Рішення

від 09.12.2022 по справі 160/13913/22

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 грудня 2022 року Справа № 160/13913/22 Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Бухтіярової М.М.,

розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні) у місті Дніпрі адміністративну справу за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю «Бонус» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

08.09.2022 Товариство з обмеженою відповідальністю «Бонус» звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із позовною заявою до Головного управління ДПС Дніпропетровській області (далі - відповідач), в якій позивач, з урахуванням уточнень від 22.09.2022, просить:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області №00150890711 від 18.10.2021р., про застосування суми штрафних санкцій, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічній діяльності, в розмірі 404 234,70 грн.

В обґрунтування позову позивачем зазначено, що 25.10.2021 від Головного управління ДПС у Дніпропетровській області було отримано податкове повідомлення-рішення №00150890711 від 18.10.2021, яке прийнято на підставі п.п.54.3.3 п. 54.3 ст. 54 Податкового кодексу України та ч.5 ст.13 Закону України «Про валюту і валютні операції», про застосування суми штрафних санкцій, у тому числі за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності, на суму 404234,70грн. Позивач вважає, що податкове повідомлення-рішення є цілком безпідставним та прийнятим з порушенням вимог чинного законодавства, оскільки у Головного управління ДПС у Дніпропетровській області не було законних підстав для проведення позапланової виїзної перевірки ТОВ «Бонус» через введення мораторію на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Позивач зазначає, що норма п.52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України в частині обмежень на проведення планових перевірок є чинною, жодних змін до неї законодавцем не вносились, карантин діє. За таких обставин, проведення документальної позапланової виїзної перевірки у період дії карантину суперечить вимогам податкового законодавства, а тому прийняте за результатами такої перевірки податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13.09.2022 позовну заяву залишено без руху та встановлено позивачеві строк - десять днів з дня отримання копії цієї ухвали, для усунення недоліків позову.

22.09.2022 від позивача надійшла заява на виконання вимог ухвали суду про залишення позовної заяви без руху, до якої долучено засвідчені копії необхідних документів, позовну заяву (уточнену) із зазначенням вірного найменування відповідача та його коду ЄДРПОУ та уточненням позовних вимог.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27.09.2022 продовжено позивачу строк для усунення недоліків позовної заяви.

04.10.2022 року позивачем усунуто недоліки позову.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 10.10.2022 прийнято до розгляду позовну заяву (уточнену) та відкрито провадження в адміністративній справі №160/13913/22, справу призначено до розгляду за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи (у письмовому провадженні), а також встановлено відповідачу строк для подання відзиву на позовну заяву протягом п`ятнадцяти днів з дня отримання копії ухвали.

02.11.2022 від відповідача засобами поштового зв`язку надійшов відзив на позовну заяву, в якому відповідач позовні вимоги не визнає, просить у задоволенні позову відмовити. В обґрунтування своєї позиції зазначає наступне. Головним управлінням у Дніпропетровській області було отримано податкову інформацію від Національного банку України від 22.06.2021 №25-0006/118/ДСК щодо виявлених фактів порушень позивачем норм валютного законодавства України при виконанні умов зовнішньоекономічного контракту від 16.03.2020 №20YXAR0316. У зв`язку із викладеним, позивачу були направлені запити щодо надання пояснень, на які позивачем не повністю надано пояснення, що зумовило проведення перевірки на підставі наказу від 27.08.2021 №3971-п, який вручено під розписку бухгалтеру товариства. В ході проведення перевірки встановлено, що граничний строк надходження товару за імпортним контрактом від 16.03.2020 № 20YXAR0316 становив 27.05.2021 та 28.04.2022 відповідно, отже кількість днів прострочення по сумі 90 651,60 дол. США складає 54 дні. Висновки Мінекономіки щодо продовження граничних строків розрахунків за окремими операціями з експорту та імпорту товарів, установлених Нацбанком, а саме за зовнішньоекономічним контрактом від 16.03.2020 №20YXAR0316до ГУ ДПС у Дніпропетровській області не надходили. На підтвердження претензійної роботи у розумінні ч.7 ст.13 Закону України «Про валюту і валютні операції» документів ТОВ «Бонус» до перевірки не надано. Таким чином, перевіркою встановлено порушення ТОВ «Бонус» ч.3 ст. 13 Закону України №2473-VIII, в частині несвоєчасного отримання імпортного товару в сумі 90 651,60 дол. США, за що згідно з ч.5 ст. 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» нараховується пеня за порушення термінів розрахунків в сфера ЗЕД, про що було складено акт від 16.09.2021 №3130/04-36-07-11/21941296. Щодо доводів позивача про мораторій на перевірки, відповідачем зазначено, що Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 3 лютого 2021 року № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», якою постановив скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення перевірок юридичних осіб, зокрема, тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними; документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу. З огляду на викладене, вважає, що оспорюване податкове повідомлення-рішення є законним та обґрунтованим, відповідач при його прийнятті діяв на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені чинним законодавством, а тому відсутні підстави для його скасування.

Відповідачем до відзиву долучено клопотання про розгляд справи за правилами загального позовного провадження.

В обґрунтування клопотання відповідачем зазначено, що для повного та всебічного встановлення обставин справи, є необхідним є розгляд справи за правилами загального позовного провадження. Відповідач зацікавлений у розгляді справи в порядку загального позовного провадження з огляду на закріплений ст.10 КАС України принцип гласності. Предмет спору є акт індивідуальної дії, відповідно до чого справа має значний суспільний інтерес. Крім того, стверджує, що у випадку розгляду справи за правилами спрощеного позовного провадження відповідач може бути фактично позбавлений права на касаційний розгляд справи.

Розглянувши подане відповідачем клопотання, суд виходить з наступного.

Частинами 1-3 статті 12 КАС України передбачено, що адміністративне судочинство здійснюється за правилами, передбаченими цим Кодексом, у порядку позовного провадження (загального або спрощеного). Спрощене позовне провадження призначене для розгляду справ незначної складності та інших справ, для яких пріоритетним є швидке вирішення справи. Загальне позовне провадження призначене для розгляду справ, які через складність або інші обставини недоцільно розглядати у спрощеному позовному провадженні.

При цьому, частиною четвертою статті 12 КАС України визначено, що виключно за правилами загального позовного провадження розглядаються справи у спорах:1) щодо оскарження нормативно-правових актів, за винятком випадків, визначених цим Кодексом;2) щодо оскарження рішень, дій та бездіяльності суб`єкта владних повноважень, якщо позивачем також заявлено вимоги про відшкодування шкоди, заподіяної такими рішеннями, діями чи бездіяльністю, у сумі, що перевищує п`ятсот розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб;3) про примусове відчуження земельної ділянки, інших об`єктів нерухомого майна, що на ній розміщені, з мотивів суспільної необхідності;4) щодо оскарження рішення суб`єкта владних повноважень, на підставі якого ним може бути заявлено вимогу про стягнення грошових коштів у сумі, що перевищує п`ятсот розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб;5) щодо оскарження рішень Національної комісії з реабілітації у правовідносинах, що виникли на підставі Закону України «Про реабілітацію жертв репресій комуністичного тоталітарного режиму 1917-1991 років»;6) щодо оскарження індивідуальних актів Національного банку України, Фонду гарантування вкладів фізичних осіб, Міністерства фінансів України, Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку, рішень Кабінету Міністрів України, визначених частиною першою статті 266-1 цього Кодексу.

Умови, за яких суд має право розглядати справи у загальному або спрощеному позовному провадженні, визначаються цим Кодексом (частина п`ята статті 12 УВС України).

Згідно із частиною другою статті 257 КАС України за правилами спрощеного позовного провадження може бути розглянута будь-яка справа, віднесена до юрисдикції адміністративного суду, за винятком справ, зазначених у частині четвертій цієї статті.

За змістом частини 4 цієї статті за правилами спрощеного позовного провадження не можуть бути розглянуті справи у спорах:1) щодо оскарження нормативно-правових актів, за винятком випадків, визначених цим Кодексом;2) щодо оскарження рішень, дій та бездіяльності суб`єкта владних повноважень, якщо позивачем також заявлено вимоги про відшкодування шкоди, заподіяної такими рішеннями, діями чи бездіяльністю, у сумі, що перевищує п`ятсот розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб;3) про примусове відчуження земельної ділянки, інших об`єктів нерухомого майна, що на ній розміщені, з мотивів суспільної необхідності;4) щодо оскарження рішення суб`єкта владних повноважень, на підставі якого ним може бути заявлено вимогу про стягнення грошових коштів у сумі, що перевищує п`ятсот розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб.

Отже, цим Кодексом визначено виключні категорії спорів, які не можуть бути розглянуті адміністративним судом в порядку спрощеного позовного провадження.

При цьому, законодавець чітко визначив, що за правилами спрощеного позовного провадження може розглянута будь-яка справа, віднесена до юрисдикції адміністративного суду, за винятком справ, перелічених у частині четвертій статті 12 КАС України та частині четвертій статті 257 КАС України.

Проте, предмет спору у даній справі не віднесений до категорій, перелічених у ч. 4 ст. 12 КАС України та ч.4 ст. 257 КАС України.

Рівність усіх учасників судового процесу перед законом і судом передбачає єдиний правовий режим, який забезпечує реалізацію їхніх процесуальних прав (абзац перший підпункту 3.1 пункту 3 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 25 квітня 2012 року № 11-рп/2012).

Розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження здійснюється судом за правилами, встановленими цим Кодексом для розгляду справи за правилами загального позовного провадження, з особливостями, визначеними у цій главі (частина перша статті 262 КАС України) з усіма правами, наданими сторонам Кодексом адміністративного судочинства України та наведених додатково судом в ухвалі про відкриття провадження у справі. При цьому, відповідач не обмежений у своєму праві подавати заяви по суті, інші пояснення із викладенням своєї позиції щодо суті спору, а також заявляти клопотання та заяви, наводити свої доводи, міркування щодо спірного питання, заперечення проти заяв, клопотань, доводів і міркувань позивача, та користуватись усіма наданими процесуальними правами учасників справи. Положення Кодексу адміністративного судочинства України гарантують права учасників справи безпосередньо знайомитись з матеріалами справи, зокрема і з аргументами іншої сторони та інших учасників та реагувати на ці аргументи відповідно до процесуального законодавства.

Таким чином, розгляд справ у порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами жодним чином не свідчить про можливе порушення принципів верховенства права, законності, рівності всіх учасників адміністративного процесу, змагальності сторін, диспозитивності та офіційного з`ясування усіх обставин справи.

З огляду на викладене, доводи відповідача про те, що для повного, всебічного встановлення обставин розгляд справи має здійснюватись за правилами загального позовного провадження, є безпідставними.

Покликання відповідача на значимість справи не може бути сприйняте як належний аргумент для переходу до розгляду справи за правилами загального позовного провадження. Будь-який спір з огляду на дії позивача щодо його ініціювання є значимими для нього, так само як і для відповідача, оскільки судове провадження має наслідком ухвалення судового рішення, яким вирішується спір між ними. При цьому, таке судове рішення підлягатиме оскарженню в порядку, визначеному КАС України.

Щодо доводів відповідача про те, що з метою реалізації права на касаційне оскарження є доцільним розглядати цю справу в загальному позовному провадження, суд зазначає наступне.

Відповідно до пункту 8 частини другої статті 129 Конституції України основними засадами судочинства є, зокрема, забезпечення права на апеляційний перегляд справи та у визначених законом випадках - на касаційне оскарження судового рішення.

Згідно з ч. 1 ст. 13 КАС України учасники справи, а також особи, які не брали участі у справі, якщо суд вирішив питання про їхні права, свободи, інтереси та (або) обов`язки, мають право на апеляційний перегляд справи та у визначених законом випадках - на касаційне оскарження судового рішення.

Отже, право на апеляційне оскарження рішення суду в адміністративній справі гарантується, тоді як реалізація права на касаційне оскарження судового рішення може підлягати певним обмеженням, встановленим законом.

Таким чином, внаслідок розгляду судом першої інстанції адміністративної справи в порядку спрощеного позовного провадження жодним чином не порушується право учасника справи на апеляційне оскарження, тоді як право на перегляд судового рішення в касаційному оскарженню підлягає легітимному обмеженню на підставі закону.

Водночас суд зауважує, що в згідно з абзацом 2 частини п`ятої статті 328 КАС України не підлягають касаційному оскарженню судові рішення у справах незначної складності та інших справах, розглянутих за правилами спрощеного позовного провадження, крім випадків, якщо:а) касаційна скарга стосується питання права, яке має фундаментальне значення для формування єдиної правозастосовчої практики;б) особа, яка подає касаційну скаргу, відповідно до цього Кодексу позбавлена можливості спростувати обставини, встановлені оскарженим судовим рішенням, при розгляді іншої справи;в) справа становить значний суспільний інтерес або має виняткове значення для учасника справи, який подає касаційну скаргу;г) суд першої інстанції відніс справу до категорії справ незначної складності помилково.

Отже, встановлена процесуальним законом заборона на касаційне оскарження судових рішень у справах незначної складності не є абсолютною і передбачає широкий перелік винятків, що спростовує доводи відповідача в частині можливого порушення його права на перегляд судового рішення в касаційному порядку в разі розгляду судом справи за правилами спрощеного позовного провадження.

Крім цього, відповідачем не обґрунтовано необхідності розгляду справи у судовому засіданні з повідомленням сторін, не обґрунтовано недоцільність розгляду справи у спрощеному позовному провадженні без повідомлення (виклику) сторін у письмовому провадженні. Разом з цим, суд зазначає, що законодавець не пов`язує законність та обґрунтованість судового рішення з викликом сторін у судове засідання.

Враховуючи викладене, суд не знаходить підстав для задоволення клопотання відповідача та вважає за можливе розглядати справу у спрощеному позовному провадженні без повідомлення сторін (у письмовому провадженні).

21.11.2022 позивачем подано заперечення на відзив відповідача, в якому зазначає не погодження з доводами відповідача, акцентуючи, що встановлений Податковим кодексом України мораторій на проведення перевірок може бути змінений виключно внесенням змін до відповідної норми, а не постановою Кабінету Міністрів України, який не має повноважень вносити зміни до законів. З огляду на викладене, вважає, що відповідачем під час призначення та проведення перевірки ТОВ «Бонус» були порушені норми пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, оскільки така перевірка була проведена всупереч дії установленого на період дії карантину мораторію.

Відповідно до частини першої статті 257 Кодексу адміністративного судочинства України за правилами спрощеного позовного провадження розглядаються справи незначної складності.

За змістом частини восьмої статті 262 Кодексу адміністративного судочинства України при розгляді справи за правилами спрощеного позовного провадження суд досліджує докази і письмові пояснення, викладені у заявах по суті справи.

Згідно з частиною п`ятою статті 250 КАС України датою ухвалення судового рішення у порядку письмового провадження є дата складення повного судового рішення.

Дослідивши матеріали справи та надані докази, проаналізувавши зміст норм матеріального та процесуального права, що регулюють спірні правовідносини, суд доходить висновку про задоволення позовних вимог, з огляду на наступне.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Бонус» зареєстроване 04.08.1995, про що в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань вчинено запис про включення відомостей про проведення державної реєстрації юридичної особи за кодом ЄДРПОУ 21941296; позивач перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області (Соборна ДПІ (Соборний район м. Дніпро)); основний вид господарської діяльності за КВЕД 46.90: Інша діяльність із прибирання будинків і промислових об`єктів.

27.08.2021 Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято наказ №3971-п про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальності «Бонус» (код ЄДРПОУ 21941296).

У період з 03.09.2021 по 09.09.2021, відповідно до пп. 19-1.1.4, п.19-1.1. ст. 19-1, пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, пп.78.1.1 п.78.1 ст.78, п.82.2 ст.82, п.52-2 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, Постанови КМУ від 03.02.2021 №89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», у зв`язку з отриманням податкової інформації від уповноваженого банку від Національного банку України про порушення Товариством з обмеженою відповідальністю «Бонус» валютного законодавства, на підставі наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 27.08.2021 №3971-п, направлення від 27.08.2021 №4427, виданого ГУ ДПС У Дніпропетровській області, була проведена документальна позапланова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповільністю «Бонус» з питань дотримання вимог валютного законодавства України за період з 16.03.2020 по 31.08.2021 при виконанні зовнішньоекономічного контракту від 16.03.2020 № 20YXAR0316.

За результатами перевірки складено акт №3130/04-36-07-11/21941296 від 16.09.2021.

За висновками акту №3130/04-36-07-11/21941296 від 16.09.2021 встановлено порушення ч.3 ст. 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» 21.06.2018 №2473-VIІІ при виконанні зовнішньоекономічного контракту від 16.03.2020 № 20YXAR0316, укладеного з Changsha Yuxin Steel Co.,ltd ( Китайська Народна Республіка), в частині несвоєчасного отримання імпортного товару в сумі 90 651,60 дол. США, за що згідно з ч. 5 ст. 13 Закону України від 21.06.2018 №2473-VIІІ «Про валюту і валютні операції» нараховується пеня за порушення термінів розрахунків ЗЕД.

Виявлені порушення обґрунтовані в акті наступним.

Контракт від 16.03.2020 №20YXARO316 укладено з нерезидентом Changsha Yuxin Steel Co.,ltd (Китайська Народна Республіка). «Продавець», в особі генерального менеджера Джой Ян, з однієї сторони та ТОВ «Бонус» (Україна) «Покупець», в особі директора з продажу Юраша І.А., з другої сторони.Предмет контракту: Продавець продає та Покупець на умовах FOB Шанхай, Китай купує поковки відповідно до специфікації, яка є невід`ємною частиною цього контракту. Умови оплати: 30% передплата, після готовності товару до відвантаження Покупець здійснює остаточну оплату в розмірі 70%. Термін дії контракту-до 31.12.2020.

Згідно з додаткової угоди №1 від 23.04.2021 до контракту від 16.03.2020 №20YXAR0316 сторони дійшли згоди змінити термін постачання товару на умовах FOB Шанхай, Китай на червень 2021.

Ha виконання договірних зобов`язань по контракту від 16.03.2020 №20YXARO316 в перевіреному періоді ТОВ «БОНУС» згідно платіжних дорученьперераховано з валютного рахунку, відкритого в AT КБ «Приватбанк», кошти на рахунок Changsha Yuxin SteelCo., ltd (Китайська Народна Республіка) на загальну суму 302 172,00 дол.США (екв. 8 325 065,23 грн.).

В перевіреному періоді ТОВ «БОНУС» по контракту від 16.03.2020 №20YXARO316 отримано від Changsha Yuxin SteelCo., ltd (Китайська Народна Республіка) товар на загальну суму 302 172,00 дол.США (екв. 8 225 272,93 грн.), вт.ч. товар на суму 90 651,60 дол.США надійшов з порушенням граничного термінурозрахунків (граничний термін надходження товару - 27.05.2021).Товар на суму 90 651,60 дол.США надійшов 20.07.2021 згідно вантажно-митній декларації від 21.04.2021 Х2203596, про що свідчить печатка Одеськоїмитниці ДФС «Під митним контролем» (0690) на CMR від 20.07.2021 Х22590, наяку є посилання у зазначеній вантажно-митній декларації.

Висновки Мінекономіки щодо продовження граничних строків розрахунків за окремими операціями з експорту та імпорту товарів, установлених Нацбанком, а саме за зовнішньоекономічним контрактом від 16.03.2020 №20YXARO316 до ГУ ДПС у Дніпропетровській області не надходили.В підтвердження претензійної роботи у розумінні ч.7 ст.13 Закону України «Про валюту і валютні операції» 21.06.2018 №2473-VIII документівТОВ «Бонус» до перевірки не надано.Станом на 31.08.2021 операції по контракту від 16.03.2020 №20YXARO316 збалансовані, заборгованість відсутня, що відповідає даним бухгалтерського обліку по рахунку 632 «Розрахунки з постачальниками в іноземній валюті».

Копію акту направлено позивачу засобами поштового зв`язку, про що в акті міститься відповідна відмітка.

18.10.2021 на підставі акту №3130/04-36-07-11/21941296 від 16.09.2021 Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято податкове повідомлення-рішення форми «С» від 18.10.2021 №00150890711, згідно з яким Товариству з обмеженою відповідальністю «Бонус» нараховано пеню за порушення термінів розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності (код платежу 21081000) на загальну суму 404 234,70грн.

03.11.2021 позивачем подано скаргу до Державної податкової служби України на означене податкове повідомлення-рішення.

Рішенням Державної податкової служби України від 03.08.2022 № 8519/6/99-00-06-01-02-06 податкове повідомлення-рішення від 18.10.2021 №00150890711 залишено без змін, а скаргу без задоволення.

Не погодившись з вказаним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України в редакції на час виникнення спірних відносин).

Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до положень підпункту 19-1.1.4. пункту 19-1.1.статті 19-1 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, зокрема, здійснюють контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), проведення розрахункових операцій, а також за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, наявністю торгових патентів.

За змістом підпунктів 20.1.4. пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Відповідно до підпункту 75.1.2. пункту 75.1. статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Відповідно до підпункту 78.1.1. пункту 78.1. статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема, отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.

Згідно із пунктом 78.4. статті 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу (пункт 78.5 статті 75 ПК України).

За змістом пункту 81.1. статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка (пункт 86.1. статті 86 ПК України).

За змістом підпункту 54.3.3 пункту 54.3. статті 53 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо: згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, застосування штрафних (фінансових) санкцій та нарахування пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган.

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку про те, що здійснення перевірки є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового, валютного та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами, тому за відсутності проведеної перевірки як юридичного факту у контролюючого органу відсутня компетенція на винесення податкового повідомлення-рішення.

Така компетенція не виникає в силу самого лише факту вчинення платником податків податкового правопорушення. Для визначення контролюючим органом грошових зобов`язань платникові податків шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення в зв`язку допущеними таким платником порушеннями необхідно дотриматися певних умов, а саме - спочатку провести податкову перевірку.

Таким чином, нормами Податкового кодексу України з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою для про проведення перевірки. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Тобто, у разі визнання перевірки незаконною, то така перевірка відсутня як юридичний факт, що виключає наявність у податкового органу компетенції на прийняття податкових повідомлень-рішень. У такому випадку висновки акту перевірки, визнаної протиправною, не повинні оцінюватися судом, податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню в силу незаконності податкової перевірки та відсутності правових наслідків такої.

В ході судового розгляду встановлено та матеріалами справи підтверджено, що підставою для прийняття оспорюваного податкового повідомлення-рішення стали висновки акту документальної позапланової виїзної перевірки, призначеної наказом Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 27.08.2021 №3971-п.

Отже, за наслідком документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Бонус», податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 18.10.2021 № 00150890711, що є предметом розгляду у цій справі.

Згідно з пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України (в редакції на час винесення наказу про призначення перевірки):

Установити мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.

Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та на день набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.

На період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Постановою Кабінету Міністрів України «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» від 09 грудня 2020 року № 1236 установлено з 19 грудня 2020 року до 31 грудня 2021 року на території України карантин.

Відповідно до положень пункту 4 розділу II «Прикінцеві положення Закону України від 17 вересня 2020 р. № 909-IX «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік»» на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

На підставі цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову № 89 від 03.02.2021 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», якою скорочено строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб: тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 р. та не були завершеними; документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб`єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 р. № 568-IX); документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.

Відповідачем не заперечується, що станом на час прийняття наказу на проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Бонус» від 27.08.2021 №3971-п Кабінетом Міністрів України не приймалося рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

При цьому, дія мораторію на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплено пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України (в редакції на час виникнення спірних відносин) та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок була чинною, її дія не зупинялася.

Між тим, відповідно до пункту 2.1. статті 2 Податкового кодексу України зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

Тобто, зміна приписів Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до цього Кодексу, відповідно, зміна строків дії мораторію може бути здійснена виключно шляхом прямого внесення змін до Податкового кодексу України.

Відповідно до пункту 5.2 статті 5 Податкового кодексу України, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.

За загальним правилом вирішення колізій, передбаченим частиною третьою статті 7 КАС України, у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.

Відповідно, за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у Податковому кодексу України, з одного боку і в постанові Кабінету Міністрів України з іншого боку, застосуванню підлягають положення і правила саме Податкового кодексу України.

З огляду на викладене, беручи до уваги те, що пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України є нормою вищої юридичної сили, аніж постанова Кабінету Міністрів України № 89 від 03.02.2021, суд дійшов висновку про те, що за загальним правилом вирішення колізій, суд має застосовувати правовий акт, який має вищу юридичну силу.

Вказаний висновок суду відповідає правовій позиції Верховного Суду, що викладена в постанові від 06 липня 2022 року у справі №360/1182/21.

З огляду на викладене, дії контролюючого органу щодо проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача у період дії мораторію на проведення такої перевірки, встановленого Податковим кодексом України на період карантину, є протиправними, відповідачем не було дотримано вимог податкового законодавства, а отже, податкове повідомлення-рішення, складене за наслідком проведення протиправної перевірки, є також протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо доводів відповідача у відзиві про те, що податковий орган мав право на проведення перевірки під час дії мораторію, оскільки постанова КМУ від 03.02.2021 №89 прийнята відповідно до пункту 4 розділу ІІ Закону України від 17 вересня 2020 р. № 909-IX «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік», який набрав чинності 04.10.2020, Закон не визнаний неконституційним, та є спеціальним до спірних правовідносин, оскільки врегульовує застосування обмежень, встановлених карантином.

Суд враховує, що існує чинна норма, а саме пункту 4 розділу II Закону України «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» від 17.09.2020 року № 909-IX, яка не визнана неконституційною, проте вона не може бути застосована у спірних правовідносинах, оскільки відповідно до пункту 2.1 статті 2 Податкового кодексу України, зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу, а тому будь-який нормативно-правовий акт, окрім Податкового кодексу України, у тому числі й інший закон, не може змінити правове регулювання податкових відносин, встановлене нормами Податкового кодексу України.

Інших доказів на підтвердження позиції відповідача матеріали справи не містять.

Суд акцентує увагу на тому, що відповідно до частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

З огляду на викладене, з урахуванням наведених судом законодавчих норм та встановлених обставин, суд дійшов висновку, що податкове повідомлення-рішення форми «С» від 18.10.2021 №00150890711 про нарахування Товариству з обмеженою відповідальністю «Бонус» пені за порушення термінів розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності (код платежу 21081000) на загальну суму 404 234,70грн. прийнято Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській не на підставі та не у спосіб, що визначені Конституцією та законами України, тому є протиправним та підлягає скасуванню.

Відповідно до статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).

Частиною першою статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що суд при вирішенні справи керується принципом змагальності сторін, диспозитивності та офіційного з`ясування всіх обставин у справі, відповідно до якого розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Відповідно до частини першої, другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Таким чином, довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.

Однак, відповідачем не доведено правомірності своїх дій (рішення) у спірних правовідносинах.

Враховуючи викладене, на підставі наданих доказів у їх сукупності, системного аналізу положень законодавства України, суд вважає, що позовна заява підлягає задоволенню.

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд виходить з наступного.

Частиною першою статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Зважаючи на викладене, судові витрати зі сплати судового збору, понесені позивачем при зверненні до суду з цією позовною заявою у розмірі 6063,51 грн., підлягають стягненню з відповідача за рахунок його бюджетних асигнувань на користь позивача у розмірі 6063,51 грн.

Керуючись ст.ст. 9, 72-90, 242-246, 250, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ВИРІШИВ:

Позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «Бонус» (код ЄДРПОУ 21941296, місцезнаходження: 49044, м. Дніпро, вул. В.Моссаковського, буд. 6А) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 44118658, місцезнаходження: 49005, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, 17-а) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «С» Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 44118658, місцезнаходження: 49005, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, 17-а) від 18.10.2021 №00150890711.

Стягнути з Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (код ЄДРПОУ 44118658, місцезнаходження: 49005, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, 17-а) за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Бонус» (код ЄДРПОУ 21941296, місцезнаходження: 49044, м. Дніпро, вул. В.Моссаковського, буд. 6А) судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 6063,51грн. (шість тисяч шістдесят три гривні 51 копійка).

Рішення суду набирає законної сили до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до статті 297 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду оскаржується шляхом подання апеляційної скарги до Третього апеляційного адміністративного суду.

Повний текст рішення суду складено 09.12.2022.

Суддя М.М. Бухтіярова