Рішеннявід 09.12.2022 по справі 580/3889/22ЧЕРКАСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
09 грудня 2022 року справа № 580/3889/22
11 годин 45 хвилин м. Черкаси
Черкаський окружний адміністративний суд у складі судді Л.В. Трофімової за участі секретаря судового засідання Пунтуса Д.А. розглянув у відкритому судовому засіданні в порядку загального позовного провадження адміністративну справу № 580/3889/22
до Головного управління ДПС у Черкаській області (вул. Хрещатик 235, м. Черкаси, 18002, код ЄДРПОУ 44131663) [представник відповідача - Некоз А.В. згідно з випискою з ЄДР]
про визнання протиправним та скасування індивідуальних актів, ухвалив рішення.
30.08.2022 вх. № 25696/22 (а.с. 1-298 т.1, а.с. 1-323 т.2, а.с. 1-84 т.3) СТОВ «Тясмин» (представник - адвокат А.Ф. Шаталов за ордером ВА № 1037986), звернувшись до суду з позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області з урахуванням усунення недоліків оформлення позову від 14.09.2022 вх. № 27620/22 (а.с. 91-246 т.3, а.с. 1-427 т.4), просить визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області:
- від 26.01.2022 № 699/23-00-07-01-01 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 8 682 615 грн (7 342 671 грн основного платежу та 1 339 944 грн штрафних санкцій) у частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 8 679 721, 25 грн (7 340 356 грн основного платежу та 1 339 365, 25 грн штрафних санкцій);
- від 26.01.2022 № 700/23-00-07-01-01 про зменшення від`ємного значення податку на додану вартість у сумі 142 366 грн;
- від 26.01.2022 № 701/23-00-07-01-01 щодо штрафу у сумі 103 402, 09 грн унаслідок не реєстрації в ЄРПН податкових накладних у сумі ПДВ 206 804, 18 грн.
Додатково просить стягнути за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Черкаській області на користь сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Тясмин» судові витрати.
Ухвалою від 19.09.2022 відкрите загальне провадження у справі (а.с. 1-2 т.5), призначене підготовче судове засідання на 04.10.2022. На стадії підготовчого провадження засідання відкладались на 26.10.2022, 10.11.2022, закрито підготовче провадження 10.11.2022 та призначений розгляд справи по суті на 23.11.2022 (перерви до 28.11.2022 та 09.12.2022). Суд задовольнив клопотання представника відповідачів про допит свідка (а.с. 1 т.6, а.с. 37 т.7, а.с. 118 т.7). Позивач надавав первинні документи та звітність, докази статусу платника єдиного податку 4 групи, матеріали з розгляду заперечень на акт перевірки (а.с. 13-269 т.6, а.с. 123-140 т.7, а.с. 1-251 т.8, а.с. 1-249 т.9, а.с. 1-247 т.10, а.с. 1-206 т.11), відповідач надав докази на підтвердження правомірності висновків акта перевірки (а.с. 207-209 т.11, а.с. 1-399 т.12). У судовому засіданні від 09.12.2022 проголошена вступна та резолютивна частини рішення.
В обґрунтуванні позовних вимог позивачем зазначено, що СТОВ «Тясмин» не погоджується з податковими повідомленнями-рішеннями (далі - ППР) від 26.01.2022 № 699/23-00-07-01-01 (частково з урахуванням визнаної суми), № 700/23-00-07-01-01, винесеними на підставі акту від 15.12.2021 № 9648/23-00-07-0105/03793768 та із урахуванням розгляду заперечень позивача за встановленими порушеннями: п. 185.l cт. 185, п. 187.1 cт. 187, п. 188.1 ст. 188 ПК України (далі Кодекс №2755) унаслідок завищеного податкового зобов`язання у сумі 50 033 грн під час реалізації орендодавцям землі зерна пшениці та ячменю; п. 192.2 ст. 192 Кодексу №2755 в результаті заниження податкових зобов`язань у сумі 50 033 гpн під час коригування податкових зобов`язань, що нараховані на вартість поставленого орендодавцям землі пшениці та ячменю; п. 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 cт.198, п. 201.1, п. 201.7 ст.201 Кодексу №2755 унаслідок завищення податкового кредиту з ПДВ на суму 568 461 грн. в зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання пшениці 3 та 4 класу походження врожаю 2019 року у ФГ «Віконт»; п 192.1.2 п. 192.1 ст. 192, п. 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 cт. 198, п. 201.1, 201.7 ст. 201 Кодексу №2755 в результаті завищення податкового кредиту з ПДВ у сумі 1 512 500 грн та заниження податкового кредиту з ПДВ у сумі 550 000 грн у зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання та повернення насіння соняшника в ТОВ «Маслодар 2019»; п. 198.l, 198.2, 198.3, 198.6 cт. 198, п. 201.1, 201.7 cт. 201 Кодексу №2755 унаслідок завищення податкового кредиту з ПДВ у сумі 2 646 928 грн у зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання кукурудзи 3 класу 2020 року врожаю у ФГ «Агроднестер»; пп. l92.1.1 п. 192.l cт. 192 Кодексу №2755 у результаті завищення податкового кредиту з ПДВ на суму 3 304 833 грн у зв`язку з не проведенням коригування податкового кредиту під час повернення олії соняшникової у взаємовідносинах з ТОВ «Миколаївський хлібзавод № 1», крім п. 185.1 cт. 185, п. 187.1 cт. 187, п. 188.1 cт. 188 Кодексу №2755, що призвело до не нарахування податкових зобов`язань в сумі 2 315 грн на вартість переданих новорічних подарунків для ЗДО «Світанок» Медведівської сільської ради та O3O «Медведівський ЗЗСО I-III ступенів ім. М. Залізняка» (7342671-7340356), що у цій частині визнається позивачем: відбулося заниження CTOB «Тясмин» податкових зобов`язань за грудень 2020 року у сумі 2 315 грн унаслідок не нарахування податкових зобов`язань на вартість щодо переданих новорічних подарунків ЗДО «Світанок» Медведівської сільської ради та O3O «Медведівський ЗЗСО I-III ступенів ім. М. Залізняка» у кількості 224 штуки. Неправомірним (на думку позивача) є нарахування штрафних санкцій щодо обчислення завищення податкових зобов`язань з ПДВ за серпень 2019 року у сумі 50 033 грн унаслідок завищення ціни на реалізацію сільськогосподарської продукції пайовикам в рахунок орендної плати за земельні ділянки, тому CTOB «Тясмин» не погоджується із встановленими порушеннями, позаяк 23.10.2019 в ЄPПH зареєстрований розрахунок коригування, яким обсяг постачання, що належав коригуванню без ПДВ зменшений на 250 164,97 грн, ПДВ зменшено у сумі 50 032,99 грн CTOB «Тясмин», тобто самостійно виправлено допущену помилку у податковій накладній від 31.08.2019 № 28. Відповідачем в Акті двічі зафіксовано порушення податкового законодавства (стор.31-32 та стор.36 Акта): встановлено завищення податкового зобов`язання у сумі 50 033 грн та заниження у цій же сумі, що є нелогічним, зважаючи на обставину самостійного виправлення позивачем показників податкової накладної від 31.08.2019 №28. Позивач не погоджується із ППР від 26.01.2022 № 701/23-00-07-01-01 щодо порушення п. 201.10 ст. 201 Кодексу №2755 не зареєстровано у ЄРПН податкову накладну з ПДВ у сумі 206 804,18 грн, позаяк СТОВ «Тясмин» зареєструвало в ЄРПН податкову накладну від 31.08.2019 № 28 у сумі ПДВ 256 837,25 грн щодо якої в подальшому був здійснений РК від 23.10.2019, яким обсяг постачання, що належить коригуванню без ПДВ зменшено на 250 164,97 грн, суму ПДВ зменшено на 50 032,99 грн. Факт реєстрації в ЄРПН податкової накладної від 31.08.2019 № 28 та РК від 23.10.2019 щодо цієї податкової накладної не заперечується відповідачем. Позивач заперечує факт порушення п. 201.10 ст. 201 ПК України з огляду на те, що не вбачає необхідності реєстрації у ЄРПН ще одної ПН з ПДВ у сумі 206 804,18 грн. На спростування порушень встановлених п.198.1, 198.2, 198.3, 198.6 cт.198, п.201.1, п.201.7 ст.201 Кодексу №2755 унаслідок завищення податкового кредиту з ПДВ у сумі 568 461 грн в зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання пшениці 3 та 4 класу врожаю 2019 року у ФГ «Віконт», позивач зазначив, що 18.07.2019 між СТОВ «Тясмин» та ФГ «Віконт» укладений договір поставки пшениці 4 класу № II-18/07-2019 на умовах СРТ ваги: морський торговий термінал Південний ТОВ «ТІС «Зерно». Обсяг поставки становить 500 +/- 10% т згідно специфікації від 18.07.2019 № 1 (на виконання договору та специфікації до нього ФГ «Віконт» здійснило поставки від 19.07.2019, 20.07.2019, 21.07.2019, 22.07.2019, 23.07.2019, 24.07.2019, 25.07.2019, 26.07.2019 та 27.07.2019 пшениці 4 класу на підставі товаро-транспортних накладних (далі - ТТН) №№ 19 (19.07.2019); 77 (20.07.2019); 007 (21.07.2019); 31 (22.07.2019); 57 (23.07.2019); 10, 12 (24.07.2019); 85, 25, 24, 15, 10, 222, 71, 220, 5, 4 (25.07.2019); 8283, 6, 77 (26.07.2019); 10 (27.07.2019); перехід права власності на товар відбувся на підставі складених та підписаних між сторонами видаткових накладних від 19.07.2019, 20.07.2019, 21.07.2019, 22.07.2019, 23.07.2019, 24.07.2019, 25.07.2019, 26.07.2019 та 27.07.2019 №№ РН-000043, РН-00136, РН-00137, РН-00138, РН-00139, РН-00140, РН-00045, РН-00048, РН-00044. Позивачем здійснений розрахунок з ФГ «Віконт» за поставлену продукцію в сумі 3 410 765,50 грн відповідно до платіжних доручень від 19.07.2021 №1085; від 01.08.2019 №№ 1162, 1163, 1164; від 19.11.2019 № 1801; від 22.11.2019 № 1821; від 28.11.2019 № 1862). СТОВ «Тясмин» на підставі документального оформлення господарських операцій доведено правомірність декларування податкового кредиту з ПДВ з операцій із ФГ «Віконт». Висновки відповідача щодо відсутності фактичного отримання пшениці 4 класу від ФГ «Віконт» є необґрунтованими, позаяк операції відображені у бухгалтерському та податковому обліку, звітності. ФГ «Віконт» на виконання положень пункту 187.1 ст. 187 ПK України правомірно здійснено реєстрацію у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) на адресу CTOB «Тясмин» податкових накладних від 19.07.2019 № 57; від 25.07.2019 № 66, від 26.07.2019 № 69, від 27.07.2019 № 65. Реєстрація податкових накладних в ЄPПH не зупинялась, ФГ «Віконт» у період взаємовідносин з позивачем не відповідало критеріям ризиковості, до переліку ризикових платників податків віднесене не було. Факт виконання договірних зобов`язань сторонами підтверджується зареєстрованими податковими накладними, видатковими накладними, ТТН, платіжними дорученнями, договором, специфікацією. CTOB «Тясмин» проводилась оплата вартості товару, що підтверджується відповідними платіжними дорученнями та не заперечується відповідачем. Проведені господарські операції мали реальну господарську ціль, підтверджується документами про рух активів та зміну майнового стану кожного учасника у взаємовідносинах. Описані недоліки оформлення документів, що виявлені під час перевірки - відсутність посади отримувача товару у накладних або не надання до перевірки доказів відрядження уповноважених осіб та перебування у певному місці отримання товару та сумнів відповідача щодо участі працівників позивача безпосередньо в господарській операції щодо поставки товару, не можуть слугувати доказом безтоварності. Наявність або відсутність окремих документів, помилки чи неточності (дефекти) оформлення не є підставою для висновків про відсутність господарської операції та відмови у формуванні податкового кредиту (презумпція рішення платника), якщо з інших даних встановлюється, що фактичний pyx активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), тому певні недоліки у заповненні первинних документів носять оціночний характер. Твердження відповідача щодо можливих порушень допущених постачальником під час складання ТТН, допущені порушення постачальником під час складання та поданні звітності за формою I-ДФ та/або 20-OПП не можуть бути поставлені у провину CTOB «Тясмин», позаяк досліджуються саме під час перевірки фінансово-господарської діяльності постачальника. Завезення пшениці 4 класу на термінал ТОВ «TIC «Зерно» здійснювалось у межах експортних операцій із Coraleni Trading LTD через Кіпр до країни Ізраїль відповідно до умов контракту - поставка вважається здійсненою у момент доставки товару у термінал Покупця, тому інших додаткових угод СТОВ «Тясмин» з третіми сторонами не укладалось. Факт здійснення експортних операцій підтверджується наданим до перевірки контрактом від 18.07.2019 № P-18/07-2019, видатковою накладною від 16.08.2019 № T-00000000085 та вантажно-митною декларацією від 16.08.2019 UA 5001/70/2019/019223. На спростування порушень встановлених пп. 192.1.2 п. 192.1 ст. 192, п. 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 cт. 198, п. 201.1, 201.7 ст. 201 Кодексу №2755 у результаті завищення податкового кредиту з ПДВ на загальну суму 1 512 500 грн та заниження податкового кредиту з ПДВ на суму 550 000 грн у зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання та повернення насіння соняшника в ТОВ «Маслодар 2019», позивач зазначає про таке. 02.09.2019 між СТОВ «Тясмин» та ТОВ «Маслодар 2019» укладено договір поставки № 14/09-19 про поставку насіння соняшника 400 т 27.09.2019 та 30.09.2019 по 200 т за одну поставку, що підтверджується видатковими накладними №№ МД-0000016 та МД-0000027. ТОВ «Маслодар 2019» на виконання п.187.1 ст. 187 Кодексу №2755 правомірно здійснена реєстрація у ЄРПН зведеної податкової накладної (далі - ПН) від 30.09.2019 № 14. Відповідач не заперечує відсутності розбіжностей між даними платників у ЄPПH. Реєстрація ПН не зупинялась, а ТОВ «Маслодар 2019» у період взаємовідносин з позивачем критеріям ризиковості не відповідало, до переліку ризикових платників податків віднесене не було. 16.10.2019 CTOB «Тясмин» здійснило повернення ТОВ «Маслодар 2019» поставленого обсягу насіння соняшника, що підтверджується угодою про розірвання № б/н від 02.10.2019 договору поставки від 02.09.2019 № 14/09-19, видатковою накладною на повернення від 16.10.2019 № T-00000000003 та розрахунком коригувания до ПН від 16.10.2019 № 4. 01.10.2019 між CTOB «Тясмин» та ТОВ «Маслодар 2019» укладений договір поставки № б/н про поставку насіння соняшника 700 т. 24.10.2019 року між сторонами складено та підписано специфікацію № 1 (сторонами досягнуто домовленості щодо вартості та умов поставки). Місцем передачі товару визначено складські приміщення ТОВ «Оілпродакшен»: м. Одеса, вул. Хаджибеївська дорога, буд. 38. Нa виконання умов договору та специфікації 25.10.2019 ТОВ «Маслодар 2019» здійснило відвантаження на адресу CTOB «Тясмин» 320 т насіння соняшника, що підтверджується видатковою накладною № MД-0000035 та 29.10.2019 - 380 т, що підтверджусться видатковою накладною № МД-0000044. Факт передачі товару підтверджується актами прийому-передачі товару від 25.10.2019 № 25/l0/2019 та від 29.10.2019 № 29/l0/2019. Підтвердженням реальності проведених із ТОВ «Маслодар 2019» взаємовідносин є та обставина, що весь обсяг насіння соняшника завезено постачальником на потужності заводу-переробника ТОВ «Оілпродакшен», із яким CTOB «Тясмин» укладений договір на переробку давальницької сировини насіння соняшника від 30.09.2016 № 19/16. Отримання CTOB «Тясмин» вказаних обсягів насіння соняшника від ТОВ «Маслодар 2019» підтверджусться сформованим реєстром прийнятого насіння соняшника для переробки зерноприймальним підприємством ТОВ «Оілпродакшен» від 31.10.2019 за заліковою вагою, а також зведеним актом від 31.10.2019 з переробки сировини i готової продукції за пepioд з 01.10.2019 по 31.10.2019. Підстава не визнання господарських операцій у зв`язку з відсутністю безпосередньої участі представників або службових осіб CTOB «Тясмин» під час передачі товарно-матеріальних цінностей є необґрунтованою, оскільки передача товару (сировини або готової продукції) здійснюється на складах підприємств, із якими у CTOB «Тясмин» укладено угоди про приймання, зберігання та облік такої продукцїі. Придбана від ТОВ «Маслодар 2019» продукція була передана у виробництво олії та шроту відповідно до актів прийому-передачі сировини для переробки від 25.10.2019 № 798-П, від 26.l0.2019 № 799-П, від 27.10.2019 № 800-П, від 28.10.2019 № 801-П, від 29.10.2019 № 802-П, від 30.10.2019 № 803-П, від 31.10.2019 № 804-П. CTOB «Тясмин» здійснено розрахунок із ТОВ «Маслодар 2019» за поставлену продукцію у сумі 5 775 000 грн відповідно до платіжних доручень від 23.10.2019 №№ 1655, 1656. Позивачем доведено в ході документальної перевірки правомірність декларування податкового кредиту з ПДВ за операціями із ТОВ «Маслодар 2019». Висновки відповідача про відсутність фактичного отримання насіння соняшника від ТОВ «Маслодар 2019» є необґрунтованими. Проведені господарські операції CTOB «Тясмин» з ТОВ «Маслодар 2019» відображені у бухгалтерському та податковому обліку, звітності. ТОВ «Маслодар 2019» на виконання п.187.1 ст. 187 Кодексу №2755 правомірно здійснено реєстрацію у ЄРПН податкових накладних від 23.10.2019 №№ 8, 9. Факт виконання договірних зобов`язань сторонами підтверджується зареєстрованими ПН, видатковими накладними, актами прийому-передачі товару, платіжними дорученнями, договором, специфікацією, реєстром прийнятого насіння соняшника, зведеним актом, актами прийому-передачі сировини для переробки тощо. CTOB «Тясмин» проводилась оплата вартості товару, що підтверджується відповідним платіжним дорученням та не заперечується відповідачем. ТОВ «Оілпродакшен» не є зерновим складом, а тому аргументи відповідача, щодо не надання складських квитанцій, як підтвердження відсутності факту поставки - є помилковими. На спростування порушень встановлених п. 198.l, 198.2, 198.3, 198.6 cт. 198, п. 201.1, 201.7 cт. 201 Кодексу №2755 унаслідок завищення податкового кредиту з ПДВ у сумі 2 646 928 грн у зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання кукурудзи 3 класу 2020 року врожаю у ФГ «Агроднестер», позивач зазначив, що 20.01.2021 між СТОВ «Тясмин» та ФГ «Агроднестер» укладений договір поставки кукурудзи 3-го класу № 20/01-21. Відповідно до специфікації від 20.01.2021 № 1 обсяг становить 2000 т кукурудзи 3-го класу на умовах DAP ваги ТОВ «ТІС-Зерно» порт Південний, 16 причал. На виконання договору ФГ «Агроднестер» здійснило поставку на адресу CTOB «Тясмин» 1901,984 т кукурудзи 3-го класу. Перехід права власності на товар відбувся на підставі складених та підписаних між сторонами видаткових накладних від 25.01.2021 № 73, від 26.01.2021 № 74, від 27.01.2021 № 75, від 28.01.2021 № 76, від 31.01.2021 № 77, від 01.02.2021 № 78, від 02.02.2021 № 79, від 03.02.2021 № 80, від 05.02.2021 № 82, від 06.02.2021 № 84, від 07.02.2021 № 88, від 12.02.2021 № 109. CTOB «Тясмин» здійснено розрахунок із ФГ «Агроднестер» за поставлену продукцію в сумі 15 881 566,37 гpн відповідно до платіжних доручень. Завезення кукурудзи 3-го класу на термінал ТОВ «TIC-Зерно» здійснювалось в межах експортних операцій із Coraleni Trading LTD, відповідно до умов контракту із яким поставка вважається здійсненою в момент доставки товару у термінал Покупця, тому інших додаткових yroд CTOB «Тясмин» з третіми сторонами не укладалось. Позивачем в повному обсязі доведено в ході документальної перевірки право на формування податкового кредиту з ПДВ за операціями із ФГ «Агроднестер». Висновки контролюючого opгaнy щодо відсутності фактичного відвантаження кукурудзи 3-гo класу є передчасними. Проведені господарські операції CTOB «Тясмин» з ФГ «Агроднестер» належним чином відображені у бухгалтерському та податковому обліку, звітності. ФГ «Агроднестер» на виконання п.187.1 ст. 187 Кодексу №2755 правомірно здійснено реєстрацію у ЄРПН податкових накладних від 25.01.2021 № 176, від 26.01.2021 № 184, від 27.01.2021 № 203, від 28.01.2021 № 207, від 31.01.2021 № 210, від 01.02.2021 № 2, від 02.02.2021 № 8, від 03.02.2021 № 15, від 05.02.2021 № 21, від 06.02.2021 № 26, від 07.02.2021 № 31, від 12.02.2021 № 37. Відповідач не заперечує відсутності розбіжностей між даними платників в ЄPПH. Реєстрація вказаних податкових накладних в ЄPПH не зупинялась, ФГ «Агроднестер» у період взаємовідносин з позивачем критеріям ризиковості не відповідало, до переліку ризикових платників податків віднесене не було. ФГ «Агроднестер» правомірно сформовано та зapeєстровано податкові зобов`язання з ПДВ, а CTOB «Тясмин» відповідно правомірно включає до податкової звітності суми податкового кредиту з ПДВ. Товар, отриманий від постачальника мав реальний i товарний характер та був використаний у межах господарської діяльності в оподатковуваних операціях. CTOB «Тясмин» на підтвердження товарності задекларованих господарських операцій надано до перевірки контракт з Coraleni Trading LTD від 21.01.2021 № 210121/Corn-1, видаткову накладну від 22.02.2021 № T-00000000011, вантажно-митну декларацію від 22.02.2021 UA 500130/202l/005919, висновок Одеської регіональної торгово-промислової палати України про походження товару від 19.02.2021 № OC-00785 до сертифікату № IL15100G00785 01. Позивачем повністю заперечується висновок відповідача щодо заниження ПДВ з цим контрагентом. На спростування порушень встановлених пп. l92.1.1 п. 192.l cт. 192 Кодексу №2755 у результаті завищення податкового кредиту з ПДВ у сумі 3 304 833 грн у зв`язку з не проведенням коригування податкового кредиту під час повернення олії соняшникової у взаємовідносинах з ТОВ «Миколаївський хлібзавод №1», позивач зазначив, що 10.06.2021 між СТОВ «Тясмин» та ТОВ «Миколаївський хлібзавод №1» укладений договір поставки № б/н про поставку олії соняшникової 395 т на умовах EXW Ех Works/Фpaнкo завод. Місцем передачі товару визначено складські приміщення ТОВ «Оілпродакшен»: м Одеса, Хаджибеївська дopoгa, 38. На виконання умов вказаного договору 14.06.2021 ТОВ «Миколаївський хлібзавод № l» здійснило відвантаження на адресу CTOB «Тясмин» 250 т олії соняшникової, що підтверджується видатковою накладною № 176754 та 18.06.2021 - 145 т, що підтверджується видатковою накладною № 176755. Факт передачі товару підтверджується актами прийому-передачі товару від 14.06.2021 № 14/06 та від 18.06.2021 № 18/06. ТОВ «Миколаївський хлібзавод №1» на виконання п. 187.1 ст. 187 Кодексу №2755 правомірно здійснено реєстрацію у ЄРПН зведеної ПН від 30.06.2021 № 139, проте 30.06.2021 придбаний обсяг олії соняшникової повернуто ТОВ «Миколаївський хлібзавод № l» відповідно до видаткової накладної на повернення від 30.06.2021 № T-00000000002, що підтверджується зареєстрованим в ЄPПH розрахунком коригування (далі - РК) від 30.06.2021 № 19 до податкової накладної від 30.06.2021 № 139. У судових засіданнях представник позивача - адвокат А.Ф. Шаталов пояснив, що за експортними операціями позивач не звертався про відшкодування ПДВ суми ПДВ за придбання с/г товару/продукції, відправленого на експорт, обчислювалися у зменшення податкових зобов`язань позивача , який має статус 4 групи спрощеної системи оподаткування, просив суд задовольнити позовні вимоги повністю.
Відповідач позов не визнає. 17.10.22 вх. № 31325/22 подав до суду відзив на позовну заяву, де зазначив, що позовні вимоги позивача не належать задоволенню. На спростування доводів позивача про нелогічність встановлення подвійного порушення у зв`язку з реєстрацією ПН за операцією з реалізації с/г продукції пайовикам в рахунок оплати орендної плати за користування земельними ділянками відповідач зазначив, що у серпні 2019 року СТОВ «Тясмин» здійснювало видачу сільгосппродукції відповідно до наказу від 30.08.2019 № 116 «Про ціноутворення», де визначені ціни з метою реалізації сільгосппродукції з урахуванням натурального коефіцієнта: пшениця (1 т) - 2833,33 грн; ячмінь (1 т) - 3416,67 грн. Про поставку орендодавцям зерна пшениці та ячменю СТОВ «Тясмин» складена та зареєстрована в ЄРПН ПН від 31.08.2019 № 28 у сумі 1 541023,50 грн - ПДВ 256837,25 грн. Податкові зобов`язання позивача на поставку орендодавцям землі у серпні 2019 року зерна пшениці та ячменю складають 206804,18 грн. Перевіркою встановлено, що позивачем зареєстрований РК від 23.10.2019 № 2 до ПН від 31.08.2019 № 28, проте ПН з ПДВ у сумі 206804,18 не складено та не зареєстровано у ЄРПН. 08.12.2021 позивачу направлено запит про надання пояснень та первинних бухгалтерських документів на підставі яких в ЄРПН зареєстровано податкову накладну від 31.08.2019 № 28 та РК від 23.10.2019 № 2 до ПН від 31.08.2019 № 28 щодо причин коригування податкової накладної від 31.08.2019 № 28 та чи надавалась отримувачу до ПН від 31.08.2019 № 28 повна грошова компенсація вартості раніше поставлених товарів під час перегляду цін у зв`язку із РК від 23.10.2019 № 2. СТОВ «Тясмин» на запит ГУ ДПС у Черкаській області не надало пояснень та первинних бухгалтерських документів, про що відповідачем 08.12.2021 був складений акт № 1091/23-00-07-0106/03793768, тому перевіркою встановлено, що позивачем складено та зареєстровано ПН від 31.08.2019 № 28 та РК від 23.10.2019 № 2 до ПН від 31.08.2019 № 28, що не відповідають первинним бухгалтерським документам, зроблений висновок про порушення СТОВ «Тясмин» вимог Кодексу №2755: завищено податкові зобов`язання за серпень 2019 року на суму 50033 ггрн та занижено податкові зобов`язання за жовтень 2019 року на суму 50033 грн, позаяк не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні з ПДВ у сумі 206804,18 грн. На спростування доводів позивача щодо протиправності ППР від 26.01.2022 № 699/23-00-07-01-01 та № 700/23-00-07-01-01 зазначено про встановлення нереальності господарських операцій з ФГ «Віконт», позаяк ПДВ в сумі 568461,48 включено позивачем до складу податкового кредиту за липень 2019 року за договором поставки від 18.07.2019 № II-18/07-2019 між СТОВ «Тясмин» та ФГ «Віконт», однак позивачем до перевірки та на письмовий запит від 02.12.2021 № 23544/6/23-00-07-0114 не надано специфікацію на пшеницю 3-го класу врожаю 2019 року відповідно до договору поставки 18.07.2019 № II-18/07-2019, неможливо ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарських операцій, позаяк у видаткових накладних не зазначено посаду та прізвище, ім`я, по-батькові отримувача від СТОВ «Тясмин», встановлена невідповідність між датами видаткових накладних та датами ТТН, де перевізником зазначено ФГ «Віконт», що не має зареєстрованих транспортних засобів, відповідно до податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку (форма 1-ДФ), поданого ФГ «Віконт» за 3 квартал 2019 року фізичним особам, які зазначені в ТТН, як водії заробітну плату та (або) інші виплати за цивільно-правовими договорами не нараховувалася та не виплачувалася; ФГ «Віконт» не нараховувало та не виплачувало орендну плату будь-яким власникам транспортних засобів. СТОВ «Тясмин» до перевірки та на письмовий запит № 9 не надано: пояснень та наказів на перебування працівників у відрядженні під час отримання від ФГ «Віконт» товару; не надано паспорти якості та/або сертифікати відповідності, або документи на підтвердження стандарту відповідності продукції, а також інші документи щодо якості товару; не надано документів (договору зберігання, актів приймання передачі на зберігання товару, актів про надання послуг зберігання, податкових накладних на зберігання товару), що би підтверджували зберігання товару від моменту придбання у ФГ «Віконт» до реалізації Coraleni Trading LTD.; не надано до вантажно-митної декларації сертифікату якості встановленого зразка, карантинного сертифікату, ветеринарного свідоцтва з пунктів відправлення з реєстраційним номером відповідно до вимог п. 6.3 розділу 6 контракту від 18.07.2019 № Р-18/07-2019 з Coraleni Trading LTD. За результатами проведеного аналізу нарахування ПДВ СТОВ «Тясмин» від основної діяльності та без урахування операцій придбання у ФГ «Віконт» товару у кількості 675,28 т встановлено, що операції з Coraleni Trading LTD не призвели до сплати позивачем до державного бюджету ПДВ за липень 2019 року в сумі 287405 грн, тому відповідачем зроблений висновок, що операції з відображення в бухгалтерському обліку придбання у ФГ «Віконт» товару у кількості 675,28 тон спрямовані позивачем виключно на зменшення податкових платежів з ПДВ. Відповідач встановив нереальність господарських операцій з ТОВ «Маслодар 2019»: за договором поставки від 02.09.2019 № 14/09-19 ТОВ «Маслодар 2019» зобов`язується поставити і передати у власність СТОВ «Тясмин» насіння соняшника (товар), у видаткових накладних не зазначено посади отримувача товару від СТОВ «Тясмин», ПН від 30.09.2019 № 14 з реалізації товару 400 т на суму 3300000 грн містить відмітку зведена ПН. Договір поставки від 02.09.2019 № 14/09-19 розірвано за взаємною згодою сторін згідно угоди про розірвання від 02.10.2019 б/н, у видатковій накладній на повернення від 16.10.2019 № Т-00000000003 не зазначена посада особи СТОВ «Тясмин», яка відвантажувала товар ТОВ «Маслодар 2019» у кількості 400 тон на повернення. 24.11.2021 відповідачем направлений запит позивачу № 22821/6/23-00-07-0114 про надання письмових пояснень та копій документів, що би підтверджували взаємовідносини з ТОВ «Маслодар 2019», у відповідь позивач повідомив відповідача листом без дати та номеру, що у СТОВ «Тясмин» не виникає обов`язку надавати пояснення з приводу встановлених перевіркою порушень. Відповідачем складений акт про не надання письмових пояснень та копій документів, що би підтверджували взаємовідносини з ТОВ «Маслодар 2019». Перевіркою не підтверджена реальна участь комірника СТОВ «Тясмин» ОСОБА_1 в фактичному отриманні від ТОВ «Маслодар 2019» товару у вересні 2019 року та у поверненні цього ж товару у жовтні 2019 року, не підтверджується придбання СТОВ «Тясмин» у ТОВ «Маслодар 2019» товару у кількості 400 тон. За результатами встановлено, що СТОВ «Тясмин» не сплатило до державного бюджету за вересень 2019 року ПДВ в сумі 266664 грн, операції з відображення в бухгалтерському обліку придбання у ТОВ «Маслодар 2019» товару у кількості 400 тон спрямовані позивачем виключно на зменшення податкових платежів з ПДВ. Згідно з договором поставки від 01.10.2019 б/н ТОВ «Маслодар 2019» зобов`язується поставити і передати у власність СТОВ «Тясмин» насіння соняшника у кількості 700 тон (товар), у видаткових накладних не зазначена посада отримувача та відсутній підпис ОСОБА_1 . Номенклатура товару, що зазначена у видаткових накладних (насіння соняшника 2019 р) не відповідає номенклатурі, що зазначена в актах прийому-передачі товару (насіння соняшника). Згідно актів прийому-передачі товару від ТОВ «Маслодар 2019» товар отримує ОСОБА_2 без зазначення посади отримувача та за відсутності підпису отримувача ОСОБА_2 . В, проте відповідно до видаткових накладних товар отримує ОСОБА_1 , тобто йдеться про різних осіб в один день (25.10.2019 та 29.10.2019), які «беруть участь» в отриманні від ТОВ «Маслодар 2019» товару у кількості 700 тон. Згідно штатного розпису СТОВ «Тясмин» працівник ОСОБА_1 обіймає посаду комірника, працівник ОСОБА_2 на СТОВ «Тясмин» не значиться/не працює. Відповідно до наданих позивачем до перевірки первинних бухгалтерських документів встановлено, що насіння соняшника 2019 року у кількості 700 т (товар) передано ТОВ «Оілпродакшен» відповідно договору на переробку давальницької сировини насіння соняшнику від 30.09.2016 № 19/16. Перевіркою встановлено, що надані СТОВ «Тясмин» документи у взаємовідносинах з ТОВ «Маслодар 2019» не підтверджують факт здійснення реальних господарських операцій. Позивач повідомив відповідача листом без дати та номеру, що у СТОВ «Тясмин» не виникає обов`язку надавати пояснення з приводу встановлених перевіркою порушень. Відповідачем складений акт про не надання письмових пояснень та копій документів, що би підтверджували взаємовідносини з ТОВ «Маслодар 2019». Згідно з п. 8 специфікації до договору поставки місцем передачі товару є м. Одеса, Хаджибеївська дорога 38, складські приміщення ТОВ «Оілпродакшен», умови поставки EXW Ex Works/Франко завод, відповідно до правил ІНКОТЕРМС в редакції 2010 року, у видаткових накладних зазначено, що товар у кількості 700 тон отримує від СТОВ «Тясмин» ОСОБА_1 , яка згідно штатного розпису перебуває на посаді комірника, проте позивачем не надано доказів перебування працівника у відрядженні в місті Одеса та обліку відповідних витрат; інформація про кошти, що видані на відрядження (звіт про відрядження), відсутня; відповідно до табелю робочого часу СТОВ «Тясмин» за жовтень 2019 року працівник у відрядженні не перебувала, що не підтвердило реальну зміну активів в обліку позивача щодо не відображення участі комірника СТОВ «Тясмин» ОСОБА_1 в фактичному отриманні від ТОВ «Маслодар 2019» товару у кількості 700 т. СТОВ «Тясмин» не надано до перевірки складські квитанції на зерно під час переоформлення 25.10.2019 та 29.10.2019 товару з ТОВ «Маслодар 2019» на СТОВ «Тясмин» на зерновому складі ТОВ «Оілпродакшен». Відповідно до актів прийому-передачі сировини для переробки СТОВ «Тясмин» у жовтні 2019 року в особі директора ОСОБА_3 передає на переробку ТОВ «Оілпродакшен» насіння соняшника у кількості 1373,06 т в місті Одеса, проте згідно видаткових накладних товар від ТОВ «Маслодар 2019» отримує комірник ОСОБА_1 за адресом: АДРЕСА_1 . Доказів відображення в бухгалтерському обліку різних осіб від СТОВ «Тясмин» ( ОСОБА_1 та ОСОБА_3 ) щодо понесених витрат участі в отриманні від ТОВ «Маслодар 2019» та передачі ТОВ «Оілпродакшен» на переробку насіння соняшника не надано для перевірки. СТОВ «Тясмин» не надано доказів на перебування директора у відрядженні в місті Одеса; інформація про кошти, що видані на відрядження, відсутня; відповідно до табелю робочого часу СТОВ «Тясмин» за жовтень 2019 року директор у відрядженні не перебував, що не підтверджує зміну вартості активів в обліку щодо витрат на придбання СТОВ «Тясмин» у ТОВ «Маслодар 2019» товару у кількості 700 т. За результатами СТОВ «Тясмин» не сплатило до державного бюджету за жовтень 2019 року ПДВ в сумі 358933 грн, тому відповідач стверджує, що операції з відображення в бухгалтерському обліку придбання у ТОВ «Маслодар 2019» товару у кількості 700 т спрямовані позивачем виключно на зменшення податкових платежів з ПДВ, чим допущено порушення вимог Кодексу №2755 - завищений податковий кредит за жовтень 2019 року у сумі 962500 грн. Згідно з договором поставки від 20.01.2021 № 20/01-21 ФГ «Агроднестер» зобов`язується поставити і передати у власність СТОВ «Тясмин» сільськогосподарську продукцію - кукурудзу 3-го класу 2020 року врожаю (товар), ПДВ у сумі 2646927,73 грн включений до податкового кредиту. Рішенням комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС у Київській області про відповідність платника ПДВ критеріям ризиковості платника податку від 08.04.2021 № 3369 ФГ «Агроднестер» включене до журналу ризикових платників податку, позаяк здійснює придбання кукурудзи 3 класу 2020 року врожаю у ризикових контрагентів-постачальників: ФГ «Галоагро бізнес», ФГ «Нива агроплюс», які також здійснюють придбання кукурудзи 3 класу 2020 року врожаю у ризикових контрагентів-постачальників: ТОВ «Аскорд агро», ТОВ «Торговий дім Офіс-маркет ХХ», ФГ «Золото ниви», ТОВ «Лінапром», ТОВ «Захід транс КМР». Перевіркою не підтверджується придбання СТОВ «Тясмин» кукурудзи 3 класу 2020 року врожаю за ланцюгом постачання. Позивачем на письмовий запит № 6 не надані пояснення та копії документів у взаємовідносинах з ФГ «Агроднестер», у зв`язку із чим відповідачем складений акт від 02.12.2021 № 1049/23-00-07-0106/03793768. Згідно п. 4.2 специфікації від 20.01.2021 № 1 до договору поставки місце (адреса) поставки/передачі товару: Одеська область, Лимарський район, порт Південний, 16 причал, у видаткових накладних зазначено, що товар у кількості 1901,984 т від СТОВ «Тясмин» отримує директор - Куришко О.М., проте не надано доказів на перебування директора у відрядженні в Одеській області; інформація про кошти, що видані на відрядження, відсутня; відповідно до табелю робочого часу СТОВ «Тясмин» за січень-лютий 2021 року директор у відрядженні не перебував, тому не підтверджується реальна участь директора СТОВ «Тясмин» Куришка О.М. в фактичному отриманні від ФГ «Агроднестер» товару у кількості 1901,984 т у січні-лютому 2021 року, що мало би вплинути на зміну структури активів у контексті формування витрат, але документи не надані. СТОВ «Тясмин» до перевірки, в т.ч. на письмовий запит № 6, не надано документів (договору зберігання, актів приймання передачі на зберігання товару, актів про надання послуг зберігання, податкових накладних на зберігання товару), що би підтверджували зберігання товару від моменту придбання у ФГ «Агроднестер» до реалізації на Coraleni Trading LTD; не надані фітосанітарні сертифікати з підтвердженням вітчизняного походження кукурудзи; не надано довідок від 21.01.2021 № 21/01, від 19.01.2021 № 1/1, що надавалися СТОВ «Тясмин», ПрАТ «Первомайський молочноконсервний комбінат», Одеській регіональній торгово-промисловій палаті України з інформацією, про те, що кукурудза 3 класу врожаю 2020 року призначена до відвантаження за контрактами була вирощена на полях України в Полтавській області; не надано посвідчення про якість зерна та ветеринариний сертифікат відповідно до вимог п. 7.1.1 розділу 7 контракту від 21.01.2021 № 210121/Corn-1 з Coraleni Trading LTD, тому перевіркою не підтверджено придбання СТОВ «Тясмин» у ФГ «Агроднестер» товару у кількості 1901,984 т. За результатами проведеного аналізу встановлено, що СТОВ «Тясмин» не сплатило до державного бюджету ПДВ за березень 2021 року в сумі 1675840 грн, за квітень 2021 року в сумі 538213 грн, за травень 2021 року в сумі 179379 грн, операції з відображення в бухгалтерському обліку придбання у ФГ «Агроднестер» товару у кількості 1901,984 т спрямовані позивачем виключно на зменшення податкових платежів з ПДВ. Згідно з договором поставки від 10.06.2021 б/н ТОВ «Миколаївський хлібзавод №1» зобов`язується поставити і передати у власність СТОВ «Тясмин» сільськогосподарську продукцію - олію соняшникову (товар). Видаткові накладні містять підпис директора ТОВ «Миколаївський хлібзавод №1» ОСОБА_4 , що скріплений печаткою; відтиск печатки СТОВ «Тясмин», посада, прізвище, ім`я, по-батькові посадової особи СТОВ «Тясмин», яка отримувала товар не зазначена. Надані позивачем до перевірки видаткові накладні не відповідають вимогам оформлення документу. Згідно актів прийому-передачі товару представник ТОВ «Миколаївський хлібзавод №1» Покотилова В.В. передає СТОВ «Тясмин» олію соняшникову в місті Одеса, Хаджибеївська дорога 38, проте згідно видаткових накладних директор ТОВ «Миколаївський хлібзавод №1» Ракова Альона Анатоліївна передає олію соняшникову в місті Миколаїв - різні посадові особи ТОВ «Миколаївський хлібзавод №1» у різних місцях одночасно передають позивачу олію соняшникову. ПДВ у сумі 3304833,33 грн включений СТОВ «Тясмин» до складу податкового кредиту за червень 2021 року. Перевіркою встановлено, що надані позивачем документи у взаємовідносинах з ТОВ «Миколаївський хлібзавод №1» не підтверджують факт здійснення реальних господарських операцій та зміну структури активів у зв`язку із перебуванням працівників в іншому місці ніж фактична/юридична адреса позивача та якість олії соняшникової не підтверджена (позивач не надав довідки встановленого зразка про походження товару, паспорт якості та/або сертифікати відповідності, що передбачено п. 2.2 розділу 2 договору поставки від 10.06.2021 б/н). Згідно актів прийому-передачі товару директор СТОВ «Тясмин» ОСОБА_3 отримує олію соняшникову за адресом: місто Одеса, Хаджибеївська дорога 38, проте позивачем не надано доказів на перебування директора у відрядженні в місті Одеса; інформація про кошти, що видані на відрядження (звіт про відрядження), відсутня, тому немає документів про зміну структури активів щодо витрат участі директора СТОВ «Тясмин» Куришка О.М. в фактичному отриманні від ТОВ «Миколаївський хлібзавод №1» товару у кількості 395 т. Позивачем не надано документів щодо фактичного зберігання товару у кількості 395 т: договорів зберігання, актів приймання-передачі на зберігання олії соняшника, актів про надання послуг зберігання, видаткові накладні, податкові накладні, платіжні доручення на сплату послуг зберігання, транспортування, навантаження, розвантаження олії соняшникової. За результатами проведеного аналізу встановлено, що СТОВ «Тясмин» не сплатило до державного бюджету ПДВ за червень 2021 року в сумі 3209046 грн. На спростування доводів позивача про протиправність ППР від 26.01.2022 № 701/23-00-07-01-01 відповідно до якого накладено штраф унаслідок нереєстрації в ЄРПН податкових накладних відповідач зазначив, що у порушення вимог п. 201.10 ст. 201 Кодексу №2755 СТОВ «Тясмин» не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні з ПДВ у сумі 1965131,11 грн. Письмові пояснення щодо встановленого порушення відповідальними посадовими особами СТОВ «Тясмин» (директор Куришко О.М. та головний бухгалтер Кириченко О.Ю.) не надавались, проте помилково зареєстровано в ЄРПН податкову накладну з ПДВ в сумі 256837,25 грн та РК кількісних і вартісних показників до ПН у сумі 50032,99 грн з від`ємним значенням. Присутня у судовому засіданні представниця відповідачів просила суд відмовити у задоволенні позовних вимог повністю.
Розглянувши подані документи і матеріали, оцінивши висновки контролюючого органу і аргументи позивача щодо формування платником податку сум податкового кредиту та від`ємного значення з податку на додану вартість, повідомлені сторонами аргументи/доводи щодо обставин справи в механізмі бюджетного відшкодування, перевіривши належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів сукупно, суд дійшов висновку, що позов належить задовольнити частково з огляду на таке.
Згідно із ст. 6 Конституції України органи законодавчої, виконавчої та судової влади здійснюють повноваження у встановлених цією Конституцією межах і відповідно до законів України. Згідно частини 1 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень. Відповідно до частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України.
Суд встановив, що згідно з відомостями з ЄДР СТОВ «Тясмин» (код ЄДРПОУ 03793768) зареєстроване суб`єктом підприємницької діяльності 13.03.2000 та взяте на облік як платник податків (юридична адреса: Україна, 20934, Черкаська область, Чигиринський район, село Новоселиця, керівник: ОСОБА_3 ) - основний вид діяльності - вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (КВЕД 01.11).
Відповідно до п. 291.3 Кодексу №2755 фізична особа підприємець може самостійно обрати спрощену систему оподаткування, якщо така особа відповідає вимогам, встановленим гл.1 «спрощена система оподаткування, обліку та звітності» розд. XIV Кодексу №2755, реєструється платником єдиного податку в порядку. Заперечення СТОВ «Тясмин» про анулювання реєстрації СТОВ «Тясмин» платником єдиного податку четвертої групи за 2021 рік, не завищення товариством єдиного податку четвертої групи по с. Новоселиця Черкаського району (код органу місцевого самоврядування за КОАТУУ 7125410100) у сумі 141719,44 грн, по с. Медведівка Черкаського району (код органу місцевого самоврядування за КОАТУУ 7125483501) за 2021 рік у сумі 136007,46 грн, не заниження рентної плати за спеціальне використання води у сумі 5221,33 грн та відповідно не подання податкових декларацій з рентної плати за спеціальне використання води, контролюючий орган Головне управління ДПС у Черкаській області відповідач врахував, виклавши такі висновки п. 3.1.7, пп. 3.1.7.1, 3.1.7.2 п. 3.1.7, п. 3.1.8 акта перевірки в новій редакції: - «перевіркою порушень не встановлено» (а.с. 169 т.4).
Суд встановив, що за направленням Головного управління ДПС у Черкаській області від 05.10.202l № 2447/23-0007-0l08, № 2448/23-0007-0108, від 07.10.2021 № 2460/23-00-07-1315, від 23.10.2021 № 2609/23-00-07-0805, від 05.11.2021 № 2706/23-00-07-0108 відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.l ст. 20, ст. 75, ст. 77, ст. 82 Податкового кодексу України (надалі Кодекс №2755), на підставі наказів ГУ ДПС у Черкаській області від 21.09.2021 № 2023-п, від 19.11.2021 № 2469-п проведена документальна планова виїзна перевірка Сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Тясмин» (CTOB «Тясмин») з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2019 до 30.09.2021 з питань правильності обчислення та сплати ЄСВ за період з 01.01.2016 до 30.06.2019, іншого законодавства за період з 01.07.2019 до 30.09.2021. За результатами перевірки складений акт від 15.12.2021 № 9648/23-00-07-0105/03793768 відповідно до висновків якого перевіркою встановлено 12 пунктів порушень податкового законодавства. Позивач не погодився із висновками акта, надав заперечення, що розглянуті 19.01.2022, 21.01.22 - відповідачем надана відповідь вих. № 1024/6/23-00-07-04 про результати розгляду заперечень, що враховані частково, виключено пункти 5-11 порушень, пункт 12 - залишений без змін, пункти 1-4 висновків акта перевірки викладені у новій редакції. 28.01.2022 позивач отримав ППР на підставі акта з урахуванням результатів розгляду заперечень: від 26.01.2022 № 699/23-00-07-01-01, яким збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ у сумі 8 682 615 грн, в т.ч. 7 342 671 грн основного платежу і 1 339 944 грн штрафних санкцій (оскаржується у сумі 8 679 721, 25 грн (7 340 356 грн основного платежу та 1 339 365, 25 грн штрафних санкцій), проте в іншій частині у сумі 2 315 грн унаслідок не нарахування податкових зобов`язань на вартість щодо переданих новорічних подарунків визнається позивачем як нараховане правомірно; від 26.01.2022 № 700/23-00-07-01-01, яким зменшений розмір від`ємного значення ПДВ в сумі 142 366 грн; від 26.01.2022 № 701/23-00-07-01-01, яким накладено штраф у сумі 103 402,09 грн унаслідок не реєстрації в ЄРПН податкових накладних у сумі ПДВ 206 804,18 грн; від 26.01.2022 № 702/23-00-07-01-01, яким накладений штраф в сумі 7140 грн унаслідок неподання 4 повідомлень та несвоєчасного подання 3 повідомлень про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою 20-ОПП (не є предметом оскарження у цій справі). Позивач оскаржив ППР в адміністративному порядку до Державної податкової служби України, за результатами розгляду скарги ДПС України винесло рішення від 15.07.2022 № 7298/6/99-00-06-01-01-06, згідно якого податкові повідомлення-рішення залишені без змін, а скарга - без задоволення. 30.08.2022 (вх. № 25696/22) СТОВ «Тясмин» звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправними та скасування ППР індивідуальних актів, прийняття яких у разі узгодження грошових зобов`язань вплине на майнове право позивача у контексті оперативного використання платником податків обігових коштів.
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу №2755. Право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 розділу V Кодексу №2755 (п. 201.8 ст. 201 розділу V Кодексу №2755). Відповідно до ст. 192 р. V Кодексу №2755 визначено порядок коригування податкових зобов`язань та податкового кредиту з ПДВ.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 розділу II Кодексу №2755 для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 розділу II Кодексу №2755.
Відповідно до п.19 ч.1 ст.4 КАС України індивідуальний акт - акт (рішення) суб`єкта владних повноважень, виданий (прийнятий) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб, та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк. У пункті 5 Рішення Конституційного Суду України від 22.04.2008 № 9-рп/2008 в справі № 1-10/2008 зазначено, що під час визначення природи «правового акта індивідуальної дії» правова позиція Конституційного Суду України ґрунтується на тому, що «правові акти ненормативного характеру (індивідуальної дії)» стосуються окремих осіб, «розраховані на персональне (індивідуальне) застосування» і після реалізації вичерпують свою дію.
ВПВС у справі №816/228/17 висновує: підставами для скасування рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
Надаючи оцінку доказам і доводам сторін, перевіривши за критеріями частини 2 статті 2 КАС України підстави для визначення грошових зобов`язань контролюючим органом у ППР від 26.01.2022 № 701/23-00-07-01-01 щодо штрафу у сумі 103 402, 09 грн унаслідок не реєстрації в ЄРПН податкових накладних у сумі ПДВ 206 804, 18 грн, суд дійшов висновку про протиправність індивідуального акта та наявні підстави для скасування з огляду на таке.
Позивач брав в оренду земельні ділянки, розрахунок здійснював у натуральній формі. Відповідно до п.14.1.185 ст.14 Кодексу №2755 операція з передачі земельних ділянок в оренду (суборенду) є операцією з постачання послуг, що є об`єктом оподаткування ПДВ і оподатковується ПДВ за основною ставкою. ПДВ не нараховується на суму компенсації орендної плати, що сплачується користувачем земельної ділянки орендарю за її фактичне використання без окремого договору про землекористування з власником земельної ділянки (постанова ВП ВС від 12.05.2020 у справі № 904/4507/18). Об`єктами земельних відносин є землі в межах території України, земельні ділянки та права на них, у тому числі на земельні частки (паї) (ч. 3 ст. 2 Земельного кодексу України). Відповідно до ст.22 Закону України від 06.10.98 № 161-XIV «Про оренду землі» за згодою сторін розрахунки щодо орендної плати за землю можуть здійснюватися у натуральній формі. Розрахунок у натуральній формі має відповідати грошовому еквіваленту вартості товарів за ринковими цінами на дату внесення орендної плати. Типову форму договору оренди земельної частки (паю) затверджено наказом Держкомзему «Про затвердження форми Типового договору оренди земельної частки (паю)» від 17.01.2000 № 5. У разі нарахування (надання) доходів у будь-якій негрошовій формі базою обкладення ПДФО є вартість такого доходу, розрахована за звичайними цінами, правила визначення яких установлені згідно з ПК, помножена на коефіцієнт, що обчислюється за формулою згідно п. 165.4 ст.165 Кодексу №2755 («натуральний» коефіцієнт застосовується, якщо в договорі оренди передбачено, що дохід повністю або частково виплачується в натуральній (негрошовій) формі). Розмір орендної плати за пай визнається за домовленістю з орендодавцем у договорі у відсотках від нормативно-грошової оцінки землі, але не менше за розмір, встановлений Указом Президента України «Про додаткові заходи щодо соціального захисту селян власників земельних ділянок та земельних часток (паїв)» від 02.02.2002 № 92/2002. Розмір орендної плати за оренду землі включається до оподатковуваного доходу фізичної особи (пп. 164.2.5 Кодексу №2755), податковим агентом в операції з виплати у натуральній формі є орендар (пп. 170.1.1 Кодексу №2755). Відвантаження продукції в рахунок орендної плати оформлюється накладною (с/г облік, форма № ВЗСГ-7, додаток 7 до Методичних рекомендацій, затверджених наказом Мінагрополітики від 21.12.07 № 929).
У відповіді на відзив (а.с. 1-4 т.7) представник адвоката зазначив: зміст відзиву на позов зводиться до дублювання змісту акта перевірки з усіма арифметичними неточностями, проте не пояснює наведений у п.6 відзиву допущене (на думку відповідача) порушення щодо відсутності реєстрації в ЄРПН. В акті та відзиві на позов описується порушення у сумі ПДВ 1965131.11 грн, проте оскаржене ППР у сумі 206804,18 грн. позивач просив застосувати п.52-2 підрозділу 10 розділу ХХ перехідних положень Кодексу №2755 відповідно до висновків Верховного Суду у справі № 640/16093/21.
Представник відповідачів заперечив (а.с. 5-6 т.7): Головному управління ДПС у Черкаській області у період з 28.10.2021 до 08.12.2021 під час проведення перевірки не могло бути відомо, що постановою Шостого апеляційного адміністративного суду 05.07.2022 у справі № 640/18314/21 постанова КМУ від 03.02.2021 № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» (СГД, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операції) буде визнана протиправною і скасована, Верховним Судом відкрите касаційне провадження.
Суд відхилив позицію представника позивача про застосування п.52-2 підрозділу10 розділу ХХ Перехідних положень Кодексу №2755, де у справі № 640/16093/21 суди першої (27.07.2021) та апеляційної інстанцій, задовольняючи позов, виходили з того, що оскільки відповідно до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України встановлено дію мораторію на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, то проведена перевірка стосовно Товариства відбулась усупереч законодавчій забороні. Колегія суддів зазначила, що мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась.
Під час написання повного тексту рішення суд встановив, що Верховний Суд 23.12.2022 ЄДРСР 108059187 клопотання Кабінету Міністрів України про зупинення дії рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 26.01.2022 та постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 05.07.2022 у справі № 640/18314/21 задовольнив і зупинив дію рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 26.01.2022 та постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 05.07.2022 у справі № 640/18314/21 до закінчення їх перегляду у касаційному порядку.
Конституцією України передбачено (частина 2 статті 19), що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. У цій справі після прийняття постанови Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» податковий орган був наділений повноваженнями здійснювати проведення документальної планової перевірки.
Суд встановив, що позивач не використовує НП(С)БО, позаяк згідно наказу від 02.01.2013 № 1 про облікову політику СТОВ «Тясмин» (а.с. 177-182 том № 10) зазначається, розробленого відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність» № 966 від 16.07.1999, Положень (стандартів) бухгалтерського обліку (П(С)БО), що діють в Україні станом на 21.01.2008, інструкцій, методичних рекомендацій та інших нормативних документів, які регулюють порядок ведення бухгалтерського обліку, складення та подання фінансової звітності, Статуту товариства, проте зміни після 2015 року не внесені.
Згідно з пунктом 2.6 розділу 2 наказу про облікову політику позивача передбачено: поточний контроль за дотриманням облікової політики і веденням бухгалтерського обліку покласти на головного бухгалтера товариства. Роботу головного бухгалтера контролює директор товариства. Відповідно до пункту 3.1 розділу 3 методика бухгалтерського обліку повинна відповідати вимогам П(С)БО. Витрати відображаються в бухгалтерському обліку відповідно до П(С)БО 15 «Витрати». Згідно з розділом 4: зміни в обліковій політиці допускаються в таких випадках: якщо змінюються статутні вимоги; якщо змінюються вимоги органу, який затверджує П(С)БО; якщо зміни забезпечать достовірне відображення подій або операцій у фінансовій звітності товариства. Передбачено уносити зміни до цього наказу після затвердження Мінфіном України наступних П(С)БО або внесення змін і доповнень до чинних нормативних документів. Зміни і доповнення до наказу вносяться шляхом розробки додатків до нього або викладення його в новій редакції. Усі зміни і доповнення затверджуються директором товариства.
Суд встановив, що під час перевірки наказ про облікову політику не надавався, зміни, починаючи з 2013 до нього не вносилися і про НП(С)БО у ньому не йдеться.
У розділі акта перевірки 3.2.1.1 (стор. 32, 35 а.с. 180, 183 т.3) щодо нарахування і виплати орендної плати в негрошовій формі та у висновку (стор.10) про результати розгляду заперечень (а.с. 85-114 т.7) зазначено: перевіркою встановлено, що CTOB «Тясмин» складено та зареєстровано в ЄРПН розрахунок коригування від 23.10.2019 №2 до податкової накладної від 31.08.2019, що не підтверджений первинними документами. Заперечення про не завищення товариством податкових зобов`язань з ПДВ за серпень у сумі 50033 грн, заниження податкових зобов`язань з ПДВ за жовтень у сумі 50033 грн (256837-206804), не реєстрацію ПН з ПДВ у сумі 206804,18 грн є необґрунтованими (з позиції відповідача). Перевіркою відображених у р.7 Декларації у сумі з від`ємним значенням 43772 грн мало вплив коригування податкових зобов`язань з 01.07.2019 до 30.09.2021 заниження за жовтень 2019 року ПДВ у сумі 50033 грн. Зменшення суми у разі зміни компенсації дозволяється лише при поверненні раніше поставленого товару, у т.ч. під час перегляду цін. ПДВ у сумі 50033 грн з від`ємним значенням включене до податкових зобов`язань за жовтень 2019.
Правила складання податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних і їх реєстрація в ЄРПН регулюються статтею 201 розділу V ПКУ та регламентуються Порядком заповнення податкової накладної, затвердженим наказом МФУ від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267 зі змінами, і Порядком ведення ЄРПН, затвердженим постановою КМУ від 29.12.2010 № 1246. У разі складання розрахунку коригування з метою виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг, у розрахунку коригування зазначаються виправлені дані (п.21). У разі допущення помилки в реквізитах заголовної частини податкової накладної, зареєстрованої в Єдиному реєстрі податкових накладних, яка не заважає ідентифікувати здійснену операцію, постачальник (продавець) на дату виявлення такої помилки складає розрахунок коригування до податкової накладної, у якому всі правильно заповнені реквізити податкової накладної повторюються, а реквізит, у якому допущено помилку, заповнюється без помилок (п.22). Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (додаток 2 до податкової накладної, далі - розрахунок коригування) складає платник ПДВ у випадку: якщо відбувається виправлення помилок, допущених під час складання податкової накладної, у т.ч. не пов`язаних зі зміною суми компенсації вартості товарів/послуг (п. 192.1 ПКУ та п. 21 Порядку № 1307). У загальному випадку розрахунок коригування надають покупцеві товарів/послуг, проте така потреба не виникає у разі оформлення додатка 2 до податкових накладних: складених на постачання неплатникам ПДВ, інших податкових накладних, що не видають покупцям (п. 8 Порядку № 1307 під час складання податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пунктах 10-15 цього Порядку, у верхній лівій частині таких накладних у графі "не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини" робиться помітка "X" та зазначається тип причини: 02 - складена на постачання неплатнику податку; 03 - складена на постачання товарів/послуг у рахунок оплати праці фізичним особам, які перебувають у трудових відносинах із платником податку; 12 - складена на постачання неплатнику, де зазначається назва покупця (для податкових накладних, особливості заповнення яких викладені в пункті 10 цього Порядку)).
Відповідно до п.2 Порядку постанови КМУ від 29.12.2010 № 1246 податкова накладна - електронний документ, що складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Кодексу №2755 в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації; розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної (далі - РК) - електронний документ, що складається платником податку до податкової накладної відповідно до вимог Кодексу № 2755 в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації. До Реєстру вносяться відомості щодо податкових накладних та/або розрахунків коригування, які прийняті до Реєстру та підлягають реєстрації, реєстрацію яких зупинено, а також щодо яких у встановленому порядку прийнято рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації (п.4). Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС (п.14).
В індивідуальній податковій консультації № 2213/6/99-99-15-03-02-15/ІПК «Щодо коригування ПДВ у разі помилково складеної і зареєстрованої податкової накладної» зазначається: виправлення помилки, допущеної в індивідуальному податковому номері (далі - ІПН) покупця податкової накладної, зареєстрованої в ЄРПН, здійснюється таким чином: 1) продавець повинен скласти розрахунок коригування до такої податкової накладної з урахуванням особливостей; 2) такий розрахунок коригування підлягає реєстрації в ЄРПН платником податку, чий "невірний" ІПН, був зазначений у графі "ІПН покупця" податкової накладної, до якої складається такий розрахунок коригування; 3) продавець повинен скласти та зареєструвати в ЄРПН другу податкову накладну із урахуванням особливостей (http://icaap.org.ua/main/poslugi-dlya-chlenv/aktualn-profesjn-pitannya/yakij-poryadok-vipravlennya-pomilki-dopushheno-v-podatkovj-nakladnj-a-same-v-pol-ndivdualnij-podatkovij-nomer-pokupczya.html). В першому полі нижньої частини РК зазначають реквізити зареєстрованої правильної ПН, друге поле (щодо РК) не заповнюють (лист ДФСУ від 15.01.2019 р. № 128/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).
Керуючись приписами п. 192.2 Кодексу № 2755 постачальник - платник ПДВ має право зменшити суму податкових зобов`язань у разі зміни суми компенсації вартості товарів, наданих особам - неплатникам ПДВ на дату такого постачання, лише у випадку повернення раніше поставлених товарів у власність постачальника з наданням отримувачеві повної грошової компенсації їх вартості (коли: покупець отримав товари, але ще не сплатив за них; постачальник отримав аванс, але ще не відвантажив товар). Вичерпний перелік таких випадків наведено у пункті 201.4 Податкового кодексу України (ПК) та пункті 14 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Мінфіну від 31.12.2015 № 1307 (далі - Порядок № 1307).
Надаючи оцінку доводам представників сторін, проаналізувавши зміст ППР від 26.01.2022 № 701/23-00-07-01-01, за яким накладений штраф у сумі 103 402,09 грн унаслідок не реєстрації в ЄРПН ПН у сумі ПДВ 206 804,18 грн, суд зазначає про таке. Згідно з пп. 54.3.3 п. 54.3, п. 120-1.2 ст 120-1 Кодексу № 2755 на підставі акту перевірки від 15.12.2021 № 9648/23-00-07-0105/03793768 за даними ЄРПН відповідач зазначає, що встановив відсутність реєстрації протягом граничного строку ПН за операціями з постачання товарів/послуг у сумі ПДВ 206804,18 грн за період фінансово-господарської діяльності СТОВ «Тясмин» - серпень 2019 року, позаяк на підставі висновку ГУ ДПС у Черкаській області про результати розгляду заперечень від 20.01.2022 № 9/9648/23-00-07-0105/03793768/07-01 повідомив позивача про необхідність скласти та зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування у строк, що визначений п. 120-1.2 ст. 120-1 Кодексу № 2755, тому застосований штраф у сумі: 103402,09 грн (50% від суми ПДВ 206804,18 грн).
30.08.2019 СТОВ «Тясмин» видає наказ № 116 «Про ціноутворення» з метою підвищення лояльності та налагодження довгострокових відносин з орендодавцями землі під час розрахунків - видачі с/г в рахунок орендної плати за користування земельними ділянками, де визначені ціни з урахуванням натурального коефіцієнта: пшениця (1 т): Новоселиця 2833,33 грн; Медведівка без сінокосу 2833,33 грн; Медведівка з сінокосом 2833,33 грн; Залізняк 2833,33 грн; ячмінь (1 т): Новоселиця 3416,67 грн; Медведівка без сінокосу 3416,67 грн; Медведівка з сінокосом 3416,67 грн; Залізняк 3416,67 грн; Соняшник (1 т): Новоселиця 5240,67 грн; Медведівка без сінокосу 5240,67 грн; Медведівка з сінокосом 5240,67 грн; Залізняк 5240,67 грн; кукурудза (1 т): Новоселиця 2208,33 грн; Медведівка без сінокосу 2062,50 грн; Медведівка з сінокосом 1950,00 грн; Залізняк 2208,33 грн.
Згідно з відомостями про видачу зерна СТОВ «Тясмин» у серпні 2019 року здійснений розрахунок з орендодавцям землі пшеницею у кількості 239,098 т та ячменем у кількості 104,364 т, про це складено та зареєстровано в ЄРПН податкову накладну від 31.08.2019 № 28, відповідно до якої видано 239,098 т зерна пшениці за ціною 3625,00 грн та 104,364 т зерна ячменю за ціною 4000,00 грн у сумі 1541023,50 грн, у т.ч. ПДВ 256837,25 грн, тому ПДВ у сумі 256837,25 грн включено СТОВ «Тясмин» до складу податкових зобов`язань за серпень 2019 року. 23.10.2019 СТОВ «Тясмин» з метою приведення у відповідність податкової звітності до первинних документів щодо податкової накладної від 31.08.2019 № 28 з урахуванням наказу від 30.08.2019 № 116 «Про ціноутворення» зареєструє в ЄРПН розрахунок-коригування № 2 до ПН від 31.08.2019 № 28 суму зменшує на 300197,94 грн, ПДВ на 50032,99 грн.
Матеріали справи не містять доказів про право зменшити суму податкових зобов`язань у разі зміни суми компенсації вартості товарів, наданих особам - неплатникам ПДВ на дату такого постачання, позаяк не йдеться про повернення раніше поставлених товарів у власність постачальника, який здійснив розрахунок у негрошовій формі з неплатниками ПДВ.
Відповідно до ст. 201 Кодексу № 2755 ПН - документ, що в електронній формі використовується платниками ПДВ для обліку податкового зобов`язання та податкового кредиту з ПДВ. На дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у строк. Відповідно до ст. 192 Кодексу № 2755 розрахунок коригування до ПН складається також у випадку виправлення помилок, допущених під час складання ПН, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.
Позивач не склав і не зареєстрував у ЄРПН ПН з правильною сумою ПДВ, позаяк вважав, що ПН на більшу суму і РК з від`ємним значенням є достатніми для не застосування штрафу.
Відповідно до п. 19 (за підсумками звітного (податкового) періоду відповідно до задекларованих у податкових деклараціях з податку результатів діяльності, а також у разі подання уточнюючих розрахунків до податкової декларації з податку, платником податку проводиться розрахунок з бюджетом у порядку, визначеному статтею 200 Кодексу), 20 (для перерахування до бюджету сум узгоджених податкових зобов`язань відповідно до поданої податкової декларації з податку ДПС не пізніше ніж за три робочі дні до закінчення граничного строку, встановленого Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, надсилає Казначейству реєстр платників податку. У разі подання платниками податку уточнюючих розрахунків до податкових декларацій з податку за попередні звітні (податкові) періоди, за результатами яких зменшуються позитивні нарахування в межах залишку узгоджених податкових зобов`язань, не сплачених до бюджету, що обліковуються Казначейством до виконання в повному обсязі, ДПС не пізніше наступного робочого дня подання таких уточнюючих розрахунків надсилає Казначейству коригуючий реєстр), 25 (сплата податкових зобов`язань, визначених контролюючим органом відповідно до підпунктів 54.3.1, 54.3.2, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 Кодексу № 2755, та сплата передбачених Кодексом № 2755 штрафних санкцій і пені здійснюються платником податку з поточного рахунка до відповідного бюджету.) Порядку електронного адміністрування ПДВ, затвердженого постановою КМУ від 16.10.2014 № 569 «Деякі питання електронного адміністрування податку на додану вартість».
Конструкція норми статті 120-1.2 «порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної» Кодексу № 2755 має декілька абзаців, проте у спірному ППР від 26.01.2022 № 701/23-00-07-01-01 щодо штрафу у сумі 103 402, 09 грн унаслідок не реєстрації в ЄРПН податкових накладних у сумі ПДВ 206 804, 18 грн не вказано конкретний абзац, що застосований контролюючим органом щодо застосованого штрафу. Виходячи із обчисленої суми ймовірно йдеться про абзац перший пункту 120-1.2 статті 120-1: відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.
Верховний Суд у спорі між суб`єктами господарювання у розмежуванні відповідальності у справі № 913/272/18 (ЄДРСР 79748269) зазначає: відправлення, передавання, одержання, зберігання та організація обігу ПН в електронній формі здійснюються постачальником та покупцем у порядку, визначеному законодавством. Зазначення сторонами у договорі про обов`язок відповідача здійснити реєстрацію ПН, розрахунку коригування кількісних та вартісних показників до ПН у ЄРПН протягом передбаченого законодавством строку не має наслідком зміну характеру відповідних правовідносин з податкових на господарські. Невиконання або неналежне виконання таких умов договору (здійснення реєстрації ПН тощо) не є правопорушенням у сфері господарювання та не може бути підставою для покладення на продавця господарської відповідальності у вигляді штрафної санкції. Аналогічний висновок викладений у постановах Верховного Суду у справах № 908/3565/16, № 917/799/17.
Має існувати обґрунтоване пропорційне співвідношення між засобами, що застосовуються, та метою, яку прагнуть досягти (рішення ЄСПЛ у справі James and others проти Сполученого Королівства, від 21.02.1986, № 8793/79).
ЄСПЛ сприймає кримінальне обвинувачення як універсальне поняття, яке є наслідком будь-яких діянь протиправного характеру незалежно від ступеню їх суспільної небезпечності. Реальна можливість заподіяння істотної шкоди та закріплення у кримінальному законі складають основні критерії, за якими злочин відокремлюється від інших правопорушень. ЄСПЛ виходить із «автономної концепції тлумачення поняття кримінального обвинувачення». Виокремлення у складі публічних правопорушень злочинів звичайних (crimen ordinaria) та особливих (crimen extraordinaria) зумовлено ступенем формалізованості, відмінностями у способі закріплення, порядком застосування або мірою відповідальності, що не впливають на кримінальний характер підвидів публічних правопорушень. ЄСПЛ застосовує критерії (тест Енгеля) для визначення випадків, коли йдеться про кримінальне обвинувачення: національного права, кола адресатів та правових наслідків для адресата, а не обмежується лише кваліфікацією «криміналу» згідно з національним законодавством.
Відповідно до п.120-1.1 ст.120-1 Кодексу № 2755 у разі реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до податкової накладної до початку проведення перевірки, предметом якої є дотримання вимог цього Кодексу щодо своєчасності реєстрації таких документів в Єдиному реєстрі податкових накладних, штрафні санкції, передбачені пунктом 120-1.2 цієї статті, не застосовуються.
ЄСПЛ у справі Engel and Others проти Нідерландів від 08.06.1976, № 22 зазначив, що у суспільстві, в якому діє принцип верховенства права, покарання у вигляді позбавлення волі віднесені до «кримінальної» сфери, за виключенням тих, що за своїм характером, тривалістю або способом виконання не можуть вважатися такими, що завдають суттєві збитки.
Суд, оцінює суворість санкцій з урахуванням кваліфікуючих ознак відповідальності: мети покарання за несвоєчасне виконання обов`язку платником податку; характер і розмір шкоди заподіяно суспільному правопорядку і конституційним цінностям; вид стягнення фінансова відповідальність у виді штрафу; суб`єкт, який притягує до відповідальності контролюючий орган; призначення сплати штраф зараховується до бюджету.
Протиправне діяння з приводу несвоєчасного надання для реєстрації ПН і настання у зв`язку із таким фактом відповідальності не підпадає під ознаки злочину відповідно до національного матеріального права згідно із статтею 212 ККУ (частина 4 - особа, яка вчинила діяння, передбачені частинами першою, другою, або діяння, передбачені частиною третьою (якщо вони призвели до фактичного ненадходження до бюджетів чи державних цільових фондів коштів в особливо великих розмірах) цієї статті, звільняється від кримінальної відповідальності, якщо вона до притягнення до кримінальної відповідальності сплатила податки, збори (обов`язкові платежі), а також відшкодувала шкоду, завдану державі їх несвоєчасною сплатою (фінансові санкції, пеня). Примітка. Під значним розміром коштів варто розуміти суми податків, зборів і інших обов`язкових платежів, що в тисячу і більше разів перевищують установлений законодавством неоподатковуваний мінімум доходів громадян, під великим розміром коштів варто розуміти суми податків, зборів і інших обов`язкових платежів, що в три тисячі і більше разів перевищують установлений законодавством неоподатковуваний мінімум доходів громадян, під особливо великим розміром коштів варто розуміти суми податків, зборів, інших обов`язкових платежів, що в п`ять тисяч і більше разів перевищують установлений законодавством неоподатковуваний мінімум доходів громадян). У Кодексі № 2755 слова «податків, зборів (обов`язкових платежів)» в усіх відмінках і числах замінено словами «податків, зборів, платежів», що не тотожні «штрафу».
Згідно пункту 14.1.265 статті 14 Кодексу № 2755 штрафна санкція (фінансова санкція, штраф) плата у вигляді фіксованої суми та/або відсотків, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, а також штрафні санкції за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності. У справі щодо ППР від 26.01.2022 № 701/23-00-07-01-01, за яким накладений штраф у сумі 103 402,09 грн, є предметом спору різне тлумачення застосування штрафу, коли позивач вважає, що виправив помилку самостійно, а відповідач вважає, що ПН з правильними даними так і не зареєстрована в ЄРПН.
Податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія або бездіяльність) платників податків, податкових агентів та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених Кодексом № 2755 та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи (пункт 109.1 статті 109 Кодексу № 2755). Початковим моментом такого діяння може бути активна дія або бездіяльність, коли винний або не виконує конкретний покладений на нього обов`язок, або виконує його неповністю або неналежним чином (лист Мін`юсту від 02.08.2013 № 6802-0-4-13/11).
Стандарт доведення правомірності рішення, з огляду на критерій обґрунтованості, з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення відповідає аналізу сукупності ознак чи неспростовних презумпцій стосовно фактів, достатньо вагомих, чітких і узгоджених між собою (рішення ЄСПЛ Ushakov and Ushakova проти України від 18.06.2015, № 10705/12). ЄСПЛ зазначає: хоча держава і має широку свободу розсуду у сфері оподаткування, випадок втручання повинен відповідати «справедливому балансу» між вимогами загальних інтересів суспільства та вимогами захисту основоположних прав людини (Gasus Dosier und Frdertechnik GmbH проти Нідерландів від 23.02.1995, № 306-B, §59-60, Ходорковський та Лебедєв проти Росії від 25.07.2013, № 11082/06 та № 13772/05, §870).
Суд перевірив з урахування наказу позивача, наданого до заперечень про ціноутворення твердження позивача і відповідача та встановив, що зареєстрована ПН у операції 1541023.5 (239,098х3625=866730,25+104,364х4000=417456/1284186,25х20%=256837.25) з наданням РК у сумі 50033 грн з урахуванням різниці (256837.25-206804.18 =50033 грн), виходячи від установлених цін для розрахунку зерном - негрошова форма оплати із орендодавцями земельних ділянок 1240825.07(239,098х2833.33=677443.54+104,364х3416.67=356577,35/1034020,89х20%=206804,18).
Суд сукупно оцінивши докази і доводи, проаналізувавши зміст правового регулювання підстав застосування штрафу, зважаючи на принцип пропорційності та критерії Енгеля, дійшов висновку, що намагання позивача самостійно виправити помилку і не сприяння контролюючого органу через механізм сервісного обслуговування ефективно забезпечити виконання платником податкового обов`язку на підґрунті інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності та здійснення податкового контролю без надмірного формалізму, враховуючи превалювання змісту над формою з допущенням недоліків оформлення ППР через формальне не зазначення у спірному ППР конкретного абзацу статті 120-1.2 Кодексу № 2755 з урахуванням вище встановлених обставин є достатніми підставами для визнання ППР від 26.01.2022 № 701/23-00-07-01-01, за яким накладений штраф у розмірі 50% у сумі 103 402,09 грн, протиправним і його скасування відповідно до п.2 ч.2 ст.245 КАС України.
Кодексом № 2755 закріплено, що податкове законодавство України ґрунтується на таких принципах (стаття 4), зокрема: 4.1.2 рівність усіх платників перед законом, недопущення будь-яких проявів податкової дискримінації забезпечення однакового підходу до всіх платників податків незалежно від соціальної, расової, національної, релігійної приналежності, форми власності юридичної особи, громадянства фізичної особи, місця походження капіталу; 4.1.3 невідворотність настання визначеної законом відповідальності у разі порушення податкового законодавства.
Відповідно до п.19-1.1.1 ст.19 Кодексу № 2755 відповідач здійснює адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків. Позивач відповідно до п.17.1.3 ст. Кодексу № 2755 обирає самостійно, якщо інше не встановлено цим Кодексом, метод ведення обліку доходів і витрат. СТОВ «Тясмин» відповідно до п.16.1.4 ст.16 Кодексу № 2755 зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи; п.16.1.5-подавати на належним чином оформлену письмову вимогу контролюючих органів (у випадках, визначених законодавством) документи з обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування (податкових зобов`язань), первинні документи, регістри бухгалтерського обліку, фінансову звітність, інші документи, пов`язані з обчисленням та сплатою податків та зборів. У письмовій вимозі обов`язково зазначаються конкретний перелік документів, які повинен надати платник податків, та підстави для їх надання; п. 16.1.7 - подавати контролюючим органам інформацію в порядку, у строки та в обсягах, встановлених податковим законодавством.
Відповідно до п.44.6 статті 46 Кодексу № 2755 у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 Кодексу № 2755 платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Норма п.44.6 Кодексу № 2755 вимагає наявність документів на час складення податкової звітності, встановлює правило щодо надання платником податків документів для перевірки, а також юридичний наслідок недотримання цього правила як виключення факту наявності документів на час складення податкової звітності. Вона є складовою механізму правового регулювання податкового обліку і не входить в будь-яку конкуренцію з процесуальними нормами, якими встановлені правила доказування в адміністративному судочинстві.
Попереднє узгодження ціноутворення у контрольованих операціях є процедурою між великим платником податків та центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, під час якої узгоджуються критерії для визначення відповідності умов контрольованих операцій, що здійснюються або будуть здійснені великим платником податків, принципу "витягнутої руки" на підставі договору на обмежений строк (п.39.6.1 ст.39 Кодексу № 2755).
Відповідно до п. 5 пп. 298.2.3 Кодексу платники єдиного податку зобов`язані перейти на сплату інших податків і зборів, визначених ПКУ, у разі здійснення видів діяльності, що не дають права застосовувати спрощену систему оподаткування, або невідповідності вимогам організаційно-правових форм господарювання з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому здійснювалися такі види діяльності або відбулася зміна організаційно-правової форми. ФОП четвертої групи можуть здійснювати операції у сфері ЗЕД за умови дотримання вимог розділу XIV Кодексу №2755. Особи, які мають постійне місце проживання на території України, мають право здійснювати зовнішньоекономічну діяльність, якщо вони зареєстровані як підприємці згідно з Законом України від 07.02.1991 №698-ХII «Про підприємництво». Умови перебування ФОП на єдиному податку І IV груп встановлені п. 291.4 , п. 291.5 та 291.5-1 Кодексу, де визначені види діяльності, здійснюючи які ФОП не можуть бути платниками єдиного податку І IV груп.
Особливості міжнародного податкового планування, правового регулювання оподаткування операцій з офшорами підвищило інтерес підприємців до низькоподаткових юрисдикцій, перелік яких визначає КМУ (розпорядження від 25.12.2013 №1042, 14.05.2015 №449-р, 16.09.2015 № 977-р 27.12.2017 №1045 із змінами), де є Республіка Кіпр.
Відповідно до постанови КМУ від 04.07.2017 № 480 «Про затвердження переліку організаційно-правових форм нерезидентів, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи» значиться Держава Ізраїль і організаційно-правова форма: (повне партнерство /General Partnership), LP (обмежене партнерство/ Limited Partnership).
Відповідно до ст. 1 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність» від 16.04.1991 № 959-ХІІ зовнішньоекономічний договір (контракт) - домовленість двох або більше суб`єктів зовнішньоекономічної діяльності та їх іноземних контрагентів, спрямована на встановлення, зміну або припинення їх взаємних прав та обов`язків у зовнішньоекономічній діяльності.
Відповідно до Договору № Р-18/07-19 від 18.07.2019 (а.с. 289-294 т. 2) та додатку № 1 до Договору № Р-18/07-19 від 24.07.2019 (а.с. 295-296) СТОВ «Тясмин» в особі директора Куришко О.М. (постачальник) та Coraleni Trading Ltd (Кіпр) в особі директора Polyxeni Iasonos (покупець) уклали договір про передачу права власності на пшеницю 3-го та 4-го класу українського походження врожаю 2019 року (товар). Кількість товару 675 (шістсот сімдесят п`ять) метричних тон +/- 10%. Умови поставки товару: DAP морський порт Південний, термінал ТОВ «ТІС-Зерно» (термінал) автомобільним транспортом. Період поставки з 18.07.2019 по 31.07.2019 включно. Ціна на пшеницю 4-го класу 168 (сто шістдесят вісім) доларів США за метричну тонну, ціна на пшеницю 3-го класу - 170 (сто сімдесят) доларів США за метричну тонну. Загальна вартість договору буде визначена після поставки товару в порту. Відповідно до вантажно-митної декларації від 16.08.2019 № UA 5001/70/2019/019223 (а.с. 298 т.2) СТОВ «Тясмин» відвантажило 24112 кг пшениці 3-го класу та 649818 кг пшениці 4-го класу, загальною вагою 673930 кг на суму 113268,46 доларів США. Поставка здійснювалась на умовах DAP UA порт Південний: країною призначення визначено Ефіопію. Відповідно до Контракту № 210121/Corn-1 (а.с. 57-67 т. 3) СТОВ «Тясмин» в особі директора Куришко О.М. (продавець) та Coraleni Trading Ltd (Кіпр) в особі директора Polyxeni Iasonos (покупець) уклали контракт, за яким продавець зобов`язується поставити, а покупець прийняти та оплатити Кукурудзу 3-го класу, українського походження, врожаю 2020 року (товар). Кількість товару 2000 (дві тисячі) метричних тон +/- 10% за ціною 249,00 Доларів США за 1 метричну тону. Поставка здійснюється залізничним та/або автомобільним транспортом на умовах DAP ТОВ «ТІС-Зерно», порт Південний, 16 причал, Україна. Період поставки з 21.01.2021 по 04.02.2021 включно. Відповідно до вантажно-митної декларації від 22.02.2021 № UA 500130/2021/005919 (а.с. 69 т.3) СТОВ «Тясмин» відвантажило 1896278 кг кукурудзи 3-го класу на суму 472173,22 доларів США. Поставка здійснювалась на умовах DAP UA порт Південний: країною призначення визначено Ізраїль.
Позивач у справі на підтвердження правомірності доводів здійснених операцій покликається на договори у сфері ЗЕД, проте не надає доказів складського зберігання та обліку витрат користування складськими послугами, послугами зберіганя під час придбання та реалізації зерна..
Відповідач у справі не заперечує здійснення експортних операцій, проте зазначає про вартість відвантаженого зерна з нульовою ставкою ПДВ, позаяк передумовою відправки зерна на екпорт через Кіпр до Ізраїлю, Ефіопії слугували операції за ланцюгом постачання від контрагентів із формуванням ПДВ за ставкою 20%, де містяться певні документи з дефектами оформлення та не свідчать про реальну зміну структури активів у зв`язку із не досягненням ділової мети отримання прибутку, позивач не надав докази на підтвердження, використані з метою зменшення обсягу податкових зобов`язань з ПДВ/завищення безпідставного податкового кредиту, відмовився надавати усі первинні та облікові документи під час перевірки та під час розгляду заперечень і скарг.
У судовому засіданні допитаний свідок ОСОБА_5 - головний державний інспектор відділу перевірок у сфері матеріального виробництва, торгівлі, послуг управління податкового аудиту Головного управління державної податкової служби України у Черкаській області.
На питання представника відповідача про операції зміни структури активів СТОВ «Тясмин» свідком надані такі пояснення: щодо документів, що би підтверджували зберігання товару придбаного у ФГ «Віконт» (ЄДРПОУ 22443749), ФГ «Агроднестер» (ЄДРПОУ 42830110), ТОВ «Маслодар 2019» (ЄДРПОУ 43030693) та ТОВ «Миколаївський хлібзавод № 1» (ЄДРПОУ 37844650). СТОВ «Тясмин» під час перевірки не надало документів про зберігання зерна пшениці з моменту його придбанння у ФГ «Віконт» до моменту відвантаження на експорт, відповідно до контракту з Coraleni Trading LTD. СТОВ «Тясмин» під час перевірки не надало документів, щодо зберігання зерна кукурудзи з моменту його придбанння у ФГ «Агроднестер» до моменту відвантаження на експорт, відповідно до контракту з Coraleni Trading LTD. У договорі, укладеному між СТОВ «Тясмин» та ТОВ «Маслодар 2019» щодо поставки 400 т зерна соняшнику не вказано фактичного місця поставки. Не надані документи зберігання товару у період часу між його отриманням (вересень) та поверненням (жовтень), з огляду на те, що СТОВ «Тясмин» не надало жодних підтверджуючих документів до перевірки. У договорі укладеному між СТОВ «Тясмин» та ТОВ «Маслодар 2019», щодо поставки 700 т зерна соняшнику, місцем передачі товару вказано складські приміщення ТОВ «Оілпродакшен». До перевірки не надано документів щодо зберігання товару з моменту переходу права власності від ТОВ «Маслодар 2019» до СТОВ «Тясмин», також не надано договорів між ТОВ «Оілпродакшен» та СТОВ «Тясмин» щодо зберігання або надання послуг зберігання товару. В ході проведення перевірки викликала сумнів господарська операція між СТОВ «Тясмин» та ТОВ «Миколаївський хлібзавод № 1» в контексті нереальності господарської операції. Згідно договору місцем поставки олії соняшника визначено складські приміщення ТОВ «Оілпродакшен», яку в подальшому було повернено ТОВ «Миколаївський хлібзавод № 1». До перевірки СТОВ «Тясмин» не надало документів щодо витрат зберігання, надання послуг із зберігання товару з моменту передачі у власність СТОВ «Тясмин» до моменту повернення ТОВ «Миколаївський хлібзавод № 1». Щодо встановлених недоліків оформлення первинних бухгалтерських документів (ТТН, видаткові накладні, відсутність посади, ПІБ отримувача товару пояснила таке: у ході проведення перевірки СТОВ «Тясмин» направлялися запити про надання пояснень та додаткових документів з приводу дефектності первинних бухгалтерських документів. СТОВ «Тясмин» було надано пояснення у відповідь на запити, де відображалися норми законодавства, але жодних пояснень з приводу дефектності первинних бухгалтерських документів надано не було. Щодо доставки товару у місце передачі (яким транспортом, у який спосіб, на підставі яких документів) пояснила, що до перевірки СТОВ «Тясмин» не було надано жодних документів, договорів перевезення товару під час здійснення господарських операцій з ТОВ «Маслодар 2019» та ФГ «Агроднестер». Щодо порушення зазначеного в ППР № 701 (не реєстрація в ЄРПН податкової накладної). СТОВ «Тясмин» надавало зерно орендодавцям землі в рахунок плати за оренду землі. До перевірки було надано наказ про встановлення цін та реєстр виданого зерна. Шляхом математичного розрахунку було встановлено, що СТОВ «Тясмин» зареєстровано в ЄРПН податкову накладну, що не відповідає первинним бухгалтерським документам. ПН зареєстровано в ЄРПН на більшу суму, що має наслідком завищення податкових зобов`язань. СТОВ «Тясмин» виявлено самостійно помилку і зареєстровано розрахунок-коригування до ПН, але відповідно до ст. 192 Кодексу № 2755, у випадку, якщо ПН була складена на неплатника податку, то здійснюється повна компенсація вартості поставленого товару. СТОВ «Тясмин» у порушення вимог Кодексу №2755 не склав та не зареєстрував в ЄРПН податкову накладну на правильну суму. Щодо порушень встановлених у господарських операціях з ТОВ «Миколаївський хлібзавод № 1» в контексті бухгалтерського обліку свідок (брала у часть у перевірці і складанні акта) пояснила, що під час проведення перевірки СТОВ «Тясмин» направлялися запити щодо взаємовідносин з ТОВ «Миколаївський хлібзавод № 1», на які були надані відповіді без документального підтвердження. До заперечень на Акт перевірки СТОВ «Тясмин» надало первинні бухгалтерські документи, зокрема видаткова накладна на повернення олії соняшника ТОВ «Миколаївський хлібзавод № 1», згідно якої повернення відбулося у червні 2021 (поставка від ТОВ «Миколаївський хлібзавод № 1» також була у червні 2021). Під час проведення перевірки досліджувався реєстр податкових накладних, на той час зарєстрованого розрахунку-коригування в ЄРПН не було. Розрахунок-коригування до податкової накладної зареєстрований лише у листопаді 2021- після проведення перевірки. Порушення у тому, що якщо платник зменшує податковий кредит, то він має відкорегувати показники декларації місяця, в якому складений розрахунок-коригування. В червні податковий кредит не відкорегований, а ТОВ «Миколаївський хлібзавод № 1», як наслідок зменшує податкові зобов`язання за листопад 2021, позаяк контрагент може відкорегувати податковий кредит тільки після реєстрації розрахунку-коригування.
На питання представника позивача свідком надані пояснення: ОСОБА_5 підтвердила отримання під час документальної перевірки від СТОВ «Тясмин» контрактів укладених між СТОВ «Тясмин» та Coraleni Trading LTD щодо здійснення експортних операцій за товаром, що оформлений як отриманий від ФГ «Віконт» та ФГ «Агроднестер». Щодо питання про пункт контракту згідно якого - з моменту завезення товару на термінал у порт право власності переходить нерезиденту, свідок відповіла, що не пам`ятає такого пункту. Свідком зазначено, що висновки документальної перевірки обґрунтовано тим, що встановлено недоліки первинних документів, не встановлено фактичної участі посадових осіб СТОВ «Тясмин» у здійсненні таких господарських операцій. Щодо питання про вплив відсутності ПІБ посадової особи СТОВ «Тясмин» у видатковій накладній про поставку свідок зазначила, що не пояснено хто ж отримав товар, так як вказано у видатковій накладній тільки «Валовенко», без зазначення посади, підпису, проте в ході проведення перевірки після дослідження штатного розпису встановлено, що інша особа Валовенко обіймає посаду комірника у СТОВ «Тясмин». Щодо питання про відмінність номенклатури товару у видатковій накладній та податковій накладній, свідок зазначив, що податкова накладна повинна відповідати первинному бухгалтерському документу, на підставі якого вона складена. З приводу питання про пункти 1.3.8 та 1.3.9, де перераховано акти прийому-передачі зерна від СТОВ «Тясмин» на переробку ТОВ «Оілпродакшен» свідок зазначила, що до перевірки були надані договори про переробку, акти прийому-передачі зерна на переробку, що не підтверджують витрат і зміни активів за фактом послуг зберігання зерна від моменту поставки до початку переробки у ТОВ «Оілпродакшен». Договорів на зберігання, актів надання послуг зберігання до перевірки надано не було.
На питання суду свідком зазначено: дата акта перевірки 15.12.2021, заперечення розглядалися комісією до якої входив перевіряючий, заступник начальника ГУ ДПС у Черкаській області, начальник управління податкового обліку, юристи. Питання ціноутворення в акті перевірки не перевірялося. У випадку відсутності порушень розділ утворення ціни не описується. Під час проведення перевірки досліджувалися питання щодо ПДВ та правомірності перебування СТОВ «Тясмин» на 4 групі єдиного податку.
Надаючи оцінку доказам і доводам сторін, перевіривши за критеріями частини 2 статті 2 КАС України підстави для визначення грошових зобов`язань контролюючим органом у ППР від 26.01.2022 № 699/23-00-07-01-01 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 8 682 615 грн (7 342 671 грн основного платежу та 1 339 944 грн штрафних санкцій) у частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 8 679 721, 25 грн (7 340 356 грн основного платежу та 1 339 365, 25 грн штрафних санкцій) та похідного за результатом розрахунків відображених у податковій звітності з ПДВ у ППР від 26.01.2022 № 700/23-00-07-01-01 про зменшення від`ємного значення податку на додану вартість у сумі 142 366 грн, суд дійшов висновку про правомірність індивідуальних актів та не встановив обставин для скасування з огляду на таке.
Відповідно до п.4.1.4 ст.4 Кодексу № 2755 презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, проте недобросовісні суб`єкти намагаються штучно створювати у податковому обліку з ПДВ від`ємні різниці між податковими зобов`язаннями та податковим кредитом з метою безпідставного одержання коштів з державного бюджету (бюджетне відшкодування) та/або застосування агресивного податкового планування для зменшення податкових зобов`язань позивача, а відповідачі своєчасно та/або несвоєчасно здійснюють процедури податкового контролю під час відшкодування заявлених сум ПДВ добросовісним платникам податку, зокрема експортерам (з позиції адвоката у цьому спорі не йдеться про необґрунтоване заниження податкових зобов`язань та про відшкодування ПДВ) стверджують про відсутність у платника податку права на податковий кредит у спірних операціях.
Первинний документ, що підтверджує факт здійснення операції, повинен мати обов`язкові реквізити, передбачені частиною 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV. Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затверджено наказом МФУ 28.01.2016 №21 (далі - Порядок №21), зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 29.01.2016 за №159/28289, де затверджена форма уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок.
Проаналізувавши аргументи і докази щодо змісту порушень за ППР від 26.01.2022 № 699/23-00-07-01-01, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 8 682 615 грн., в т.ч. 7 342 671 грн. основного платежу та 1 339 944 грн. штрафних санкцій, суд встановив таке. Згідно з актом перевірки від 15.12.2021 № 9648/23-00-07-0105/03793768 встановлено порушення СТОВ «Тясмин» вимог п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 192.2 ст. 192, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.5, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1, п. 201.7 ст. 201 Податкового кодексу України, пп. 5 п. 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, а саме: п. 185.l cт. 185, п. 187.1 cт. 187, п. 188.1 ст. 188 ПК України унаслідок чого завищено податкові зобов`язання на суму 50 033 грн під час реалізації орендодавцям землі зерна пшениці та ячменю; п. 192.2 ст. 192 ПK України, в результаті чого занижено податкові зобов`язання на суму 50 033 гpн. при проведенні коригування податкових зобов`язань, які нараховано на вартість поставленого орендодавцям землі пшениці та ячменю; п. 185.1 cт. 185, п. 187.1 cт. 187, п. 188.1 cт. 188 ПK України, що призвело до не нарахування податкових зобов`язань в сумі 2 315 грн. на вартість переданих новорічних подарунків для ЗДО «Світанок» Медведівської сільської ради та O3O «Медведівський ЗЗСО I-III ступенів ім. М. Залізняка»; п. 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 cт.198, п. 201.1, п. 201.7 ст.201 ПK України, внаслідок завищення податкового кредиту з ПДВ на суму 568 461 грн. в зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання пшениці 3 та 4 класу українського походження врожаю 2019 року у ФГ «Віконт»; п 192.1.2 п. 192.1 ст. 192, п. 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 cт. 198, п. 201.1, 201.7 ст. 201 ПK Украіни, в результаті завищення податкового кредиту з ПДВ на загальну суму 1 512 500 грн. та заниження податкового кредиту з ПДВ на суму 550 000 грн., в зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання та повернення насіння соняшника в ТОВ «Маслодар 2019»; п. 198.l, 198.2, 198.3, 198.6 cт. 198, п. 201.1, 201.7 cт. 201 ПK України, внаслідок завищення податкового кредиту з ПДВ на загальну суму 2 646 928 грн., в зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання кукурудзи 3 класу 2020 року врожаю у ФГ «Агроднестер»; пп. l92.1.1 п. 192.l cт. 192 ПK України, в результаті завищення податкового кредиту з ПДВ на суму 3 304 833 грн., в зв`язку з не проведенням коригування податкового кредиту при поверненні олії соняшникової по взаємовідносинах з ТОВ «Миколаївський хлібзавод № 1».
У період фінансово-господарської діяльності СТОВ «Тясмин» встановлені порушення - липень 2019 - липень 2021. СТОВ «Тясмин» подано заперечення від 05.01.2022 б/н (вх. від 06.01.2022 № 387/6 на висновки акта перевірки від 15.12.2021 № 9648/23-00-07-0105/03793768, за результатом розгляду яких висновки акта перевірки викладено в новій редакції, на підставі висновку ГУ ДПС у Черкаській області про результати розгляду заперечень від 20.01.2022 № 9/9648/23-00-07-0105/03793768/07-01. Станом на останній день перевірки та під час подання заперечень СТОВ «Тясмин» не скористалось правом, визначеним пп. 17.1.16 п. 17.1 ст. 17 Кодексу № 2755 та не надало письмові пояснення та/або документи щодо обставин, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності, тому дії, вчинені СТОВ «Тясмин» із заниження ПДВ у сумі 4037838 грн є умисними, головним управлінням ДПС у Черкаській області застосовано штрафні санкції за заниження податку на додану вартість на загальну суму 4037838 грн у розмірі 25%. В ході розгляду заперечень не встановлено обставин, що би свідчили, що дії СТОВ «Тясмин» по заниженню ПДВ у сумі 3304833 грн взаємовідносинах з ТОВ «Миколаївський хлібзавод № 1» є умисними, отже головним управлінням ДПС у Черкаській області застосовано штрафні санкції за заниження ПДВ у сумі 3304833 грн у розмірі 10%. Згідно з пп. 54.3.2 п. 54.3 ст. 54, п. 58.1 ст. 58, п. 123.1, п. 123.2 ст. 123 Кодексу № 2755 СТОВ «Тясмин» збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ у сумі 8 682 615 грн, в т.ч. 7 342 671 грн основного платежу та 1 339 944 грн штрафних санкцій. Відповідно до розрахунку суми грошового зобов`язання за заниження СТОВ «Тясмин» ПДВ за період з 01.07.2019 до 30.09.2021 з урахуванням випадків нарахування податкових зобов`язань контролюючим органом протягом попередніх 1095 днів по ППР від 26.01.2022 № 699/23-00-07-01-01: за липень 2019 - 359256 грн, у т.ч. 71851 грн штрафних санкцій та 287405 грн - сума податкового зобов`язання (завищено податковий кредит, у зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання пшениці 3 та 4 класу українського походження врожаю 2019 року в ФГ «Віконт»); за серпень 2019 сума 277055 грн, в т.ч. 55411 грн штрафних санкцій та 221644 грн - сума податкового зобов`язання (271677 грн. - завищено податковий кредит, в зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання пшениці 3 та 4 класу українського походження врожаю 2019 року в ФГ «Віконт»; 50033 грн - завищено податкові зобов`язання під час реалізації орендодавцям землі зерна пшениці та ячменю); за вересень 2019 сума 345054 грн, де 69011 грн штрафні санкції та 276043 грн - сума податкового зобов`язання (9379 грн - завищено податковий кредит, в зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання пшениці 3 та 4 класу українського походження врожаю 2019 року в ФГ «Віконт»; 266664 грн - завищено податковий кредит, в зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання та повернення насіння соняшника в ТОВ «Маслодар 2019»); за жовтень 2019 сума - 177878 грн, де 35576 грн штрафних санкцій та 142302 грн - сума податкового зобов`язання (завищено податковий кредит у зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання та повернення насіння соняшника в ТОВ «Маслодар 2019»); за листопад 2019 сума - 638373 грн, де 127675 грн штрафних санкцій та 510698 грн - сума податкового зобов`язання (48175 гр. - завищено податковий кредит у зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання та повернення насіння соняшника в ТОВ «Маслодар 2019»; 50033 грн - занижено податкові зобов`язання під час коригування податкових зобов`язань, що нараховані на вартість розрахунків з орендодавцями землі зерном пшениці та ячменю; 962500 грн - завищено податковий кредит у зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання та повернення насіння соняшника в ТОВ «Маслодар 2019»; 550000 грн - занижено податковий кредит у зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання та повернення насіння соняшника в ТОВ «Маслодар 2019»; 10 грн - арифметична помилка під час заповнення рядка 16.1 декларації за листопад 2019 року); за квітень 2020 сума 13 грн, де 3 грн - штрафних санкцій та 10 грн - сума податкового зобов`язання (10 грн - помилка рядка 16.1 декларації за листопад 2019 року); за березень 2021 сума 2097694 грн, де 419539 грн - сума штрафних санкцій та 1678155 грн - сума податкового зобов`язання; 1675840 грн завищено податковий кредит, в зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання кукурудзи 3 класу 2020 року врожаю в ФГ «Агроднестер»); за квітень 2021 сума - 749729 грн, де 149946 грн - сума штрафних санкцій та 599783 грн - сума податкового зобов`язання (завищено податковий кредит, в зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання кукурудзи 3 класу 2020 року врожаю в ФГ «Агроднестер»); за травень 2021 сума - 346271 грн, де 69254 грн - сума штрафних санкцій та 277017 грн - сума податкового зобов`язання (завищено податковий кредит у зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання кукурудзи 3 класу 2020 року врожаю в ФГ «Агроднестер»); за червень 2021 (25%) сума - 55976 грн, де 11195 грн - сума штрафних санкцій та 44781 грн - сума податкового зобов`язання (завищено податковий кредит в зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання кукурудзи 3 класу 2020 року врожаю в ФГ «Агроднестер»); за червень 2021 (10%) сума - 3584408 грн, де 325855 грн - сума штрафних санкцій та 3258553 грн - сума податкового зобов`язання (завищено податковий кредит на суму 3304833 грн, у зв`язку з не проведенням коригування податкового кредиту під час повернення олії соняшникової у взаємовідносинах з ТОВ «Миколаївський хлібзавод № 1»); за липень 2021 (10%) сума - 50908 грн, де 4628 грн - сума штрафних санкцій та 46280 грн - сума податкового зобов`язання (завищено податковий кредит на суму 3304833 грн, у зв`язку з не проведенням коригування податкового кредиту під час поверненні олії соняшникової у взаємовідносинах з ТОВ «Миколаївський хлібзавод № 1»). Загальна сума - 8682615 грн, де 1339944 грн - сума штрафних санкцій та 7342671 грн - сума податкового зобов`язання, без визнаних позивачем 2315 грн - не нараховано податкові зобов`язання на вартість переданих новорічних подарунків для ЗДО «Світанок» Медведівської сільської ради та O3O «Медведівський ЗЗСО I-III ступенів ім. М. Залізняка».
Проаналізувавши податкове повідомлення-рішення від 26.01.2022 № 700/23-00-07-01-01, яким зменшене від`ємне значення суми податку на додану вартість в сумі 142 366 грн, варто зазначити, що згідно акту перевірки від 15.12.2021 № 9648/23-00-07-0105/03793768 встановлено порушення СТОВ «Тясмин» вимог п. 185.1 ст. 185, п. 187.1 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 192.2 ст. 192, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.5, п. 198.6 ст. 198, п. 201.1, п. 201.7 ст. 201 Податкового кодексу України, пп. 5 п. 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, суд встановив, що з урахуванням обчислень і відображення/не відображення ПДВ позивачем у податковій звітності з контрагентами: податкових зобов`язань в сумі 2 315 грн. на вартість переданих новорічних подарунків для ЗДО «Світанок» Медведівської сільської ради та O3O «Медведівський ЗЗСО I-III ступенів ім. М. Залізняка»; операцій 2019 року у ФГ «Віконт» (завищення податкового кредиту з ПДВ на суму 568 461 грн); заниження податкового кредиту з ПДВ на суму 550 000 грн від операцій з придбання та повернення насіння соняшника в ТОВ «Маслодар 2019»; завищення податкового кредиту 2 646 928 грн з придбання кукурудзи 3 класу 2020 року врожаю у ФГ «Агроднестер»; не проведенням коригування податкового кредиту 3 304 833 грн під час повернення олії соняшникової у взаємовідносинах з ТОВ «Миколаївський хлібзавод № 1» за період фінансово-господарської діяльності СТОВ «Тясмин» зафіксовані порушення - липень 2019 - липень 2021. СТОВ «Тясмин» подано заперечення від 05.01.2022 б/н (вх. від 06.01.2022 № 387/6) на висновки акта перевірки від 15.12.2021 № 9648/23-00-07-0105/03793768, за результатом розгляду яких висновки акта перевірки викладено в новій редакції, на підставі висновку ГУ ДПС у Черкаській області про результати розгляду заперечень від 20.01.2022 № 9/9648/23-00-07-0105/03793768/07-01. Відповідно до розрахунку розміру зменшення СТОВ «Тясмин» від`ємного значення суми ПДВ за період з 01.07.2019 по 30.09.2021 з урахуванням випадків нарахування податкових зобов`язань контролюючим органом протягом попередніх 1095 днів згідно ППР від 26.01.2022 № 700/23-00-07-01-01: за жовтень 2019 сума - 92859 грн - завищено податковий кредит, в зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання та повернення насіння соняшника в ТОВ «Маслодар 2019»; за вересень 2021 сума - 49507 грн. - завищено податковий кредит, в зв`язку з не підтвердженням перевіркою реальності здійснення господарських операцій з придбання кукурудзи 3 класу 2020 року врожаю в ФГ «Агроднестер». Загальна сума - 142366 грн.
Відповідно до ст. 54 Кодексу № 2755 контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань якщо: 54.3.2 - дані перевірок результатів діяльності платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках; 54.3.3 - згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, застосування штрафних (фінансових) санкцій та нарахування пені, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган. Відповідно до п.123.1 ст.123 Кодексу № 2755 вчинення платником податків діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2 тягне за собою накладення на платника податків штрафу. Відповідно до п.123.2 ст.123 діяння, передбачені пунктом 123.1 цієї статті, вчинені умисно, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.
Відповідно до п.185.1 ст.185 Кодексу № 2755 об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186, у т.ч. вивезення товарів за межі митної території України; постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом. Відповідно до п.188.1 ст.188 Кодексу №2755 база оподаткування операцій з постачання товарів послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів. Відповідно до п.198.2 ст.198 Кодексу №2755 датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг. Відповідно до п.198.6 ст.198 Кодексу №2755 не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до Кодексу № 2755. Відповідно до п.201.7 ст.201 Кодексу №2755 податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс). У разі якщо частка товарів/послуг, послуг не містить відокремленої вартості, перелік (номенклатура) частково поставлених товарів/послуг зазначається в додатку до податкової накладної у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, та враховується при визначенні загальних податкових зобов`язань.
Згідно з п.п. 44.1, 44.2 ст. 44 Кодексу № 2755 для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Касаційним адміністративним судом у складі Верховного Суду підтримано позицію ГУ ДПС у справі № 280/597/19 та зроблено висновок про те, що за приписами пункту 44.6 статті 44 Кодексу № 2755 у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності. Оскільки позивач не надав документи для проведення перевірки, у контролюючого органу були законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податків та визнати ці суми не підтвердженими документально.
Надані позивачем до матеріалів справи податкові накладні не можуть свідчити про наявність заборгованості відповідача перед позивачем, оскільки вони не підтверджують факту отримання відповідачем товару та наявності у нього заборгованості перед позивачем. Відтиск печатки на видаткових накладних є свідченням участі особи в здійсненні господарської операції за цими накладними (висновок ВС у постанові № 916/922/19).
Відповідно до ст. 957 ЦК України за договором складського зберігання товарний склад зобов`язується за плату зберігати товар, переданий йому поклажодавцем, і повернути цей товар у схоронності. Договір складського зберігання, укладений складом загального користування, є публічним договором. Договір складського зберігання укладається у письмовій формі. Письмова форма договору складського зберігання вважається дотриманою, якщо прийняття товару на товарний склад посвідчене складським документом. Відповідно до ч. 1 ст. 961 ЦК України товарний склад на підтвердження прийняття товару видає один із таких складських документів: складську квитанцію; просте складське свідоцтво;подвійне складське свідоцтво.
Відповідно до ч. 2, 3 ст. 26 Закону України «Про зерно та ринок зерна в Україні» від 04.07.2002 № 37-IV (далі Закон №37) за договором складського зберігання зерна зерновий склад зобов`язується за плату зберігати зерно, що передане йому суб`єктом ринку зерна. Договір складського зберігання зерна укладається в письмовій формі, що підтверджується видачею власнику зерна складського документа. Відповідно до ч. 1, 2, 5 ст. 37 Закону №37 зерновий склад на підтвердження прийняття зерна видає один із таких документів: подвійне складське свідоцтво; просте складське свідоцтво; складську квитанцію. Складський документ на зерно виписується після передачі зерна на зберігання не пізніше наступного робочого дня. Форма бланків складських документів на зерно, порядок їх випуску, передачі, продажу зерновим складам встановлюються Кабінетом Міністрів України. Відповідно до ст. 43 Закону №37 якщо зерновий склад приймає зерно на зберігання без видачі простого або подвійного складського свідоцтва, то для підтвердження прийняття зерна на зберігання він повинен видати складську квитанцію. Істотні дані складської квитанції встановлюються Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до п. 1, 2 Порядку випуску бланків складських документів на зерно, їх передачі та продажу зерновим складам, затвердженого постановою КМУ від 11.04.2003 № 510 підставою для видачі складських документів на зерно (далі складські документи) є прийняття зерна зерновим складом на зберігання. Бланки, а також копії складських документів, виданих зерновими складами, зберігаються на складі.
Відповідно до ст. 938 ЦК України зберігач зобов`язаний зберігати річ протягом строку, встановленого у договорі зберігання. Відповідно до ч. 1, 3 ст. 946 ЦК України плата за зберігання та строки її внесення встановлюються договором зберігання. Якщо поклажодавець після закінчення строку договору зберігання не забрав річ, він зобов`язаний внести плату за весь фактичний час її зберігання. Відповідно до ст. 948 ЦК України поклажодавець зобов`язаний забрати річ від зберігача після закінчення строку зберігання.
Відповідно до ч. 1, 3 ст. 28 Закону №37 плата за зберігання зерна, строки її внесення встановлюються договором складського зберігання зерна. Якщо поклажодавець після закінчення строку дії договору складського зберігання зерна не забрав зерно назад, він зобов`язаний внести плату за весь фактичний час його зберігання. Відповідно до ст. 30 Закону №37 витрати, що сторони не могли передбачити під час укладення договору складського зберігання зерна (надзвичайні витрати), відшкодовуються понад плату, що належить зерновому складу, якщо інше не передбачено договором складського зберігання зерна.
Під час безоплатного зберігання власник зерна зобов`язаний відшкодувати зерновому складу здійснені ним витрати на зберігання зерна, якщо інше не встановлено договором. Відповідно до ст. 31 Закону №37 поклажодавець зерна зобов`язаний забрати зерно у зернового складу після закінчення строку зберігання зерна. Зерновий склад зобов`язаний письмово за сім днів до закінчення строку зберігання зерна попередити поклажодавця зерна про закінчення строку зберігання зерна та запропонувати термін витребування зерна. Якщо поклажодавець зерна у запропонований зерновим складом термін не забрав зерно, зерновий склад має право продати його на конкурентних засадах. Кошти, одержані від продажу зерна, передаються поклажодавцю зерна за вирахуванням сум, належних зерновому складу, у тому числі його витрат щодо продажу зерна.
Відповідно до ст. 538 ЦК України виконання свого обов`язку однією із сторін, яке відповідно до договору обумовлене виконанням другою стороною свого обов`язку, є зустрічним виконанням зобов`язання. Під час зустрічного виконання зобов`язання сторони повинні виконувати свої обов`язки одночасно, якщо інше не встановлено договором, актами цивільного законодавства, не випливає із суті зобов`язання або звичаїв ділового обороту. Сторона, яка наперед знає, що вона не зможе виконати свого обов`язку, повинна своєчасно повідомити про це другу сторону. У разі невиконання однією із сторін у зобов`язанні свого обов`язку або за наявності очевидних підстав вважати, що вона не виконає свого обов`язку у встановлений строк (термін) або виконає його не в повному обсязі, друга сторона має право зупинити виконання свого обов`язку, відмовитися від його виконання частково або в повному обсязі. Якщо зустрічне виконання обов`язку здійснено однією із сторін, незважаючи на невиконання другою стороною свого обов`язку, друга сторона повинна виконати свій обов`язок. Відповідно до ст. 610 ЦК України порушенням зобов`язання є його невиконання або виконання з порушенням умов, визначених змістом зобов`язання (неналежне виконання). Відповідно до ч. 1 ст. 612 ЦК України боржник вважається таким, що прострочив, якщо він не приступив до виконання зобов`язання або не виконав його у строк, встановлений договором або законом. Відповідно до ст. 530 ЦК України якщо у зобов`язанні встановлений строк (термін) його виконання, то воно підлягає виконанню у цей строк (термін).
Відповідно до частини 1 статті 79 КАС України учасники справи подають докази у справі безпосередньо до суду.
Позивач не надав доказів контролюючому органу і до суду на підтвердження витрат відповідно до договорів за тарифами зернового складу по прийманню, зберіганню та відвантаженню зерна, оплати/компенсації вартості послуг складу, у т.ч. з очистки та сушки (якщо вони проводились), відшкодовуванню витрат, пов`язаних з поданням залізничних вагонів, транспорту під час завантаження та розвантаження, використанням енергоносіїв, переоформлення або відвантаження зерна.
У висновку про результати розгляду заперечень від 20.01.2022 № 9/9648/23-00-07-0105/03793768/07-01 (а.с. 85-114 т.7) зазначено (а.с. 89, сторінка 9-10 висновку): СТОВ «Тясмин» на запит не надані документи. ГУ ДПС у Черкаській області складено акт від 08.12.2021 № 1091/23-00-07-0106/03793768 про не надання СТОВ «Тясмин» до перевірки первинних бухгалтерських документів.
Суд дійшов висновку, проаналізувавши вищезазначені норми права і оцінивши докази, з`ясувавши і перевіривши аргументи сторін, що до СТОВ «Тясмин» правомірно застововані штрафні санкції та визначено грошове зобов`язання з ПДВ у зв`язку з чим ППР від 26.01.2022 №699/23-00-07-01-01 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 8 682 615 грн (7 342 671 грн основного платежу та 1 339 944 грн штрафних санкцій) у частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 8 679 721, 25 грн (7 340 356 грн основного платежу та 1 339 365, 25 грн штрафних санкцій) та ППР від 26.01.2022 № 700/23-00-07-01-01 про зменшення від`ємного значення податку на додану вартість у сумі 142 366 грн прийняті Головним управлінням ДФС у Черкаській області на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені законодавством, з урахуванням обставин для такого прийняття за неналежного виконання обов`язків платником податку, передбачених ст.16 Кодексу №2755 згідно вимог п.44.6 ст.44 Кодексу №2755.
Вирішуючи питання розподілу судових витрат, суд зазначає про таке.
Відповідно до частини 3 статті 139 КАС України у разі часткового задоволення позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. Суд не включає до складу судових витрат, що належать розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору. Враховуючи, що позивачем при поданні даного адміністративного позову було сплачено судовий збір у сумі 24810,00 грн (платіжне доручення від 04.08.2022 № 2645) та позов задоволено частково (визнано протиправним та скасоване ППР від 26.01.2022 № 701/23-00-07-01-01 про застосування штрафу у сумі 103 402, 09), наявні підстави для розподілу витрат зі сплати судового збору та стягуються за рахунок бюджет-них асигнувань Головного управління ДПС у Черкаській області у сумі 1551,00 грн (103 402,09 *1,5).
Керуючись статтями 2, 5-16, 19, 73-78, 90, 118, 139, 242-246, 250, 255, 293-297 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
ВИРІШИВ:
Адміністративний позов задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 26.01.2022 № 701/23-00-07-01-01 про застосування штрафу у сумі 103 402, 09 грн унаслідок не реєстрації в ЄРПН податкових накладних у сумі ПДВ 206 804, 18 грн.
У задоволенні позовних вимог в іншій частині відмовити.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Черкаській області на користь сільськогосподарського товариства з обмеженою відповідальністю «Тясмин» (с. Новоселиця, Чигиринський район, Черкаська область, 20934, код ЄДРПОУ 03793768) витрати зі сплати судового збору у сумі 1551,00 грн.
Рішення набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, що може бути подана протягом тридцяти днів з дня проголошення рішення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.
Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково за правилами, встановленими статтями 293, 295-297 Кодексу адміністративного судочинства України до Шостого апеляційного адміністративного суду у зв`язку із початком функціонування модулів Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи з урахуванням підпунктів 15.1, 15.5 пункту 15 частини 1 Розділу VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України відповідно до рішення ВРП від 17.08.2021 № 1845/О/15-21 «Про затвердження Положення про порядок функціонування окремих підсистем Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи».
Копію рішення направити учасникам справи.
Учасники справи:
позивач: сільськогосподарське товариство з обмеженою відповідальністю «Тясмин» [с. Новоселиця, Чигиринський район, Черкаська область, 20934, код ЄДРПОУ 03793768];
відповідач: Головне управління ДПС у Черкаській області [вул. Хрещатик 235, м. Черкаси, 18002, код ЄДРПОУ 44131663].
Судове рішення складене 26.12.2022.
Суддя Лариса ТРОФІМОВА
| Суд | Черкаський окружний адміністративний суд |
| Дата ухвалення рішення | 09.12.2022 |
| Оприлюднено | 30.12.2022 |
| Номер документу | 108144864 |
| Судочинство | Адміністративне |
| Категорія | Справи з приводу адміністрування податків, зборів, платежів, а також контролю за дотриманням вимог податкового законодавства, зокрема щодо адміністрування окремих податків, зборів, платежів, з них податку на додану вартість (крім бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, податку на додану вартість із ввезених на митну територію України товарів (продукції), зупинення реєстрації податкових накладних) |
Судовий реєстр по справі —580/3889/22
'/%3e%3cpath d='M13.07 23.33c-.52 0-.43-.19-.61-.69l-1.53-5.01 11.74-6.96' fill='%23c8daea'/%3e%3cpath d='M13.07 23.33c.4 0 .57-.18.8-.4.14-.13.85-.83 2.13-2.07l-2.66-1.61' fill='%23a9c9dd'/%3e%3cpath d='M13.34 19.25c3.87 2.86 6.02 4.45 6.45 4.77.73.4 1.26.19 1.45-.68.26-1.24 2.36-11.14 2.62-12.37.27-1.08-.41-1.57-1.11-1.25-1.54.59-13.87 5.35-15.42 5.94-1.05.43-1.04 1.01-.19 1.27.27.09 1.59.5 3.96 1.24 5.49-3.47 8.54-5.39 9.15-5.78.44-.26.83-.12.51.17' fill='url(%23b)'/%3e%3c/svg%3e){kind=small}
 --%3e%3c!DOCTYPE svg PUBLIC '-//W3C//DTD SVG 1.1//EN' 'http://www.w3.org/Graphics/SVG/1.1/DTD/svg11.dtd'%3e%3csvg version='1.1' id='US_UK_Download_on_the' xmlns='http://www.w3.org/2000/svg' xmlns:xlink='http://www.w3.org/1999/xlink' x='0px' y='0px' width='135px' height='40px' viewBox='0 0 135 40' enable-background='new 0 0 135 40' xml:space='preserve'%3e%3cg%3e %3cpath fill='%23A6A6A6' d='M130.197%2c40H4.729C2.122%2c40%2c0%2c37.872%2c0%2c35.267V4.726C0%2c2.12%2c2.122%2c0%2c4.729%2c0h125.468 C132.803%2c0%2c135%2c2.12%2c135%2c4.726v30.541C135%2c37.872%2c132.803%2c40%2c130.197%2c40L130.197%2c40z'/%3e %3cpath d='M134.032%2c35.268c0%2c2.116-1.714%2c3.83-3.834%2c3.83H4.729c-2.119%2c0-3.839-1.714-3.839-3.83V4.725 c0-2.115%2c1.72-3.835%2c3.839-3.835h125.468c2.121%2c0%2c3.834%2c1.72%2c3.834%2c3.835L134.032%2c35.268L134.032%2c35.268z'/%3e %3cg%3e %3cg%3e %3cpath fill='white' d='M30.128%2c19.784c-0.029-3.223%2c2.639-4.791%2c2.761-4.864c-1.511-2.203-3.853-2.504-4.676-2.528 c-1.967-0.207-3.875%2c1.177-4.877%2c1.177c-1.022%2c0-2.565-1.157-4.228-1.123c-2.14%2c0.033-4.142%2c1.272-5.24%2c3.196 c-2.266%2c3.923-0.576%2c9.688%2c1.595%2c12.859c1.086%2c1.553%2c2.355%2c3.287%2c4.016%2c3.226c1.625-0.067%2c2.232-1.036%2c4.193-1.036 c1.943%2c0%2c2.513%2c1.036%2c4.207%2c0.997c1.744-0.028%2c2.842-1.56%2c3.89-3.127c1.255-1.78%2c1.759-3.533%2c1.779-3.623 C33.507%2c24.924%2c30.161%2c23.647%2c30.128%2c19.784z'/%3e %3cpath fill='white' d='M26.928%2c10.306c0.874-1.093%2c1.472-2.58%2c1.306-4.089c-1.265%2c0.056-2.847%2c0.875-3.758%2c1.944 c-0.806%2c0.942-1.526%2c2.486-1.34%2c3.938C24.557%2c12.205%2c26.016%2c11.382%2c26.928%2c10.306z'/%3e %3c/g%3e %3c/g%3e %3cg%3e %3cpath fill='white' d='M53.645%2c31.504h-2.271l-1.244-3.909h-4.324l-1.185%2c3.909h-2.211l4.284-13.308h2.646L53.645%2c31.504z M49.755%2c25.955L48.63%2c22.48c-0.119-0.355-0.342-1.191-0.671-2.507h-0.04c-0.131%2c0.566-0.342%2c1.402-0.632%2c2.507l-1.105%2c3.475 H49.755z'/%3e %3cpath fill='white' d='M64.662%2c26.588c0%2c1.632-0.441%2c2.922-1.323%2c3.869c-0.79%2c0.843-1.771%2c1.264-2.942%2c1.264 c-1.264%2c0-2.172-0.454-2.725-1.362h-0.04v5.055h-2.132V25.067c0-1.026-0.027-2.079-0.079-3.159h1.875l0.119%2c1.521h0.04 c0.711-1.146%2c1.79-1.718%2c3.238-1.718c1.132%2c0%2c2.077%2c0.447%2c2.833%2c1.342C64.284%2c23.949%2c64.662%2c25.127%2c64.662%2c26.588z M62.49%2c26.666 c0-0.934-0.21-1.704-0.632-2.31c-0.461-0.632-1.08-0.948-1.856-0.948c-0.526%2c0-1.004%2c0.176-1.431%2c0.523 c-0.428%2c0.35-0.708%2c0.807-0.839%2c1.373c-0.066%2c0.264-0.099%2c0.48-0.099%2c0.65v1.6c0%2c0.698%2c0.214%2c1.287%2c0.642%2c1.768 s0.984%2c0.721%2c1.668%2c0.721c0.803%2c0%2c1.428-0.31%2c1.875-0.928C62.266%2c28.496%2c62.49%2c27.68%2c62.49%2c26.666z'/%3e %3cpath fill='white' d='M75.699%2c26.588c0%2c1.632-0.441%2c2.922-1.324%2c3.869c-0.789%2c0.843-1.77%2c1.264-2.941%2c1.264 c-1.264%2c0-2.172-0.454-2.724-1.362H68.67v5.055h-2.132V25.067c0-1.026-0.027-2.079-0.079-3.159h1.875l0.119%2c1.521h0.04 c0.71-1.146%2c1.789-1.718%2c3.238-1.718c1.131%2c0%2c2.076%2c0.447%2c2.834%2c1.342C75.32%2c23.949%2c75.699%2c25.127%2c75.699%2c26.588z M73.527%2c26.666 c0-0.934-0.211-1.704-0.633-2.31c-0.461-0.632-1.078-0.948-1.855-0.948c-0.527%2c0-1.004%2c0.176-1.432%2c0.523 c-0.428%2c0.35-0.707%2c0.807-0.838%2c1.373c-0.065%2c0.264-0.099%2c0.48-0.099%2c0.65v1.6c0%2c0.698%2c0.214%2c1.287%2c0.64%2c1.768 c0.428%2c0.48%2c0.984%2c0.721%2c1.67%2c0.721c0.803%2c0%2c1.428-0.31%2c1.875-0.928C73.303%2c28.496%2c73.527%2c27.68%2c73.527%2c26.666z'/%3e %3cpath fill='white' d='M88.039%2c27.772c0%2c1.132-0.393%2c2.053-1.182%2c2.764c-0.867%2c0.777-2.074%2c1.165-3.625%2c1.165 c-1.432%2c0-2.58-0.276-3.449-0.829l0.494-1.777c0.936%2c0.566%2c1.963%2c0.85%2c3.082%2c0.85c0.803%2c0%2c1.428-0.182%2c1.877-0.544 c0.447-0.362%2c0.67-0.848%2c0.67-1.454c0-0.54-0.184-0.995-0.553-1.364c-0.367-0.369-0.98-0.712-1.836-1.029 c-2.33-0.869-3.494-2.142-3.494-3.816c0-1.094%2c0.408-1.991%2c1.225-2.689c0.814-0.699%2c1.9-1.048%2c3.258-1.048 c1.211%2c0%2c2.217%2c0.211%2c3.02%2c0.632l-0.533%2c1.738c-0.75-0.408-1.598-0.612-2.547-0.612c-0.75%2c0-1.336%2c0.185-1.756%2c0.553 c-0.355%2c0.329-0.533%2c0.73-0.533%2c1.205c0%2c0.526%2c0.203%2c0.961%2c0.611%2c1.303c0.355%2c0.316%2c1%2c0.658%2c1.936%2c1.027 c1.145%2c0.461%2c1.986%2c1%2c2.527%2c1.618C87.77%2c26.081%2c88.039%2c26.852%2c88.039%2c27.772z'/%3e %3cpath fill='white' d='M95.088%2c23.508h-2.35v4.659c0%2c1.185%2c0.414%2c1.777%2c1.244%2c1.777c0.381%2c0%2c0.697-0.033%2c0.947-0.099l0.059%2c1.619 c-0.42%2c0.157-0.973%2c0.236-1.658%2c0.236c-0.842%2c0-1.5-0.257-1.975-0.77c-0.473-0.514-0.711-1.376-0.711-2.587v-4.837h-1.4v-1.6h1.4 v-1.757l2.094-0.632v2.389h2.35V23.508z'/%3e %3cpath fill='white' d='M105.691%2c26.627c0%2c1.475-0.422%2c2.686-1.264%2c3.633c-0.883%2c0.975-2.055%2c1.461-3.516%2c1.461 c-1.408%2c0-2.529-0.467-3.365-1.401s-1.254-2.113-1.254-3.534c0-1.487%2c0.43-2.705%2c1.293-3.652c0.861-0.948%2c2.023-1.422%2c3.484-1.422 c1.408%2c0%2c2.541%2c0.467%2c3.396%2c1.402C105.283%2c24.021%2c105.691%2c25.192%2c105.691%2c26.627z M103.479%2c26.696 c0-0.885-0.189-1.644-0.572-2.277c-0.447-0.766-1.086-1.148-1.914-1.148c-0.857%2c0-1.508%2c0.383-1.955%2c1.148 c-0.383%2c0.634-0.572%2c1.405-0.572%2c2.317c0%2c0.885%2c0.189%2c1.644%2c0.572%2c2.276c0.461%2c0.766%2c1.105%2c1.148%2c1.936%2c1.148 c0.814%2c0%2c1.453-0.39%2c1.914-1.168C103.281%2c28.347%2c103.479%2c27.58%2c103.479%2c26.696z'/%3e %3cpath fill='white' d='M112.621%2c23.783c-0.211-0.039-0.436-0.059-0.672-0.059c-0.75%2c0-1.33%2c0.283-1.738%2c0.85 c-0.355%2c0.5-0.533%2c1.132-0.533%2c1.895v5.035h-2.131l0.02-6.574c0-1.106-0.027-2.113-0.08-3.021h1.857l0.078%2c1.836h0.059 c0.225-0.631%2c0.58-1.139%2c1.066-1.52c0.475-0.343%2c0.988-0.514%2c1.541-0.514c0.197%2c0%2c0.375%2c0.014%2c0.533%2c0.039V23.783z'/%3e %3cpath fill='white' d='M122.156%2c26.252c0%2c0.382-0.025%2c0.704-0.078%2c0.967h-6.396c0.025%2c0.948%2c0.334%2c1.673%2c0.928%2c2.173 c0.539%2c0.447%2c1.236%2c0.671%2c2.092%2c0.671c0.947%2c0%2c1.811-0.151%2c2.588-0.454l0.334%2c1.48c-0.908%2c0.396-1.98%2c0.593-3.217%2c0.593 c-1.488%2c0-2.656-0.438-3.506-1.313c-0.848-0.875-1.273-2.05-1.273-3.524c0-1.447%2c0.395-2.652%2c1.186-3.613 c0.828-1.026%2c1.947-1.539%2c3.355-1.539c1.383%2c0%2c2.43%2c0.513%2c3.141%2c1.539C121.873%2c24.047%2c122.156%2c25.055%2c122.156%2c26.252z M120.123%2c25.699c0.014-0.632-0.125-1.178-0.414-1.639c-0.369-0.593-0.936-0.889-1.699-0.889c-0.697%2c0-1.264%2c0.289-1.697%2c0.869 c-0.355%2c0.461-0.566%2c1.014-0.631%2c1.658H120.123z'/%3e %3c/g%3e %3cg%3e %3cg%3e %3cpath fill='white' d='M49.05%2c10.009c0%2c1.177-0.353%2c2.063-1.058%2c2.658c-0.653%2c0.549-1.581%2c0.824-2.783%2c0.824 c-0.596%2c0-1.106-0.026-1.533-0.078V6.982c0.557-0.09%2c1.157-0.136%2c1.805-0.136c1.145%2c0%2c2.008%2c0.249%2c2.59%2c0.747 C48.723%2c8.156%2c49.05%2c8.961%2c49.05%2c10.009z M47.945%2c10.038c0-0.763-0.202-1.348-0.606-1.756c-0.404-0.407-0.994-0.611-1.771-0.611 c-0.33%2c0-0.611%2c0.022-0.844%2c0.068v4.889c0.129%2c0.02%2c0.365%2c0.029%2c0.708%2c0.029c0.802%2c0%2c1.421-0.223%2c1.857-0.669 S47.945%2c10.892%2c47.945%2c10.038z'/%3e %3cpath fill='white' d='M54.909%2c11.037c0%2c0.725-0.207%2c1.319-0.621%2c1.785c-0.434%2c0.479-1.009%2c0.718-1.727%2c0.718 c-0.692%2c0-1.243-0.229-1.654-0.689c-0.41-0.459-0.615-1.038-0.615-1.736c0-0.73%2c0.211-1.329%2c0.635-1.794s0.994-0.698%2c1.712-0.698 c0.692%2c0%2c1.248%2c0.229%2c1.669%2c0.688C54.708%2c9.757%2c54.909%2c10.333%2c54.909%2c11.037z M53.822%2c11.071c0-0.435-0.094-0.808-0.281-1.119 c-0.22-0.376-0.533-0.564-0.94-0.564c-0.421%2c0-0.741%2c0.188-0.961%2c0.564c-0.188%2c0.311-0.281%2c0.69-0.281%2c1.138 c0%2c0.435%2c0.094%2c0.808%2c0.281%2c1.119c0.227%2c0.376%2c0.543%2c0.564%2c0.951%2c0.564c0.4%2c0%2c0.714-0.191%2c0.94-0.574 C53.725%2c11.882%2c53.822%2c11.506%2c53.822%2c11.071z'/%3e %3cpath fill='white' d='M62.765%2c8.719l-1.475%2c4.714h-0.96l-0.611-2.047c-0.155-0.511-0.281-1.019-0.379-1.523h-0.019 c-0.091%2c0.518-0.217%2c1.025-0.379%2c1.523l-0.649%2c2.047h-0.971l-1.387-4.714h1.077l0.533%2c2.241c0.129%2c0.53%2c0.235%2c1.035%2c0.32%2c1.513 h0.019c0.078-0.394%2c0.207-0.896%2c0.389-1.503l0.669-2.25h0.854l0.641%2c2.202c0.155%2c0.537%2c0.281%2c1.054%2c0.378%2c1.552h0.029 c0.071-0.485%2c0.178-1.002%2c0.32-1.552l0.572-2.202H62.765z'/%3e %3cpath fill='white' d='M68.198%2c13.433H67.15v-2.7c0-0.832-0.316-1.248-0.95-1.248c-0.311%2c0-0.562%2c0.114-0.757%2c0.343 c-0.193%2c0.229-0.291%2c0.499-0.291%2c0.808v2.796h-1.048v-3.366c0-0.414-0.013-0.863-0.038-1.349h0.921l0.049%2c0.737h0.029 c0.122-0.229%2c0.304-0.418%2c0.543-0.569c0.284-0.176%2c0.602-0.265%2c0.95-0.265c0.44%2c0%2c0.806%2c0.142%2c1.097%2c0.427 c0.362%2c0.349%2c0.543%2c0.87%2c0.543%2c1.562V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M71.088%2c13.433h-1.047V6.556h1.047V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M77.258%2c11.037c0%2c0.725-0.207%2c1.319-0.621%2c1.785c-0.434%2c0.479-1.01%2c0.718-1.727%2c0.718 c-0.693%2c0-1.244-0.229-1.654-0.689c-0.41-0.459-0.615-1.038-0.615-1.736c0-0.73%2c0.211-1.329%2c0.635-1.794s0.994-0.698%2c1.711-0.698 c0.693%2c0%2c1.248%2c0.229%2c1.67%2c0.688C77.057%2c9.757%2c77.258%2c10.333%2c77.258%2c11.037z M76.17%2c11.071c0-0.435-0.094-0.808-0.281-1.119 c-0.219-0.376-0.533-0.564-0.939-0.564c-0.422%2c0-0.742%2c0.188-0.961%2c0.564c-0.188%2c0.311-0.281%2c0.69-0.281%2c1.138 c0%2c0.435%2c0.094%2c0.808%2c0.281%2c1.119c0.227%2c0.376%2c0.543%2c0.564%2c0.951%2c0.564c0.4%2c0%2c0.713-0.191%2c0.939-0.574 C76.074%2c11.882%2c76.17%2c11.506%2c76.17%2c11.071z'/%3e %3cpath fill='white' d='M82.33%2c13.433h-0.941l-0.078-0.543h-0.029c-0.322%2c0.433-0.781%2c0.65-1.377%2c0.65 c-0.445%2c0-0.805-0.143-1.076-0.427c-0.246-0.258-0.369-0.579-0.369-0.96c0-0.576%2c0.24-1.015%2c0.723-1.319 c0.482-0.304%2c1.16-0.453%2c2.033-0.446V10.3c0-0.621-0.326-0.931-0.979-0.931c-0.465%2c0-0.875%2c0.117-1.229%2c0.349l-0.213-0.688 c0.438-0.271%2c0.979-0.407%2c1.617-0.407c1.232%2c0%2c1.85%2c0.65%2c1.85%2c1.95v1.736C82.262%2c12.78%2c82.285%2c13.155%2c82.33%2c13.433z M81.242%2c11.813v-0.727c-1.156-0.02-1.734%2c0.297-1.734%2c0.95c0%2c0.246%2c0.066%2c0.43%2c0.201%2c0.553c0.135%2c0.123%2c0.307%2c0.184%2c0.512%2c0.184 c0.23%2c0%2c0.445-0.073%2c0.641-0.218c0.197-0.146%2c0.318-0.331%2c0.363-0.558C81.236%2c11.946%2c81.242%2c11.884%2c81.242%2c11.813z'/%3e %3cpath fill='white' d='M88.285%2c13.433h-0.93l-0.049-0.757h-0.029c-0.297%2c0.576-0.803%2c0.864-1.514%2c0.864 c-0.568%2c0-1.041-0.223-1.416-0.669s-0.562-1.025-0.562-1.736c0-0.763%2c0.203-1.381%2c0.611-1.853c0.395-0.44%2c0.879-0.66%2c1.455-0.66 c0.633%2c0%2c1.076%2c0.213%2c1.328%2c0.64h0.02V6.556h1.049v5.607C88.248%2c12.622%2c88.26%2c13.045%2c88.285%2c13.433z M87.199%2c11.445v-0.786 c0-0.136-0.01-0.246-0.029-0.33c-0.059-0.252-0.186-0.464-0.379-0.635c-0.195-0.171-0.43-0.257-0.701-0.257 c-0.391%2c0-0.697%2c0.155-0.922%2c0.466c-0.223%2c0.311-0.336%2c0.708-0.336%2c1.193c0%2c0.466%2c0.107%2c0.844%2c0.322%2c1.135 c0.227%2c0.31%2c0.533%2c0.465%2c0.916%2c0.465c0.344%2c0%2c0.619-0.129%2c0.828-0.388C87.1%2c12.069%2c87.199%2c11.781%2c87.199%2c11.445z'/%3e %3cpath fill='white' d='M97.248%2c11.037c0%2c0.725-0.207%2c1.319-0.621%2c1.785c-0.434%2c0.479-1.008%2c0.718-1.727%2c0.718 c-0.691%2c0-1.242-0.229-1.654-0.689c-0.41-0.459-0.615-1.038-0.615-1.736c0-0.73%2c0.211-1.329%2c0.635-1.794s0.994-0.698%2c1.713-0.698 c0.691%2c0%2c1.248%2c0.229%2c1.668%2c0.688C97.047%2c9.757%2c97.248%2c10.333%2c97.248%2c11.037z M96.162%2c11.071c0-0.435-0.094-0.808-0.281-1.119 c-0.221-0.376-0.533-0.564-0.941-0.564c-0.42%2c0-0.74%2c0.188-0.961%2c0.564c-0.188%2c0.311-0.281%2c0.69-0.281%2c1.138 c0%2c0.435%2c0.094%2c0.808%2c0.281%2c1.119c0.227%2c0.376%2c0.543%2c0.564%2c0.951%2c0.564c0.4%2c0%2c0.715-0.191%2c0.941-0.574 C96.064%2c11.882%2c96.162%2c11.506%2c96.162%2c11.071z'/%3e %3cpath fill='white' d='M102.883%2c13.433h-1.047v-2.7c0-0.832-0.316-1.248-0.951-1.248c-0.311%2c0-0.562%2c0.114-0.756%2c0.343 s-0.291%2c0.499-0.291%2c0.808v2.796h-1.049v-3.366c0-0.414-0.012-0.863-0.037-1.349h0.92l0.049%2c0.737h0.029 c0.123-0.229%2c0.305-0.418%2c0.543-0.569c0.285-0.176%2c0.602-0.265%2c0.951-0.265c0.439%2c0%2c0.805%2c0.142%2c1.096%2c0.427 c0.363%2c0.349%2c0.543%2c0.87%2c0.543%2c1.562V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M109.936%2c9.504h-1.154v2.29c0%2c0.582%2c0.205%2c0.873%2c0.611%2c0.873c0.188%2c0%2c0.344-0.016%2c0.467-0.049 l0.027%2c0.795c-0.207%2c0.078-0.479%2c0.117-0.814%2c0.117c-0.414%2c0-0.736-0.126-0.969-0.378c-0.234-0.252-0.35-0.676-0.35-1.271V9.504 h-0.689V8.719h0.689V7.855l1.027-0.31v1.173h1.154V9.504z'/%3e %3cpath fill='white' d='M115.484%2c13.433h-1.049v-2.68c0-0.845-0.316-1.268-0.949-1.268c-0.486%2c0-0.818%2c0.245-1%2c0.735 c-0.031%2c0.103-0.049%2c0.229-0.049%2c0.377v2.835h-1.047V6.556h1.047v2.841h0.02c0.33-0.517%2c0.803-0.775%2c1.416-0.775 c0.434%2c0%2c0.793%2c0.142%2c1.078%2c0.427c0.355%2c0.355%2c0.533%2c0.883%2c0.533%2c1.581V13.433z'/%3e %3cpath fill='white' d='M121.207%2c10.853c0%2c0.188-0.014%2c0.346-0.039%2c0.475h-3.143c0.014%2c0.466%2c0.164%2c0.821%2c0.455%2c1.067 c0.266%2c0.22%2c0.609%2c0.33%2c1.029%2c0.33c0.465%2c0%2c0.889-0.074%2c1.271-0.223l0.164%2c0.728c-0.447%2c0.194-0.973%2c0.291-1.582%2c0.291 c-0.73%2c0-1.305-0.215-1.721-0.645c-0.418-0.43-0.625-1.007-0.625-1.731c0-0.711%2c0.193-1.303%2c0.582-1.775 c0.406-0.504%2c0.955-0.756%2c1.648-0.756c0.678%2c0%2c1.193%2c0.252%2c1.541%2c0.756C121.068%2c9.77%2c121.207%2c10.265%2c121.207%2c10.853z M120.207%2c10.582c0.008-0.311-0.061-0.579-0.203-0.805c-0.182-0.291-0.459-0.437-0.834-0.437c-0.342%2c0-0.621%2c0.142-0.834%2c0.427 c-0.174%2c0.227-0.277%2c0.498-0.311%2c0.815H120.207z'/%3e %3c/g%3e %3c/g%3e%3c/g%3e%3c/svg%3e){kind=small}
' spreadMethod='pad' id='linearGradient50'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300a0ff' offset='0' id='stop52' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300a1ff' offset='0.0066' id='stop54' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300beff' offset='0.2601' id='stop56' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300d2ff' offset='0.5122' id='stop58' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300dfff' offset='0.7604' id='stop60' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300e3ff' offset='1' id='stop62' /%3e%3c/linearGradient%3e%3clinearGradient x1='43.8344' y1='171.9986' x2='19.637501' y2='171.9986' gradientUnits='userSpaceOnUse' gradientTransform='matrix(0.8%2c0%2c0%2c-0.8%2c0%2c161.6)' spreadMethod='pad' id='linearGradient68'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ffe000' offset='0' id='stop70' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ffbd00' offset='0.4087' id='stop72' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:orange' offset='0.7754' id='stop74' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ff9c00' offset='1' id='stop76' /%3e%3c/linearGradient%3e%3clinearGradient x1='34.827' y1='169.7039' x2='12.0687' y2='146.9456' gradientUnits='userSpaceOnUse' gradientTransform='matrix(0.8%2c0%2c0%2c-0.8%2c0%2c161.6)' spreadMethod='pad' id='linearGradient82'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23ff3a44' offset='0' id='stop84' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%23c31162' offset='1' id='stop86' /%3e%3c/linearGradient%3e%3clinearGradient x1='17.2973' y1='191.82381' x2='27.4599' y2='181.6613' gradientUnits='userSpaceOnUse' gradientTransform='matrix(0.8%2c0%2c0%2c-0.8%2c0%2c161.6)' spreadMethod='pad' id='linearGradient92'%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2332a071' offset='0' id='stop94' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%232da771' offset='0.0685' id='stop96' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2315cf74' offset='0.4762' id='stop98' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2306e775' offset='0.8009' id='stop100' /%3e%3cstop style='stop-opacity:1%3bstop-color:%2300f076' offset='1' id='stop102' /%3e%3c/linearGradient%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath110'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path112' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask114'%3e%3cg id='g116'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath110)' id='g118'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.2%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path120' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath126'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path128' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath130'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path132' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern134'%3e%3cg id='g136' /%3e%3cg id='g138'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath130)' id='g140'%3e%3cg id='g142'%3e%3cpath d='M 29.625%2c20.695 18.012%2c14.098 C 17.363%2c13.727 16.781%2c13.754 16.406%2c14.09 l -0.058%2c-0.063 0.058%2c-0.058 c 0.375%2c-0.336 0.957%2c-0.36 1.606%2c0.011 l 11.687%2c6.641 -0.074%2c0.074 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path144' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath158'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path160' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask162'%3e%3cg id='g164'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath158)' id='g166'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.12000002%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path168' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath174'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path176' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath178'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path180' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern182'%3e%3cg id='g184' /%3e%3cg id='g186'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath178)' id='g188'%3e%3cg id='g190'%3e%3cpath d='m 16.348%2c14.145 c -0.235%2c0.246 -0.371%2c0.628 -0.371%2c1.125 l 0%2c-0.118 c 0%2c-0.496 0.136%2c-0.879 0.371%2c-1.125 l 0.058%2c0.063 -0.058%2c0.055 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path192' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath206'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path208' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask210'%3e%3cg id='g212'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath206)' id='g214'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.12000002%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path216' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath222'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path224' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath226'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path228' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern230'%3e%3cg id='g232' /%3e%3cg id='g234'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath226)' id='g236'%3e%3cg id='g238'%3e%3cpath d='m 33.613%2c22.961 -3.988%2c-2.266 0.074%2c-0.074 3.914%2c2.223 c 0.559%2c0.316 0.836%2c0.734 0.836%2c1.156 -0.047%2c-0.379 -0.332%2c-0.75 -0.836%2c-1.039 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path240' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath254'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path256' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cmask maskUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='1' height='1' id='mask258'%3e%3cg id='g260'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath254)' id='g262'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:black%3bfill-opacity:0.25%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path264' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/mask%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath270'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path272' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cclipPath clipPathUnits='userSpaceOnUse' id='clipPath274'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' id='path276' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/clipPath%3e%3cpattern patternTransform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)' patternUnits='userSpaceOnUse' x='0' y='0' width='124' height='48' id='pattern278'%3e%3cg id='g280' /%3e%3cg id='g282'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath274)' id='g284'%3e%3cg id='g286'%3e%3cpath d='m 18.012%2c33.902 15.601%2c-8.863 c 0.508%2c-0.289 0.789%2c-0.66 0.836%2c-1.039 0%2c0.418 -0.277%2c0.836 -0.836%2c1.156 L 18.012%2c34.02 c -1.117%2c0.632 -2.035%2c0.105 -2.035%2c-1.176 l 0%2c-0.114 c 0%2c1.278 0.918%2c1.805 2.035%2c1.172 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path288' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/pattern%3e%3c/defs%3e%3csodipodi:namedview pagecolor='white' bordercolor='%23666666' borderopacity='1' objecttolerance='10' gridtolerance='10' guidetolerance='10' inkscape:pageopacity='0' inkscape:pageshadow='2' inkscape:window-width='1366' inkscape:window-height='705' id='namedview4' showgrid='false' inkscape:zoom='7.6276974' inkscape:cx='93.965168' inkscape:cy='29.61582' inkscape:window-x='-8' inkscape:window-y='-8' inkscape:window-maximized='1' inkscape:current-layer='g10' /%3e%3cg id='g10' inkscape:groupmode='layer' inkscape:label='google-play-badge' transform='matrix(1.25%2c0%2c0%2c-1.25%2c-9.4247625%2c49.85025)'%3e%3cg id='g12' transform='matrix(1.0023923%2c0%2c0%2c0.99072975%2c-0.29664807%2c0)'%3e%3cpath d='M 112%2c8 12%2c8 C 9.801%2c8 8%2c9.801 8%2c12 l 0%2c24 c 0%2c2.199 1.801%2c4 4%2c4 l 100%2c0 c 2.199%2c0 4%2c-1.801 4%2c-4 l 0%2c-24 c 0%2c-2.199 -1.801%2c-4 -4%2c-4 z' style='fill:black%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path14' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3cpath d='m 112%2c39.359 c 1.852%2c0 3.359%2c-1.507 3.359%2c-3.359 l 0%2c-24 c 0%2c-1.852 -1.507%2c-3.359 -3.359%2c-3.359 l -100%2c0 c -1.852%2c0 -3.359%2c1.507 -3.359%2c3.359 l 0%2c24 c 0%2c1.852 1.507%2c3.359 3.359%2c3.359 l 100%2c0 M 112%2c40 12%2c40 C 9.801%2c40 8%2c38.199 8%2c36 L 8%2c12 C 8%2c9.801 9.801%2c8 12%2c8 l 100%2c0 c 2.199%2c0 4%2c1.801 4%2c4 l 0%2c24 c 0%2c2.199 -1.801%2c4 -4%2c4 z' style='fill:%23a6a6a6%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path16' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3cg id='g18' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 45.934%2c16.195 c 0%2c0.668 -0.2%2c1.203 -0.594%2c1.602 -0.453%2c0.473 -1.043%2c0.711 -1.766%2c0.711 -0.691%2c0 -1.281%2c-0.242 -1.765%2c-0.719 -0.485%2c-0.484 -0.727%2c-1.078 -0.727%2c-1.789 0%2c-0.711 0.242%2c-1.305 0.727%2c-1.785 0.484%2c-0.481 1.074%2c-0.723 1.765%2c-0.723 0.344%2c0 0.672%2c0.071 0.985%2c0.203 0.312%2c0.133 0.566%2c0.313 0.75%2c0.535 l -0.418%2c0.422 c -0.321%2c-0.379 -0.758%2c-0.566 -1.317%2c-0.566 -0.504%2c0 -0.941%2c0.176 -1.312%2c0.531 -0.367%2c0.356 -0.551%2c0.817 -0.551%2c1.383 0%2c0.566 0.184%2c1.031 0.551%2c1.387 0.371%2c0.351 0.808%2c0.531 1.312%2c0.531 0.535%2c0 0.985%2c-0.18 1.34%2c-0.535 0.234%2c-0.235 0.367%2c-0.559 0.402%2c-0.973 l -1.742%2c0 0%2c-0.578 2.324%2c0 c 0.028%2c0.125 0.036%2c0.246 0.036%2c0.363 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path20' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g22' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 49.621%2c14.191 -2.183%2c0 0%2c1.52 1.968%2c0 0%2c0.578 -1.968%2c0 0%2c1.52 2.183%2c0 0%2c0.589 -2.801%2c0 0%2c-4.796 2.801%2c0 0%2c0.589 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path24' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g26' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 52.223%2c18.398 -0.618%2c0 0%2c-4.207 -1.339%2c0 0%2c-0.589 3.297%2c0 0%2c0.589 -1.34%2c0 0%2c4.207 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path28' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g30' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 55.949%2c18.398 0%2c-4.796 0.617%2c0 0%2c4.796 -0.617%2c0 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path32' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g34' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 59.301%2c18.398 -0.613%2c0 0%2c-4.207 -1.344%2c0 0%2c-0.589 3.301%2c0 0%2c0.589 -1.344%2c0 0%2c4.207 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path36' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g38' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 66.887%2c17.781 c -0.473%2c0.485 -1.059%2c0.727 -1.758%2c0.727 -0.703%2c0 -1.289%2c-0.242 -1.762%2c-0.727 C 62.895%2c17.297 62.66%2c16.703 62.66%2c16 c 0%2c-0.703 0.235%2c-1.297 0.707%2c-1.781 0.473%2c-0.485 1.059%2c-0.727 1.762%2c-0.727 0.695%2c0 1.281%2c0.242 1.754%2c0.731 0.476%2c0.488 0.711%2c1.078 0.711%2c1.777 0%2c0.703 -0.235%2c1.297 -0.707%2c1.781 z m -3.063%2c-0.402 c 0.356%2c0.359 0.789%2c0.539 1.305%2c0.539 0.512%2c0 0.949%2c-0.18 1.301%2c-0.539 0.355%2c-0.359 0.535%2c-0.82 0.535%2c-1.379 0%2c-0.559 -0.18%2c-1.02 -0.535%2c-1.379 -0.352%2c-0.359 -0.789%2c-0.539 -1.301%2c-0.539 -0.516%2c0 -0.949%2c0.18 -1.305%2c0.539 -0.355%2c0.359 -0.535%2c0.82 -0.535%2c1.379 0%2c0.559 0.18%2c1.02 0.535%2c1.379 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path40' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g42' transform='matrix(1%2c0%2c0%2c-1%2c0%2c48)'%3e%3cpath d='m 68.461%2c18.398 0%2c-4.796 0.75%2c0 2.332%2c3.73 0.027%2c0 -0.027%2c-0.922 0%2c-2.808 0.617%2c0 0%2c4.796 -0.644%2c0 -2.442%2c-3.914 -0.027%2c0 0.027%2c0.926 0%2c2.988 -0.613%2c0 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:white%3bstroke-width:0.16%3bstroke-linecap:butt%3bstroke-linejoin:miter%3bstroke-miterlimit:10%3bstroke-dasharray:none%3bstroke-opacity:1' id='path44' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cpath d='m 62.508%2c22.598 c -1.879%2c0 -3.414%2c-1.43 -3.414%2c-3.403 0%2c-1.957 1.535%2c-3.402 3.414%2c-3.402 1.883%2c0 3.418%2c1.445 3.418%2c3.402 0%2c1.973 -1.535%2c3.403 -3.418%2c3.403 z m 0%2c-5.465 c -1.031%2c0 -1.918%2c0.851 -1.918%2c2.062 0%2c1.227 0.887%2c2.063 1.918%2c2.063 1.031%2c0 1.922%2c-0.836 1.922%2c-2.063 0%2c-1.211 -0.891%2c-2.062 -1.922%2c-2.062 z m -7.449%2c5.465 c -1.883%2c0 -3.414%2c-1.43 -3.414%2c-3.403 0%2c-1.957 1.531%2c-3.402 3.414%2c-3.402 1.882%2c0 3.414%2c1.445 3.414%2c3.402 0%2c1.973 -1.532%2c3.403 -3.414%2c3.403 z m 0%2c-5.465 c -1.032%2c0 -1.922%2c0.851 -1.922%2c2.062 0%2c1.227 0.89%2c2.063 1.922%2c2.063 1.031%2c0 1.918%2c-0.836 1.918%2c-2.063 0%2c-1.211 -0.887%2c-2.062 -1.918%2c-2.062 z m -8.864%2c4.422 0%2c-1.446 3.453%2c0 c -0.101%2c-0.808 -0.371%2c-1.402 -0.785%2c-1.816 -0.504%2c-0.5 -1.289%2c-1.055 -2.668%2c-1.055 -2.125%2c0 -3.789%2c1.715 -3.789%2c3.84 0%2c2.125 1.664%2c3.84 3.789%2c3.84 1.149%2c0 1.985%2c-0.449 2.602%2c-1.031 l 1.019%2c1.019 c -0.863%2c0.824 -2.011%2c1.457 -3.621%2c1.457 -2.914%2c0 -5.363%2c-2.371 -5.363%2c-5.285 0%2c-2.914 2.449%2c-5.285 5.363%2c-5.285 1.575%2c0 2.758%2c0.516 3.688%2c1.484 0.953%2c0.953 1.25%2c2.293 1.25%2c3.375 0%2c0.336 -0.028%2c0.645 -0.078%2c0.903 l -4.86%2c0 z m 36.246%2c-1.121 c -0.281%2c0.761 -1.148%2c2.164 -2.914%2c2.164 -1.75%2c0 -3.207%2c-1.379 -3.207%2c-3.403 0%2c-1.906 1.442%2c-3.402 3.375%2c-3.402 1.563%2c0 2.465%2c0.953 2.836%2c1.508 l -1.16%2c0.773 c -0.387%2c-0.566 -0.914%2c-0.941 -1.676%2c-0.941 -0.757%2c0 -1.3%2c0.347 -1.648%2c1.031 l 4.551%2c1.883 -0.157%2c0.387 z m -4.64%2c-1.133 c -0.039%2c1.312 1.019%2c1.984 1.777%2c1.984 0.594%2c0 1.098%2c-0.297 1.266%2c-0.722 L 77.801%2c19.301 Z M 74.102%2c16 l 1.496%2c0 0%2c10 -1.496%2c0 0%2c-10 z m -2.45%2c5.84 -0.05%2c0 c -0.336%2c0.398 -0.977%2c0.758 -1.789%2c0.758 -1.704%2c0 -3.262%2c-1.496 -3.262%2c-3.414 0%2c-1.907 1.558%2c-3.391 3.262%2c-3.391 0.812%2c0 1.453%2c0.363 1.789%2c0.773 l 0.05%2c0 0%2c-0.488 c 0%2c-1.301 -0.695%2c-2 -1.816%2c-2 -0.914%2c0 -1.481%2c0.66 -1.715%2c1.215 L 66.82%2c14.75 c 0.375%2c-0.902 1.368%2c-2.012 3.016%2c-2.012 1.754%2c0 3.234%2c1.032 3.234%2c3.543 l 0%2c6.11 -1.418%2c0 0%2c-0.551 z m -1.711%2c-4.707 c -1.031%2c0 -1.894%2c0.863 -1.894%2c2.051 0%2c1.199 0.863%2c2.074 1.894%2c2.074 1.016%2c0 1.817%2c-0.875 1.817%2c-2.074 0%2c-1.188 -0.801%2c-2.051 -1.817%2c-2.051 z M 89.445%2c26 l -3.578%2c0 0%2c-10 1.492%2c0 0%2c3.789 2.086%2c0 c 1.657%2c0 3.282%2c1.199 3.282%2c3.106 0%2c1.906 -1.629%2c3.105 -3.282%2c3.105 z m 0.039%2c-4.82 -2.125%2c0 0%2c3.429 2.125%2c0 c 1.114%2c0 1.75%2c-0.925 1.75%2c-1.714 0%2c-0.774 -0.636%2c-1.715 -1.75%2c-1.715 z m 9.223%2c1.437 c -1.078%2c0 -2.199%2c-0.476 -2.66%2c-1.531 l 1.324%2c-0.555 c 0.285%2c0.555 0.809%2c0.735 1.363%2c0.735 0.774%2c0 1.559%2c-0.465 1.571%2c-1.286 l 0%2c-0.105 c -0.27%2c0.156 -0.848%2c0.387 -1.559%2c0.387 -1.426%2c0 -2.879%2c-0.785 -2.879%2c-2.25 0%2c-1.34 1.168%2c-2.203 2.481%2c-2.203 1.004%2c0 1.558%2c0.453 1.906%2c0.98 l 0.051%2c0 0%2c-0.773 1.441%2c0 0%2c3.836 c 0%2c1.773 -1.324%2c2.765 -3.039%2c2.765 z m -0.18%2c-5.48 c -0.488%2c0 -1.168%2c0.242 -1.168%2c0.847 0%2c0.774 0.848%2c1.071 1.582%2c1.071 0.657%2c0 0.965%2c-0.145 1.364%2c-0.336 -0.117%2c-0.926 -0.914%2c-1.582 -1.778%2c-1.582 z m 8.469%2c5.261 -1.715%2c-4.335 -0.051%2c0 -1.773%2c4.335 -1.609%2c0 2.664%2c-6.058 -1.52%2c-3.371 1.559%2c0 4.105%2c9.429 -1.66%2c0 z M 93.547%2c16 l 1.496%2c0 0%2c10 -1.496%2c0 0%2c-10 z' style='fill:white%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path46' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3cg id='g48'%3e%3cpath d='M 16.348%2c33.969 C 16.113%2c33.723 15.977%2c33.34 15.977%2c32.844 l 0%2c-17.692 c 0%2c-0.496 0.136%2c-0.879 0.371%2c-1.125 l 0.058%2c-0.054 9.914%2c9.91 0%2c0.234 -9.914%2c9.91 -0.058%2c-0.058 z' style='fill:url(%23linearGradient50)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path64' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g66'%3e%3cpath d='m 29.621%2c20.578 -3.301%2c3.305 0%2c0.234 3.305%2c3.305 0.074%2c-0.043 3.914%2c-2.227 c 1.117%2c-0.632 1.117%2c-1.672 0%2c-2.308 l -3.914%2c-2.223 -0.078%2c-0.043 z' style='fill:url(%23linearGradient68)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path78' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g80'%3e%3cpath d='M 29.699%2c20.621 26.32%2c24 16.348%2c14.027 c 0.371%2c-0.39 0.976%2c-0.437 1.664%2c-0.047 l 11.687%2c6.641' style='fill:url(%23linearGradient82)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path88' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g90'%3e%3cpath d='M 29.699%2c27.379 18.012%2c34.02 c -0.688%2c0.386 -1.293%2c0.339 -1.664%2c-0.051 L 26.32%2c24 l 3.379%2c3.379 z' style='fill:url(%23linearGradient92)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path104' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3cg id='g106'%3e%3cg id='g108' /%3e%3cg id='g122' mask='url(%23mask114)'%3e%3cg id='g124' /%3e%3cg id='g146'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath126)' id='g148'%3e%3cg id='g150'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern134)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path152' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3cg id='g154'%3e%3cg id='g156' /%3e%3cg id='g170' mask='url(%23mask162)'%3e%3cg id='g172' /%3e%3cg id='g194'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath174)' id='g196'%3e%3cg id='g198'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern182)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path200' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3cg id='g202'%3e%3cg id='g204' /%3e%3cg id='g218' mask='url(%23mask210)'%3e%3cg id='g220' /%3e%3cg id='g242'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath222)' id='g244'%3e%3cg id='g246'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern230)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path248' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3cg id='g250'%3e%3cg id='g252' /%3e%3cg id='g266' mask='url(%23mask258)'%3e%3cg id='g268' /%3e%3cg id='g290'%3e%3cg clip-path='url(%23clipPath270)' id='g292'%3e%3cg id='g294'%3e%3cpath d='M 0%2c0 124%2c0 124%2c48 0%2c48 0%2c0 Z' style='fill:url(%23pattern278)%3bfill-opacity:1%3bfill-rule:nonzero%3bstroke:none' id='path296' inkscape:connector-curvature='0' /%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/g%3e%3c/svg%3e){kind=small}
Всі матеріали на цьому сайті розміщені на умовах ліцензії Creative Commons Із Зазначенням Авторства 4.0 Міжнародна, якщо інше не зазначено на відповідній сторінці
© 2016‒2023Опендатабот
🇺🇦 Зроблено в Україні