Постанова

від 09.11.2022 по справі 826/14081/15

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 листопада 2022 року

м. Київ

справа № 826/14081/15

адміністративне провадження № К/9901/11162/21

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

Головуючої судді - Желтобрюх І.Л., суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,

за участю:

секретаря судового засідання - Вітковської К.М.,

представника позивача - Делявської Г.М.,

представника відповідача - Кальковця В.Л.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Аграрного фонду на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 жовтня 2020 року (головуючий суддя Смолій І.В.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 січня 2021 року (колегія суддів у складі: головуюча суддя - Губська Л.В., судді - Карпушова О.В., Степанюк А.Г.) у справі за позовом Аграрного фонду до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

установив:

У липні 2015 року Аграрний фонд (далі - Фонд, платник податку) звернувся до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління ДФС у м. Києві, правонаступником якої є Головне управління Державної податкової служби у м. Києві (далі - ГУ ДПС у м. Києві), в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 17 січня 2015 року: №0000242202 в частині зменшення суми бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов`язань наступних періодів) з податку на додану вартість у розмірі 326' 191' 627,00 грн (в т.ч. за періоди: квітень 2012 року на суму 249' 103' 831,00 грн, серпень 2012 року на суму 550' 275,00 грн, жовтень 2012 року на суму 14' 991' 398,00 грн, листопад 2012 року на суму 59' 887' 143,00 грн, грудень 2012 року на суму 1' 658' 980,00 грн та штрафних санкцій в сумі 163' 095' 814,00 грн на загальну суму 489' 287' 441,00 грн) та №0000252202 (повністю).

Справа розглядалась судами неодноразово.

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 20 квітня 2016 року, Фонду відмовлено в задоволенні позовних вимог. Судові рішення мотивовані тим, що податковим органом як суб`єктом владних повноважень доведено вчинення Фондом податкових правопорушень, покладених в основу спірних податкових повідомлень-рішень.

Постановою Верховного Суду від 21 травня 2019 року скасовано вказані судові рішення, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції з тих мотивів, що суди повною мірою не дослідили, в розрізі яких спірних господарських операцій (контрагентів, податкових періодів) мають місце обставини, які впливають на суть спірних правовідносин, з наведенням звітних податкових періодів та сум грошових зобов`язань (зменшення бюджетного відшкодування), та не встановили належним чином наявність складу податкових правопорушень за взаємовідносинами позивача з контрагентами. Також, на думку Верховного Суду, суди у своїх висновках врахували окремі докази у справі, які, водночас, є недопустимими (експертний висновок).

За наслідками нового розгляду справи рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 жовтня 2020 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 січня 2021 року, у задоволенні позову знову відмовлено. Ухвалюючи такі рішення суди вважали, що відповідачем підтверджено належними доказами факт допущення Аграрним фондом у період, який охоплювався перевіркою, податкових правопорушень. Роблячи такий висновок суди врахували також висновок комісійної судово-економічної експертизи від 25 липня 2014 року №8752/8753/14-45, проведеної в рамках кримінального провадження, відповідно до якого встановлені під час проведення податкової перевірки порушення є документально підтвердженими.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Фонд звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати ухвалені судами рішення й направити справу на новий судовий розгляд в суд першої інстанції.

Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадках, передбачених пунктами 1, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

У світлі зроблених судами попередніх інстанцій висновків та заявленої підстави касаційного оскарження, передбаченої пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України, позивач звертає увагу на застосування судами норм права без урахування висновків, висловлених Верховним Судом у постановах від 8 травня 2018 року (справа №815/3526/17), від 11 червня 2018 року (справа №826/4565/14) та від 27 лютого 2018 року (справа №811/2154/13-а), які зводяться до наступного: саме собою невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та, відповідно, недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків; одне лише порушення постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування валових витрат чи податкового кредиту, якщо в судовому процесі не встановлено факту обізнаності чи-то сприяння покупцем постачальнику в ухиленні від оподаткування; будь-яке автоматизоване співставлення, чи дані, отримані з автоматизованих систем контролюючого органу, не є належними доказами в розумінні процесуального Закону, оскільки автоматизоване співставлення, зокрема, задекларованих податкових зобов`язань та податкового кредиту, не віднесено до засобів перевірки правильності та повноти визначення таких податкових зобов`язань, а тому здобуті таким чином докази не можуть визнаватись належними.

Посилаючись на наведені вище висновки Верховного Суду позивач зазначає, що суди під час розгляду справи не дослідили обставин, що підтверджують або спростовують реальність здійснення господарських операцій між позивачем та ПСП «Україна М», ТОВ «Благовісне», а дані щодо задекларованих зобов`язань контрагентів Фонду встановлені в результаті співставлення поданої ним звітності та даними дослідного програмного забезпечення «Автоматизоване співставлення податкових зобов`язань і податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні Міністерства доходів України», що не може вважатись належним доказом.

Наполягаючи на порушенні судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права (пункт 4 частини четвертої статті 328 КАС України) Фонд вказує, що суди не встановили фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, зокрема, не дослідили належним чином зібрані у справі докази. Так, позивач зауважує, що доведеність і достатність доказів щодо безпідставного, на думку податкового органу, включення Фондом до податкового кредиту грудня 2011 року суми ПДВ в розмірі 249' 103' 831,40 грн містить лише посилання на висновки судово-економічної експертизи з цього приводу, натомість, безпосередньо первинні документи з операцій, які були предметом дослідження експертів, судами не вивчалась. Крім того, Фонд стверджує, що судами не досліджені обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення господарських операцій позивача з ПСП «Україна М» та ТОВ «Благовісне», а також не надано оцінки доводам позивача щодо застосування строку позовної давності по операціях з повернення здійснених авансових платежів за укладеними форвардними контрактами та відображення умовного продажу у зв`язку з непоставленням товару за такими контрактами в установлені строки. Також, на думку позивача, судами не досліджено і не надано відповідної оцінки господарським операціям з ТОВ «Хліб Інвестбуд», які були проведені Фондом у 2011 році на виконання своїх функцій з формування державного інтервенційного фонду об`єктами цінового регулювання.

У відзиві на касаційну скаргу відповідач просить залишити оскаржувані рішення судів першої та апеляційної інстанцій без змін як законні й обґрунтовані, а скаргу Фонду - без задоволення, повністю підтримуючи висновки й мотиви, з яких виходили суди при ухваленні рішень. Апелюючи доводам позивача, викладеним у касаційній скарзі Фонду, вказував, що обставини, встановлені в акті податкової перевірки, позивачем у цьому спорі не спростовано.

Представник позивача в судовому засіданні підтримав свою правову позицію, викладену в поданій Аграрним фондом касаційній скарзі, наполягав на скасуванні оскаржуваних рішень судів першої та апеляційної інстанцій й необхідності додаткового та більш ретельного дослідження обставин справи, які мають значення для її правильного вирішення.

Представник відповідача в судовому засіданні повністю підтримав доводи та аргументи, наведені ним в судах попередніх інстанцій, поділяючи мотиви, з яких виходили суди при вирішенні спору, просив залишити касаційну скаргу без задоволення. Наголошував на відсутності підстав для повторного направлення справи на новий розгляд, оскільки, на думку представника відповідача, суди попередніх інстанцій виконали вказівки Верховного Суду та повною мірою встановили обставини справи у тому обсязі, який є необхідним для прийняття законного й обґрунтованого рішення.

В судовому засіданні допущено заміну відповідача у справі - Головного управління Державної податкової служби у місті Києві на його правонаступника - Головного управління Державної податкової служби у місті Києві як відокремленого підрозділу ДПС України із кодом ЄДРПОУ 44116011).

Заслухавши суддю-доповідача, представників сторін, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, посадовими особами Державної податкової інспекції у Шевченківському районі Головного управління ДФС у м. Києві проведено документальну планову виїзну перевірку Аграрного фонду з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства за період з 1 липня 2011 року по 31 грудня 2013 року відповідно до затвердженого плану перевірки.

За результатами проведеної перевірки 30 грудня 2014 року складено акт №1841/2659/2202/33642855, яким встановлені порушення позивачем вимог чинного законодавства, зокрема, пунктів 198.3, 198.4, 198.5 статті 198, пунктів 201.4, 201.6 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого: занижено податок на додану вартість на загальну суму 4' 840' 440,00 грн (у т.ч. за листопад 2013 року на суму 4' 840' 440,00 грн); завищено суми, що підлягають бюджетному відшкодуванню у зменшення податкових зобов`язань з податку на додану вартість наступних (податкових) періодів, у розмірі 326' 199' 047,00 грн (в т.ч. за квітень 2012 року на суму 249' 103' 831,00 грн, за липень 2012 року на суму 7' 420,00 грн, серпень 2012 року на суму 550' 275,00 грн, жовтень 2012 року на суму 14' 991' 398,00 грн, листопад 2012 року на суму 59' 887' 143,00 грн, грудень 2013 року на суму 1' 658' 980,00грн).

На підставі встановлених перевіркою порушень 17 січня 2015 року контролюючим органом прийнято податкові повідомлення - рішення: №0000242202, яким позивачеві зменшено суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов`язань наступних періодів) з податку на додану вартість у розмірі 326' 199' 047,00 грн та застосовано штрафні санкції у розмірі 163' 099' 524,00 грн; №0000252202, яким позивачеві збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: податок на додану вартість у розмірі 4' 840' 440,00 грн та застосовано штрафні санкції в сумі 2' 420' 220,00 грн.

Не погоджуючись із податковим повідомленням-рішенням №0000242202 в частині, а з податковим повідомленням-рішенням №0000252202, - повністю, позивач оскаржив їх до суду.

Перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного.

І. Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:, зокрема, придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку (пункту «а»).

За приписами пункту 198.4 статті 198 ПК України якщо платник податку придбає (виготовляє) товари/послуги та необоротні активи, які призначаються для їх використання в операціях, що не є об`єктом оподаткування або звільняються від оподаткування, то суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з таким придбанням (виготовленням), не відносяться до податкового кредиту зазначеного платника.

Згідно з пунктом 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, за товарами/послугами, необоротними активами, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи починають використовуватися, зокрема, в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (пункт «г»).

У разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання (пункту 189.1 статті 189 ПК України).

Так, у ході податкової перевірки встановлено, що у 2012 році Державною фінансовою інспекцією України проведено ревізію окремих питань фінансово-господарської діяльності Аграрного фонду за 2010-2011 роки, про що складено акт від 17 травня 2012 року №07-21/22. Під час ревізії було встановлено недостачу 10,9 тис. тон цукрового піску на загальну суму 91,8 млн грн та зобов`язано Аграрний фонд провести інвентаризацію цукру-піску шляхом її переміщення.

У листі Державної фінансової інспекції України від 18 квітня 2013 року №07-14/463 зазначено, що на виконання вимог Держфінінспекції України від 31 травня 2012 року №07-14/832 та за погодженням із Генеральною прокуратурою України, Аграрним фондом у присутності представників територіальних органів Держфінінспекції України проведена інвентаризація цукрового-піску (2010-2011 року виробництва) шляхом його переміщення. За результатами інвентаризації встановлено нестачу цукру-піску у загальній кількості 88,5 тис. тон загальною вартістю 752,3 млн грн.

Згідно з пояснювальним листом від 16 грудня 2014 року №41-02/1972 у листопаді 2014 року Аграрним фондом рішенням засідання інвентаризаційної комісії (протокол від 28 листопада 2014 року) було списано з балансу цукровий-пісок загальною кількістю 88500,199 тон на загальну балансову вартість без ПДВ 589' 080' 718,25 грн (ПДВ 117' 816' 144,0 грн) та віднесено на рах. 363 «Розрахунки з відшкодуванням завданих збитків» дебіторську заборгованість ДП «Харківцукорзбут» перед Аграрним фондом на суму 752' 251' 691,50 грн.

За змістом вказаного пояснювального листа із загальної кількості нестачі цукрового-піску останній було частково придбано у: ТОВ «УКРАГРО-5» (ЄДРПОУ 36169928) в кількості 21252,9 тон балансовою вартістю 150' 541' 304,16 грн (оплачений в червні 2011 в сумі 236' 215' 000,00 грн, в т.ч. ПДВ - 39' 369' 166,66 грн); ТОВ «Цукрово-рафінадний комбінат «Володимирцукор» (ЄДРПОУ 37322617) в кількості 10553,762 тон балансовою вартістю 74' 755' 778,98 грн (оплачений в червні 2011 в сумі 119' 000' 000,00 грн, в т.ч. ПДВ - 19' 833' 333,34 грн).

За даними попереднього акта позапланової виїзної перевірки достовірності декларування Аграрним фондом бюджетного відшкодування податку на додану вартість у зменшення податкових зобов`язань податку на додану вартість наступних звітних періодів за березень, жовтень, листопад, грудень 2010 року, липень, серпень 2011 року та квітень 2012 року від 26 квітня 2013 року року №108/15.6-27/33642855, податкового повідомлення-рішення від 30 вересня 2013 року №0009150226, ухвали Київського апеляційного адміністративного суду від 15 липня 2014 року у справі №826/15764/13-а, Фонду було зменшено податковий кредит з ПДВ, зменшено суму бюджетного відшкодування, заявленого в рахунок зменшення податкових зобов`язань наступних періодів, за взаємовідносинами з ТОВ «УКРАГРО-5» на суму ПДВ - 39' 369' 166,66 грн, ТОВ «Цукрово-рафінадний комбінат «Володимирцукор» на суму ПДВ - 19' 833' 333,34 грн.

З огляду на те, що ПДВ з вартості цукру-піску, придбаного у ТОВ «УКРАГРО-5», ТОВ «Цукрово-рафінадний комбінат «Володимирцукор», виключено зі складу податкового кредиту за результатами позапланової перевірки, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про відсутність у Фонду правових підстав для нарахування податкового зобов`язання з ПДВ на суму нестачі цукру-піску, придбаного в означених контрагентів, відповідно до приписів пункту 198.5 статті 198 ПК України.

Аналіз положень пунктів 198.3, 198.5 статті 198, пункту 189.1 статті 189 ПК України зумовив висновок судів попередніх інстанцій про те, що при здійсненні платником ПДВ операції зі списання товарно-матеріальних цінностей, на цілі, що не пов`язані з господарською діяльністю, платник податку зобов`язаний провести коригування податкового кредиту за такими придбаними раніше ТМЦ.

Утім, як встановлено судами в ході судового розгляду справи, позивачем, на порушення вимог пунктів 198.3, 198.5 статті 198, пункту 189.1 статті 189 ПК України, не проведено коригування податку на додану вартість шляхом виписки податкової накладної на умовний продаж по ТМЦ, що були використані не у господарській діяльності (нестача цукру) на суму 74' 415' 686,0 грн, що призвело до заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість за жовтень 2012 року на суму 72' 756' 706грн та за листопад 2012 року на суму 1' 658' 980,00 грн.

ІІ. Також, у ході перевірки посадовими особами контролюючого органу з`ясовано, що у період, який охоплювався перевіркою, позивачем було укладено низку форвардних контрактів, за умовами яких Аграрним фондом було перераховано авансові платежі, однак, не було отримано товар, а саме:

1) договір ФК-1246ф від 14 грудня 2012 року з ДП СП «Іллінецьке», за умовами якого продавець передає у власність товар (тут і далі за текстом - пшеницю м`яку 3 класу, яка відповідає ДСТУ 3768:2010), а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його (сума заборгованості - 898' 994,33 грн, сума ПДВ - 149' 833,00 грн);

2) договір ФК-369Ф від 1 березня 2013 року з ТОВ «Імені Князя Потьомкіна», за умовами якого продавець передає у власність товар, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його (сума заборгованості - 535' 500 грн, сума ПДВ - 89' 250 грн);

3) договір ФК-ІЗбф від 8 лютого 2013 року з «Іскра» НААНУ, за умовами якого продавець передає у власність товар, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його (сума заборгованості - 616' 055, 36 грн, сума ПДВ - 102' 675,89 грн);

4) договір ФК-1037ф від 20 листопада 2012 року з ТОВ «Альянс-Агро», за умовами якого продавець передає у власність товар, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його (сума заборгованості - 300' 178,07 грн сума ПДВ - 50' 029,67 грн);

5) договір ФК-367Ф від 1 березня 2013 року з ТОВ «Вечірки Агро», за умовами якого продавець передає у власність товар, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його (сума заборгованості - 190' 900 грн, сума ПДВ - 31' 816,66 грн);

6) договір ФК-998ф від 15 листопада 2012 року з ФГ «Дзеленецьке», за умовами якого продавець передає у власність товар, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його (сума заборгованості - 1' 629' 000 грн, сума ПДВ - 271' 500 грн);

7) договір ФК-ЮОЗф від 16 листопада 2012 року з ТОВ СП «Злато Таврії», за умовами якого продавець передає у власність товар, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його (сума заборгованості - 2' 700' 000 грн; сума ПДВ - 450' 000 грн);

8) договір ФК-313Ф від 26 лютого 2013 року з ТОВ «АГРОФІРМА «КВІТНЕВЕ», за умовами якого продавець передає у власність товар, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його (сума заборгованості - 286' 350 грн; сума ПДВ - 47' 725 грн);

9) договір ФК-403Ф від 6 березня 2013 року з ФГ «Лебідь», за умовами якого продавець передає у власність товар, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його (сума заборгованості - 221' 060 грн, 36' 843,33 грн);

10) договір ФК-253Ф від 19 лютого 2013 року з ФГ Маслянка, за умовами якого продавець передає у власність товар, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його (сума заборгованості - 403' 269 грн, сума ПДВ - 67' 211,50 грн);

11) договір ФК-371Ф від 1 березня 2013 року з ТОВ «АГРОФІРМА «Насіння», за умовами якого продавець передає у власність товар, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його (сума заборгованості - 540' 000,00 грн, сума ПДВ - 90' 000 грн);

12) договір ФК-1021ф від 20 листопада 2012 року з TOB «Норинцівське», за умовами якого продавець передає у власність товар, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його (сума заборгованості - 121' 559,67 грн, сума ПДВ - 20' 259,94 грн);

13) договір ФК-418Ф від 12 березня 2013 року з TOB «Прогрес», за умовами якого продавець передає у власність товар, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його; договір ФК-417Ф від 12 березня 2013 року, продавець передає у власність товар, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його (сума заборгованості - 999' 315,90 грн., сума ПДВ - 166' 552,65 грн);

14) договір ФК-884ф від 24 жовтня 2012 року з TOB «Розважівське Агропромислове підприємство», за умовами якого продавець передає у власність товар: жито 2 класу, що відповідає ДСТУ 4522:2006, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його (сума заборгованості - 1' 9027' 064,31 грн, сума ПДВ - 3' 700' 036,00 грн);

15) договір ФК-368Ф від 1 березня 2013 року з ПП «Удача», за умовами якого продавець передає у власність товар: пшениця м`яка 3 класу, що відповідає ДСТУ 3768:2010, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його (сума заборгованості - 572' 700,00 грн, сума ПДВ 95' 450 грн);

16) договір ФК-422Ф від 12 березня 2013 року з ТОВ «Хмелівка - Агро», за умовами якого продавець передає у власність товар: пшениця м`яка 3 класу, що відповідає ДСТУ 3768:2010, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його (сума заборгованості - 694,20 грн, сума ПДВ - 115,7 грн).

За умовами перелічених вище форвардних контрактів Аграрний фонд упродовж п`яти робочих днів з моменту укладання контрактів на торгах Аграрної біржі зобов`язується перерахувати кошти (авансовий платіж) у розмірі 50% вартості зерна, розрахованої на підставі мінімальної інтервенційної ціни на момент укладання контракту на поточний рахунок продавця. Місяцем поставки у контрактах визначено 1 жовтня 2013 року, однак, у подальшому, Аграрним фондом було укладено додаткові угоди та змінено місяць поставки на 1 листопада 2013 року.

Відповідно до приписів підпункту 14.1.45.3 пункту 14.1 статті 14 ПК України форвардний контракт - цивільно-правовий договір, за яким продавець зобов`язується у майбутньому в установлений строк передати базовий актив у власність покупця на визначених умовах, а покупець зобов`язується прийняти в установлений строк базовий актив і сплатити за нього ціну, визначену таким договором. Усі умови форварду визначаються сторонами контракту під час його укладення. Укладення форвардів та їх обіг здійснюються поза організатором торгівлі стандартизованими строковими контрактами.

За з`ясованими у цій справі обставинами постачальниками Аграрного фонду не виконано вимоги статті 14 ПК України, а саме - не поставлено товар в установлений строк у власність покупця, а Аграрним фондом, своєю чергою, не прийнято в установлений строк базових актив, як і не сплачено в повному обсязі за нього ціну, визначену договорами. Зокрема, як встановили суди в аспекті перелічених правочинів, форвардні контракти укладалися на постачання урожаю 2013 року та станом на 31 грудня 2013 року не було здійснено поставку урожаю 2013 року. По рахунку 675.1 обліковується дебіторська заборгованість. Укладені форвардні контракти не призвели до отримання доходу в межах господарської діяльності, отже, податковий кредит з податку на додану вартість, сформований Аграрним фондом за наслідками форвардних контрактів, не пов`язаний з придбанням товарів, та є таким, що не використаний в межах господарської діяльності позивача.

Враховуючи викладене, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про те, що позивачем на порушення пункту 198.5 статті 198 ПК України занижено податкові зобов`язання по податку на додану вартість на загальну суму 4' 840' 440,00 грн.

ІІІ. Далі, судами попередніх інстанцій було з`ясовано, що Київським науково-дослідним інститутом судових експертиз (КНДІСЕ) в рамках кримінального провадження проведено комісійну судово-економічну експертизу по акту позапланової виїзної перевірки від 26 квітня 2013 року №108/15.6-27/33642855 (щодо перевірки достовірності декларування Аграрним фондом бюджетного відшкодування податку на додану вартість у зменшення податкових зобов`язань податку на додану вартість наступних звітних періодів за березень, жовтень, листопад, грудень 2010 року, липень, серпень 2011 року та квітень 2012 року). Так, згідно з результатами проведеної комісійної судово-економічної експертизи, висновки ДПІ у Шевченківському районі м. Києва, викладені в акті 108/15.6- 27/33642855 від 26 квітня 2013 року щодо безпідставного включення до податкового кредиту в грудні 2011 року суму ПДВ в розмірі 249' 103' 831,40 грн, внаслідок чого підприємством завищено податковий кредит грудня 2011 року на суму ПДВ в розмірі 249' 103' 831,40 грн (за наслідками операцій з постачання ТОВ «Хліб Інвестбуд» на користь Аграрного фонду зернових культур), - документально підтверджуються.

IV. Також, за даними податкової перевірки, в результаті співставлення поданої Аграрним фондом до ДПІ у Шевченківському районі Головного управління Міндоходів у м. Києві податкової звітності з податку на додану вартість з даними дослідного програмного забезпечення «Автоматизоване співставлення податкових зобов`язань і податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні Міндоходів України» виявлені розбіжності задекларованих сум ПДВ.

Так, у ході проведення перевірки встановлено, що між з ПСП «Україна М» було укладено форвардний біржовий контракт ФК-280ф від 11 квітня 2012 року на закупівлю Аграрним фондом жита. Проте, ДПІ у Шевченківському районі ГУ Міндоходів у м. Києві отримано від Ківерцівської ОДПІ ГУ Міндоходів у Волинській області акт від 2 серпня 2013 року №15/22/37850025 «Про результати позапланової виїзної документальної перевірки ПСП «Україна М» з питань правомірності формування податкових зобов`язань та податкового кредиту по ПДВ за період перебування на спеціальному режимі оподаткування з 1 квітня по 31 грудня 2012 року. Цією перевіркою встановлено порушення суб`єктом господарювання вимог пунктів 44.3, 44.5, 44.6 статті 44, пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.2, 198.3, 198.6, статті 198 ПК України, внаслідок чого задекларовані ПСП «Україна М» податкові зобов`язання за період з 1 квітня по 31 грудня 2012 року та податковий кредит за означений період за результатами перевірки зменшені до « 0».

З урахуванням викладеного суди попередніх інстанцій погодились із висновком податкового органу про те, що ПСП «Україна М» не підтвердило документально факт вирощування сільськогосподарських культур та їх постачання позивачу (реальні площі земельних ділянок ПСП «Україна М» встановити не видалось за можливе з огляду на відмінні (різні) дані в податкових деклараціях з фіксованого сільськогосподарського податку та дані управління Держкомзему у Ківерцівському районі).

Крім того, за даними АІС «Податковий блок» станом на дату складання акта перевірки встановлено розбіжності між сумою податкового кредиту, задекларованого Аграрним фондом, та сумою податкового зобов`язання, задекларованого постачальником ТОВ «БЛАГОВІСНЕ». Зокрема, згідно з даними єдиного реєстру податкових накладних ТОВ «БЛАГОВІСНЕ» податкові накладні не реєструвало відповідно до вимог чинного законодавства та не включало до складу податкового зобов`язання з податку на додану вартість в Декларації з податку на додану вартість. Як наслідок, наведене зумовило висновок податкового органу про те, що суми податку на додану вартість по вказаним накладним, які були отримані Фондом та враховані ним до складу податкового кредиту з ПДВ за жовтень 2012 року, - не відповідають сумі податкових зобов`язань та, відповідно, підлягають виключенню зі складу податкового кредиту позивача.

Також, згідно з даними АІС «Податковий блок», станом на дату складання акту податкової перевірки встановлено розбіжності між сумою податкового кредиту за травень 2012 року, задекларованого Аграрним фондом, та сумою податкового зобов`язання, задекларованого постачальником TOB «Агротехніка 2007», внаслідок чого податковий орган наполягав на необхідності виключення означених сум зі складу податкового кредиту позивача.

Враховуючи викладене вище у сукупності суди попередніх інстанцій дійшли висновку про те, що позивачем не спростовано належними й допустимими доказами висновки, покладені в основу акта перевірки та оспорюваних рішень податкового органу.

Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень суди повно й правильно встановили обставини справи, не допустили неправильного застосування норм матеріального права, чи порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень. Висновки судів першої та апеляційної інстанцій є результатом оцінки наявних у їх розпорядженні доказів. Суд касаційної інстанції не може не погодитись із ними, оскільки така оцінка судами здійснена з дотриманням вимог процесуального закону щодо повного та всебічного з`ясування всіх обстави справи на підставі належних та допустимих доказів.

У касаційній скарзі позивач, із вказівкою про незастосування висновків, викладених у постановах Верховного Суду, посилається на те, що платник податків не повинен зазнавати негативних наслідків у випадку порушення положень податкового законодавства іншими платниками податків (принцип індивідуальної відповідальності), а також звертає увагу на акцентування касаційним судом на видах податкової інформації, на яку податковий орган не вправі посилатись у своїх висновках про факти отримання платниками необґрунтованої податкової вигоди. Дослідивши матеріали цієї справи та встановлені судами фактичні обставини спору, Суд дійшов висновку, що, незважаючи на те, що спірні правовідносини в означених справах та у справі, що розглядається, регламентуються більшою мірою одними й тими ж нормами ПК України, обставини цих справ в кожній окремій ситуації все ж є відмінними. Більше того, аналіз висновків судів попередніх інстанцій у цій справі та в наведених скаржником рішеннях свідчить про те, що вони ґрунтуються на конкретних фактичних обставинах справи, результати розгляду яких залежать від їх (обставин) повноти, характеру, об`єктивності, юридичного значення. Отже, наведені позивачем цитати із вказаних судових рішень не доводять, що суди попередніх інстанцій в оскаржуваних судових рішеннях застосували норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду.

Отже, доводи й аргументи заявника касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження відповідно до пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України, не знайшли свого підтвердження під час касаційного перегляду справи.

Що стосується решти епізодів, про які йшлося вище, то позивач не наводить у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження судових рішень першої та апеляційної інстанцій, передбачених у частині четвертій статті 328 КАС України, натомість, доводи касаційної скарги в аспекті таких податкових правопорушень зводяться до незгоди із правовою оцінкою, наданою судами наявним у справі доказам, однак, такі доводи відповідно до статті 341 КАС України виходять за межі касаційного перегляду і не є у їх сукупності свідченням неправильного застосування судами попередніх інстанцій відповідних положень ПК України.

Колегія суддів вважає безпідставними й такими, що не знайшли свого підтвердження, доводи заявника касаційної скарги про неповноту встановлення судами обставин справи, оскільки під час нового розгляду справи судами попередніх інстанцій було повною мірою виконано вказівки Верховного Суду та вжито усіх можливих і необхідних заходів щодо встановлення обставин у справі, на які звертав увагу касаційний суд при направленні справи на новий розгляд.

Перевіряючи доводи позивача щодо порушення судами попередніх інстанцій норм процесуального права при вирішенні справи, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного.

Відповідно до частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: 1) суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу; або 2) суд розглянув у порядку спрощеного позовного провадження справу, яка підлягала розгляду за правилами загального позовного провадження; або; 3) суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; 4) суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

Як зазначалось вище, Суд дійшов висновку про необґрунтованість заявленої у касаційній скарзі підстави касаційного оскарження, передбаченої пунктом 1 частини другої статті 328 КАС України. Інших порушень судами норм процесуального права, про які йдеться у касаційній скарзі, Судом за наслідками касаційного перегляду справи не встановлено.

Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

Враховуючи викладене, касаційна скарга позивача підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

Керуючись статтями 344, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду

п о с т а н о в и в :

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 13 жовтня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 січня 2021 року залишити без змін, а касаційну скаргу Аграрного фонду - без задоволення.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Головуюча суддя І.Л. Желтобрюх

Судді О.В. Білоус

Н.Є. Блажівська