Постанова

від 16.02.2023 по справі 804/27/17

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 лютого 2023 року

м. Київ

справа № 804/27/17

адміністративне провадження № К/9901/452/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Усенко Є.А.,

суддів: Гімона М.М., Яковенка М.М.,

розглянувши у попередньому судовому засіданні справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Сталь» до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДПС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Офісу великих платників податків ДФС (правонаступника Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДПС, правонаступником якого є Офіс великих платників податків ДПС) на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05.11.2018 (суддя Букіна Л.Є.) та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 03.12.2019 (головуючий суддя Коршун А.О., судді Панченко О.М., Чередниченко В.Є.),

У С Т А Н О В И В :

У січні 2017 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Сталь» (далі - ТОВ «Сталь», Товариство, позивач) звернулося до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Дніпропетровську Міжрегіонального головного управління ДПС (далі - СДПІ), правонаступником якої є Офіс великих платників податків ДПС (далі - відповідач, Офіс ВПП ДПС), у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 20.12.2016:

-№0000141400 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 5 264 079,00 грн (з яких 3 509 386,00 грн - основний платіж, 1 754 693,00 грн - штрафні (фінансові) санкцій);

-№0000881403 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на 9 484 474,50 грн (з яких 6 287 612,00 грн - основний платіж, 3 196 862,50 грн - штрафні (фінансові) санкції);

-№0000171400 про зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на 402 990,00 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 100 747,50 грн;

-№0000151400 про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на 2 314,00 грн та застосування штрафних санкцій (штрафу) у розмірі 231,40 грн.

Обґрунтовуючи позов, позивач зазначає, що висновок контролюючого органу в акті перевірки про безтоварний зміст його господарських операцій з придбання товарів (насіння соняшнику; багатофункціонального пристрою «Canon») та послуг (перевезення вантажів) у ТОВ «Б.Б.Д», ФГ «Мрія», ПП «Трейд-Інвест-Агро», ТОВ «Агроперспектива», ПП «Господарагро», ТОВ «Оптбізнесгруп», ПП «Новий Сервіс», ФГ «Золоте руно 2013», ТОВ «Прометей «Зерноторгова компанія» (далі - контрагенти-постачальники) є безпідставним, оскільки господарські операції мали реальний характер, підтверджуються належним чином оформленими первинними та іншими документами бухгалтерського і податкового обліку. Позивач вказав, що при укладанні договорів із зазначеними контрагентами-постачальниками з`ясував, що вони були зареєстровані як юридичні особи, мали статус платника податків, а на офіційному сайті Державної фіскальної служби України щодо них була відсутня будь-яка негативна інформація. Позивач зазначив, що придбане насіння соняшнику у подальшому передав для переробки на олію соняшникову нерафіновану ПАТ «Запорізький оліяжиркомбінат», послуги перевезення вантажів були використані в межах господарської діяльності для перевезення насіння соняшника до місця переробки, а придбана оргтехніка включена до складу основних засобів та використовується в офісі підприємства. Наголошує, що в акті перевірки відсутні посилання на докази узгодженості його дій з недобросовісними постачальниками або інші неправомірні дії з його боку.

Справа судами розглядалася неодноразово.

Так, постановою Верховного Суду від 17.04.2018 скасовано постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 27.04.2017 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 28.11.2017, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

За результатами нового розгляду справи рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05.11.2018, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 03.12.2019, позов задоволено.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з яким погодився апеляційний суд, виснував, що Товариство спростувало належними та допустимими доказами викладені в акті перевірки судження контролюючого органу про безтоварність операцій позивача з придбання товарів та послуг у ТОВ «Б.Б.Д», ФГ «Мрія», ПП «Трейд-Інвест-Агро», ТОВ «Агроперспектива», ПП «Господарагро», ТОВ «Оптбізнесгруп», ПП «Новий Сервіс», ФГ «Золоте руно 2013», ТОВ «Прометей «Зерноторгова компанія». Такого висновку суди дійшли на підставі оцінки наданих позивачем господарських договорів, первинних документів, що були складені на господарські операції, вчинені у межах цих договорів, та на підставі яких Товариство сформувало дані бухгалтерського та податкового обліку. Суди виснували, що податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік певного платника податку від поведінки інших осіб; позивач не має та не може мати впливу на дотримання контрагентами-постачальниками вимог податкового та іншого законодавства або на стан їх бухгалтерського та/чи податкового обліку, а інформація про контрагентів-постачальників сформована контролюючим органом без дослідження первинних документів.

На користь висновку про реальний характер господарських операцій Товариства із вищезазначеними контрагентами-постачальниками суди першої та апеляційної інстанцій також оцінили такі обставини:

-отримані позивачем товари та послуги були використані у власній господарській діяльності, внаслідок чого у позивача відбулися зміни в майновому стані;

- на час здійснення спірних господарських операцій контрагенти позивача були зареєстрованими в установленому законом порядку та виступали правоздатними учасниками господарського обороту;

-відповідач не довів наявності у позивача чи його контрагентів протиправного умислу та/або мети при укладенні договорів.

Суди відхилили доводи відповідача стосовно вироку Орджонікідзевського районного суду м. Запоріжжя від 20.02.2017 у кримінальній справі №335/13457/16-к, яким громадянина ОСОБА_1 , директора ТОВ «Б.Б.Д.», визнано винуватим у скоєнні злочину, передбаченого частиною третьою статті 27, частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України, за фактом створення фіктивного підприємства ТОВ «Б.Б.Д» з огляду на не встановлення у вироку обставин, які б стосувалися діяльності позивача.

Офіс ВПП ДПС подав до Верховного Суду касаційну скаргу на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05.11.2018 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 03.12.2019, у якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати вказані судові рішення та відмовити у задоволенні позову.

Верховний Суд ухвалою від 09.10.2020 відкрив касаційне провадження у цій справі.

ТОВ «Сталь» у відзиві на касаційну скаргу не погоджується з наведеними в ній відповідачем доводами, стверджує про правильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просить касаційну скаргу залишити без задоволення як безпідставну.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, обґрунтування заперечень позивача щодо вимог касаційної скарги, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права і дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що СДПІ проведено планову виїзну перевірку ТОВ «Сталь» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 28.08.2007 по 30.06.2016, за результатами якої складено акт від 21.11.2016 №192/28-01-14-35394737 (далі - акт перевірки).

Відповідно до висновків, зроблених в акті перевірки, контролюючим органом було встановлено порушення Товариством, зокрема:

- пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пунктів 135.1, 135.2, підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статті 135, пункту 137.10 статті 137, пунктів 138.2, 138.8, підпунктів 138.10.3, 138.10.5 пункту 138.10 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1, підпункту 139.2.1 пункту 139.2 статті 139, підпункту 153.1.4 пункту 153.1 статті 153 Податкового кодексу України (далі - ПК), внаслідок чого занижено податок на прибуток за період з 01.01.2012 по 30.06.2016 на 6 287 612,00 грн (у тому числі, за ІІІ квартал 2012 року - 6 897,00 грн, за 2013 рік - 2 135 950,00 грн, за 2014 рік - 4 250 878,00 грн, за ІІ квартал 2016 року - 106 113,00 грн) та занижено розмір від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за І півріччя 2016 року на 1 142 894,00 грн;

- пунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198, абзацу 9 пункту 201.10 статті 201 (з урахуванням пункту 41 підрозділу 2 розділу ХХ ПК), внаслідок чого занижено податок на додану вартість на 3 509 386,00 грн (у тому числі, за вересень 2012 року - 2 985,00 грн, за грудень 2013 року - 2 108,00 грн, за лютий 2014 року - 1 083 332,00 грн, за березень 2014 року - 328 201,00 грн, за квітень 2014 року - 2 054 112,00 грн, за вересень 2014 року - 31 114,00 грн, за січень 2015 року - 7 534,00 грн), завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за червень 2016 року на 2 314,00 грн та завищено податок на додану вартість, що підлягає бюджетному відшкодуванню за червень 2016 року, на 402 990,00 грн.

Контролюючий орган дійшов висновку про безпідставне формування ТОВ «Сталь» податкового кредиту в податковому обліку з ПДВ та про заниження у фінансовому обліку суми оподатковуваного доходу (за рахунок заниження інших доходів) на величину вартості безоплатно отриманих товарів та послуг за наслідками задокументованих операцій з ТОВ «Б.Б.Д», ФГ «Мрія», ПП «Трейд-Інвест-Агро», ТОВ «Агроперспектива», ПП «Господарагро», ТОВ «Оптбізнесгруп», ПП «Новий Сервіс», ФГ «Золоте руно 2013», ТОВ «Прометей «Зерноторгова компанія», оскільки згідно з відомостями з інформаційних баз даних ДПС встановлені відносно кожного із вказаних контрагентів обставини, що ставлять під сумнів їх можливість виконати задокументовані господарські операції.

Підставою для цього слугувала податкова інформація, отримана з використанням засобів податкового контролю, щодо діяльності та податкового обліку ТОВ «Б.Б.Д», ФГ «Мрія», ПП «Трейд-Інвест-Агро», ТОВ «Агроперспектива», ПП «Господарагро», ТОВ «Оптбізнесгруп», ПП «Новий Сервіс», ФГ «Золоте руно 2013», ТОВ «Прометей «Зерноторгова компанія». Згідно з цією інформацією у зазначених підприємств недостатня кількість матеріально-технічних та трудових ресурсів, економічно необхідних для постачання задокументованих товарів, недостатня загальна площа угідь сільськогосподарського призначення, придатних для вирощування сільськогосподарських культур, відсутнє реальне (законне) джерело походження товару (відсутнє дійсне формування цього активу), що унеможливлює його рух за ланцюгом постачання з участю усіх платників податків, які брали участь у здійсненні взаємопов`язаних нереальних господарських операцій, до позивача.

На підставі акта перевірки СДПІ стосовно ТОВ «Сталь» прийнято податкові повідомлення-рішення від 20.12.2016: №0000141400 - про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 5 264 079,00 грн (з яких 3 509 386,00 грн - основний платіж, 1 754 693,00 грн - штрафні (фінансові) санкцій), №0000881403 - про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на 9 484 474,50 грн (з яких 6 287 612,00 грн - основний платіж, 3 196 862,50 грн - штрафні (фінансові) санкції), №0000171400 - про зменшення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість на 402 990,00 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 100 747,50 грн, №0000151400 - про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на 2 314,00 грн та застосування штрафних санкцій (штрафу) у розмірі 231,40 грн.

Вимоги для підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - так само). Згідно з абзацом першим пункту 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац другий пункту 44.1).

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV).

Згідно із частиною першою статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, перелік яких наведений у частині другій зазначеної статті.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152 цього Кодексу.

Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 ПК встановлено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (пункт 198.2 статті 198 ПК).

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абзац другий цього пункту).

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК).

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума податку для включення до податкового кредиту повинна бути підтверджена, крім того, податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум витрат та податкового кредиту, врахованих платником при визначенні податкових зобов`язань з податку на прибуток та з ПДВ відповідно, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимозі статті 75 КАС щодо достовірності доказів.

Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону №996-XIV, так само характеризує і податковий облік.

У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, що має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту (обов`язкових реквізитів).

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то платник податків не має права на податкову вигоду у вигляді податкового кредиту та/або зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.

На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.

Такі висновки зроблені Верховним Судом у ряді постанов, до прикладу (але на виключно) в постановах від 24.01.2018 (справа №2а-19379/11/2670), від 05.03.2019 (справа №826/6902/15), від 11.10.2019 (справа №826/2122/15), від 11.12.2018 (справа №804/6942/16).

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 фактично підтвердила такі висновки, зазначивши, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Відповідно до положень частини другої статті 77 КАС довести правомірність свого рішення (дії чи бездіяльності) в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень. Водночас, виходячи із принципу змагальності в адміністративному судочинстві, суб`єкт господарювання має спростувати доводи суб`єкта владних повноважень, якщо їх обґрунтованість заперечує.

Доводячи відсутність реального характеру господарських операцій позивача з ТОВ «Б.Б.Д», ФГ «Мрія», ПП «Трейд-Інвест-Агро», ТОВ «Агроперспектива», ПП «Господарагро», ТОВ «Оптбізнесгруп», ПП «Новий Сервіс», ФГ «Золоте руно 2013», ТОВ «Прометей «Зерноторгова компанія», контролюючий орган зазначає, що на користь такого висновку свідчать такі обставини, як: недостатня кількість матеріально-технічних та трудових ресурсів, економічно необхідних для постачання задокументованих товарів; недостатня загальна площа угідь сільськогосподарського призначення, придатних для вирощування сільськогосподарських культур; відсутнє реальне (законне) джерело походження товару (відсутнє дійсне формування цього активу), що унеможливлює його рух за ланцюгом постачання з участю усіх платників податків, які брали участь у здійсненні взаємопов`язаних нереальних господарських операцій; дефекти в окремих первинних документах, виписаних на оформлення господарських операцій (в товарно-транспортних накладних на перевезення вантажу на адресу позивача від ТОВ «Оптбізнесторг» відсутні підписи водіїв, що прийняли товар; у видатковій накладній на відвантаження товару на адресу позивача позивачем ПП «Новий Сервіс» відсутня інформація про посаду та прізвище особи, що отримала накладну та дата довіреності, за якою отримували товар); згідно з вироком Орджонікідзевського районного суду м. Запоріжжя від 20.02.2017 у кримінальній справі №335/13457/16-к засновника ТОВ «Б.Б.Д.» визнано винним у вчиненні кримінальних правопорушень, передбачених частиною третьою статті 27, частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України.

Відхиляючи ці доводи відповідача, суди першої та апеляційної інстанцій виснували, що надані позивачем документи (договори купівлі-продажу, договори складського зберігання зерна, специфікації, акти здачі-прийняття робіт (послуг), складські квитанції, товарно-транспортні накладні, видаткові накладні, податкові накладні, платіжні доручення) відповідають вимогам, встановленим правовими нормами, зокрема нормами статті 9 Закону №996-XIV щодо первинних документів, не викликають сумнівів щодо їх достовірності та в сукупності з іншими доказами підтверджують здійснення господарських операцій ТОВ «Сталь» з придбання товарів та послуг у ТОВ «Б.Б.Д», ФГ «Мрія», ПП «Трейд-Інвест-Агро», ТОВ «Агроперспектива», ПП «Господарагро», ТОВ «Оптбізнесгруп», ПП «Новий Сервіс», ФГ «Золоте руно 2013», ТОВ «Прометей «Зерноторгова компанія».

Суди встановили, що придбане насіння соняшника позивач використав у господарській діяльності, передавши його для переробки на олію ПАТ «Запорізький оліяжиркомбінат», а послуги з перевезення були придбані позивачем у ТОВ «Оптбізнесгруп» саме для доставки насіння на переробку ПАТ «Запорізький оліяжиркомбінат». Цей факт суди встановили на підставі оцінки відповідних господарських договорів та додаткових угод до них.

Офіс ВПП ДПС як у касаційній скарзі, так і в судовому процесі під час нового розгляду справи, наводить довід, що вироком Орджонікідзевського районного суду м. Запоріжжя від 20.02.2017 у кримінальній справі №335/13457/16-к, який набрав законної сили, ОСОБА_1 визнано винуватим у створенні та придбанні суб`єктів підприємницької діяльності (юридичних осіб) з метою прикриття незаконної діяльності. У вироці встановлено, зокрема, що 18.08.2014 ОСОБА_1 , маючи умисел на зайняття незаконною діяльністю, пов`язаною з фіктивним підприємництвом, з метою придбання підконтрольного підприємства, яке б діяло у складі підконтрольної групи фіктивних підприємств, діючи повторно, придбав ТОВ «Б.Б.Д.», оформивши догорів купівлі-продажу частки у статутному капіталі.

Відповідно до частини шостої статті 78 КАС вирок суду у кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалено вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Правова оцінка, надана судом певному факту при розгляді іншої справи, не є обов`язковою для суду (частина сьома статті 78 КАС).

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 відступила від висновку Верховного Суду України у постанові від 01.12.2015 у справі №826/15034/17 (№21-3788а15), що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, у зв`язку із чим господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.

У постанові від 07.07.2022 Велика Палата Верховного Суду зазначила, що формулювання Верховного Суду України - «статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю» - не ґрунтується на чинних нормах матеріального права, оскільки статус у юридичному розумінні - це перелік прав та обов`язків певного суб`єкта. Водночас жоден нормативно-правовий акт в Україні не містив визначення статусу фіктивного підприємства.

Згідно з висновком Великої Палати в цій же постанові вирок щодо посадової особи контрагента за статтею 205 Кримінального кодексу України, а також ухвала про звільнення особи від кримінальної відповідальності за цією статтею Кримінального кодексу України у зв`язку із закінченням строків давності не можуть створювати преюдицію для адміністративного суду, якщо тільки суд кримінальної юрисдикції не встановив конкретні обставини щодо дій чи бездіяльності позивача. Такі вирок чи ухвала суду за результатами розгляду кримінального провадження мають оцінюватися адміністративним судом разом з наданими первинними документами та обставинами щодо наявності первинних документів, правильності їх оформлення, можливості виконання (здійснення) спірних господарських операцій, їх зв`язку з господарською діяльністю позивача та можливого використання придбаного товару (робіт, послуг) у подальшій діяльності.

У вироці Орджонікідзевського районного суду м. Запоріжжя від 20.02.2017 встановлені обставини щодо використання печатки, реєстраційних документів та банківських рахунків ТОВ «Б.Б.Д» для здійснення незаконної фіктивної діяльності та для незаконного формування податкового кредиту з податку на додану вартість за період з 01.09.2014 по 01.03.2015, зокрема ТОВ «Сталь» у сумі 31 113,60 грн. Преюдиційне значення для цієї адміністративної справи мають зазначені фактичні обставини щодо використання печатки, реєстраційних документів та банківських рахунків ТОВ «Б.Б.Д», як фіктивного підприємства, в операціях з ТОВ «Сталь». Що ж до юридичної оцінки формування податкового кредиту як незаконного, то вона стосується особи, яка звинувачується у кримінальному правопорушенні, а не ТОВ «Сталь» і не є обов`язковою для адміністративного суду в силу норми частини сьомої статті 78 КАС.

Зробивши акцент на реальному здійсненні господарської операції як складової юридичного факту, що породжує у платника податків право на податковий кредит та на збільшення витрат, Велика Палата в постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19, зазначила що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

Такий висновок Велика Палата зробила, застосувавши норму частини восьмої статті 9 Закону № 996-XIV, згідно з якою відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи. Цю норму Велика Палата тлумачила як таку, в якій відображено принцип індивідуальної відповідальності платника податків за внесення недостовірних відомостей до первинних документів.

Велика Палата наголосила, що сам собою факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. А це також пов`язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті.

Як свідчить зміст акта перевірки, відповідач не заперечує факт придбання Товариством товарів та послуг на загальну суму 25 680 002,22 грн, а оспорює його постачальників.

Водночас, у касаційній скарзі Офіс ВПП ДПС не наводить доводів, що позивач самостійно вніс до первинних документів недостовірну інформацію щодо придбаних товарів та\або щодо їх постачальників. Так само Офіс ВПП ДПС не зазначає та не надає доказів, що Товариство було обізнане щодо недостовірності даних про постачальників товарів в первинних документах, на підставі яких сформував показники податкового обліку щодо сум доходу та податкового кредиту. В матеріалах справи відсутні докази, що у позивача були обґрунтовані підстави сумніватись у достовірності відомостей в первинних документах щодо постачальників. Доводів такого змісту, так само як і доводів, що позивач діяв без належної обачності, використовуючи первинні документи для цілей податкового обліку, Офіс ВПП ДПС у касаційній скарзі не наводить.

Підсумовуючи викладене, колегія суддів зазначає, що застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права відповідає вище наведеним висновкам Великої Палати Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19.

Відтак, ухвалені у справі судові рішення відповідають вимогам частин першої - четвертої статті 242 КАС щодо законності і обґрунтованості судового рішення, його відповідності принципу верховенства права та завданню адміністративного судочинства.

Відповідно до частини першої статті 350 КАС суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15.01.2020 №460-ІХ (дата набрання чинності 08.02.2020), відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05.11.2018 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 03.12.2019 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

СуддіЄ.А. Усенко М.М. Гімон М.М. Яковенко