинних документів на підтвердження здійснення перевезення товару.

Окрім того, як слідує із змісту пункту 4.2 договору купівлі-продажу №20 від 20.12.2021 (копія якого надана відповідачу) доставка товару здійснюється покупцем за власний рахунок зі складу продавця за адресою: 46011, м.Тернопіль, вул. Микулинецька бічна, 10/1, як наслідок продавець (позивач у даній справі) не зобов`язаний володіти первинними документами на перевезення товару, позаяк його обов`язок у вказаних господарських правовідносинах завершується наданням товару за адресою розміщення обумовленого складу.

Відносно ж доводів апеляційної скарги які стосуються відсутності у ТОВ "ЄВРОТІР" основних фондів у зв`язку із тим, що вказаний контрагент за 2021 рік баланс та звіти про фінансовий результат не подавав, то колегія суддів зазначає, що чинне законодавство України не покладає на продавця ТМЦ обов`язку щодо здійснення відповідного моніторингу за наявністю та декларуванням основних фондів у покупців, у якості беззаперечної підстави для продажу товару для них та складання податкової накладної.

Верховний Суд неодноразово, зокрема, у постановах від 12 листопада 2019 року у справі № 816/2183/18, від 18 лютого 2020 року у справі №360/1776/19, від 27 квітня 2020 року у справі № 360/1050/19, від 18 червня 2020 року у справі № 824/245/19-а та ряді інших наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.

Колегія суддів також вважає, що судом першої інстанції підставно відхилено твердження відповідача з приводу того, що віднесення позивача до платників, які відповідають критеріям ризиковості, є одним із заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на відповідача функцій та завдань органів ДПС, позаяк вказана діяльність контролюючого органу з виконанням своїх повноважень, яка сама по собі не створює для платника податків правових наслідків у вигляді зміни або припинення його прав та не породжують для нього обов`язкових юридичних наслідків.

При цьому, суд вірно зазначив, що включення суб`єктом владних повноважень до бази даних певної інформації не створює жодних перешкод для діяльності платника податку. Рішення Комісії по віднесенню платника податків до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості та дії контролюючого органу щодо внесення до інтегрованої системи результатів засідання Комісії (за результатами, якої не приймалось рішення про відмову у реєстрації розрахунків коригування) не породжують правових наслідків для позивача, оскільки розміщена у цій системі інформація є службовою та використовується податковими органами для обробки зібраної інформації в автоматичному режимі (використовуються для виконання покладених на контролюючі органи, функцій та завдань) з метою здійснення відповідних прав та обов`язків.

Відносно ж доводів відповідача яка стосується інформації про те, що позивач та фізична особа підприємець (орендар позивача) є пов`язаними особами, та про те, що ПП "ШипШина" (постачальник позивача) не надавало інформації про об`єкти оподаткування, то суд першої інстанції вірно зазначив, що вказані факти жодним чином не впливають на можливість реєстрації податкової накладної, яка сформована на підтвердження господарської операції з ТОВ "ЄВРОТІР".

Підсумовуючи вищенаведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції зазначає, що під час розгляду справи відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав суду доказів, які спростовували б твердження позивача та не навів обґрунтованих мотивів прийняття оскаржуваних рішень, якими відмовлено позивачу у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Натомість господарська операція підтверджена наявними в матеріалах справи письмовими доказами, які зазначені судом вище та які також були представлені позивачем відповідачу у наданих поясненнях на вимогу квитанції.

За наведених вище обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції проте, що рішення комісії ГУ ДПС у Тернопільській області про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 28.12.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних є протиправним та підлягає до скасування.

Судом також встановлено, що згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Отож, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено належить до повноважень центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, яким є Державна податкова служба України.

При цьому, вказаною правовою нормою визначено обставини за яких підставою для реєстрації податкової накладної є відповідне рішенням суду, яке набрало законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Окрім того, відповідно до частини 2 ст. 2 КАС України будь- яке рішення суб`єкта владних повноважень, яке підлягає судовому оскарженню підлягає перевірці судом на предмет дотримання критеріїв прийняття такого рішення, що свідчить про відсутність будь-якого втручання у дискреційні повноваження державного органу.

Частиною 2 та 4 ст.245 КАС України визначено повноваження суду щодо можливості прийняття рішення з приводу зобов`язання суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав та свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернуся.

Також колегія суддів зазначає, що на підставі зібраних у справі доказів судом не встановлено обставин, які унеможливлювали реєстрацію обумовленої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. Відповідачем в свою чергу на виконання вимог ч. 2 ст. 77 КАС України таких обставин не доведено. При цьому, як вбачається з матеріалів справи та приведених положень законодавства позивачем при складанні обумовленої податкової накладної в повній мірі дотримано норм ПК України, а відтак прийняття такого рішення щодо реєстрації податкової накладної виключає право відповідача діяти на власний розсуд.

Суд також зауважує, що рішення суду має бути не тільки законним та обґрунтованим, воно повинно бути ще й ефективним у захисті порушених прав, свобод та інтересів. А тому, вважає, що покладання на Державну податкову службу України, як на єдину уповноважену на такі дії особу, обов`язку зареєструвати податкову накладну не вважатиметься втручанням у його дискреційні повноваження.

Зазначене також узгоджується з передбаченим п.1 ст.1 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод правом особи на доступ до суду, що, зокрема, включає такий аспект, як право на розгляд справи судом із "повною юрисдикцією", тобто судом, що має достатні та ефективні повноваження щодо: повторної (після адміністративного органу) оцінки доказів; встановлення обставин, які були підставою для прийняття оскарженого адміністративного рішення; належного поновлення прав особи за результатами розгляду справи по суті (п.70 рішення Європейського суду з прав людини від 28.06.1990 у справі "Обермейєр проти Австрії"; п.155 рішення Європейського суду з прав людини від 04.03.2014 у справі "Гранд Стівенс проти Італії").

Підсумовуючи викладене, колегія суддів зазначає, що приведеними доводами апеляційної скарги, висновки суду першої інстанції не спростовуються, а зводяться лише до переоцінки та незгоди з ними.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.

Відповідно до п.10 ч.6 ст. 12 КАС України вказана справа віднесена судом до справ незначної складності, а відтак на неї поширюються положення пункту другого частини п`ятої статті 328 КАС України.

Керуючись ст. 308, ст. 311, ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області, залишити без задоволення.

Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 15 серпня 2022 року у справі № 500/2629/22 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя С. М. Шевчук судді Р. В. Кухтей С. П. Нос Повне судове рішення складено 10 листопада 2022 року