Постанова

від 07.02.2023 по справі 380/25381/21

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 лютого 2023 рокуЛьвівСправа № 380/25381/21 пров. № А/857/9095/22

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого суддіЗаверухи О.Б.,

суддівКачмара В.Я., Ніколіна В.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 12 травня 2022 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Замок-Буд» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-

суддя (судді) в суді першої інстанції Москаль Р.М.,

час ухвалення рішення не зазначено,

місце ухвалення рішення м. Львів,

дата складання повного тексту рішення не вказано,

В С Т А Н О В И В:

23 грудня 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Замок-Буд» звернулось в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України, в якому просило: визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Львівській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 3077409/30388522 від 07 вересня 2021 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 3 від 12 серпня 2021 року; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 3 від 12 серпня 2021 року на загальну суму коштів, що підлягають сплаті, з урахуванням податку на додану вартість 215229,60 грн, датою її первинного подання платником податків на реєстрацію.

На обґрунтування позовних вимог зазначає, що здійснює господарську діяльність пов`язану з будівельними, ремонтно-будівельними роботами, виробництвом будівельних матеріалів. Вказує, що як підрядник уклало договір підряду з ПАТ «Концерн Хлібпром» (Замовник), відповідно до якого зобов`язалось на свій ризик та за завданням Замовника виконати ремонтно-будівельні роботи, обслуговування та підтримку в належному стані будівель, приміщень, спору та прилеглих до них територій та проїздів, благоустрій території, послуги крана, розташовані на території Замовника. Зазначає, що за фактом першої події склало та подало на реєстрацію податкову накладну № 3 від 12 серпня 2021 року. Проте, контролюючим органом зупинено реєстрацію вказаної податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) з посиланням на їх відповідність вимогам п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Вказує, що після отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної надіслало контролюючому органу пояснення з повним переліком документів для підтвердження реальності здійснення ним господарської операції по складеній податковій накладній. Звертає увагу на те, що в квитанції контролюючого органу міститься лише неконкретизована вимога надати підтверджуючі документи «достатні для прийняття рішення для реєстрації податкових накладних», проте не вказано, які конкретно документи слід подати. Вважає, що надало всі необхідні документи, які засвідчують факт здійснення господарських операцій, за якими виписана податкова накладна, проте ГУ ДПС у Львівській області прийняло рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. Вважає, що єдиним ефективним способом захисту порушеного права є зобов`язання відповідача зареєструвати податкову накладну № 3 від 12 серпня 2021 року в ЄРПН.

Ухвалою Львівського окружного адміністративного суду від 11 травня 2022 року замінено Головне управління ДПС у Львівській області (ідентифікаційний код 43143039) на процесуального правонаступника Головне управління ДПС у Львівській області (ідентифікаційний код 43968090) як відокремлений підрозділ ДПС України.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 12 травня 2022 року адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Львівській області № 3077409/30388522 від 07.09.2021 про відмову в реєстрації податкової накладної № 3 від 12.08.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних складені товариствам з обмеженою відповідальністю «Замок-Буд» податкову накладну №3 від 12.08.2021 датою її подання на реєстрацію.

Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що станом на дату надіслання контролюючим органом ТЗОВ «Замок-Буд» квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної (27 серпня 2021 року) в платника податків не було зареєстрованої контролюючим органом Таблиці даних платника податку на додану вартість. Таким чином, контролюючий орган не мав підстав зупиняти реєстрацію податкової накладної з таким обґрунтуванням (відсутність кодів у таблиці). Суд першої інстанції також враховував, що в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної немає навіть примірного переліку документів, які слід подати для реєстрації податкової накладної, тому платник в цій ситуації змушений був діяти на власний розсуд. Податкова накладна № 3 від 12 серпня 2021 року виписана платником податку за фактом першої події підписання між сторонами акту приймання виконаних будівельних робіт за серпень 2021 року. Оцінюючи надані платником податків на розгляд комісії ГУ ДПС у Львівській області пояснення та первинні документи суд першої інстанції прийшов до висновку, що такі документи є достатніми для підтвердження викладених в повідомленні пояснень позивача щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній № 3 від 12 серпня 2021 року, а отже достатніми для прийняття рішення про її реєстрацію. З огляду на фактичні обставини справи суд першої інстанції вважав, що належним та ефективним способом захисту порушених прав позивача буде зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну №3 від 12 серпня 2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її первинного подання платником податків на реєстрацію.

Не погодившись з прийнятим рішенням, Головне управління ДПС у Львівській області подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким в задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

Доводи апеляційної скарги обґрунтовує тим, що оскаржуване рішення є незаконним та необґрунтованим, прийняте з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Зокрема, зазначає, що реєстрація спірної податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена, оскільки коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 41.00.40-00.00 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Вказує, що відповідно до рішення комісії про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 07 вересня 2021 року № 3077409/30388522 про відмову у реєстрації податкової накладної № 3 від 12 серпня 2021 року з підстав ненадання платником податку копій документів, а саме: розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. Звертає увагу на те, що згідно з даними повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, позивач не надав на розгляд Комісії документи, які надав вже до позовної заяви, тому такі документи не можуть бути визнані належними доказами у справі. Зазначає, що повноваження ДПС України щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН є дискреційними повноваженнями та виключною компетенцією уповноваженого органу.

Суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження) (п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України).

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу з наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обгрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції, Товариство з обмеженою відповідальністю «Замок-Буд» зареєстроване як юридична особа 02 травня 1999 року, ідентифікаційний код 30388522 (а.с. 14,18-20). Основним видом діяльності підприємства є організація будівництва будівель (код КВЕД 41.10), серед інших видів господарської діяльності є, зокрема, діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах, виготовлення виробів із бетону для будівництва, підготовчі роботи на будівельному майданчику, електромонтажні, будівельно-монтажні роботи, штукатурні, малярні, покрівельні роботи, інші спеціалізовані будівельні роботи (а.с. 19).

Надані позивачем документи свідчать про те, що Товариство з обмеженою відповідальністю «Замок-Буд» орендує нежитлове приміщення для розміщення офісу, (договір оренди, а.с. 21-24); закуповує будівельні матеріали для виконання робіт (договір поставки товару з ТОВ «ІММ», ТОВ «Епіцентр К», ТОВ «Мегаліт Плюс», ПП «Анна-Марія - М» (а.с.36-57); використовує працю найманих працівників (штатний розпис, а.с. 26).

ТЗОВ «Замок-Буд» (Підрядник) та ПрАТ «Концерн Хлібпром» (Замовник) уклали договір підряду № 027587-2021-ШК від 17 березня 2021 року, відповідно до якого Підрядник зобов`язується на свій ризик та за завданням Замовника виконати ремонто-будівельні роботи, обслуговування та підтримку в належному стані будівель, приміщень, споруд та прилеглих до них територій та проїздів, благоустрій території, послуги крана, розташовані на території Замовника за адресою:

- Виробничий підрозділ «Львівський хлібозавод №5», м. Львів, вул. Хлібна, 2;

- Виробничий підрозділ «Львівський хлібзавод №1», м. Львів, вул. Городоцька, 168;

- Виробничий підрозділ «Цех кондитерських виробів», м. Львів, вул. Східна, 45;

- Виробничий підрозділ «Явір - млин», Львівська область, Яворівський район, с. Рясне-Руське, вул. Паркова. 14.

Згідно з пунктом 1.4 Договору Підрядник зобов`язаний виконати роботу, визначену цим Договором із свого матеріалу і своїми засобами. Підрядник відповідає за неналежну якість наданих ним матеріалів і устаткування. Відповідно до п. 2.2 Договору факт передачі виконаних робіт (їхнього результату) Замовнику оформляється Сторонами шляхом підписання двостороннього Акта виконаних робіт, який підписується у момент приймання виконаних Робіт (їхніх результатів) та становить, невід`ємну частину цього Договору (а.с.27-32).

За фактом отримання авансового платежу в сумі 96000 грн позивач склав податкову накладну № 3 від 23 червня 2021 року та подав її на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних (а.с. 69-70).

Контролюючий орган зареєстрував цю податкову накладну, про що платник податків отримав квитанцію (а.с. 71).

За результатом виконання робіт 12 серпня 2021 року сторони Договору підписали акт приймання виконаних будівельних робіт за серпень 2021 року, відповідно до якого загальна вартість виконаних будівельних робіт з ПДВ склала 311229,60 грн.

На підставі акта приймання виконаних будівельних робіт ТЗОВ «Замок-Буд» склало податкову накладну № 3 від 12 серпня 2021 року на суму 179358 грн та подало таку на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних (а.с. 72-73). Документообіг між платником податків та контролюючим органом щодо реєстрації податкових накладних відбувається в електронному вигляді, як це передбачено Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних.

Після надіслання цієї податкової накладної платник податків отримав квитанцію від 27 серпня 2021 року про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, відповідно до тексту якої документ (податкову накладну) прийнято, однак реєстрація податкової накладної зупинена. У квитанції зазначено, що:

1) коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 41.00.40-00.00 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються/виготовляються,

2) їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає вимогам п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

3) платнику податків запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової/розрахунку коригування в ЄРПН (а.с. 74).

ТзОВ «Замок-Буд» у відповідь на пропозицію, викладену в зазначеній квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної № 3 від 12 серпня 2021 року скерувало до комісії ДПС у Львівській області повідомлення № 1 від 31 серпня 2021 року про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено (а.с.75).

Позивач, на підтвердження та реальності операцій з надання послуг за податковою накладною № 3 від 12 серпня 2021 року з контрагентом ПрАТ «Концерн Хлібпром» надав комісії відповідача копії документів в кількості 20 додатків з письмовим поясненням, в якому детально описав господарську операцію з ПрАТ «Концерн Хлібпром» згідно договору підряду № 027587-2021-ШК від 17 березня 2021 року. В поясненні, зокрема, зазначено, що ПАТ «Концерн Хлібпром» 23 червня 2021 року перерахував ТЗОВ «Замок-Буд» кошти (аванс) в сумі 96000 грн, у зв`язку з цим була виписана податкова накладна № 3 від 23 червня 2021 року, яка зареєстрована в ЄРПН 30 червня 2021 року. Податкова накладна № 3 від 12 серпня 2021 року була виписана у зв`язку з підписанням 12 серпня 2021 року акту виконаних будівельних робіт за серпень 2021 року. В поясненніі також вказано, що підприємство володіє достатньою матеріально-технічною базою для здійснення даного виду робіт (бетонозмішувачі, відбійний молото, дриль ударний тощо), специфіка діяльності підприємства відповідає основному виду господарської діяльності за КВЕД.

На підтвердження пояснень та реальності операцій з наданих послуг за податковою накладною № 3 від 12 серпня 2021 року ТЗОВ «Замок-Буд» надало комісії Головного управління ДПС у Львівській області такі документи (а.с. 97-152, 185), зокрема, податкову накладну № 3 від 23 червня 2021 року, квитанцію № 1 від 30 червня 2021 року про реєстрацію податкової накладної, виписку з банку від 23 червня 2021 року, довідку про вартість виконаних будівельних робіт і та витрат за серпень 2021 року (КБ-3), акт приймання виконаних будівельних робіт за серпень 2021р. (КБ-2в), договір на виконання робіт № 027587-2021-ШК від 17 березня 2021 року, договір оренди приміщень, штатний розпис (а.с.118).

Комісія ГУ ДПС у Львівській області за наслідками розгляду наданих платником податків пояснень та документів прийняла рішення № 3077409/30388522 від 07 вересня 2021 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 3 від 12 серпня 2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с. 78). Рішення обґрунтоване тим, що платник податків не надав копій документів, а саме: розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

ТзОВ «Замок-Буд», вважаючи згадане рішення комісії ДПС у Львівській області протиправним, подало скаргу до комісії ДПС України, додавши до скарги понад 23 додатки. В скарзі, зокрема, платник податків пояснив, що 12 серпня 2021 року між сторонами підписано акт виконаний робіт по розширенню приміщень баклабораторії ПрАТ «Концерн Хлібпром» за адресою: м. Львів, вул. Східна , 45. Остаточний розрахунок по акту було здійснено 27 серпня 2021 року, що підтверджується банківською випискою за 27 серпня 2021 року, яку було додано платником податків до скарги (а.с.86-88).

Комісія ДПС України прийняла рішення № 42251/30388522/2 від 21 вересня 2021 року (а.с.89), відповідно до якого залишила скаргу ТзОВ «Замок-Буд» без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін. Як підставу відмови у задоволенні скарги платника податків Комісія зазначила таке: «ненаданням платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойси».

04 жовтня 2021 року ТзОВ «Замок-Буд» скерувало контролюючому органу Таблицю даних платника податку на додану вартість (а.с. 80-81), в якій зазначило товар за кодом УКТЗЕД/ДКПП 41.00.40-00.00.

Комісією ДПС у Львівській області прийнято рішення № 3216311/30388522 від 07 жовтня 2021 року про врахування таблиці даних платника податку на додану вартість (а.с. 82,83).

Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції прийшов до висновку про обгрунтованість позовних вимог.

Колегія суддів погоджується з обґрунтованістю такого висновку суду першої інстанції з наступних підстав.

Відповідно до п.п. «а», «б» п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України (далі П К України) об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Згідно із п. 187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Пунктом 188.1 ст.188 ПК України передбачено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.

Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно із п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку (абзаци десятий, дванадцятий пункту 201.10 статті 201 ПК України).

Пунктом 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі Порядок № 1246) передбачено, що податкова накладна це електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Відповідно до п. 11 Порядку № 1246 після накладення електронного цифрового підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДФС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку.

Згідно із п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема на факти реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідність податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 Кодексу.

Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Згідно із п. 1 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який був чинним на час виникнення спірних правовідносин (далі - Порядок № 1165), затвердженого постановою Кабінетом Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», цей Порядок визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.

Відповідно до п. 3 Порядку № 1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації): 1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування; 2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку; 3) одночасно виконуються такі умови: загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну/розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 1 млн. гривень; значення показника D, розрахованого згідно з цим підпунктом, становить більше 0,05. Показник D розраховується за такою формулою: D= S/T, де S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0,20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування; значення показника P є меншим, ніж значення, розраховане за такою формулою: P = Pм х 1,4, де P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування; Pм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платнику податку; 4) у податковій накладній/розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом.

Пунктом 4 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Згідно із п. 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Пунктом 7 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до п. 8 Порядку № 1165 платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет.

Згідно із п. 9 Порядку № 1165 платник податку отримує розраховані показники позитивної податкової історії через електронний кабінет.

Пунктом 10 Порядку № 1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Відповідно до п. 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Із матеріалів справи слідує, що реєстрація податкової накладної № 3 від 12 серпня 2021 року була зупинена контролюючим органом шляхом надіслання квитанції з пропозицією надати пояснення та копії документів щодо підтвердження зазначеної в податковій накладній інформації з мотивів відповідності господарської операції позивача вимогам п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а саме: відсутність кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 41.00.40-00.00 в таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається; обсяг постачання товару/послуг, зазначений у податковій накладній, дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару та обсягу його постачання (а.с. 74).

Проаналізувавши наведені в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної підстави, колегія суддів зазначає, що у додатку 3 до Порядку №1165, визначено критерії ризиковості здійснення операцій. Зокрема, відповідно до пункту 1 відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Враховуючи наведені норми, суд апеляційної інстанції звертає увагу, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності, зокрема юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Колегія суддів зауважує, що зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Водночас, контролюючий орган повинен конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів вимогу суб`єкта владних повноважень. Пред`явлення контролюючим органом до платника податку загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до платника податків негативні наслідки, пов`язані з ненаданням певного документу.

Таким чином, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості актів індивідуальної дії призводить до їх протиправності.

Контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, що свідчить про необґрунтованість такої квитанції.

Отже, квитанція про зупинення реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не відповідає вимогам, що встановлені до неї пунктом 11 Порядку № 1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.

Відповідно до пункту 2 Порядку № 1165, таблиця даних платника податку зведена інформація, що подається платником податку до контролюючого органу, щодо кодів видів економічної діяльності платника податку згідно з Класифікатором видів економічної діяльності, кодів товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодів послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України.

Пунктами 12, 14 Порядку № 1165 визначено, що платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5). У таблиці даних платника податку зазначаються: види економічної діяльності відповідно до КВЕД; коди товарів згідно з УКТЗЕД, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України; коди послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України. Таблиця даних платника податку подається з поясненням, в якому зазначається вид діяльності, з посиланням на податкову та іншу звітність платника податку.

Колегія суддів зазначає, що станом на дату надіслання контролюючим органом ТзОВ «Замок-Буд» квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної (27 серпня 2021 року), таблиця даних платника податку не подавалась та не була зареєстрована, однак її подання є правом, а не обов`язком платника податку.

Таким чином, вірним є висновок суду першої інстанції про те, що контролюючий орган не мав підстав зупиняти реєстрацію податкової накладної з таким обґрунтуванням (відсутність кодів у таблиці).

Крім того, із матеріалів справи слідує, що таблиця даних платника податку на додану вартість ТзОВ «Замок-Буд» зареєстрована в контролюючому органі 07 жовтня 2021 року, про що комісією ДПС у Львівській області прийнято рішення № 3216311/30388522 (а.с. 82,83).

Також, у вищевказаній квитанції не зазначено конкретного переліку документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію таких податкових накладних, натомість запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК, для розгляду питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Колегія суддів зазначає, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання на реєстрацію податкової накладної напряму залежить від чіткого формулювання фіскальним органом позиції про те, під який саме критерій (її) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій підпадає платник податку.

Проте, нечітке формулювання органом ДПС у вказаній квитанції підстав для зупинення реєстрації податкової накладної з вказівкою про те, що така податкова накладна відповідає вимогам пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, зумовило необхідність подання позивачем для відповідача тих документів, якими були оформлені відповідні господарські операції.

Наказом Міністерства фінансів України № 520 від 12 грудня 2019 року, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за № 1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пунктів 2-4 Порядку № 520, прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (комісії регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі.

Згідно із п. 5 Порядку № 520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Аналізуючи вищенаведену норму права, колегія суддів вважає, що перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи. Із змісту такого слідує, що враховується специфіка певних господарських операцій. Даний перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами, як пункту 185.1 статті 185, так і пункту 187.1 статті 187 ПК України.

Відповідно до п. 6 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.

Пунктом 7 Порядку № 520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Згідно із п. 9 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Аналіз наведених норм права дозволяє дійти висновку про те, що можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної.

На виконання пропозиції подати додаткові документи з метою реєстрації податкової накладної № 3 від 12 серпня 2021 року ТзЗОВ «Замок-Буд» 31 серпня 2021 року скерувало контролюючому органу повідомлення № 1 з письмовим поясненням щодо здійснення господарської операції за податковою накладної № 3 від 12 серпня 2021 року та копіями первинних документів (договір підряду № 027587-2021-ШК від 17 березня 2021 року, договір оренди приміщень, штатний розпис, довідка про вартість виконаних будівельних робіт та витрат за серпень 2021 року (КБ-3), акт приймання виконаних будівельних робіт за серпень 2021 року (КБ-2в) (а.с. 118).

Як слідує зі спірного рішення № 3077409/30388522 від 07 вересня 2021 року, підставою для відмови у реєстрації податкової накладної № 3 від 12 серпня 2021 року стало те, що платник податків не надав копій розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Оцінюючи мотиви прийняття спірного рішення колегія суддів враховує, що податкова накладна № 3 від 12 серпня 2021 року виписана платником податку за фактом першої події підписання між сторонами акту приймання виконаних будівельних робіт за серпень 2021 року. Умови договору підряду № 027587-2021-ШК від 17 березня 2021 року (пункт 3.3) визначали, що оплата вартості/ціни робіт здійснюється Замовником на умовах оплати 100% ціни вартості відповідних робіт із відтермінуванням 14 календарних днів з моменту підписання Сторонами двостороннього Акту виконаних робіт, якщо інше не обумовлено додатками та/або додатковими угодами.

За таких обставин відсутність на момент виписки податкової накладної документів щодо оплати поставленого товару відповідає умовам договору підряду № 027587-2021-ШК від 17 березня 2021 та не викликає сумнівів щодо добросовісності платника податків.

Проаналізувавши надані платником податків на розгляд комісії ГУ ДПС у Львівській області пояснення та первинні документи, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що такі документи є достатніми для підтвердження викладених в повідомленні пояснень позивача щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній № 3 від 12 серпня 2021 року, а, отже, достатніми для прийняття рішення про її реєстрацію.

Здійснення контролюючим органом моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення документальних податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Вищевказане узгоджується із висновками Верховного Суду, висловленими, зокрема у постановах від 23 жовтня 2018 року по справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року по справі №0940/1240/18, від 10 квітня 2020 року по справі №819/330/18.

При цьому, колегія суддів вважає за необхідне вказати, що надані позивачем первинні документи відповідають змісту статей 187, 198, 201 ПК України, частини другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» та мають відповідну юридичну силу та доказовість.

Таким чином, вірним є висновок суду першої інстанції про те, контролюючий орган діяв протиправно та не обґрунтував прийняте рішення у встановлений Порядком № 1165 спосіб, оскільки навів у рішенні інформацію, що не відповідає дійсності, отримавши від позивача пояснення та документи, достатні для підтвердження викладених в поясненні обставин та, як наслідок, реєстрації спірнорї податкової накладної.

Крім того, колегія суддів звертає увагу на те, що в рамках договору підряду № 027587-2021-ШК від 17 березня 2021 року ТЗОВ «Замок-Буд», за фактом отримання від ПрАТ «Концерн Хлібпром» авансового платежу за виконані роботи, склало та подало на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкову накладну № 3 від 23 червня 2021 року. Контролюючий орган зареєстрував податкову накладну № 3 від 23 червня 2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с. 71). Наведені обставини свідчать про непослідовність дій контролюючого органу, який в аналогічних ситуаціях приймає протилежні за змістом рішення та не може обґрунтувати підстав такої поведінки.

Суд апеляційної інстанції також враховує, що платник податків повторно скерував разом з підтверджуючими документами, а також банківською випискою від 27 серпня 2021 року (на підтвердження оплати за виконані роботи) щодо здійснення господарської діяльності та деталізованими в скарзі поясненням скаргу на рішення ГУ ДПС у Львівській області про відмову в реєстрації податкової накладної № 3 від 12 серпня 2021 року до ДПС України. Комісія ДПС України, отримавши документи платника податку, залишила скаргу ТЗОВ «Замок-Буд» без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня без змін; це рішення комісії ДПС України аргументується також «ненаданням платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойси». При цьому, комісія проігнорувала надані платником податків документи в кількості понад 23 додатків. Водоночас рішення комісії ГУ ДПС у Львівській області № 3077409/30388522 від 07 вересня 2021 року щодо відмови в реєстрації податкової накладної № 3 від 12 серпня 2021 року мотивоване неподанням платником податків розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. Разом з тим, отримавши розрахункові документи, комісія ДПС України мотивувала свої рішення іншими обставинами - неподанням платником податків первинних документів, при цьому в примірному переліку в шаблоні рішення не підкреслено, яких саме. Наведені обставини свідчать про необгрунтований та непослідовний характер рішень комісії ДПС України щодо реєстрації податкової накладної позивача.

Доводи скаржника про те, що позивачем до позовної заяви подано документи, які не подавались на розгляд Комісії згідно з даними повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, є необгрунтованими та спростовуються вищевказаним аналізом поданих документів, які, як вірно встановлено судом першої інстанції, були достатніми для підтвердження викладених в поясненнях на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, а, отже, достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної № 3 від 12 серпня 2021 року.

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що рішення № 3077409/30388522 від 07 вересня 2021 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 3 від 12 серпня 2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних є таким, що не відповідає встановленим у частині другій статті 2 КАС України критеріям правомірності, обґрунтованості, добросовісності та розсудливості, а тому таке слід скасувати як протиправне.

Щодо вимоги про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірну податкову накладну, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно із п. 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день: 1) прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; 2) набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення суду). У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Відповідно до п. 20.2 ст. 20 ПК України центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Згідно із п. 2 Порядку № 1165 комісія контролюючого органу - комісія регіонального та центрального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня - комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь ДПС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС. Комісія центрального рівня - комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ДПС.

Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Підпунктом 14.1.60 п. 14.1 ст. 14 ПК України передбачено, що єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Відповідно до п. 1 Положення про Державну податкову службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 06 березня 2019 року № 227, Державна податкова служба України (ДПС) є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України через Міністра фінансів і який реалізує державну податкову політику, державну політику з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок).

Згідно із пп. 9 п. 4 Положення № 227 ДПС відповідно до покладених на неї завдань забезпечує в межах повноважень, передбачених законом, формування та ведення Державного реєстру фізичних осіб - платників податків, інших реєстрів, банків і баз даних, ведення яких покладено законодавством на ДПС, а також реєстру страхувальників Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування.

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що належним та ефективним способом захисту порушених прав позивача буде зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну № 3 від 12 серпня 2021 року в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її первинного подання платником податків на реєстрацію, оскільки єдиний реєстр податкових накладних формується та ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, тобто саме Державною податковою службою України.

Колегія суддів також враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Також згідно позиції Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформованої, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (RuizTorija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Відповідно до ч. 2 ст. 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Таким чином, доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.

За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.

Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 311, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ч. 1 ст. 321, ст. 322, ст. 325 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 12 травня 2022 року у справі № 380/25381/21 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя О. Б. Заверуха судді В. Я. Качмар В. В. Ніколін Повне судове рішення складено 07 лютого 2023 року.