Постанова

від 08.02.2023 по справі 380/7197/22

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 лютого 2023 рокуЛьвівСправа № 380/7197/22 пров. № А/857/13945/22

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого суддіОбрізко І.М.,

суддівІщук Л.П., Шинкар Т.І.,

за участю секретаря судового засіданняЛутчин А.М.,

за участю представника позивачаТомащик М.І.,

за участю представника відповідачаСтецьків Р.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2022 року, прийняте суддею Чаплик І.Д. о 15 год. 33 хв. у м. Львові, повний текст складено 02.09.2022 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Західенергоавтоматика» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення,-

встановив:

ТОВ «Західенергоавтоматика» (надалі позивач) звернулося з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (надалі - ГУ ДПС у Львівській області), Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Львівській області №3649623/44625203 від 13.01.2022, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №39 від 28.12.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних; визнання протиправним та скасування рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ДПС України №5152/44625203/2 від 01 лютого 2022, яким скаргу ТОВ «Західенергоавтоматика» залишено без задоволення та рішення Комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - без змін; зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №39 від 28.11.2021, складену та подану ТОВ «Західенергоавтоматика», в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2022 позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Львівській області №3649623/44625203 від 13.01.2022, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної №39 від 28.12.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних; зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати складену Товариством з обмеженою відповідальністю «Західенергоавтоматика» податкову накладну №39 від 28.11.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання її на реєстрацію. В іншій частині позовних вимог відмовлено .

Задовольняючи частково позов, суд виходив з того, що реєстрацію податкової накладної №39 від 28.12.2021 зупинено з тих підстав, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 68.20, відсутні в таблиці даних платника податку.

Надіслана позивачу квитанція містить вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Позивачем надано контролюючому органу пояснення та копії документів, що підтверджують господарську операцію щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено.

Водночас, контролюючий орган, після отримання від позивача письмових пояснень з доданими документами, на адресу позивача жодних запитів щодо недостатності документів, або їх невідповідності чинному законодавству України для прийняття рішення в рамках розглядуваних пояснень не надсилав.

З аналізу матеріалів справи судом встановлено, що позивачем надавались відповідачу документи, якими підтверджуються господарські операції, відображені у податковій накладній №39 від 28.12.2021. Вказані документи долучені позивачем також до матеріалів справи.

ГУ ДПС у Львівській області, як при зупиненні реєстрації податкової накладної №39 від 28.12.2021, так і при винесенні оскаржуваного рішення, обмежився лише загальними фразами та не вказав конкретно, які саме документи не подані і що вони мали б підтвердити або спростувати.

Суд врахував, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним і таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення, тому що в даному випадку ефективним способом захисту порушених прав, свобод чи інтересів позивача буде зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкову накладну №2 від 01.03.2021 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання її на реєстрацію.

Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, ГУ ДПС у Львівській області подало апеляційну скаргу. Вважає, що судом першої інстанції ухвалено рішення із неправильним застосуванням норм матеріального та процесуального права. Просить скасувати рішення суду та ухвалити постанову, якою відмовити в задоволенні позову.

В апеляційній скарзі зазначає, що судом першої інстанції у судовому рішенні безпідставно зазначено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено чіткого переліку документів, щоб реєстрація податкових накладних стала можливою, однак відповідно до п.п.3 п.11 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затвердженого постановою КМ України №1165 від 11.12.2019 зазначено, що пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації. З вищенаведеного вбачається, що платника податків зобов`язано надати копії документі контролюючому органу, які є наявні та які підтверджують інформацію зазначену у податковій накладній.

Окрім цього, зміст господарської операції, у зв`язку з виконанням якої відбувається реєстрація ПН, податковому органу невідомий. Тобто, сам платник податку має визначити які первинні документи необхідно надати податковому органу на підтвердження реальності господарської операції та прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. У квитанціях чітко визначено критерій, передбачений п.1 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, за яким здійснено моніторинг податкових накладних.

Крім того, судом не враховано, що оплата за надані послуги оренди здійснена ТОВ «Делікація Плюс» відповідно до платіжного доручення №21 від 28.12.2021 у сумі 104 290, 00 грн., а податкова накладна №39 від 28.12.2021 за оренду приміщення виписана на загальну суму з урахуванням ПДВ 77145,00 грн, згідно акту про надання послуг оренди від 31.12.2021 загальна вартість послуг за грудень 2021 складає 77145,00 грн.

Звертає увагу на те, що виникає розбіжність у сумі оплати за послуги оренди наданих ТОВ «Західенергоавтоматика» щодо Договору оренди від 01.12.2021, податкової накладної №39 28.12.2021 та актом про надання послуг від 31.12.2021.

З вищенаведеного вбачається, що платіжне доручення №21 від 28.12.2021 не є належним і допустимим документом на підставі якого у позивача виник обов`язок виписати податкову накладну №39 від 28.12.2021, оскільки відповідно до правила першої події позивач зобов`язаний був виписати податкову накладну саме на суму першої операції, а саме 104290,00 грн. а не на 77 145,00 грн як це зроблено позивачем.

Також покликається на те, що до позовної заяви долучено більший обсяг документів, ніж був у розпорядженні комісії при розгляді питання щодо реєстрації чи відмови у реєстрації спірної податкової накладної.

Верховний Суд у постанові від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18 вказує, що дослідження тих первинних документів, які не були підставами для прийняття рішення про зупинення реєстрації податкової накладної та подальшої відмови у реєстрації податкової накладної, свідчить про порушення судами вимог принципу офіційного з`ясування обставин справи та безпідставне розширення предмету доказування.

Колегія суддів заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення учасників справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, приходить до наступного.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Розглядаючи спір, судова колегія вважає, що місцевий суд в повній мірі дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази.

Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що згідно з відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань також зареєстровано наступні види ТОВ «Західенергоавтоматика»: 27.12 Виробництво електророзподільної та контрольної апаратури; 27.33 Виробництво електромонтажних пристроїв; 27.90 Виробництво іншого електричного устаткування; 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель; 43.22 Монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 71.11 Діяльність у сфері архітектури; 71.12 Діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах; 74.90 Інша професійна, наукова та технічна діяльність, н.в.і.у; 77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів; 77.39 Надання в оренду інших машин, устаткування та товарів, н.в.і.у.; 42.21 Будівництво трубопроводів.

ТОВ «Західенергоавтоматика» володіє об`єктом нерухомого майна за адресою м. Львів, вул. проф. П. Буйка, 2, що підтверджується витягом з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності (Витяг з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності від 02.12.2021, індексний номер 288061895).

Судом встановлено, що для здійснення господарської діяльності між ТОВ «Західенергоавтоматика» (Орендодавець) та ТОВ «Делікація Плюс» (Орендар) 01.12.2021 укладено договір оренди (надалі - Договір). Згідно з умовами Договору Орендодавець передає, а Орендар приймає в строкове платне користування (оренду) нежитлові приміщення загальною площею 514,3 м2, а саме: частину нежитлового приміщення, яке на поверховому плані позначено цифрою 39 (площею 335,1 м. кв.), частину нежитлового приміщення, яке на поверховому плані позначено цифрою 34 (площею 22,5 м. кв.), та нежитлові приміщення, які на поверховому плані позначені цифрами 42,43, 44, 45, 46, 47, 48, 49, 50, 51, 52, 53, 54, 55 (надалі-Приміщення) на першому поверсі будівлі А-6 за адресую: м. Львів, вул. Буйка П. професора, буд. 2.

Приміщення передані ТОВ «Делікація Плюс» в оренду на підставі Акту приймання передачі від 01.12.2021.

Згідно з п. 3.1. Договору оренди від 01.12.2021 Орендар вносить орендну плату в місячному розмірі 77145 грн., у т.ч. ПДВ 12857,50 грн. за кожен місяць оренди.

Пунктом 3.3 Договору передбачено, що протягом п`яти банківських днів після підписання договору Орендар сплачує на користь Орендодавця платіж, рівний орендній платі за два місяці оренди, частина якого зараховується як орендна плата за перший календарний місяць оренди, а решта залишається в розпорядженні Орендодавця в якості гарантійного платежу, з якого Орендодавцем під час дії договору, вираховуються компенсація збитків, штрафи, пеня, неустойка, інші платежі, що на законній або договірній підставі підлягають сплаті Орендарем в разі відмови Орендаря від їх оплати.

Оплата за надані послуги оренди здійснена ТОВ «Делікація Плюс» 28.12.2021, що підтверджується платіжним дорученням №21 від 28.12.2021 на суму 104 290, 00 грн.

Факт здійснення вказаної господарської операції також підтверджується актом наданих послуг, складеним та підписаним між ТОВ «Західенергоавтоматика» та ТОВ «Делікація Плюс» 31.12.2021.

Відповідно до вимог пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) Товариством з обмеженою відповідальністю «Західенергоавтоматика» складено податкову накладну №39 від 28.12.2021 на суму 77145 грн., у т.ч. ПДВ 12857,50 грн., яку направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За результатами обробки податкової накладної №39 від 28.12.2021 з Автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України 30.12.2021 позивачем отримано квитанцію про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Реєстрі, в якій вказано результат обробки: «ДОКУМЕНТ ПРИЙНЯТО. РЕЄСТРАЦІЯ ЗУПИНЕНА».

Підставою зупинення реєстрації по податковій накладній відповідачем вказано, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 68.20 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критерії ризикованості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивачем, з метою підтвердження інформації зазначеної у податковій накладній, подано до ГУ ДПС у Львівській області повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, а саме: договір оренди від 01.12.2021; акт приймання-передачі об`єкта оренди від 01.12.2021; акт наданих послуг від 31.12.2021; акт відшкодування наданих послуг від 31.12.2021; лист-пояснення №1101-01/22 від 11.01.2022.

За наслідками розгляду письмових пояснень та документів, наданих позивачем, Комісією ГУ ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, винесено рішення №3649623/44625203 від 13.01.2022 про відмову у реєстрації податкової накладної №39 від 28.12.2021. Підставою для відмови у реєстрації податкової накладної зазначено ненадання платником податків копій документів: розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Не погодившись із рішенням 25.01.2022 ТОВ «Західенергоавтоматика» подало скаргу ДПС України на рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Львівській області №3649623/44625203 від 13.01.2022.

За результатами оскарження рішення №3649623/44625203 від 13.01.2022 про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, комісія з питань розгляду скарг ДПС України на підставі пункту 56.23 статті 56 Податкового кодексу України прийняла рішення №5152/44625203/2 від 01 лютого 2022, яким скаргу позивача залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - без змін.

Відповідно до абз. 1 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

В абз. 5 п. 201.10 ст. 201 ПК України зазначено, що підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

За приписами абз. 10 п. 201.10 ст. 201 ПК України якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається Квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі за текстом - Порядок №1246).

Згідно п. 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 ст. 192 та п. 201.10 ст. 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до п. 201.1 ст. 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до п. 200 1.3 і 200 1.9 ст. 200 1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації / зупинення реєстрації / відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Пунктом 13 Порядку № 1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - Квитанція).

Згідно з п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, було затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165, яка набула чинності з 01.02.2020 (надалі - Порядок № 1165).

Згідно з положеннями п. 3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації): 1) податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування; 2) обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку; 3) одночасно виконуються такі умови: загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну/розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 1 млн. гривень; значення показника D, розрахованого згідно з цим підпунктом, становить більше 0,05. Показник D розраховується за такою формулою: D= S/T, де S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами; T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування; значення показника P є меншим, ніж значення, розраховане за такою формулою: P = Pм х 1,4, де P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування; Pм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування. Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платнику податку; 4) у податковій накладній/розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом.

Згідно з п. 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Як зазначено у п. 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку Квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У Квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Додатком 3 до Порядку № 1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 1 якого відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Як вбачається зі змісту Квитанції від 30.12.2021 (а.с.24) контролюючим органом сформовано висновок про відповідність податкової накладної критеріям ризиковості платника податку, визначених п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій».

Суд зауважує, що зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Натомість, надіслана позивачу Квитанція містить вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до пунктів 9 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній /розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

При цьому, як підтверджується змістомпункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним.

Моніторинг відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 18 червня 2020 по справі №824/245/19-а, 23 жовтня 2018 по справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 по справі №0940/1240/18.

Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежуються права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин міжсуб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, імовірним є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

Зі спірного рішення №3649623/44625203 від 13.01.2022 встановлено, що підставою для відмови у реєстрації податкової накладної є ненадання платником податків розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків (а.с.26-27).

Колегія суддів враховує, що позивачем надано контролюючому органу пояснення та копії документів, що підтверджують господарську операцію щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено. Зокрема, договір оренди від 01.12.2021; акт приймання-передачі об`єкта оренди від 01.12.2021; акт наданих послуг від 31.12.2021; акт відшкодування наданих послуг від 31.12.2021; лист-пояснення №1101-01/22 від 11.01.2022.

На думку суду, позивач надав усі наявні та достатні документи, передбачені податковим законодавством, необхідні для реєстрації податкових накладних. Натомість, всупереч частині другій статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України контролюючий орган не довів належними, достатніми та беззаперечними доказами правомірності спірних у справі індивідуальних актів.

Щодо розбіжностей у сумі оплати за послуги оренди наданих ТОВ «Західенергоавтоматика» щодо Договору оренди від 01.12.2021, податкової накладної №39 28.12.2021 та актом про надання послуг від 31.12.2021, то такі спростовуються пунктом 3.3 Договору, яким передбачено обов`язок Орендаря сплатити на користь Орендодавця платіж, рівний орендній платі за два місяці оренди, частина якого зараховується як орендна плата за перший календарний місяць оренди, а решта залишається в розпорядженні Орендодавця в якості гарантійного платежу.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що податковим органом визначено загальні підстави прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної та не містить конкретної інформації щодо причин та підстав його прийняття. Водночас, контролюючим органом не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної, не зазначено, яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.

Як встановлено з матеріалів справи, та вже зазначалось вище, надіслана позивачу Квитанція містить вимогу щодо надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Вказані обставини є свідченням невідповідності рішення контролюючого органу про зупинення реєстрації податкової накладної вимозі правової визначеності, оскільки можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом переліку цих документів.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Контролюючим органом не зазначено конкретного переліку документів, які мають бути подані платником податків, а наведено лише загальне найменування з вичерпного переліку без додаткової конкретизації, що позбавляє можливості встановити, які саме документи не надані позивачем.

Не конкретизування податковим органом переліку документів, які необхідно надати позивачу, призвело до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Разом з тим, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого позивач не зміг належним чином виконати свої обов`язки щодо реєстрації податкової накладної.

Недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення Квитанції прямо вказує на те, що рішення, які прийняті на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкових накладних, теж не є законними.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10.04.2020 у справі №819/330/18.

Відтак, оскаржуване рішення про відмову в реєстрації спірних податкової накладної є формальним, оскільки об`єктивно не містить чіткого визначення підстав та мотивів для його прийняття, так само як і мотивів прийняття чи відхилення наданих позивачем пояснень та документів, а тому не можуть бути визнаними законними та обґрунтованими.

Відтак, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про необґрунтованість оскаржуваного рішення, оскільки можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Верховний Суд у постанові від 01 лютого 2023 у справі №140/506/22 звернув увагу на те, що пунктом 187.1 статті 187 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку-дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої,дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів-дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг-дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

З огляду на положення цієї норми, у платника податку на додану вартість виникають податкові зобов`язання з податку на додану вартість, а відтак і обов`язок зареєструвати податкові накладні, за першою із подій: або дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок, або дата надання послуг.

Подібний підхід щодо необхідності реєстрації податкової накладної за правилами першої, передбаченої пунктом 187.1 статті 187 ПК України події, був застосований Верховним Судом у справі № 360/2460/20, а також у справі №600/1878/20-а.

Приписами пункту 20 Порядку № 1246 передбачено, що у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

У нашому випадку, зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подану позивачем податкову накладну датою її фактичного надходження є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захищено порушене право.

Зважаючи на те, що судом встановлено протиправність рішення відповідача щодо відмови реєстрації спірної податкової накладної, то, відповідно, вимога позивача про зобов`язання ДПС України зареєструвати такі в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання до ДПС України, є також обґрунтованою.

Обрана позиція з даного питання колегією суддів не суперечить правовим висновкам Верховного Суду зроблених в постановах, зокрема, від 03 листопада 2021 у справі № 360/2460/20, від 27 квітня 2020 в справі №360/1050/19 (адміністративне провадження №К/9901/27904/19), від 18 лютого 2020 в справі №360/1776/19 (адміністративне провадження №К/9901/242/20), та які є обов`язковими для застосування нижчестоящими судовими інстанціями.

Судові витрати розподілу не підлягають з огляду на результат вирішення апеляційної скарги та виходячи з вимог ст. 139 КАС України.

Отже, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції та дають підстави для висновку про правильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до правильного вирішення справи.

Керуючись ст.ст. 243, 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

постановив:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, рішення Львівського окружного адміністративного суду від 31 серпня 2022 року у справі №380/7197/22 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І. М. Обрізко судді Л. П. Іщук Т. І. Шинкар Повне судове рішення складено 20.02.2023 року.