Постанова

від 21.02.2023 по справі 460/1052/22

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 лютого 2023 рокуЛьвівСправа № 460/1052/22 пров. № А/857/14198/22

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

головуючого судді Судової-Хомюк Н.М.,

суддів Онишкевича Т.В., Сеника Р.П.

за участі секретаря судового засідання Хабазні Ю.Є.,

представника позивача: не з`явився

представника відповідача: Юхименко Т.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «РІВНЕ-ЕТИЛ» на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 08 серпня 2022 року у справі № 460/1052/22 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «РІВНЕ-ЕТИЛ» до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

суддя в 1-й інстанції Дуляницька С.М.,

час ухвалення рішення 12 год. 31 хв.

місце ухвалення рішення м. Рівне,

дата складання повного тексту рішення 18.08.2022,-

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «РІВНЕ-ЕТИЛ « (надалі також позивач, ТзОВ «РІВНЕ-ЕТИЛ») звернулося в суд із позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області (надалі також ГУ ДПС у Рівненській області, відповідач, податковий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 17.12.2021 № 1277817000701, №1278517000701, №1278317000701.

В обґрунтування позовних вимог зазначає, що винесені податковим органом податкові повідомлення-рішення є протиправними та прийняті в порушення вимог закону, оскільки усі господарські операції позивача з його контрагентом Фермерським господарством «Ольга» здійснено та підтверджено належними первинними документами, які відповідають видам цих операцій та містять необхідні для цілей оподаткування відомості про їх зміст та учасників, а правочини, укладені з вказаним контрагентом, мають реальний товарний характер. Суми податкових зобов`язань, від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, суми податкового кредиту з податку на додану вартість сформовано за рахунок операцій, які мають реальний характер.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 08 червня 2022 року в задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Не погоджуючись з вказаним рішенням суду, позивач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення ухвалене з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав, викладених у апеляційній скарзі. Просить скасувати оскаржуване судове рішення та ухвалити нове, яким позовні вимоги задовольнити.

У апеляційній скарзі вказує про необґрунтованість висновків суду першої інстанції щодо неможливості факту господарських операцій між ФГ «Ольга» та ТзОВ «РІВНЕ-ЕТИЛ», оскільки ФГ «Ольга» не могло бути виробником товару (зерна кукурудзи) в силу відсутності для цього матеріальних та інших ресурсів та не придбавало зазначений товар, а джерело походження зерна кукурудзи, яке обліковане позивачем, не встановлено. Також вважає, що суд безпідставно дійшов висновку про те, що та обставина, що в бухгалтерському та податковому обліках позивача відображаються фінансові показники господарської операції між певними учасниками, не може бути визнано достатньою підставою для встановлення зазначеного факту та необґрунтовано взяв до уваги доводи відповідача про те, що наявні докази або об`єктивно ставлять під сумнів достовірність документів, виписаних по операції з постачання ФГ «Ольга» зерна кукурудзи для позивача, або вочевидь свідчать про їх недостовірність.

Звертає увагу апеляційного суду на те, що підставою для донарахування платнику податку грошових зобов`язань може слугувати лише встановлення факту узгодженості дій платника податків з недобросовісними платниками податків (постачальниками) з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями постачальників чи сприяння ухиленню постачальниками товару у ланцюгу постачання від виконання податкових зобов`язань. Вважає, що до суду першої інстанції були надані та під час перевірки були наявні первинні документи, що підтверджують господарські операції між позивачем та ФГ «Ольга», згідно даних Акту перевірки, не мають таких дефектів, що свідчили б про нереальність таких операцій. Складені та зареєстровані податкові накладні відповідають вимогам законодавства. Крім того, матеріалами справи стверджується і це визнано відповідачем, що по всім операціям поставок позивач здійснював грошові розрахунки у безготівковому порядку.

Також наголошує, що покликання відповідача на те, що ФГ «Ольга» є фігурантом досудових розслідувань у кримінальних провадженнях, що на його думку є свідченням сумнівності такого контрагенту, й мала бути врахована позивачем при укладенні відповідних договорів є безпідставними та не підтверджені наявністю обвинувальних вироків, та відповідно на момент проведення податкової перевірки та фіксації її наслідків, а також станом на час розгляду даної справі, вироки щодо посадових осіб позивача або його контрагенту відсутні. Доказів, які б засвідчували те, що посадові особи контрагенту позивача заперечують факт реального здійснення господарських операцій з поставки товарів для позивача відповідачем не надано, відповідно позивач не може нести юридичну відповідальність за недотримання його контрагентом окремих норм Податкового кодексу України.

Відтак, апелянт вважає, що ТзОВ «РІВНЕ-ЕТИЛ» мало законне право на формування податкового кредиту та включення до об`єкту оподаткування податком на прибуток зазначених операцій на підставі отриманих від ФГ «Ольга» первинних документів, податкових накладних.

Заслухавши суддю-доповідача, представника позивача, представника відповідача, обговоривши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що подана апеляційна скарга підлягає до задоволення з наступних підстав.

Так, судом першої інстанції достовірно встановлено, матеріалами справи підтверджено, що в період з 04.10.2021 по 01.11.2021 податковим органом проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Рівне Етил» з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, а також дотримання вимог валютного законодавства за період з 01.07.2017 по 30.06.2021, за результатами якої складено акт від 19.11.2021 № 7888/17-00-07-01/40181768 (а.с.16-35 том 1).

Перевіркою встановлено порушення:

1. п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, п.п.134.1.1, п. 134.1.1 ст. 134 Податкового кодексу України (далі ПК України), ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п. 2 Наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку» від 24.05.1995 № 88, в результаті чого занижено об`єкт оподаткування податком на прибуток на суму 2636084 грн., що призвело до заниження податкового зобов`язання з податку на прибуток за 1 півріччя 2021 року на 177925 грн. та завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 1-ше півріччя 2021 року на 1647614 грн.;

2. пп. «а» п. 198.1, п. 198.3 ст. 198, п.201.10 ст. 201 ПК України, в результаті чого завищено суму податкового кредиту на 527217 грн., що призвело до заниження податкового зобов`язання з ПДВ за січень 2021 на 527217 грн.

На акт перевірки позивач подавав заперечення (а.с.36-41), однак висновки акту перевірки залишено без змін (а.с.42-45 том 1).

На підставі висновків акту перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення від 17.12.2021

- № 12778170007010, яким позивачу зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у зв`язку з завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 1-ше півріччя 2021 в сумі 1647614 грн. (а.с.46 том 1);

- № 1278517000701, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 177925 грн. (а.с.48 том 1);

- № 1278317000701, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 659021 грн., з яких: 527217 грн. за основним платежем, 131804,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (а.с.47 том 1).

Підставою для зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток, збільшення суми грошових зобов`язань з податку на прибуток та з податку на додану вартість слугували висновки податкового органу про нереальність та безтоварність господарських операцій між позивачем та його контрагентом Фермерським господарством «Ольга» (далі ФГ «Ольга»).

Позивач, вважаючи зазначені податкові повідомлення рішення Головного управління ДПС у Рівненській області протиправними, звернувся до суду з вимогами про їх скасування.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд дійшов висновку щодо неправомірного визначення податкового кредиту, що призвело до бюджетного відшкодування та заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету, та завищення залишку від`ємного значення з ПДВ, оскільки відносини ТзОВ «РІВНЕ-ЕТИЛ» з контрагентом ФГ «Ольга», які мали місце в періоді, охопленому перевіркою, мають характер нереальних. Суд вважав, що ФГ «Ольга» не могло бути виробником товару (зерна кукурудзи) в силу відсутності для цього матеріальних та інших ресурсів та не придбавало зазначений товар. А те, що в бухгалтерському та податковому обліках позивача відображаються фінансові показники господарської операції між певними учасниками, не може бути визнано достатньою підставою для встановлення зазначеного факту. Суд також зазначив, що відповідач на підтвердження своїх доводів посилається на докази, які або об`єктивно ставлять під сумнів достовірність документів, виписаних на операції з постачання ФГ «Ольга» зерна кукурудзи для позивача, або вочевидь свідчать про їх недостовірність.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно з пунктом 1.1 статті 1 Податкового кодексу України (далі - ПК України) цей Кодекс регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до абз. 1 п.44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абз.2 п.44.1 ст. 44 ПК України).

За визначенням, наведеним у пп.14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України, податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до п.198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг (підпункт а).

Пункт 198.3 ст.198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.193.1 ст.193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Згідно з п.198.2 ст. 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Пунктом 198.6 ст. 198 ПК України передбачено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Пунктом 200.1 ст. 200 ПК України встановлено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом (пункт 200.2 статті 200 ПК України).

Відповідно до пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.

Пунктом 135.1 ст.135 ПК України передбачено, що базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

Підпунктом 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом №996-ХIV.

Згідно з ч. 2 ст. 3 Закону №996-XIV бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства.

В розумінні статті 1 Закону №996-XIV первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення; господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства

Згідно із положеннями ч.ч. 1, 2, 3 ст.9 вказаного Закону бухгалтерський облік полягає, зокрема, у складанні та прийнятті до обліку первинних документів, які фіксують факти здійснення господарських операцій, складенні на їх підставі зведених облікових документів, систематизація інформації первинних документів на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факт здійснення господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні містити встановлені обов`язкові реквізити.

Порядок створення, прийняття і відображення в бухгалтерському обліку первинних документів встановлено Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, яке затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704 (далі - Положення №88).

В розумінні п.2.1 Положення № 88 первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

З огляду на викладене, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Так, відповідно до ч. 2 ст. 9 Закону № 996-ХІV, яка кореспондує п. 2.4 Положення №88, первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Як наслідок, господарські операції повинні підтверджуватися належними первинними документами і лише ті документи, які відповідають зазначеним вище вимогам, можуть бути визнані допустимими засобами доказування відповідної господарської операції.

Тобто, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які містять дві обов`язкові ознаки: вони мають містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

З урахуванням доводів та аргументів сторін, при вирішенні даного спору підлягають до перевірки фактичні обставини щодо здійснення позивачем господарських операцій з контрагентом ФГ «Ольга».

Судом встановлено, що постачальник товарів та послуг ФГ «Ольга» (код ЄДРПОУ 22170659), щодо якого відповідачем оспорюється право позивача на податковий кредит з ПДВ, на момент здійснення господарських операцій було зареєстроване в установленому законом порядку, знаходилось на обліку в податковому органі, мало статус платника ПДВ, свідоцтво платника ПДВ не було анульовано на момент укладання та виконання відповідної угоди, докази що спростовують ці обставини відповідачем до суду не надано.

Також судом встановлено, що Фермерське господарство «Ольга» зареєстроване як юридична особа з 30.03.1993 (номер запису: 11091200000000377, дата запису: 18.06.2007), перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Івано-Франківській області з 02.10.1995. Зареєстроване як платник ПДВ з 01.10.2019, індивідуальний податковий номер 221706509062. Основний вид діяльності за КВЕД: 01.11. Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур. В процесі припинення не перебуває.

Матеріалами справи підтверджується, що між позивачем (покупець) та ФГ «Ольга» 04.01.2021 укладено договір постачання зерна № 04/01/2021 (далі Договір), предметом якого є постачання зерна кукурудзи. Загальна кількість товару, що постачається за цим договором 500 тонн кукурудзи.

Згідно п. 3.3 Договору, умова передачі товару: виконання покупцем п. 5.1 цього договору та дотримання строку оплати товару, вказаного в додатковій угоді. Пункт 5.1 передбачає, що розрахунки між сторонами здійснюється шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок постачальника на умовах 100% попередньої оплати, або з відстрочкою платежу на термін, який попередньо узгоджується сторонами, підписавши додаткову угоду.

04.01.2021 між позивачем та ФГ «Ольга» підписано додаткову угоду № 1, згідно якої сторони домовилися про постачання 160 тонн кукурудзи, загальною вартістю 1200000 грн., в т.ч. ПДВ 200000 грн., строк оплати до 31.01.2021 (а.с.53 том 1).

04.01.2021 між позивачем та ФГ «Ольга» підписано додаткову угоду № 2, згідно якої сторони домовилися про постачання 100 тонн кукурудзи, загальною вартістю 775000 грн., в т.ч. ПДВ 129166,67 грн., строк оплати до 31.01.2021.

09.01.2021 між позивачем та ФГ «Ольга» підписано додаткову угоду № 3, згідно якої сторони домовилися про постачання 152 тонн кукурудзи, загальною вартістю 1193200 грн., в т.ч. ПДВ 198866,67 грн., строк оплати до 31.01.2021.

На підтвердження виконання умов договору позивач надав до матеріалів справи: видаткову накладну № 1 від 04.01.2021 (на суму 393000 грн., в т.ч. ПДВ 65500 грн.), видаткову накладну №2 від 05.01.2021 (на суму 399450 грн., в т.ч. ПДВ 66575 грн.), видаткову накладну № 3 від 06.01.2021 (на суму 405750 грн., в т.ч. ПДВ 67625 грн.), видаткову накладну № 6 від 08.01.2021 (на суму 515064,73 грн., в т.ч. ПДВ 85844,12 грн.), видаткову накладну №7 від 09.01.2021 (на суму 256834,87 грн., в т.ч. ПДВ 42805,81 грн.), видаткову накладну № 8 від 09.01.2021 (на суму 286996,15 грн., в т.ч. ПДВ 47832,69 грн.), видаткову накладну № 9 від 09.01.2021 (на суму 290136,14 грн., в т.ч. ПДВ 48356,02 грн.), видаткову накладну № 10 від 09.01.2021 (на суму 318867,17 грн., в т.ч. ПДВ 53144,53 грн.), видаткову накладну № 11 від 09.01.2021 (на суму 297201,16 грн., в т.ч. ПДВ 49533,53 грн.); товарно-транспортні накладні.

На підтвердження обставин щодо оплати товару позивачем надано платіжні доручення від 19.01.2021, 22.01.2021, 20.01.2021, 27.01.2021, 28.01.2021, 01.02.2021, 11.02.2021, заключну виписку за період з 19.01.2021 по 11.02.2021 (а.с.78-85 том 1).

Також позивач на підтвердження правомірності формування податкового кредиту надав податкові накладні: від 04.01.2021 № 1 на суму ПДВ 65500 грн., від 05.01.2021 № 2 на суму ПДВ 66575,00 грн., від 06.01.2021 № 3 на суму ПДВ 67625,00 грн., від 08.01.2021 № 5 на суму ПДВ 85844,22 грн., від 09.01.2021 № 6 на суму ПДВ 42805,812 грн., від 09.01.2021 № 7 на суму ПДВ 47832,692 грн., від 09.01.2021 № 8 на суму ПДВ 48356,024 грн., від 09.01.2021 №10 на суму ПДВ 53144,528 грн., від 09.01.2021 № 11 на суму ПДВ 49533,526 грн., та на підтвердження реалізації виробленої продукції надав податкові накладні.

Інформація про відображення операції в оформлених на виконання відповідного договору первинних документах, а саме видаткових накладних та товарно-транспортних накладних, які представлені до перевірки позивачем. Також позивачем надано фотокопії сторінок журналу вагаря, фотокопії сторінок журналу обліку зерна, аналізи якості сировини, накладні внутрішньогосподарського призначення.

Карткою рахунку 631 за січень 2021 підтверджено відображення в бухгалтерському обліку позивача надходження протягом вказаного періоду товарів від Фермерське господарство «Ольга». З вказаного документу та з наявних в матеріалах справи платіжних доручень прослідковується проведена позивачем оплата грошовими коштами за придбаний товар. Відсутність кредиторської заборгованості по цьому контрагенту підтверджено відповідачем у Акті перевірки.

Вищевказані документи були пред`явлені позивачем під час документальної позапланової перевірки.

Зі змісту акту перевірки слідує, що контролюючий орган вказує на відсутність технічних та технологічних можливостей у ФГ «Ольга» щодо здійснення задекларованих операцій (не підтверджується факт наявності орендованих земельних ділянок, складських приміщень), відсутнє придбання сільськогосподарської продукції, а також незначна кількість трудових ресурсів 7 осіб, що свідчить про неможливість вирощування сільськогосподарських культур та зберігання таких культур та їх подальшої реалізації.

Однак слід зазначити, що доводи відповідача щодо відсутності чи недостатньої кількості у ФГ «Ольга» трудових та матеріальних ресурсів для здійснення господарської діяльності, які також помилково прийняв до уваги суд першої інстанції, не виключають можливість виконання господарської операції, не спростовують обставин поставки товару, адже така діяльність може здійснюватися не лише за рахунок власних ресурсів, але й за рахунок ресурсів, що належать іншим особам (найманих ресурсів).

Тобто відсутність у контрагента в достатній кількості трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки укладення договору не є єдиним способом залучення фізичних осіб до вчинення необхідних дій в процесі виконання поставки; податкове законодавство не ставить право платника на податковий кредит в залежності від того, за рахунок яких ресурсів (власних або залучених) здійснюється поставка товарів (робіт, послуг) постачальником, при цьому залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу).

Разом з цим, відповідач не обґрунтував який обсяг трудових та матеріальних ресурсів необхідно мати підприємству для здійснення такої господарської діяльності та чим це підтверджується.

Аналогічні висновки щодо застосування норм права наведені у постановах Верховного Суду у справах № 640/11220/20 від 03.02.2022, №826/7704/16 від 19.06.2018, №2а/1770/3360/12 від 30.01.2018.

Також, податковий орган вказує про те, що при з`ясуванні відомостей щодо використання земельних ділянок у господарській діяльності, використано податкову інформацію, отриману від ГУДПС у Івано-Франківській області листом №/09-19-04-01/22170659 від 20.05.2020. Однак, колегія суддів звертає увагу на те, що податковим органом не було проведено ні зустрічних звірок, ні планових або позапланових перевірок ФГ «Ольга» за відповідні звітні періоди, а висновки перевірки позивача ґрунтуються на даних листа ГУДПС у Івано-Франківській області від 20.05.2020 №/09-19-04-01/22170659, які не були перевірені в ході проведених в установленому порядку перевірок або звірок його контрагента, під час яких було б реально досліджено первинну документацію контрагента та відповідність інформації, вказаної таким платником податків у його податковій звітності.

Суд апеляційної інстанції наголошує, що наявна в податкового органу інформація щодо інших суб`єктів господарювання не створює будь-яких правових наслідків у вигляді виникнення, зміни чи припинення прав чи обов`язків в даному випадку позивача, оскільки обставини зазначені у такій інформації про контрагента мають бути встановлені за результатами перевірки саме позивача, та в акті мають бути викладені всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності позивача, як платника податків, які мають відношення до фактів виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.

Щодо покликань відповідача на те, що задекларована ФГ «Ольга» інформація щодо кількості земельних ділянок, які перебувають у користуванні фермерського господарства, спростовується протоколами допиту у кримінальному провадженні №32020090000000058, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань 04.12.2020, суд апеляційної інстанції зазначає, що відсутності на момент розгляду справи щодо офіційних осіб контрагентів доказів щодо постановлення вироків, доводи податкового органу про наявність кримінального провадження не можуть спростовувати достовірність укладених угод і фактичного здійснення за цими угодами операцій.

До винесення вироку в рамках кримінального провадження, протокол допиту досудового розслідування не може вважатись належним доказом в адміністративному судочинстві.

Аналогічні висновки щодо застосування норм права наведені у постановах Верховного Суду від 27.03.2018 у справі №816/809/17, від 20.03.2019 у справі № 813/1979/15, від 22.07.2020 у справі №620/3925/18, від 08.02.2022 у справі №808/4100/16, які в силу вимог ч.5 ст.242 КАС України підлягають врахуванню судом при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин.

Щодо покликань податкового органу на те, що платник податків повинен довести обставини обрання саме конкретного контрагента та проявляти належну обачність при виборі контрагента, надавати оцінку ймовірним ризикам контрагента, таких як платоспроможність, ризики невиконання зобов`язань, надання гарантій їх виконання, наявність необхідних ресурсів (наявність виробничих потужностей, технологічного обладнання, кваліфікованого персоналу), суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Верховний Суд в постановах від 11.11.2020 №320/1147/19, від 24.11.2020 №813/3034/15 виклав висновок щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, відповідно до якого норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Відповідачем не наведено обставин та доказів, які б свідчили про штучний характер господарських операцій, невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про фіктивність вчинених операцій, а також про те, що вчинення зазначених операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), а дії позивача та його контрагентів були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди. Разом з тим, судом встановлено рух активів (товару) по ланцюгу від постачальника до покупця, встановлено зв`язок між фактом придбання товару і господарською діяльністю позивача.

Крім того, згідно з практикою Верховного Суду зі спорів щодо оскарження рішень податкових органів з оцінки питань щодо відсутності у контрагентів позивача матеріальних та трудових ресурсів, наявності або відсутності окремих документів, а також недоліки в їх оформленні, відсутності ТТН, порушення податкової дисципліни по ланцюгу постачання, які не можуть бути безумовною підставою для висновку про нереальність господарських операцій та для позбавлення суб`єкта господарювання податкового кредиту.

Так, висновком Верховного Суду, викладеному у постановах по справам №826/7704/16 від 19.06.2018, №2а/1770/3360/12 від 30.01.2018, критична оцінка надана посиланню контролюючих органів на відсутність у контрагентів позивача власних чи орендованих основних фондів, кваліфікованих фахівців для здійснення діяльності, оскільки сама по собі наявність або відсутність у контрагентів основних фондів, певної кількості персоналу, не можуть являтися вичерпними ознаками неправомірності вчиненої господарської операції, якщо з інших даних вбачається фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю. Укладення договору не є єдиним способом залучення фізичних осіб до вчинення необхідних дій в процесі виконання поставки; податкове законодавство не ставить право платника на податковий кредит в залежності від того, за рахунок яких ресурсів (власних або залучених) здійснюється поставка товарів (робіт, послуг) постачальником. При цьому залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу).

Статтею 61 Конституції України встановлено, що юридична відповідальність особи має індивідуальний характер.

Статтею 36 Податкового кодексу України встановлено податковий обов`язок платника податку, який полягає в обчисленні, декларуванні та/або сплаті суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи. Згідно з пунктом 36.5 цієї статті відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов`язку несе платник податків, крім випадків, визначених цим Кодексом або законами з питань митної справи.

Таким чином, позивач, як платник податку, самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та внесення ним податку до бюджету відповідно до законодавства України і не може нести відповідальність за порушення контрагентами правил здійснення господарської діяльності та/або податкової дисципліни. У разі якщо контрагентами були допущені порушення норм податкового чи норм іншого законодавства, зокрема і щодо подання звітності та декларування податкових зобов`язань, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цих осіб.

Також неприпустимість притягнення до відповідальності одного суб`єкта господарювання за неправомірні дії іншого підтверджується і практикою Європейського суду з прав людини. Так, в пункті 71 рішення у справі «Булвес» АД проти Болгарії» Європейський суд з прав людини дійшов такого висновку: «... Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов`язків щодо своєчасного декларування податку на додану вартість і, як наслідок, сплачувати податок на додану вартість повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності».

Також слід вказати про те, що Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 по справі №140/3364/19 зазначила, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Отже, якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

Презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об`єктивно відтворюють господарські операції, що є об`єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов`язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов`язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного (ч.2 ст. 77 КАС України). У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого частиною 1 ст. 77 КАС України обов`язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу), повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов`язку.

З метою підтвердження чи спростування права платника на податковий кредит, слід дослідити чи відбувались господарські операції в дійсності, чи лише їх сутність була відображена платником у податковій звітності з метою отримання права на податковий кредит (на податкову вигоду).

Колегія суддів вважає, що всі згадані документи були пред`явлені позивачем під час документальної перевірки та описані в Акті перевірки, а належним чином засвідчені копії таких документів позивачем долучено до матеріалів справи разом із позовною заявою.

Вказані документи мають достатній інформативний характер, підтверджують реальність здійснення операцій з отримання товарів та їх використання в господарській діяльності позивача, містять повну інформацію стосовно змісту та обсягу господарських операцій, та крім того мають всі необхідні реквізити первинного документа, що передбачені п. 2 ст. 9 ЗУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Натомість відповідачем не встановлено та не доведено, що відомості, які містяться у первинних документах, наданих позивачем до перевірки, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Таким чином, у разі якщо дії платника податку свідчать про його добросовісність, а вчинені ним господарські операції не викликають сумніву в їх реальності та відповідності дійсному економічному змісту для підтвердження права на податковий кредит та/або бюджетне відшкодування достатньо наявності належним чином оформлених документів, зокрема податкових накладних.

На підставі аналізу норм законодавства та обставин справи, суд апеляційної інстанції вважає, що оскільки представлені позивачем докази в повній мірі підтверджують факт реальності здійснення господарських операцій із контрагентом, а отримані товари використані позивачем у власній господарській діяльності, зазначені в акті перевірки висновки про порушення позивачем податкового законодавства є безпідставними.

Відповідно до ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Відповідно до ч. 1 ст. 315 КАС України, суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги має право скасувати судове рішенняповністю або частково і ухвали нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

З урахуванням наведеного, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга відповідача задоволенню, рішення суду першої інстанції скасуванню та апеляційним судом приймається нова постанова про відмову у задоволенні позовних вимог з наведених вище підстав.

Керуючись ч. 3 ст. 243, ст.ст. 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «РІВНЕ-ЕТИЛ» задовольнити.

Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 08 серпня 2022 року у справі № 460/1052/22 скасувати та прийняти постанову, якою позовні вимоги задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 17.12.2021 № 1277817000701, №1278517000701, №1278317000701.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Н. М. Судова-Хомюк судді Т. В. Онишкевич Р. П. Сеник Повне судове рішення складено 02 березня 2023 року