Постанова

від 13.02.2023 по справі 200/11022/19-а

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 лютого 2023 року

м. Київ

справа №200/11022/19-а

адміністративне провадження № К/9901/22701/20

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Усенко Є.А.,

суддів: Гімона М.М., Ханової Р.Ф.,

секретар судового засідання Лупінос Я.В.,

представники: позивача - Романенко А.В.,

відповідача - Писаревський О.О.,

розглянувши у судовому засіданні в режимі відеоконференції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Метінвест-Шіппінг» до Офісу великих платників податків ДПС про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, касаційне провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Офісу великих платників податків ДПС (правонаступником якого є Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків) на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 21.02.2020 (суддя Михайлик А.С.) та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 04.08.2020 (головуючий суддя Компанієць І.Д., судді Блохін А.А., Ястребова Л.В.),

У С Т А Н О В И В:

У вересні 2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Метінвест-Шіппінг» (далі - позивач, ТОВ «Метінвест-Шіппінг», Товариство) звернулось до суду з позовом до Офісу великих платників податків ДФС (далі - Офіс ВПП ДФС), у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 23.05.2019:

-№0001684712 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 9 136 855,00 грн (з яких 7 309 484,00 грн - основний платіж, 1 827 371,00 грн - штрафні (фінансові) санкції);

-№0001694712 про зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість на 8 605 893,00 грн;

-№0001704712 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 7 957 688,69 грн, встановлених пунктом 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України;

-№0001724712 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на 764 226,25 грн (з яких 611 381,00 грн - основний платіж, 152 845,25 грн - штрафні (фінансові) санкції);

-№0001734712 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 850,00 грн, встановлених пунктом 120.1 статті 120 Податкового кодексу України;

-№0001744712 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб з доходу з джерелом походження з України на 1 738 892,98 грн (з яких 1 044 716,54 грн - основний платіж, 694 176,44 грн - штрафні (фінансові) санкції).

Обґрунтовуючи позов, позивач зазначає, що висновок контролюючого органу в акті перевірки про безтоварний зміст його господарських операцій з придбання товару (колісних пар) у ТОВ «Укртехкомплект» (далі - контрагент-постачальник) є безпідставним, оскільки господарські операції мали реальний характер, підтверджуються належним чином оформленими первинними та іншими документами бухгалтерського і податкового обліку. Позивач зазначив, що висновок в акті перевірки про заниження прибутку до оподаткування через не відображення у складі доходу вартості безоплатно отриманих товарів зроблений виключно на інформації відносно ТОВ «Укртехкомплект» у Єдиному реєстрі податкових накладних, тоді як надані Товариством під час перевірки первинні та інші облікові документи не були враховані. Позивач посилається на індивідуальний характер відповідальності платника податків за податкове правопорушення та наголошує, що не повинен нести відповідальність за можливе порушення контрагентом-постачальником податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності та/або можливу недостовірність відомостей щодо нього в офіційних джерелах.

Позивач зазначає, що висновок відповідача про заниження оподатковуваного прибутку через відображення проведених коригувань лізингових платежів на курсові різниці у складі витрат, а не у складі собівартості придбаного на умовах фінансового лізингу майна, є необґрунтованим, оскільки сума, розрахована внаслідок застосування коефіцієнту коригування лізингового платежу (цей коефіцієнт визначений як курсова різниця гривні до долара США (валюти кредитних коштів, за які було придбане лізингового майна) на дату передачі майна в лізинг та дату чергового лізингового платежу) є комісією (винагородою) лізингодавця, тобто складовою лізингового платежу, яка розраховується як різниця між скоригованим та базовим розміром лізингового платежу та вважається фінансовими витратами лізингоотримувача. Фінансові витрати не включаються до первісної вартості основних засобів, придбаних (створених) повністю або частково за рахунок запозичень.

Також Товариство доводить, що відповідно до норм Податкового кодексу України (далі - ПК) та Конвенції між Урядом України і Урядом Естонської Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і майно, а також умов договорів із нерезидентом - компанією АТ «Мерктранс» не утримував податок при виплаті на його користь доходу з джерелом походження з України. Позивач зазначив, що на підтвердження права звільнення від оподаткування доходів нерезидента надав контролюючому органу довідки, що АТ «Мерктранс» є податковим резидентом Естонської Республіки, що не заперечується відповідачем. Позивач доводить, що контролюючий орган необґрунтовано кваліфікував наданий АТ «Мерктранс» комплекс транспортно-експедиторських послуг (однією із складових якого є залучення експедитором власного (орендованого) залізничного рухомого складу чи рухомого складу, що належить третім особам) як роялті з посиланням на статтю 12 Конвенції між Урядом України і Урядом Естонської Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і майно, оскільки договір експедирування не відноситься до лізингових (орендних) операцій, а передбачає надання послуг, а не передачу права користування індивідуально-визначеним майном.

З приводу неподання додатків ПН до декларації з податку на прибуток при виплаті доходу на користь нерезидентів, що стало підставою для застосування штрафних санкцій за податковим повідомленням-рішенням від 23.05.2019 №0001734712, то позивач зазначив, що скориставшись положеннями статті 103 ПК та правом на звільнення від оподаткування при здійсненні виплати доходу на користь нерезидентів, Товариство мало право не надавати додаток ПН до декларації з податку на прибуток, оскільки порядком заповнення цього додатку не передбачено зазначення інформації про звільнення від оподаткування.

Щодо висновку в акті перевірки про порушення Товариством пункту 198.5 статті 198 ПК внаслідок не нарахування податкових зобов`язань на вартість основних засобів (необоротних активів), що залишилися на тимчасово непідконтрольній Уряду України території, як таких, що почали використовуватися платником податку не у господарській діяльності, позивач зазначив, що підстав для такої кваліфікації його активів (вагонів, напіввагонів, цистерн, тепловозів) немає, оскільки переміщення вантажів через лінії зіткнення у межах Донецької та Луганської областей припинено на підставі Указу Президента від 15.03.2017 № 62/2017 «Про введення в дію рішення Ради національної безпеки та оборони України від 15.03.2017 про невідкладні додаткові заходи із протидії гібридним загрозам національній безпеці України». Неможливість переміщення вантажів у розумінні пункту 198.5 статті 198 ПК не є використанням активів в операціях, що не пов`язані із господарською діяльністю, не є операцією постачання, переведення до складу невиробничих необоротних активів. Нарахування резерву знецінених активів не підпадає під визначення операції з постачання товарів/послуг, а тому зазначена операція не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість.

Позивач зазначав, що є підстави для застосування норми пункту 189.9. статті 189 ПК, оскільки ним було подано заяву про вчинення кримінального злочину у квітні 2017 року за фактом неможливості використовувати власні активи через захоплення невідомими озброєними особами суб`єктів господарювання, у володінні яких перебували активи Товариства відповідно до господарських договорів.

Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 21.02.2020, залишеним без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 04.08.2020, позов ТОВ «Метінвест-Шіппінг» задоволено частково: визнано протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення від 23.05.2019 №0001684712, №0001694712, №0001704712, №0001724712, №0001744712; в іншій частині позовних вимог відмовлено.

Висновок судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволених позовних вимог обґрунтований наступним:

- Товариство спростувало належними доказами довід контролюючого органу про безтоварність операцій з придбання товару (колісних пар) у ТОВ «Укртехкомплект». Суди першої та апеляційної інстанцій зробили оцінку наданих Товариством документів, зокрема первинних, виписаних на операції з постачання товарів зазначеним постачальником (видаткові накладні, акти приймання-передачі товарно-матеріальних цінностей (колісних пар) між позивачем та постачальником та акти приймання-передачі цих же товарно-матеріальних цінностей між позивачем та підприємствами, що здійснювали ремонт напіввагонів, платіжні доручення) та виснували про їх достатність для підтвердження руху товару, його оплати, що є підставою відображення зазначених господарських операцій у складі витрат у бухгалтерському обліку. Суди зазначили, що недоліки оформлення товарно-транспортних накладних (відсутність печатки перевізника та відсутність інформації про особу, яка виписала довіреність та/або на яку виписано довіреність) за наявності решти реквізитів не позбавляють можливості встановлення особи, що здійснювала перевезення вантажу;

-довід відповідача, що позивач повинен був збільшити в бухгалтерському обліку на скоригований лізинговий платіж у частині, що стосувалася вартості предмета фінансового лізингу, вартість основних засобів з наступним нарахуванням амортизації, є необґрунтованим, оскільки згідно зі статтею 16 Закону України «Про фінансовий лізинг» лізинговий платіж може включати й інші витрати лізингодавця, що безпосередньо пов`язані з виконанням договору лізингу, а нормами чинного законодавства не встановлено заборони щодо віднесення лізингоотримувачем до витрат сум, сплачених лізингодавцю на відшкодування курсових різниць за позичкою, отриманою в іноземній валюті і використаною для придбання об`єкта лізингу згідно з умовами договору про фінансовий лізинг. Суди виснували, що контролюючий орган неправомірно виключив зі складу витрат у фінансовій звітності Товариства 198 203,00 грн з одночасним збільшенням на таку ж суму фінансового результату.

Відхиляючи довід відповідача про заниження Товариством податку при виплаті доходу нерезиденту АТ «Мерктранс» за надання рухомого складу залізничного транспорту в рамках договору транспортного експедирування (згідно з кваліфікацією відповідача такий дохід є роялті відповідно до статті 12 Конвенції між Урядом України і Урядом Естонської Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і майно, а тому повинен оподатковуватися за ставкою 6%, встановленою підпунктом 141.4.4 пункту 141.4 статті 141 ПК), суди зазначили, що договором транспортно експедирування між позивачем та АТ «Мерктранс» не передбачено передачу зазначеним нерезидентом позивачу права користування промисловим обладнанням як індивідуально визначеного майна. Натомість, предметом цього договору є комплекс послуг з транспортного експедирування, зокрема з організації перевезень вантажу, в тому числі з можливим залученням рухомого складу інших осіб.

Суди попередніх інстанцій визнали необґрунтованими доводи відповідача про заниження Товариством суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість за березень 2017 року внаслідок не оподаткування вартості основних засобів, що використовуються в операціях, що не є господарською діяльністю, виснувавши, що основні засоби, що належать позивачу, а саме: 243 залізничних вагона, 2 тепловози 2 секційних 2ТЕ 116-714 та 2ТЕ 116703, 11 вагонів окатишевозів та 14 цистерн (у тому числі, 147 вагони, напіввагони, цистерни, які станом на 01.01.2017 знаходились на території України загальною вартістю 21 149 803,01 грн (ПДВ 4 229 960,60 грн) та 4 локомотиви, які придбані після 15.04.2014 загальною вартістю 58 427 083,90 грн (ПДВ 11 685 416,78 грн)), що належать позивачу на праві власності, вибули з його володіння без його згоди, що є підставою для застосування пункту 189.9 статті 189 ПК.

Що ж до відмови в задоволенні позову про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 23.05.2019 №0001734712, то суд відхилив довід позивача щодо відсутності підстав для подання додатку ПН до декларації з податку на прибуток при виплаті неоподатковуваного доходу нерезиденту.

Офіс великих платників податків ДПС, як процесуальний правонаступник Офісу великих платників податків ДФС (далі - Офіс ВПП ДПС) подав до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 21.02.2020 та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 04.08.2020, у якій просить скасувати вказані судові рішення та відмовити Товариству у задоволенні позову повністю.

У касаційній скарзі Офіс ВПП ДПС вказує на неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанції норми підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14, пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 189.9 статті 189, підпунктів «в», «г» пункту 198.5 статті 198, підпункту 38.10 пункту 38 підрозділу 10 розділу ХХ ПК, частини другої статті 189, частини другої статті 198 Господарського кодексу України, статей 1, 4, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», статті 4, частини другої статті 10 Закону України «Про фінансовий лізинг», пунктів 2.4, 2.5, 2.16 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 без урахування висновку щодо застосування цих норм у подібних правовідносинах у постановах Верховного Суду від 06.03.2018 у справі №804/5444/16, від 19.03.2019 у справі №813/1814/17, від 17.12.2019 у справі №640/1470/19; неправильне застосування судами попередніх інстанцій норм пункту 3.2 статті 3, підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16, підпунктів 141.4.1, 141.4.2, 141.4.4 пункту 141.4 статті 141 ПК, статті 1 Закону України «Про залізничний транспорт», щодо застосування яких у подібних правовідносинах відсутній висновок Верховного Суду.

Верховний Суд відповідно до доводів, викладених у касаційній скарзі, ухвалою від 02.11.2020 відкрив касаційне провадження у справі на підставі пунктів 1, 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС).

ТОВ «Метінвест-Шіппінг» у відзиві на касаційну скаргу не погоджується з наведеними в ній відповідачем доводами, стверджує про правильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просить касаційну скаргу залишити без задоволення як безпідставну.

У судовому засіданні суду касаційної інстанції представники сторін надали пояснення щодо обставин у справі, доводів кожної із сторін стосовно предмета та підстав позову, обґрунтованості судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій, підстав касаційного оскарження. При цьому представник позивача просив відмовити у задоволенні касаційної скарги, а представник відповідача просив скаргу задовольнити.

Відповідно до частини першої статті 341 КАС суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Верховний Суд перевірив наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, заперечення проти касаційної скарги позивача, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Суди попередніх інстанцій встановили, що Офісом ВПП ДФС проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Метінвест-Шіппінг» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2015 по 30.09.2018, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2012 по 30.09.2018, за результатами якої складено акт від 22.04.2019 №45/28-10-47-13/31158623 (далі - акт перевірки).

Відповідно до висновків, зроблених в акті перевірки, контролюючим органом було встановлено порушення Товариством, зокрема (відповідно до тієї частини позовних вимог Товариства, в якій позов задоволено):

- пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК, статей 1, 4, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290 (зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4153), внаслідок чого занижено податок на прибуток на 611 381,00 грн, (у тому числі, за півріччя 2018 року -на 473 426,00 грн, за три квартали 2018 року - на 611 381,00 грн);

-підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16, підпунктів 141.4.1, 141.4.2, 141.4.4 пункту 141.4 статті 141 ПК (з урахуванням пункту 3 статті 12 Конвенції між Урядом України та Урядом Естонської Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход та майно (ратифіковано Законом України від 13.09.1996 №368/96-ВР; набрала чинності для України 24.12.1996)), внаслідок чого занижено податок при виплаті доходів нерезиденту АТ «Мерктранс» (резидент Естонської Республіки) з джерелом їх походження з України за ставкою 6% на 1 044 717,00 грн (у тому числі, за 2017 рік - 482 866,00 грн, за 1-й квартал 2018 року - 64 497,00 грн, за півріччя 2018 року- 64 497,00 грн, за три квартали 2018 року - 561 851,00 грн);

-пункту 198.5 статті 198, підпунктів 200.1, 200.2, 200.4 статті 200, пункту 201.10 статті 201, пункту 38.10 статті 38 підрозділу 10 розділу ХХ ПК, внаслідок чого занижено податок на додану вартість на 7 309 484,00 грн (у тому числі, за березень 2017 року - 3 433 534,00 грн, за червень 2017 року - 3 875 950,00 грн) та завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за вересень 2018 року на 8 605 893,00 грн;

-пункту 201.10 статті 201 ПК внаслідок не реєстрації зведеної податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму ПДВ 15 915 377,38 грн у березні 2017 року.

Відповідно до висновків, зроблених в акті перевірки, Товариством занижено податок на прибуток на 611 381,00 грн внаслідок:

- не відображення у складі доходів операцій з безоплатного отримання активу вартістю 3 198 360,00 грн, що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування за півріччя, три квартали 2018 року на 3 198 360,00 грн. Офісом ВПП ДФС зроблено висновок, що господарські операції позивача з ТОВ «Укртехкомплект», за якими позивач відобразив придбання товарно-матеріальних цінностей (запасні частини (колісні пари) до залізничних вагонів за договором поставки від 21.05.2018 №МШ 21-05/18) не підтверджуються щодо врахування реального часу здійснення операцій, місцезнаходження майна, наявності у постачальників по ланцюгу постачання до позивача трудових ресурсів, виробничо-складських приміщень та іншого майна, яке об`єктивно необхідне як для виготовлення колісних пар, так і для здійснення господарської діяльності в цілому;

- заниження фінансового результату до оподаткування за півріччя, три квартали 2018 року на 198 203,00 грн внаслідок проведення в бухгалтерському обліку коригування лізингових платежів через зміну курсу гривні до долару США (курсової різниці) за договорами фінансового лізингу з ТОВ «ОТП Лізинг». Товариство не збільшило вартість предмету лізингу у зв`язку з коригуванням суми лізингових платежів до закінчення строку лізингу, а включило до складу витрат суму коригування лізингових платежів через зміну валютного курсу у складі лізингових платежів.

Також встановлено заниження на 1 044 017,00 грн податку при виплаті нерезиденту АТ «Мерктранс» доходу у розмірі 17 400 283,33 грн за договором транспортного експедирування від 10.10.2017 №МШ МЕРК №01, оскільки доход у цьому розмірі виплачений за надання рухомого складу залізничного транспорту (вагони, напіввагони, платформи тощо), у зв`язку з чим підпадає під вид доходу, який окремо визначений в статті 12 Конвенції між Урядом України і Урядом Естонської Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і майно, як роялті, а відтак має оподатковуватися за ставкою 6 % відповідно до підпункту 141.4.4 пункту 141.4 статті 141 ПК при виплаті нерезиденту доходу з джерелом його походження з України (позивач не оподаткував дохід, виплачений АТ «Мерктранс», пославшись на вказану Конвенцію, визначивши, однак, в додатку ПН до декларації з податку на прибуток цей дохід як дохід від фрахту).

В акті також зроблено висновок про заниження Товариством суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість за березень 2017 року на 15 915 377,00 грн за операцією з необоротними активами, які вважаються такими, що призначаються для використання в операціях, що не є господарською діяльністю Товариства, оскільки із загальної кількості локомотивів, вагонів, напіввагонів, цистерн (272 одиниці), які перебувають та залишаються заблокованими на тимчасово непідконтрольній Уряду України території станом на 15.03.2017, 151 одиниця рухомого складу (147 - вагони, напіввагони, цистерни, які станом на 01.01.2017 знаходились на території України; 4 - локомотиви, які придбані після 15.04.2014) загальною вартістю 79 576 886,91 грн є необоротними активами, що призначаються для використання (або починають/почали використовуватись) в операціях, що не є господарською діяльністю.

В акті перевірки зазначено, що наказом ТОВ «Метінвест-Шіппінг» від 29.12.2017 №11/од «Про облікову політику» затверджено облікову політику Товариства на 2018 рік відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності та обліку.

На підставі акта перевірки Офісом ВПП ДФС стосовно ТОВ «Метінвест-Шіппінг» прийнято податкові повідомлення-рішення від 23.05.2019: №0001684712 - про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 9 136 855,00 грн (з яких 7 309 484,00 грн - основний платіж, 1 827 371,00 грн - штрафні (фінансові) санкції); №0001694712 - про зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість на 8 605 893,00 грн; №0001704712 - про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 7 957 688,69 грн, встановлених пунктом 120-1.2 статті 120-1 ПК; №0001724712 - про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток на 764 226,25 грн (з яких 611 381,00 грн - основний платіж, 152 845,25 грн - штрафні (фінансові) санкції); №0001734712 - про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 850,00 грн; №0001744712 - про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 1 738 892,98 грн (з яких 1 044 716,54 грн - основний платіж, 694 176,44 грн - штрафні (фінансові) санкції).

Рішенням Державної фіскальної служби України від 08.08.2019 №382141/6/99-99-11-04-0225 скаргу позивача залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення від 23.05.2019: №0001724712, №0001744712, №0001734712, №0001684712, №0001694712, №0001704712 - без змін.

Вимоги для підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - так само). Згідно з абзацом першим пункту 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац другий пункту 44.1).

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV).

Згідно із частиною першою статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, перелік яких наведений у частині другій зазначеної статті.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій.

Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум витрат та податкового кредиту, врахованих платником при визначенні податкових зобов`язань з податку на прибуток та з ПДВ відповідно, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимозі статті 75 КАС щодо достовірності доказів.

Ці вимоги однаковою мірою стосуються формування й інших показників податкового обліку, в тому числі, доходу за господарськими операціями, оскільки податковий облік, як і будь-який облік, обов`язковість якого встановлена законом, не може ґрунтуватися на недостовірних даних.

Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону №996-XIV, так само характеризує і податковий облік.

У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, що має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо їх змісту (обов`язкових реквізитів).

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то платник податків не має права на податкову вигоду у вигляді податкового кредиту та/або зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.

На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.

Такі висновки зроблені Верховним Судом у ряді постанов, до прикладу (але на виключно) в постановах від 24.01.2018 (справа №2а-19379/11/2670), від 05.03.2019 (справа №826/6902/15), від 11.10.2019 (справа №826/2122/15), від 11.12.2018 (справа №804/6942/16).

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19 фактично підтвердила такі висновки, зазначивши, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Зробивши акцент на реальному здійсненні господарської операції як складової юридичного факту, що породжує у платника податків право на податковий кредит та на збільшення витрат, Велика Палата в цій постанові виснувала, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

За висновком Великої Палати сам факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті.

Відповідно до положень частини другої статті 77 КАС довести правомірність свого рішення (дії чи бездіяльності) в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень. Водночас, виходячи із принципу змагальності в адміністративному судочинстві, суб`єкт господарювання має спростувати доводи суб`єкта владних повноважень, якщо їх обґрунтованість заперечує.

Доводячи відсутність реального характеру господарських операцій позивача з ТОВ «Укртехкомплект», відповідач зазначає, що на користь такого висновку свідчать наступні обставини: недостатня кількість (або й відсутність) у постачальників по ланцюгу постачання до позивача (згідно з інформацією з Єдиного реєстру податкових накладних ланцюг поставок включав ТОВ «Укртехкомплект» - ТОВ «Монтана Плюс»: ТОВ «Сольварлайт», ТОВ «Ференс Груп», ТОВ «Монарх Інвест») запасних частин (колісних пар) матеріально-технічних та трудових ресурсів, об`єктивно необхідних для їх виробництва, яке потребує дотримання певного технологічного рівня; відсутнє реальне (законне) джерело походження товару (на рівні постачальників ТОВ «Сольварлайт», ТОВ «Ференс Груп», ТОВ «Монарх Інвест» ланцюг поставок обривався, оскільки ці суб`єкти господарювання не придбавали зазначені запчастини і не могли бути їх виробниками), що унеможливлює його рух за ланцюгом постачання з участю усіх платників податків, які брали участь у здійсненні взаємопов`язаних нереальних господарських операцій; товарно-транспортні накладні на перевезення колісних пар, які надав позивач, виписані з порушенням пунктів 8.25, 8.26, 11.8 Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні (в них не зазначено довіреність на отримання товару, відсутня печатка автомобільного перевізника, не вказано час прибуття/вибуття автомобіля з обладнанням до пункту (з пункту) навантаження, число виконаних перевезень).

Відхиляючи ці доводи відповідача, суди першої та апеляційної інстанцій виснували, що надані позивачем документи (договір та специфікації до нього, акти приймання-передачі товарно-матеріальних цінностей (колісних пар), податкові накладні, видаткові накладні, акти-сертифікати, платіжні доручення) відповідають вимогам, встановленим правовими нормами, зокрема нормами статті 9 Закону №996-XIV щодо первинних документів, не викликають сумнівів щодо їх достовірності та в сукупності із встановленими обставинами щодо використання колісних пар у господарській діяльності Товариства (ремонт вагонів та напіввагонів, які йому належать) підтверджують здійснення господарських операцій ТОВ «Метінвест-Шіппінг» з придбання колісних пар вартістю 3 838 032,00 грн (у тому числі, ПДВ 639 672,00 грн) у ТОВ «Укртехкомплект».

Суди зазначили, що відповідно до наданих позивачем актів приймання-передачі встановлено отримання в період з травня по липень 2018 року підприємствами, що здійснюють ремонт належних позивачу вагонів (напіввагонів), запасних частин (колісних пар) загальною вартістю без ПДВ 3 198 360,00 грн, а саме: ТОВ «Жмеринське підприємство «Експрес» 31.05.2018 отримано 12 колісних пар для ремонту напіввагонів; Пологівським вагонним депо 13.06.2018 отримано 4 колісні пари для деповського ремонту вагонів; ТОВ «Агрегатбуд» 18.06.2018 отримано 16 колісних пар для капітального ремонту напіввагонів; Лиманським вагонним депо 18.06.2018 отримано 4 колісні пари для деповського ремонту вагонів; ТОВ «Жмеринське підприємство «Експрес» 04.07.2018 отримано 8 колісних пар для капітального ремонту напіввагонів.

Як свідчить зміст акта перевірки, Офіс ВПП ДФС не заперечує факт придбання Товариством колісних пар на загальну суму 3 838 032,00 грн, а оспорює його постачальника.

Водночас, у касаційній скарзі Офіс ВПП ДПС не наводить доводів, що позивач самостійно вніс до первинних документів недостовірну інформацію щодо придбаного товару та\або щодо його постачальника. Так само Офіс ВПП ДПС не зазначає та не надає доказів, що Товариство було обізнане щодо недостовірності даних про постачальника у первинних документах на операції з постачання колісних пар. У справі немає доказів, що у позивача були обґрунтовані підстави сумніватись у достовірності відомостей у первинних документах щодо контрагента-постачальника. Доводів такого змісту, так само як і доводів, що позивач діяв без належної обачності, використовуючи первинні документи для цілей податкового обліку, Офіс ВПП ДПС у касаційній скарзі не наводить.

Відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Підсумовуючи наведене, слід визнати, що застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права відповідає вище наведеним висновкам Великої Палати Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19.

Щодо висновку контролюючого органу в акті перевірки про заниження Товариством фінансового результату до оподаткування внаслідок проведення в бухгалтерському обліку коригування лізингових платежів через зміну валютного курсу (курсової різниці) на 198 203,00 грн з віднесенням цієї суми на витрати, суди попередніх інстанцій встановили, що ТОВ «Метінвест-Шіппінг» (лізингоодержувач) уклало з ТОВ «ОТП Лізинг» (лізингодавець) рамковий договір фінансового лізингу від 28.03.2018 №3343-FL, відповідно до умов якого лізингодавець зобов`язався набути у власність на підставі договору купівлі - продажу і передати на умовах фінансового лізингу у тимчасове володіння та користування лізингоодержувача предмет лізингу (92 залізничних напіввагони), а лізингоодержувач прийняти майно у лізинг та сплачувати лізингодавцю лізингові платежі та інші платежі згідно з умовами цього рамкового договору.

Також судами встановлено, що 18.05.2018 ТОВ «Метінвест-Шіппінг» (лізингоодержувач) уклало з ТОВ «ОТП Лізинг» (лізингодавець) генеральну угоду з фінансового лізингу та адміністрування парку транспортних засобів №3517-FL, відповідно до умов якої лізингодавець зобов`язався придбати предмет лізингу (автомобілі марки «TOYOTA COROLLA» в кількості 16 одиниць) відповідно до специфікацій, узгоджених лізингоодержувачем з обраним ним продавцем, та передати його лізингоодержувачу у строкове платне володіння та користування на умовах фінансового лізингу, а лізингоодержувач прийняти майно у лізинг та сплачувати лізингодавцю лізингові платежі згідно з умовами рамкового договору до цієї генеральної угоди.

У договорах фінансового лізингу (пункт 1 договорів) визначено, що лізинговий платіж - це суми грошових коштів, що підлягають перерахуванню лізингодавцю за документами лізингу, розмір яких визначається (уточнюється) відповідно до рамкового договору та або протоколів лізингу.

Відповідно до пункту 6 договорів лізингоодержувач зобов`язаний сплатити лізингові платежі щодо кожної частини предмету лізингу: перший лізинговий платіж складається із авансового лізингового платежу, комісії за організацію; наступні періодичні лізингові платежі складаються із відшкодування частини вартості предмета лізингу, винагороди лізингодавця. Якщо для придбання предмета лізингу лізингодавцем було залучені кредитні кошти у доларах США, винагорода лізингодавця, що входить до складу відповідного періодичного лізингового платежу, коригується на суму курсової різниці гривни (валюти лізингового платежу) до долару США.

Виключаючи 198 203,00 грн (сума коригування винагороди лізингодавця (складової лізингового платежу) відповідно до зміни курсу гривні до долару США на дату передачі майна в лізинг та дату сплати чергового лізингового платежу) з витрат у фінансовій звітності Товариства, контролюючий орган виходив з того, що позивач повинен був збільшити вартість предмета лізингу у зв`язку з коригуванням суми лізингових платежів до закінчення строку лізингу з наступним нарахуванням амортизації. Як на правову підставу такого висновку Офіс ВПП ДФС послався на положення статті 1 Закону №996-XIV щодо використання для цілей цього Закону термінів у значеннях, визначених міжнародними стандартами фінансової звітності, введеними в дію відповідно до законодавства, та пункту 5 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 17 «Оренда» (далі - МСБО 17 «Оренда», текст Міжнародних стандартів фінансової звітності (МСФЗ), включаючи Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку (МСБО) та Тлумачення (КТМФЗ, ПКТ), виданий Радою з Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку, зі змінами станом на 01.01.2012). Контролюючий орган також заперечує можливість коригування розміру лізингового платежу на курсову різницю гривні до долару США, доводячи, що курсова різниця нараховується в бухгалтерському обліку і відповідно відображається в податковому обліку щодо зобов`язань платника податків у іноземній валюті.

Відповідно до частини 2 статті 1 Закону України «Про фінансовий лізинг» від 16.12.1997 №723/97-ВР (далі - Закон №723/97-ВР) за договором фінансового лізингу лізингодавець зобов`язується набути у власність річ у продавця (постачальника) відповідно до встановлених лізингоодержувачем специфікацій та умов і передати її у користування лізингоодержувачу на визначений строк не менше одного року за встановлену плату (лізингові платежі).

Статтею 16 цього Закону встановлено, що сплата лізингових платежів здійснюється в порядку, встановленому договором.

Лізингові платежі можуть включати: а) суму, яка відшкодовує частину вартості предмета лізингу; б) платіж як винагороду лізингодавцю за отримане у лізинг майно; в) компенсацію відсотків за кредитом; г) інші витрати лізингодавця, що безпосередньо пов`язані з виконанням договору лізингу (частина друга цієї статті).

Для цілей оподаткування фінансовий лізинг (оренда) визначено як господарська операція, що здійснюється фізичною або юридичною особою і передбачає передачу орендарю майна, яке є основним засобом згідно з цим Кодексом і придбане або виготовлене орендодавцем, а також усіх ризиків та винагород, пов`язаних з правом користування та володіння об`єктом лізингу (підпункт "б" підпункту 14.1.97 пункту 14.1 статті 14 ПК).

Офіс ВПП ДПС як у касаційній скарзі, так і в судовому процесі під час розгляду справи, посилається на порушення позивачем пункту 36 Міжнародного стандарту фінансової звітності 16 «Оренда».

Відповідно до пункту 36 Міжнародного стандарту фінансової звітності 16 «Оренда» після дати початку оренди орендар оцінює орендне зобов`язання, а) збільшуючи балансову вартість з метою відобразити процент за орендним зобов`язанням; б) зменшуючи балансову вартість з метою відобразити здійснені орендні платежі; та в) переоцінюючи балансову вартість з метою відобразити будь-які переоцінки або модифікації оренди, вказані в параграфі 39- 46, або з метою відобразити переглянуті по суті фіксовані орендні платежі (див. параграф Б42).

Наведені норми не регулюють фінансовий облік витрат лізингодавця, пов`язаних з виконанням договору лізингу, які відповідно до статті 16 Закону України «Про фінансовий лізинг» є складовою лізингового платежу, оскільки не є процентами за орендним зобов`язанням (підпункт а), не зменшують балансову вартість фінансового зобов`язання (підпункт б) та не стосуються переоцінки або модифікації оренди (підпункт в).

Та обставина, що згідно зі статтею 16 Закону №723/97-ВР лізинговий платіж може включати й інші витрати лізингодавця, що безпосередньо пов`язані з виконанням договору лізингу, а нормами чинного законодавства не встановлено заборони щодо віднесення лізингоотримувачем до витрат сум, сплачених лізингодавцю на відшкодування курсових різниць за позичкою, отриманою в іноземній валюті і використаною для придбання об`єкта лізингу згідно з умовами договору про фінансовий лізинг, дає підстави для висновку, що контролюючий орган неправомірно виключив зі складу витрат у фінансовій звітності Товариства 198 203,00 грн з одночасним збільшенням на таку ж суму фінансового результату.

Очевидним є те, що, оскільки вартість майна, переданого у фінансовий лізинг, відшкодовується лізингодавцю впродовж певного строку відповідно до встановленого договором фінансового лізингу графіку сплати лізингових платежів, витрати лізингодавця на придбання майна (предмета лізингу) можуть збільшуватися із зміною курсу валют у разі використання лізингодавцем позичкових коштів в іноземній валюті для придбання майна (предмета лізингу).

Висновок судів першої та апеляційної інстанцій відповідає встановленим у справі обставинам та правильному застосуванню норм матеріального права.

Посилання Офісу ВПП ДПС на не врахування судами першої та апеляційної інстанцій висновку Верховного Суду щодо застосування норм права при вирішенні спору щодо збільшення витрат на скориговані суми лізингових платежів у постанові від 19.03.2019 у справі №813/1814/17 колегією суддів відхиляється як необґрунтоване, оскільки в цій постанові Верховний Суд не висловив правової позиції з правозастосування, а підставою для скасування ухвалених у зазначеній справі судових рішень та направлення справи на новий судовий розгляд було неправильне встановлення обставин у справі.

Суди попередніх інстанцій встановили, що Товариство придбало у нерезидента АТ «Мерктранс» (резидент Естонської Республіки) за договором від 10.10.2017 №МШ МЕРК №01 транспортно-експедиційні послуги. В додатку ПН до рядка 23 податкової декларації з податку на прибуток підприємства Товариство задекларувало виплату доходу зазначеному нерезиденту у розмірі 8 534 199,00 грн та 17 027 397, 00 грн за 2017 та 2018 роки відповідно, визначивши цей дохід як фрахт та вказавши ставку податку 0%. При цьому у графі 4 приміток позивач зазначив Конвенцію між Урядом України і Урядом Естонії про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи та капітал (без посилання на статтю Конвенції).

Відповідно до підпункту 141.4.2 пункту 141.2 статті 141 ПК резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі, на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Згідно з пунктом 3.2 статті 3 ПК, якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Так, частиною першою статті 7 Угоди між Урядом України і Урядом Естонської республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і майно від 10.05.1996 (далі - Конвенція; ратифіковано Законом України від 13.09.1996 N368/96-ВР; дата набрання чинності для України - 24.12.1996), визначено, що прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується тільки у цій Державі, якщо тільки це підприємство не здійснює комерційної діяльності в другі Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво. Якщо підприємство здійснює комерційну діяльність, як вказано вище, прибуток підприємства може оподатковуватися в другій Державі, але тільки в тій частині, яка стосується цього постійного представництва.

Частиною 7 цієї статті передбачено, у разі якщо прибуток включає види доходів, які розглядаються окремо в інших статтях цієї Конвенції, положення цих статей не будуть зачіпатися положеннями цієї статті.

Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України визначений статтею 103 ПК.

Відповідно до пункту 103.2. статті 103 ПК особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

Згідно з пунктом 103.4 статті 103 ПК підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом (з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті) особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Як свідчить акт перевірки, Товариство надало довідки за 2017 та 2018 роки, видані компетентним (уповноваженим) органом Естонської Республіки про резиденство АТ «Мерктранс» стосовно цієї держави.

Обґрунтовуючи довід, що виплачений АТ «Мерктранс» дохід ( 8 534 199,00 грн та 17 027 397, 00 грн за 2017 та 2018 роки) Товариство повинно оподаткувати за ставкою 6%, встановленою підпунктом 141.4.4 пункту 141.4 статті 141 ПК для оподаткування роялті, Офіс ВПП ДПС посилається на такі правові підстави:

-відповідно до частини третьої статті 12 Конвенції термін "роялті" для цілей цієї Конвенції означає платежі будь-якого виду, що одержуються як відшкодування за користування або за надання права користування будь-яким авторським правом на літературні твори, твори мистецтва або науки (включаючи кінематографічні фільми, будь-які фільми або плівки для радіомовлення чи телебачення), будь-які патенти, торгові марки, дизайн або модель, план, таємну формулу або процес, або за користування, або за надання права користування промисловим, комерційним або науковим обладнанням, або за інформацію, що стосується промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау);

-згідно з Конвенцією про міжнародні майнові права на рухоме обладнання від 16.11.2001 (ратифіковано Законом України від 06.06.2012 №4904-VI; дата набрання чинності для України - 01.11.2012) для цілей цієї Конвенції міжнародне майнове право на рухоме обладнання, встановленим статтею 7 Конвенції, є майновим правом на об`єкт, який може бути однозначно ідентифікований та який належить до категорії об`єктів, перелік яких визначено в пункті 3, та визначається у Протоколі як таке, що: (a) надається заставодавцем за договором про забезпечення; (b) надається особі, яка є умовним продавцем за договором купівлі-продажу з утриманням права власності; чи (c) надається особі, яка є лізингодавцем за договором лізингу. Майнове право, що підпадає під дію підпункту "a", не підпадає під дію підпунктів "b" чи "c". Категоріями, згаданими в попередніх пунктах, є: (a) корпуси повітряних суден, авіаційні двигуни та вертольоти; (b) залізничний рухомий склад; та (c) космічні об`єкти (частина третя статті 2 Конвенції).

- згідно зі статтею 1 Закону України «Про залізничний транспорт» транспортні засоби - залізничний рухомий склад (вагони всіх видів, локомотиви, моторейковий транспорт) і контейнери.

Наведені норми Офіс ВПП ДПС застосував відповідно до встановленого факту декларування Товариством виплаченого АТ «Мерктранс» доходу як фрахт та умов договору від 10.10.2017 №МШ МЕРК №01 щодо обсягу послуг, зокрема послуг з організації перевезення вантажів з наданням у користування вагонів, вартість яких визначена з розрахунку вартості одиниці обладнання (вагону) та кількості переданих вагонів; відшкодування позивачем АТ «Мерктранс» витрат, спричинених втратою, розкраданням, пошкодженням чи знищенням вагонів. Ці обставини відповідач кваліфікував як свідчення того, що між позивачем та АТ «Мерктранс» склалися господарські відносини з надання в користування промислового обладнання (залізничного рухомого складу), а виплачений позивачем АТ «Мерктранс» у зв`язку з цим доход є роялті відповідно до положень частини третьої статті 12 Конвенції.

Згідно зі статтею 637 Цивільного кодексу України тлумачення умов договору здійснюється відповідно до статті 213 цього Кодексу. У разі тлумачення умов договору можуть враховуватися також типові умови (типові договори), навіть якщо в договорі немає посилання на ці умови.

Частиною першою статті 213 Цивільного кодексу України встановлено, що зміст правочину може бути витлумачений стороною (сторонами). На вимогу однієї або обох сторін суд може постановити рішення про тлумачення змісту правочину (частина друга цієї статті).

Суди попередніх інстанцій встановили, що відповідно до умов договору транспортного експедирування від 10.10.2017 №МШ МЕРК №01 експедитор у процесі організації перевезень вантажів замовника залучає власний (орендований) залізничний рухомий склад чи рухомий склад, що належить третім особам. Комплекс транспортно-експедиторських послуг, що виконуються експедитором та/або третіми особами, визначається в кожному конкретному випадку у відповідних додатках до договору.

Виходячи із умов зазначеного договору, суди дійшли обґрунтованого висновку, що дохід АТ «Мерктранс» сплачений позивачем за послуги з транспортно-еспедиторського обслуговування, як комплекс послуг, у тому числі, з надання залізничних вагонів. При цьому суди цілком справедливо зазначили, що правовідносини з надання обладнання, як і будь-якого іншого майна, в користування, зокрема в оренду, характеризуються визначенням його індивідуальних ознак, тоді як умовами договору від 10.10.2017 №МШ МЕРК №01 цього передбачено не було, а залізничні вагони надавались саме у зв`язку із виконанням транспортно-експедиторського обслуговування.

Тлумачення відповідачем умов договору від 10.10.2017 №МШ МЕРК №01 як договору про надання в користування вагонів не відповідає нормам статей 213, 637 Цивільного кодексу України, а висновок про оподаткування виплачених позивачем АТ «Мерктранс» доходів за цим договором за ставкою 6% - нормі частини першої статті 7 Угоди між Урядом України і Урядом Естонської республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і майно.

Щодо нарахування Товариству грошових зобов`язань з податку на додану вартість у сумі 9 136 855,00 грн (в тому числі: 7 309 484,00 грн - податкові зобов`язання, 1 827 371,00 грн - штрафні (фінансові) санкції), зменшення від`ємного значення податку, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного податкового періоду, на 8 605 893,00 грн, застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 7 957 688,38 грн за нереєстрацію зведеної податкової накладної на суму ПДВ 15 915 377,38 грн, встановлених пунктом 120-1.2 статті 120-1 ПК (згідно з податковими повідомленнями-рішеннями від 23.05.2019 № 0001684712, №0001694712 та №0001704712 відповідно) суди попередніх інстанцій, задовольняючи позов Товариства у відповідній частині позовних вимог, виходили з того, що основні засоби, що належать позивачу на праві власності загальною залишковою балансовою вартістю 92 744 971,96 грн, на яку позивач у березні 2017 року в бухгалтерському обліку сформував резерв знецінення активів (бухгалтерські рахунки Дт 972 «Втрати від зменшення корисності активів» Кт 131 «Знос основних засобів»), вибули з його володіння без його згоди, що є підставою для застосування пункту 189.9 статті 189 ПК.

У судовому процесі встановлено, що у зв`язку із забороною (припиненням) переміщення вантажів через лінію зіткнення у межах Донецької та Луганської областей згідно з Указом Президента України «Про рішення Ради національної безпеки і оборони України від 15.03.2017 про невідкладні додаткові заходи із протидії гібридним загрозам національній безпеці України» від 15.03.2017 №62/2017 рухомий склад залізничного транспорту (локомотиви, вагони, напіввагони, цистерни) у кількості 272 одиниць загальною залишковою вартістю 92 744 971,96 грн, який належить ТОВ «Метінвест-Шіппінг», залишився на тимчасово непідконтрольній Уряду України території.

Відповідно до бухгалтерської довідки від 31.03.2017 на підставі сертифікату №7545 «Про форс-мажорні обставини» Торгово-промислової палати України та пономерної дислокації вагонів із системи видаленого доступу до інформаційних сервісів ТОВ «Лемтранс» частина залізничного рухомого складу, яка належить ТОВ «Метінвест-Шіппінг», знаходиться на непідконтрольній Уряду України території, що унеможливлює виконання ТОВ «Лемтранс» зобов`язань перед позивачем за договором оренди залізничного рухомого складу від 27.08.2013 № 226/13.

Як вже зазначено, Товариство у березні 2017 року в бухгалтерському обліку сформував резерв знецінення активів залишковою вартістю 92 744 971,96 грн (в тому числі, ПДВ 18 548 994,39 грн) на рахунках Дт 972 «Втрати від зменшення корисності активів» - Кт 131 «Знос основних засобів».

Обґрунтовуючи підстави для нарахування Товариству суми грошових зобов`язань з ПДВ, Офіс ВПП ДПС посилається на порушення позивачем, зокрема підпункту "г" пункту 198.5 статті 198, підпункту 38.10 пункту 38 підрозділу 10 розділу ХХ ПК та зазначає, що із загальної кількості локомотивів, вагонів, напіввагонів, цистерн (272 одиниці), які перебувають на тимчасово окупованій території та залишаються заблокованими на непідконтрольній Уряду України території станом на 15.03.2017, 151 одиниць залізничного рухомого складу загальною вартістю 79 576 886,91 грн є необоротними активами, що призначаються для використання (або почали використовуватися) в операціях, що не є господарською діяльністю Товариства, враховуючи, що 147 вагонів, напіввагонів, цистерн були придбані до 14.04.2014 і станом на 01.01.2017 знаходились на території України, а 4 локомотиви були придбані позивачем після 15.04.2014.

Факт перебування 147 вагонів, напіввагонів, цистерн на території України станом на 01.01.2017 контролюючий орган встановив на підставі листа ПАТ «Українська залізниця» від 27.02.2019 №Ц-6715/0/67-19, в якому повідомлялася інформація щодо місць перебування рухомого складу (вагонів, напіввагонів, цистерн), із зазначенням їх номерів, станом на 01.01.2017 та їх маршруту територією України після 01.01.2017.

Пунктом 198.3 статті 198 ПК встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно з підпунктами "в", "г" пункту 198.5 статті 198 ПК (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема: в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з підпунктами "в", "г" пункту 198.5 статті 198 ПК (у редакції, чинній станом на дату застосування штрафних (фінансових) санкції) платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Відповідно до підпункту 38.10 пункту 38 підрозділу 10 розділу ХХ ПК (у редакції, чинній станом на березень 2017 року) з метою оподаткування податком на додану вартість необоротні активи, придбані (збудовані, споруджені, створені) до 14 квітня 2014 року і які станом на 1 січня 2017 року знаходяться на території населених пунктів, на тимчасово окупованій території та/або території населених пунктів, що розташовані на лінії зіткнення, не вважаються: такими, що призначаються для використання (або починають/почали використовуватися) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податків; невиробничими необоротними активами в розумінні цього Кодексу.

Буквальне тлумачення норм підпункту 38.10 пункту 38 підрозділу 10 розділу ХХ ПК (в контексті застосування норм підпунктів "в", "г" пункту 198.5 статті 198 ПК) свідчить, що платник податку не нараховує податкові зобов`язання з ПДВ щодо необоротних активів, які одночасно відповідають таким вимогам: необоротні активи придбані (збудовані, споруджені, створені) до 14.04.2014 і станом на 01.01.2017 знаходилися на території населених пунктів, на тимчасово окупованій території та/або території населених пунктів, що розташовані на лінії зіткнення.

Такого ж висновку щодо застосування норм підпунктів «в», «г» пункту 198.5 статті 198 ПК, підпункту 38.10 пункту 38 підрозділу 10 розділу ХХ ПК у подібних правовідносинах Верховний Суд дійшов і у постанові від 17.12.2019 у справі №640/1470/19, підстав для відступу від якого колегія суддів не вбачає.

Відображення ТОВ «Метінвест-Шіппінг» в бухгалтерському обліку знецінення активів на суму 92 744 971,96 грн, в тому числі ПДВ 18 548 994,39 грн, свідчить, що зазначену суму ПДВ було включено позивачем до податкового кредиту. Жодних доводів про зворотнє під час судового розгляду справи позивач не навів.

Суди попередніх інстанцій помилково застосували до спірних правовідносин норму пункту 189.9 статті 189 ПК, відповідно до якого, у разі якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для цілей оподаткування розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче балансової вартості на момент ліквідації. Суди першої та апеляційної інстанцій помилково прирівняли до факту викрадення основних засобів, порядок податкового обліку в разі якого встановлено нормою пункту 189.9 статті 189 ПК, факт звернення Товариства у квітні 2017 року до Бахмутського відділу поліції ГУНП в Донецькій області із заявою про вчинення кримінального злочину, в якій зазначив що 15.03.2017 невстановлені особи незаконно заволоділи його майном, що знаходилося на тимчасово непідконтрольній органам державної влади України території Донецької області.

Податкові зобов`язання з ПДВ визначені позивачу на підставі, зокрема підпункту "г" пункту 198.5 статті 198 та підпункту 38.10 пункту 38 підрозділу 10 розділу ХХ ПК. Відтак, предметом доказування при вирішенні спору є обставини щодо дати придбання позивачем об`єктів залізничного рухомого складу (основних засобів) та місця їх знаходження станом на 01.01.2017, оскільки саме придбання (спорудження) основних засобів до 14.04.2014 та знаходження їх станом на 01.01.2017 на тимчасово окупованій території та/або території населених пунктів, що розташовані на лінії зіткнення є юридичними фактами, які згідно з нормою підпункту 38.10 пункту 38 підрозділу 10 розділу ХХ ПК виключають оцінку використання основних засобів в операціях, що не є господарською діяльністю платника ПДВ.

Враховуючи підстави визначення позивачу податкових зобов`язань з ПДВ, обставини щодо вибуття вагонів, напіввагонів, цистерн з його володіння у березні 2017 року, що сталися на тимчасово окупованій території, за встановленого у справі факту, що станом на 01.01.2017 вони на цій території не перебували, не мають юридичного значення для цієї справи та не впливають на результат вирішення спору по суті.

Що ж до сертифіката Торгово-промислової палати України № 7545, то він засвідчує форс-мажорні обставини щодо виконання ТОВ «Лемтранс» зобов`язань за договором оренди залізничного рухомого складу від 27.08.2013 №226/13 з ТОВ «Метінвест-Шіппінг», а не виконання позивачем податкових зобов`язань відповідно до підпункту 38.10 пункту 38 підрозділу 10 розділу ХХ та підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 ПК.

Суди попередніх інстанцій при застосуванні норм підпункту 38.10 пункту 38 підрозділу 10 розділу ХХ та підпункту «г» пункту 198.5 статті 198 ПК безпідставно не врахували висновок Верховного Суду щодо застосування цих норм у постанові від 17.12.2019 у справі №640/1470/19, помилково вважаючи, що правовідносини у справах є неподібними, так само, помилковими є і доводи позивача щодо цього у клопотанні про закриття касаційного провадження у відповідній частині.

У постанові від 19.05.2020 (справа №910/719/19) Велика Палата Верховного Суду вказала, що під судовими рішеннями в подібних правовідносинах слід розуміти такі рішення, де подібними є предмети спору, підстави позову, встановлені судом фактичні обставини, а також присутнє однакове матеріально-правове регулювання спірних правовідносин.

Враховуючи предмет спору, підстави позову, встановлені судами першої та апеляційної інстанцій фактичні обставини, а також однакове матеріально-правове регулювання спірних правовідносин, правовідносини у цій справі та у справі №640/1470/19 є подібними, оскільки стосуються обов`язку платника ПДВ нарахувати суму податкових зобов`язань, виходячи з вартості основних засобів (необоротних активів), які придбані до 14.04.2014 і станом на 01.01.2017 знаходилися на території України або придбані після 14.04.2014 і які знаходяться на тимчасово непідконтрольній Уряду України території.

За встановлених у справі обставин щодо перебування 147 вагонів, напіввагонів, цистерн станом на 01.01.2017 на території України та придбання 4 локомотивів Товариством після 14.04.2014, висновок судів першої та апеляційної інстанцій, що у позивача не виник обов`язок нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ, не відповідає правильному застосуванню норм підпункту "г" пункту 198.5 статті 198 та підпункту 38.10 пункту 38 підрозділу 10 розділу ХХ ПК.

Відповідно до пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК в редакції, чинній до внесення змін Законом від 16.01.2020 №466-IX, відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні - рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 цього Кодексу.

Відсутність факту реєстрації Товариством в Єдиному реєстрі податкових накладних зведеної податкової накладної на суму ПДВ із залишкової балансової вартості об`єктів залізничного рухомого складу, як бази визначення податкового зобов`язання відповідно до норм підпункту "г" пункту 198.5 статті 198 та підпункту 38.10 пункту 38 підрозділу 10 розділу ХХ ПК, є підставою для застосування до позивача штрафних санкцій, встановлених пунктом 120-1.2 статті 120-1 ПК.

Суди попередніх інстанції встановили, що грошові зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 216 825,00 грн (в тому числі: 173 460,00 грн - податкові зобов`язання, 43 365,00 грн - штрафні (фінансові) санкції) за податковим повідомленням-рішенням від 23.05.2019 №0001684712 та штрафні санкції у розмірі 87 730,07 грн за податковим повідомленням-рішенням від 23.05.2019 №0001704712 нараховані зайво.

У судовому засіданні представник позивача підтвердив, що зазначені суми нараховані контролюючим органом з врахуванням тих вагонів, які станом на 01.01.2017 не були на території України. Враховуючи зазначене, суми грошових зобов`язань 216 825,00 грн та 87 730,07 грн нараховані контролюючим органом неправомірно.

Відповідно до частини першої статті 351 КАС суд скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права.

Ухвалені у справі судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій підлягають скасуванню в частині задоволення позову Товариства про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень від 23.05.2019 №0001684712 на суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість 8 920 030,00 грн (в тому числі: 7 136 024,00 грн (7 309 484,00 - 173 460,00)- податкове зобов`язання, 1 784 006,00 грн (1 827 371,00 -43 365,00) - штрафні (фінансові) санкції), від 23.05.2019 №0001704712 на суму грошового зобов`язання за штрафними (фінансовими) санкціями 7 870 958,62 грн (7 957 688,69 - 87 730,07), від 23.05.2019 №0001694712 (повністю) з ухваленням у цій частині позовних вимог нового рішення про відмову в задоволенні позову. В іншій частині судові рішення судів першої та апеляційної інстанції слід залишити без змін.

Частиною першою статті 132 КАС визначено, що судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.

До витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати: пов`язані із залученням свідків, спеціалістів, перекладачів, експертів та проведенням експертиз (пункт 3 частини третьої статті 132 КАС).

Згідно з частиною шостою статті 139 КАС якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Частиною першою статті 139 КАС встановлено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору (частина третя статті 139 КАС).

Враховуючи часткове задоволення позову, понесені позивачем судові витрати на сплату судового збору підлягають частковому відшкодуванню (пропорційно до розміру задоволених позовних вимог - 9,95%) у розмірі 1 911,60 грн.

У зв`язку з реформуванням податкової системи і реорганізацію податкових органів, на час розгляду цієї справи органом, який виконує функції, зокрема у сфері реалізації державної податкової політики, є Державна податкова служба України та її територіальні органи. Отже, у цій справі наявні підстави для задоволення клопотання Офісу великих платників податків ДПС та здійснення заміни відповідача у справі відповідно до статті 52 КАС шляхом заміни Офісу великих платників податків ДПС на його правонаступника - Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків.

Керуючись статтями 250, 344, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Офісу великих платників податків ДПС задовольнити частково, скасувати рішення Донецького окружного адміністративного суду від 21.02.2020 та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 04.08.2020 в частині задоволення позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Метінвест-Шіппінг» про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 23.05.2019 №0001684712 на суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість 8 920 030,00 грн (в тому числі: 7 136 024,00 грн - податкове зобов`язання, 1 784 006,00 грн - штрафні (фінансові) санкції), від 23.05.2019 №0001704712 на суму грошового зобов`язання за штрафними (фінансовими) санкціями 7 870 958,62 грн, від 23.05.2019 №0001694712.

В задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Метінвест-Шіппінг» про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 23.05.2019 №0001684712 на суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість 8 920 030,00 грн (в тому числі: 7 136 024,00 грн - податкове зобов`язання, 1 784 006,00 грн - штрафні (фінансові) санкції), від 23.05.2019 №0001704712 на суму грошового зобов`язання за штрафними (фінансовими) санкціями 7 870 958,62 грн, від 23.05.2019 №0001694712 відмовити.

В іншій частині рішення Донецького окружного адміністративного суду від 21.02.2020 та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 04.08.2020 залишити без змін.

Здійснити перерозподіл судових витрат.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Метінвест-Шіппінг» судові витрати на сплату судового збору у розмірі 1 911 (одна тисяча дев`ятсот одинадцять) грн 60 коп.

Постанова набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

...........................

...........................

...........................

Є.А. Усенко

М.М. Гімон

Р.Ф. Ханова ,

Судді Верховного Суду