Постанова

від 01.03.2023 по справі 200/3904/21

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 березня 2023 року

м. Київ

справа № 200/3904/21

адміністративне провадження № К/990/29022/22

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого - Шишова О.О.,

суддів: Дашутіна І.В., Яковенка М.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження справу

за позовом Приватного акціонерного товариства «Авдіївський коксохімічний завод» до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, провадження по якій відкрито

за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2021 року (прийняте в складі: головуючого судді Череповського Є.В.) та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 14 вересня 2022 року (постановлену в складі колегії суддів: головуючого судді Геращенко І.В., суддів Блохіна А.А., Казначеєва Е.Г.)

У С Т А Н О В И В:

РУХ СПРАВИ

І. Короткий зміст позовних вимог

1. Приватне акціонерне товариство «Авдіївський коксохімічний завод» (далі -позивач, товариство) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Донецькій області (далі - відповідач, податковий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № 00025990717 від 23.12.2020 року, № 00025970717 від 23.12.2020 року, № 00025940717 від 23.12.2020 року, № 00025960717 від 23.12.2020 року.

2. Обґрунтовуючи позовні вимоги Товариство зазначило, що з червня 2018 року почав перебіг строк позовної давності податкового повідомлення-рішення від 23.12.2020 року № 00025990717 прийнято в строк, встановлений статті 102 ПК України, оскільки в цій справі необхідно встановити дату, з якої кредиторська заборгованість з нарахованих та виплачених дивідендах стала безнадійною. Позивач вказує, що відповідач визначив дату - 16.06.2014 року, однак відповідач неправомірно застосував статті 102 ПК України щодо встановлення строків давності та їх застосування для притягнення позивача до відповідальності. Позивач у червні 2018 року не списував суму безнадійної кредиторської заборгованості з нарахованих та виплачених дивідендах, а виправляв помилку податкового обліку 2014 року, яку виявлено платником податків в 2018 році.

2.1. Щодо взаємовідносин позивача із ТОВ «ТЕПЛОХІММОНТАЖ», позивач указує, реальність господарських операцій, проведених позивачем із контрагентами підтверджується належними доказами, зокрема, первинними документами складеними у відповідності до вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність».

2.3. Позивач зазначає, що в наказі № 1588 від 09.12.2011 року є строки виключно повідомлення про об`єкт оподаткування (яких в ПК України не міститься) за формою 20-ОПП, однак повідомлення про об`єкт оподаткування не є тотожним заяві про взяття на облік. Отже, неповідомлення про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП не є підставою для відповідальності згідно п.117.1 статті 117 ПК України.

2.4. Також звертає увагу на те, що дотримуючись принципів податкового законодавства, встановлених пп. 4.1.9 ПКУ, зокрема, принципом стабільності, позивач не подавав декларацію з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, та не декларувало зобов`язання з цього податку у 2020 році, тому податкове повідомлення- рішення форми «Р» від 23.12.2020 року № 00025940717 на суму 53,30 грн. є необґрунтованим та підлягає скасуванню.

ІІ. Рішення судів першої й апеляційної інстанцій і мотиви їх ухвалення

3. Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2021 року позов задоволено частково:

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 23.12.2020 року № 00025990717 форми «П» про виправлення показників податкової звітності з податку на прибуток, а саме, зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 273043 грн.;

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 23.12.2020 року № 00025970717 щодо встановлення завищення суми від`ємного значення ПДВ в сумі 68941 грн.;

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 23.12.2020 року № 00025940717 щодо збільшення податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, сплачений юридичними особами, які є власниками об`єктів нежитлової нерухомості в сумі 53,30 грн.;

- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 23.12.2020 року № 00025960717 щодо застосування штрафних санкцій в сумі 72420 грн.;

- в іншій частині позову відмовлено.

3.1. Задовольняючи частково позовні вимоги суд першої інстанції зазначив, що у взаємовідносинах позивача з ТОВ «ТЕПЛОХІММОНТАЖ» здійснені реальні господарські операції, підтверджуються первинними документами, що свідчать про фактичне придбання позивачем послуг, висновки відповідача про нереальність здійснення господарських операцій спростовуються матеріалами справи та є недоведеними.

3.2. Щодо податкового повідомлення - рішення форми «Р» від 23.12.20 р. №00025940717 на суму 53,3 грн., суд зазначив, що саме дотримуючись принципів податкового законодавства, встановлених пп. 4.1.9 ПКУ, зокрема, принципом стабільності, Позивач не подавав декларацію з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, та не декларував зобов`язання з цього податку в 2020 році.

3.3. Також суд указував, що в наказі №1588 від 09.12.2011 є строки виключно повідомлення про об`єкт оподаткування (яких в ПК України не міститься) за формою 20-ОПП, однак повідомлення про об`єкт оподаткування не є тотожним заяві про взяття на облік. Отже, неповідомлення про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП не є підставою для відповідальності згідно п.117.1 статті 117 Податкового кодексу України.

Отже, притягнення позивача за п. 117.1 статті 117 Податкового кодексу України за неподання повідомлень за формою №20-ОПП є необґрунтованими, відтак податкове повідомлення-рішення форми ПС від 23.12.2021 року №00025960717 є протиправним та підлягає скасуванню.

3.4. Відмовляючи в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 23.12.2020 року № 00025990717 форми «П», суд першої інстанції дійшов висновку, що в порушення п. п. 134.1.1. п.134.1. ст.134 , п.п. 139.1.1. п.139.1 ст.139 ПК України зі змінами та доповненнями ТОВ «НВО «ІНКОР І КО» не включено до р. 2.1.1. «Сума витрат на створення забезпечень (резервів) для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечення (резерву) витрат на оплату відпусток працівникам, інших виплат, пов`язаних з оплатою праці, та витрат на сплату єдиного соціального внеску, що нараховується на такі виплати) відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (підпункт 139,1.1 пункту 139.1 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)» Додатка РІ до податкової декларації з податку на прибуток підприємства суми Резерву під знецінення залишків готової продукції нараховані у бухгалтерському обліку, та віднесеного до складу витрат у перевіряємому періоді 24 723 791,34 грн. у т. ч.: 2018 рік- 4 185 499,08 грн., 2019 рік-11 539 255,68 грн., півріччя 2020 року -8 999 036,58 грн.

4. Постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 14 вересня 2022 року скасовано рішення Донецького окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2021 року в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 23.12.2020 року № 00025990717 форми «П» та прийнято нову постанову в цій частині.

4.1. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Донецькій області від 23.12.2020 року № 00025990717 форми «П» на суму 36854361 грн.

4.2. У іншій частині рішення суду першої інстанції залишено без змін.

5. Суд апеляційної інстанції задовольняючи позовні вимоги в частині про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 23.12.2020 року № 00025990717 форми «П» виходив з того, що не підтверджується документально висновок податкового органу, викладений в акті документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ІНКОР І КО» (код ЄДРПОУ 31297266) № 276/05-99-07-17/31297266 від 20.11.2020 року в частині порушення ТОВ «ІНКОР І КО» п.п. 134.1.1. п. 134.1 ст.134, п.п. 139.1.1. п. 139.1 ст.139 ПК України щодо не включення ТОВ «ІНКОР І КО» до р. 2.1.1 «Сума витрат на створення забезпечень (резервів) для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечень (резерву) витрат на сплату єдиного соціального внеску, що враховується на такі виплати) відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (п.п.139.1.1. п.139.1 ст.139 ПК України)» Додатка РІ до податкової декларації з податку на прибуток підприємств суми Резерву під знецінення залишків готової продукції, нарахованого у бухгалтерському обліку та віднесеного до складу витрат у перевіряємому періоді 24 723 791,34 грн., у т.ч.: 2018 рік: 4 185 499,08 грн., 2019 рік: 11 539 255,68 грн., півріччя 2020 року - 8 999 036,58 грн.

ІІІ. Провадження в суді касаційної інстанції

6. 25 жовтня 2022 року ГУ ДПС у Донецькій області не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій подав касаційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судами попередніх норм матеріального та процесуального права щодо задоволення позовних вимог, просить скасувати рішення Донецького окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2021 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 14 вересня 2022 року у справі №200/3904/21 та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову повністю.

6.1. Підставою для відкриття касаційного провадження у справі №200/3904/21 стало оскарження судових рішень, перелік яких визначений у частині першій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, з посиланням у касаційній скарзі на пункт 1 та 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

6.2. Так, відповідач зазначає, що суд апеляційної інстанції у своєму рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, а саме судом апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосовано норми права (п п. 44.1 ст. 44, п.п. 185.1 ст. 185, п. 188.1 ст. 188, пп. «а» п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 , п. 198.6 ст. 198 ПК України), викладеного у постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 27.02.2020р. по справі №820/10338/14, від 05.03.2019р. по справі №826/6902/15 та від 24.11.2021р. по справі №280/3982/19, що є підставою для касаційного оскарження відповідно до пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України.

6.3. Скаржник зазначає, що перевіркою встановлено нереальність (відсутність фактичного здійснення) господарської операції з надання послуг ТОВ «ТЕПЛОХІММОНТАЖ» за договором підряду на будівельно- монтажні, пуско-налагоджувальні роботи №6076 від 24.10.2019 та за договором підряду на будівельно-монтажні, пуско-налагоджувальні роботи №5911 від 16.09.2019, що ґрунтуються на сукупності фактів:

- відсутність реального виконавця послуг;

- відсутність у контрагента-постачальника необхідних умов для здійснення господарських операцій: відсутність достатньої кількості персоналу та технічних можливостей;

- відсутність інформації про місце (територію) фактичного надання послуг, транспортування парових котлів для випробувань та повернення їх Замовнику;

- відсутність ряду підтверджуючих документів, передбачених договорами, які б могли свідчити про фактичне здійснення операції;

- при аналізі даних ЄРПН встановлено відсутність законного джерела реального введення послуг у обіг (відсутнє дійсне формування активу) у попередніх ланках ланцюга нереальних господарських операцій.

Отже, ураховуючи зазначене, ГУ ДПС у Донецькій області звертає увагу, що про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, у тому числі і наявність таких обставин, як неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майн або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результаті відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, та інші обставини, як можуть свідчити про вчинення операцій, що не мають на меті досягнення позитивного економічного ефекту, натомість мають на меті отримання неправомірної вигоди, у тому числі преференцій з боку держави.

6.4. Відповідач зазначає, що оскаржувані рішення прийняті судами із грубим порушенням вимог статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки їх зміст не містить оцінки та спростування вищевказаних доказів, а є наслідком відвертого ігнорування судами обставин, сукупний взаємозв`язок яких унеможливлює висновок про реальність здійснення останніх.

Більше того, на думку відповідача, судами попередніх інстанцій надана поверхова оцінка поданим доказам, оскільки предмет доказування, який формують спірні правовідносини в зазначеній справі вимагає дослідження фактичного руху товару в ході здійснення господарської операції, а не констатації наявності документів, які за своєю формою теж не відповідають чинному законодавству.

Податковий орган указує, що в розглядуваній справі суди попередніх інстанцій допустили прийняття рішень на підставі неповного встановлення обставин справи, що обумовлює підстави для їх перегляду у відповідності до п.4 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

6.5. Так, у червні 2018 року по бухгалтерському обліку зроблено списання кредиторської заборгованості наступними проведеннями: Дт 441/01 Кт 671/00 на суму «- 11 857 525,7» грн. Тобто ТОВ «НВО «ІНКОР І КО» саме у червні 2018 р, самостійно визнано кредиторську заборгованість у сумі 11 857 525,7 грн. такою, що не підлягає сплаті, тим самим проведено зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу та відповідно до п. 5 ПСБУ 15 «Доходи» відповідає визначенню поняття дохід, затвердженого наказом МФУ від 29.11.1999 №290.

У порушення п.5, п.7 ПСБУ 15 «Доходи», п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п.134.1.1 п. 134.1 ст.134 ПК України зі змінами та доповненнями ТОВ «НВО «ІНКОР І КО» занижено показники рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» на суму 11 857 525,7 грн. за півріччя 2018, та за рік 2018 відповідно.

При цьому, строк позовної давності на який посилається позивач має господарське - правове значення для правовідносин між підприємством який розподіляє дивіденди та підприємств які отримують ці дивіденди. Для податкового законодавства строк позовної давності встановлений ст. 102 ПК України та становить 1095 днів з дня подання платником податків розрахунку.

ГУ ДПС у Донецькій області встановлено, що у червні 2018 року по бухгалтерському обліку зроблено списання кредиторської заборгованості наступними проведеннями: Дт 441/01 Кт 671/00 на суму «- 11 857 525,7» грн. Саме з червня 2018 року почав перебіг строк позовної давності.

Податкове повідомлення - рішення форми «П» №00025990717 на суму 36 854 361,00 грн. прийнято 23.12.2020 , тобто строки позовної давності контролюючим органом не порушено, а позов в цій частині не підлягає задоволенню, що було вірно встановлено судом першої інстанції.

6.6. Крім того, відповідач звертає увагу на те, що сума сформованого «Резерву під знецінення залишків готової продукції» станом на 30.06.2020 р. у сумі 27 629 094,39 грн. рахується по кредиту рахунку 260/07, фактично є резервом сформованим по залишкам продукції, що є не реалізованими на кінець перевіряємого періоду.

Наведене вказує на те, що в порушення п. п. 134.1.1. п. 134.1. ст.134 , п.п. 139.1.1. п. 139.1 статті 139 ПК України зі змінами та доповненнями ТОВ «НВО «ІНКОР І КО» не включено до р. 2.1.1. «Сума витрат на створення забезпечень (резервів) для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечення (резерву) витрат на оплату відпусток працівникам, інших виплат, пов`язаних з оплатою праці, та витрат на сплату єдиного соціального внеску, що нараховується на такі виплати) відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (підпункт 139,1.1 пункту 139.1 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)» Додатка РІ до податкової декларації з податку на прибуток підприємства суми Резерву під знецінення залишків готової продукції нараховані у бухгалтерському обліку, та віднесеного до складу витрат у перевіряємому періоді 24 723 791,34 грн. у т. ч.: 2018 рік-4 185 499,08 грн., 2019 рік- 11 539 255,68 грн., півріччя 2020 р-8 999 036,58 грн.

6.7. Скаржник наголошує, що у періоді з 01.10.2017 по 30.06.2020 ТОВ «НВО «ІНКОР І КО» задекларовано податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки (нежитлові приміщення) всього у сумі 690,90 грн. до ГУ ДПС у Харківській області, Ізюмське управління, Борівська ДПІ(Борівський район) на підставі договору оренди №837/2001 від 25.09.2001 року із Регіональним відділенням фонду державного майна України по Донецькій області орендують цілісний майновий комплекс «Фенольний державний завод» до складу якого входять об`єкти соціально-побутового призначення - база відпочинку «Хімік» за адресою: Харківська область, Борівський район, в 2 км. на захід від с. Підлиман.

Перевіркою повноти визначення податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки за період з 01.10.2017 по 30.06.2020 встановлено його заниження у періоді з 23.05.2020 по 30.06.2020 у сумі 53,30 грн.

6.8. ГУ ДПС у Донецькій області наполягає, що у разі встановлення фактів не повідомлення органу ДПС про наявні в суб`єкта господарювання об`єкти оподаткування або об`єкти, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, штрафна санкція має застосовуватися в залежності від кількості таких об`єктів, про які не повідомлено податковий орган за формою №20-ОПП чи повідомлено не своєчасно.

7. Позивач у письмових запереченнях (відзиві) на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, уважаючи їх безпідставними, а рішення суду першої та апеляційної інстанцій, яке він просив залишити без змін, - обґрунтованими та законними.

8. 01 грудня 2022 року справа №200/3904/21 надійшла на адресу Верховного Суду.

IV. Установлені судами фактичні обставини справи

9. Суди попередніх інстанцій установили, що ПАТ «Авдіївський коксохімічній завод» зареєстровано в якості юридичної особи, знаходиться на обліку у відповідача.

10. З 01.12.2020 року ТОВ «Науково- виробниче об`єднання «ІНКОР І К°» (код ЄДРПОУ 31297266) реорганізовано шляхом його приєднання до ПАТ «Авдіївський коксохімічній завод» (ПРАТ «АКХЗ»), з відповідною передачею ПРАТ «АКХЗ» усіх прав, обов`язків і майна ТОВ «НВО «ІНКОР І К°».

11. На час перевірки ТОВ «НВО «ІНКОР І К° перебувало на обліку як платник податків в Головному управлінні ДПС у Донецькій області.

12. Актом документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ІНКОР І КО» (код ЄДРПОУ 31297266) № 276/05-99-07- 17/31297266 від 20.11.2020 року з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.10.2017 року по 30.06.2020 року встановлено такі порушення:

- п.44.1, п.44.2 ст.44, п. п. 134.1.1. п.134.1. ст.134, п.п. 139.1.1. п.139.1 статті 139 Податкового Кодексу України (далі: ПК України), що призвело до завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування з податку на прибуток за півріччя 2020 року у сумі 36 854 361 грн;

- п.п.134.1.3 п.134.1 ст.134, п.136.3. ст.136, п. 137.1 ст. 137, «в» п.п.141.4.1 п.141.4 статті 141 ПК України резидентом ТОВ «НВО «ІНКОР І КО» не утримано та не сплачено до бюджету у II кварталі 2018 року податок в сумі 2 545,16 грн. при виплаті нерезиденту ООО «Современные технологии в програмировании», РФ доходу у вигляді роялті із джерелом його походження з України згідно субліцензійного договору від 08.02.2018 № 41/2018/4218;

- п. 44.1 ст.44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, 198.6 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200 ПК України із змінами та доповненнями, що призвело до завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (ряд 21 декларації з ПДВ) за червень 2020 року у сумі 68 941грн;

- п. 266.1.1, 266.2.1, 266.2.2, 266.3.1, 266.3.3, 266.6.1, 266.7.5, 266.10.1 статті 266 ПК України в частині не надання декларації, що сприяло заниженню податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки у періоді з 23.05.2020 по 30.06.2020 у сумі 106,59 грн;

- пп. 14.1.180 п.14.1 ст.14, п. 51.1 ст. 51, абз. б) п. 176.2 ст.176 ПК України п.3.1 та п.3.11 розділу III Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 №4, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30.01.2015 за №111/26556 - підприємством було подано з недостовірними відомостями Податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ) за 3 квартал 2019 року, 4 квартал 2019 року, 1 квартал 2020 року (код помилки 99 - податковий номер фізичної особи недійсний та номер паспорта відсутній в окремому реєстрі ДРФО, 98 - податковий номер фізичної особи або реєстрацію за серією та номером паспорту фізичної особи закрито) - виплачено дохід фізичній особі, ознака доходу « 101», « 136», « 126»;

- абзацу 2 пункту 1 частини 1 статті 4, пункту 1 частини 2 статті 6, частини 5 статті 8, частини 8 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», ТОВ «НВО «ІНКОР І КО»:

- своєчасно не нараховано єдиний внесок у суму 2044,47 грн., в тому числі за грудень 2019 року в сумі 2044,47 грн;

- пункту 63.3 статті 63 ПК України, п.8.4 розділу VIII «Порядку обліку платників податків і зборів», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 №1588 в частині неподання, неподання у строки та у випадках, передбачених Податковим кодексом України, заяв або документів для взяття на облік у відповідному контролюючому органі, реєстрації змін, подання з помилками чи у неповному обсязі по 106 об`єктам оподаткування або об`єктам, пов`язаним з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою № 20-ОПП (т.1 а.с. 16-85).

13. Позивач надав до ГУ ДПС у Донецькій області заперечення на вищезазначений акт.

14. Листом № 91129/10/05-99-07-17-20 від 18.12.2020 року ГУ ДПС у Донецькій області надало відповідь на заперечення позивача в якому враховані заперечення позивача та висновки акту викладені в наступній редакції:

15. Перевіркою встановлені порушення ТОВ «НВО «ІНКОР І КО»:

- п.44.1, п.44.2 ст.44, п. п. 134.1.1. п.134.1. ст.134, п.п. 139.1.1. п.139.1 ст.139 Податкового Кодексу України, що призвело до завищення від`ємного значення об`єкту оподаткування з податку на прибуток за півріччя 2020 року у сумі 36 854 361 грн.;

- п. 44.1 ст.44, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, 198.6 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200 ПК України із змінами та доповненнями, що призвело до завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (ряд 21 декларації з ПДВ) за червень 2020 року у сумі 68 941грн.;

- п. 266.1.1, 266.2.1, 266.2.2, 266.3.1, 266.3.3, 266.6.1, 266.7.5, 266.10.1 ст. 266 ПК України в частині не надання декларації, що сприяло заниженню податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки у періоді з 23.05.2020 по 30.06.2020 у сумі 53,30 грн;

- пп. 14.1.180 п.14.1 ст.14, п. 51.1 ст. 51, абз. б) п. 176.2 ст.176 ПК України п.3.1 та п.3.11 розділу III Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 №4, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 30.01.2015 за №111/26556 - підприємством було подано з недостовірними відомостями Податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ) за 3 квартал 2019 року, 4 квартал 2019 року, 1 квартал 2020 року (код помилки 99 - податковий номер фізичної особи недійсний та номер паспорта відсутній в окремому реєстрі ДРФО, 98 - податковий номер фізичної особи або реєстрацію за серією та номером паспорту фізичної особи закрито) - виплачен дохід фізичній особі, ознака доходу « 101», «136», « 126»;

- абзацу 2 пункту 1 частини 1 статті 4, пункту 1 частини 2 статті 6, частини 5 статті 8, ч.8 ст. 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», ТОВ «НВО» «ІНКОР І КО»;

- своєчасно не нараховано єдиний внесок у суму 2044,47 грн., в тому числі за грудень 2019 року в сумі 2044,47 грн;

- пункту 63.3 статті 63 ПК України, п.8.4 розділу VIII «Порядку обліку платників податків і зборів», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 №1588 в частині неподання, неподання у строки та у випадках, передбачених Податковим кодексом України, заяв або документів для взяття на облік у відповідному контролюючому органі, реєстрації змін, подання з помилками чи у неповному обсязі по 106 об`єктам оподаткування або об`єктам, пов`язаним з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою № 20-ОПП (т.1 а.с.86-93).

16. На підставі акту документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «ІНКОР І КО» (код ЄДРПОУ 31297266) №276/05-99-07-17/31297266 від 20.11.2020 року ГУ ДПС у Донецькій області були прийняті податкові повідомлення - рішення:

- форми «П» № 00025990717 від 23.12.2020 року на суму завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 36854361,00 грн. (т.1 а.с.12);

- форми «В4» № 00025970717 від 23.12.2020 року на суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 68941,00 грн. (т.1 а.с. 13);

- форми «ПС» № 00025960717 від 23.12.2020 року на суму штрафних санкцій 72420,00 грн. (т.1 а.с.14);

- форми «Р» № 00025940717 від 23.12.2020 року за податковими зобов`язаннями з податку на нерухоме майно відмінне від земельної ділянки на суму 53,30 грн. (т.1 а.с. 15).

19.01.2021 року позивач подав скаргу до ДПС України на вищезазначені податкові повідомлення - рішення (т.1 а.с.95-106).

17. Рішенням ДПС України від 18.03.2021 року №6200/6/99-00-06-07-08-06 про результати розгляду скарги податкові повідомлення - рішення залишені без змін, скарга - без задоволення (т.1 а.с.107-114).

18. Не погоджуючись з прийнятим контролюючим органом податковими повідомленнями-рішеннями позивач звернувся до суду з даним позовом.

V. Позиція Верховного Суду

19. Стосовно порушення позивачем п.п. 266.1.1 п. 266.1, п.п. 266.2.1, п.п. 266.2.2 п. 266.2, п.п. 266.3.1, п.п. 266.3.3 п. 266.3, п.п. 266.6.ІП. 266.6, п.п. 266.7.5 п. 266.7, п. 266.10.1 п. 266.10 ст. 266 ПК України в частині неподання декларації, що спричинило заниження податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, за період травень - червень 2020 року, Суд зазначає наступне.

20. За п.п. 266.1.1 п. 266.1 ст.266 ПКУ платниками податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які є власниками об`єктів житлової та/або нежитлової нерухомості.

21. Згідно п.п 266.2.1 п. 266.2 ст.266 ПКУ об`єктом оподаткування є об`єкт житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його частка.

22. Так у п.п. 266.2.2 п. 266.2 ст.266 ПКУ перелічені об`єкти, що не оподатковуються, а саме: а) об`єкти житлової та нежитлової нерухомості, які перебувають у власності органів державної влади, органів місцевого самоврядування, а також організацій, створених ними в установленому порядку, що повністю утримуються за рахунок відповідного державного бюджету чи місцевого бюджету і є неприбутковими (їх спільній власності); б) об`єкти житлової та нежитлової нерухомості, які розташовані в зонах відчуження та безумовного (обов`язкового) відселення, визначені законом, в тому числі їх частки; в) будівлі дитячих будинків сімейного типу; г) гуртожитки; г) житлова нерухомість непридатна для проживання, у тому числі у зв`язку з аварійним станом, визнана такою згідно з рішенням сільської, селищної, міської ради або ради об`єднаної територіальної громади, що створена згідно із законом та перспективним планом формування територій громад; д) об`єкти житлової нерухомості, в тому числі їх частки, що належать дітям-сиротам, дітям, позбавленим батьківського піклування, та особам з їх числа, визнаним такими відповідно до закону, дітям з інвалідністю, які виховуються одинокими матерями (батьками), але не більше одного такого об`єкта на дитину; е) об`єкти нежитлової нерухомості, які використовуються суб`єктами господарювання малого та середнього бізнесу, що провадять свою діяльність у тимчасових спорудах для здійснення підприємницької діяльності та/або в малих архітектурних формах та на ринках; є) будівлі промисловості, віднесені до групи "Будівлі промислові та склади" (код 125) Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000, що використовуються за призначенням у господарській діяльності суб`єктів господарювання, основна діяльність яких класифікується у секціях В - F КВЕД ДК 009:2010, та не здаються їх власниками в оренду, лізинг, позичку; ж) будівлі, споруди сільськогосподарських товаровиробників (юридичних та фізичних осіб), віднесені до класу "Будівлі сільськогосподарського призначення, лісівництва та рибного господарства" (код 1271) Державного класифікатора будівель та споруд ДК 018-2000, та не здаються їх власниками в оренду, лізинг, позичку; з) об`єкти житлової та нежитлової нерухомості, які перебувають у власності громадських об`єднань осіб з інвалідністю та їх підприємств; и) об`єкти нерухомості, що перебувають у власності релігійних організацій, статути (положення) яких зареєстровано у встановленому законом порядку, та використовуються виключно для забезпечення їхньої статутної діяльності, включаючи ті, в яких здійснюють діяльність засновані такими релігійними організаціями добродійні заклади (притулки, інтернати, лікарні тощо), крім об`єктів нерухомості, в яких здійснюється виробнича та/або господарська діяльність; і) будівлі дошкільних та загальноосвітніх навчальних закладів незалежно від форми власності та джерел фінансування, що використовуються для надання освітніх послуг; ї) об`єкти нежитлової нерухомості державних та комунальних дитячих санаторно- курортних закладів та закладів оздоровлення та відпочинку дітей, а також дитячих санаторно- курортних закладів та закладів оздоровлення і відпочинку дітей, які знаходяться на балансі підприємств, установ та організацій, які є неприбутковими і внесені контролюючим органом до Реєстру неприбуткових установ та організацій. У разі виключення з Реєстру неприбуткових установ та організацій декларація подається платником податку протягом 30 календарних днів з дня виключення, а податок сплачується починаючи з місяця, наступного за місяцем, в якому відбулося виключення з Реєстру неприбуткових установ та організацій; й) об`єкти нежитлової нерухомості державних та комунальних центрів олімпійської підготовки, шкіл вищої спортивної майстерності, центрів фізичного здоров`я населення, центрів з розвитку фізичної культури і спорту осіб з інвалідністю, дитячо-юнацьких спортивних шкіл, а також центрів олімпійської підготовки, шкіл вищої спортивної майстерності, дитячо-юнацьких спортивних шкіл і спортивних споруд всеукраїнських фізкультурно-спортивних товариств, їх місцевих осередків та відокремлених підрозділів, що є неприбутковими та включені до Реєстру неприбуткових установ та організацій. У разі виключення таких установ та організацій з Реєстру неприбуткових установ та організацій декларація подається платником податку протягом 30 календарних днів з дня виключення, а податок сплачується починаючи з місяця, наступного за місяцем, в якому відбулося виключення з Реєстру неприбуткових установ та організацій; к) об`єкти нежитлової нерухомості баз олімпійської та паралімпійської підготовки. Перелік таких баз затверджується Кабінетом Міністрів України; л) об`єкти житлової нерухомості, які належать багатодітним або прийомним сім`ям, у яких виховується п`ять та більше дітей.

23. Базою оподаткування є загальна площа об`єкта житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі його часток п.п. 266.3.1 п. 266.3 ст. 266 ПКУ.

24. Підпунктом 266.3.3 п. 266.3 ст. 266 ПКУ вказано, що база оподаткування об`єктів житлової та нежитлової нерухомості, в тому числі їх часток, що перебувають у власності юридичних осіб, обчислюється такими особами самостійно виходячи із загальної площі кожного окремого об`єкта оподаткування на підставі документів, що підтверджують право власності на такий об`єкт.

25. Згідно п.п. 266.6.1 п. 266.6 ст. 266 ПКУ визначено базовий податковий (звітний) період, що дорівнює календарному року.

26. Платники податку - юридичні особи самостійно обчислюють суму податку станом на 1 січня звітного року і не пізніше 20 лютого цього ж року подають контролюючому органу за місцезнаходженням об`єкта/об`єктів оподаткування декларацію за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками поквартально (п.п. 266.7.5 п. 266.7 ст. 266 ПКУ).

27. З приводу новоствореного (нововведеного) об`єкта житлової та/або нежитлової нерухомості декларація юридичною особою - платником подається протягом 30 календарних днів з дня виникнення права власності на такий об`єкт, а податок сплачується починаючи з місяця, в якому виникло право власності на такий об`єкт.

28. У п. 266.10 ст. 266 ПКУ зафіксовані строки сплати податку, що є такими: податкове зобов`язання з податку за звітний рік сплачується: а) фізичними особами - протягом 60 днів з дня вручення податкового повідомлення- рішення; б) юридичними особами - авансовими внесками щокварталу до 30 числа місяця, що наступає за звітним кварталом, які відображаються в річній податковій декларації.

29. Суди попередніх інстанцій зазначали , що Позивач не порушив вимоги п.п. 266.1.1 п. 266.1, п.п. 266.2.1, п.п. 266.2.2 п. 266.2, п.п. 266.3.1, п.п. 266.3.3 п. 266.3, п.п. 266.6.ІП. 266.6, п.п. 266.7.5 п. 266.7, п. 266.10.1 п. 266.10 ст. 266 Податкового кодексу України та зазначив на п.п. 38.6 п. 38 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» ПКУ яким встановлено, що тимчасово, на період проведення антитерористичної операції та/або здійснення заходів із забезпечення проведення операції Об`єднаних сил (ООС), для платників податків, які станом на 14 квітня 2014 року мали місцезнаходження (місце проживання) на тимчасово окупованій території, що визнана такою відповідно до Постанови Верховної Ради України "Про визнання окремих районів, міст, селищ і сіл Донецької та Луганської областей тимчасово окупованими територіями", або в населених пунктах на лінії зіткнення, та/або платників податків, які мають об`єкти оподаткування місцевими податками, зборами на цих територіях, справляння податків і зборів з урахуванням таких особливостей: об`єкти житлової та нежитлової нерухомості, розташовані на тимчасово окупованій території та/або території населених пунктів на лінії зіткнення, які перебувають у власності фізичних або юридичних осіб, не є об`єктом оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, відповідно до статті 266 цього Кодексу у період з 14 квітня 2014 року по 31 грудня року, в якому завершено проведення антитерористичної операції та/або операції Об`єднаних сил (ООС).

30. Законом України № 466-ІХ від 16.01.2020 року в т.ч. внесено такі зміни до п.п. 38.6 п. 38 Підрозділу 10 «Інші перехідні положення» ПКУ, які набрали чинності з 23.05.2020 року:

31. Об`єкти житлової та нежитлової нерухомості, розташовані на тимчасово окупованій території, які перебувають у власності фізичних або юридичних осіб, не є об`єктом оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, відповідно до статті 266 цього Кодексу у період з 14 квітня 2014 року по 31 грудня року, в якому завершено проведення антитерористичної операції та/або операції Об`єднаних сил (ООС).

32. При обчисленні бази оподаткування об`єктів нерухомості, у тому числі їх часток, які перебувають у власності фізичних осіб, контролюючим органом не враховуються об`єкти нерухомості, що не є об 'єктом оподаткування відповідно до цього підпункту.

33. Об`єкти житлової та/або нежитлової нерухомості, розташовані на території населених пунктів на лінії зіткнення, які перебувають у власності фізичних або юридичних осіб, не є об`єктом оподаткування податком на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, відповідно до статті 266 цього Кодексу у період з 14 квітня 2014 року до 29 лютого 2020 року включно.

34. У зв`язку з цим платники податків - юридичні особи, об`єкти оподаткування яких розташовані на території населених пунктів на лінії зіткнення, починаючи з 1 березня 2020 року самостійно обчислюють суму, і подають до 20 квітня 2020 року контролюючому органу за місцем реєстрації об`єкта оподаткування декларацію за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками поквартально починаючи з 1 березня 2020 року.

35. Саме зміни цієї законодавчої норми спричинили трактування відповідачем порушення Позивачем п.п. 266.1.1 п. 266.1, п.п. 266.2.1, п.п. 266.2.2 п. 266.2, п.п. 266.3.1, п.п. 266.3.3 п. 266.3, п.п. 266.6.1п. 266.6, п.п. 266.7.5 п. 266.7, п. 266.10.1 п. 266.10 ст. 266 Податкового кодексу України.

36. Колегія суддів зазначає, що вимога про подання декларації щодо податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки до 20 квітня 2020 не могла бути виконана позивачем, оскільки Закон України № 466-ІХ від 16.01.2020 набув чинності 23 травня 2020.

37. За таких обставин Колегія суддів уважає, що висновок судів першої та апеляційної інстанції про необґрунтованість податкового повідомлення- рішення форми «Р» від 23.12.2020 року № 00025940717 на суму 53,30 грн., є правильним.

38. Щодо порушення позивачем п.44.1 ст.44, п. 198.1, п. 198.2, п.198.3, 198.6 ст. 198, п.200.1, п.200.4 статті 200 ПКУ, що призвело до завищення суми податкового кредиту за травень 2020 року у розмірі 68 941,00 грн. та завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (ряд 21 декларації з ПДВ) за червень 2020 року у сумі 68 941 грн., Суд зазначає наступне.

39. Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством (п. 44.1 ст. 44 ПКУ).

40. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

41. У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.

42. Відносини між ТОВ «НВО «ІНКОР І Ко» та ТОВ «ТЕПЛОХІММОНТАЖ» (код 37944982) відбулися на підставі: договору № 6427 від 17.02.2020 року, згідно якого в травні 2020 року ТОВ «ТЕПЛОХІММОНТАЖ» виконало роботи «еколого-теплотехнічні випробування парових котлів типу СМ-16/22», про що було оформлено акт виконаних робіт № 1 від 31.05.2020 р. на суму 81 546,44 грн, у т. ч. ПДВ 13 591,07 грн., та виписана й зареєстрована в ЕРПН ПН№ 4 від 31.05.2020 року на суму 81 546,44 грн, у т. ч. ПДВ 13 59107 грн.; та договору № 5911 від 16.09.2019 року, згідно якого в травні 2020 року ТОВ «ТЕПЛОХІММОНТАЖ» виконало роботи з монтажу автоматизованої системи безперервного продування котла ТС-30 № 5 (інв. №801), про що було оформлено акт виконаних робіт № 1 від 31.05.2020 року на суму 724 069,84 грн, у т. ч. ПДВ 120 678,31 грн., та виписана й зареєстрована в ЕРПН ПН № 2 від 31.05.2020 року на суму 225 920,30 грн, у т.ч. ПДВ 37 653,38грн. (з урахуванням ПН№ 5 від 26.12,2019 року, складеної на передплату у сумі 498 149,54 грн, у т. ч. ПДВ 83 024,92 грн.), та було оформлено акт виконаних робіт № 2 від 31.05.2020 року на суму 106 179,57 грн, у т.ч. ПДВ 17 696,57 грн., та виписана й зареєстрована в ЕРПН ПН № 3 від 31.05.2020 року на суму 106 179,57грн, у т.ч. ПДВ 17 696,57грн. (т. 1 а.с. 115-170, т. 2 а.с. 162-203).

43. Отже, згідно вимог п. 44.1 ст. 44 ПКУ, для підтвердження фактичного здійснення господарських операцій Позивач надав відповідні первинні документи, належним чином оформлені, із всіма необхідними реквізитами, підписані уповноваженими особами.

44. Указані документи надані позивачем до перевірки, про що зазначено в Акті перевірки (додаток № 10).

45. Актом перевірки вказано на порушення позивачем п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 ПКУ, згідно яких: до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі: здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів; датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг; податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг; нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду; не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу, податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

46. Суд звертає увагу на те, що господарські операції (придбання товарів та послуг), придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у законодавчо встановлені строки та на підставі відповідних документів (зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних / розрахунків коригування до таких податкових накладних), що, як вказано у ПКУ, є для отримувача товарів підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, а тому позивачем було правомірно сформовано податковий кредит з ПДВ.

47. Щодо порушення позивачем п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 ПКУ, що регламентують порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету України, та подальшому розпорядженню від`ємним значенням суми, розрахованої згідно з п. 200.1 ст. 200 ПКУ.

48. Наявність і достовірність документів, на підставі яких позивачем сформовано у травні 2020 року податковий кредит по відносинах з ТОВ «ТЕПЛОХІММОНТАЖ» (код 37944982), та правильність розрахунку позивачем від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (ряд 21 декларації з ПДВ) за червень 2020 року, підтверджено у тому числі попередніми перевірками податкової звітності з ПДВ, здійсненими ГУ ДПС у Донецькій області.

49. При цьому питання повноти і правильності, та не подання податкової звітності контрагентом - постачальником ТОВ «ТЕПЛОХІММОНТАЖ» (код ЄДРПОУ 37944982), не може впливати на формування даних бухгалтерського обліку, фінансової та податкової звітності позивача.

50. На підставі викладеного, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли правильного висновку про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 00025970717 від 23.12.2020 р. форми «В4» щодо встановлення завищення суми від`ємного значення ПДВ в сумі 68941 грн.

51. Стосовно протиправності податкового повідомлення-рішення № 00025990717 від 23.12.2020 року форми «П» про виправлення показників податкової звітності з податку на прибуток, а саме, зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у сумі 36 854 361 грн., суд зазначає наступне.

52. Так, сума 36 854 361 грн. складається з трьох самостійних сум. Перша це сума не виплачених дивідендів ВАТ «Донецьккокс» в розмірі 10 962 618,10 грн. та АТЗТ «Донецьке акціонерне науково - комерційне товариство «ДАНКО» в розмірі 894 907,60 грн., а загалом 11 857 525,70 грн.

53. Друга сума це сума резерву під знецінення залишків готової продукції нараховане у бухгалтерському обліку та віднесеного до складу витрат у перевіряємому періоді в розмірі 24 723 791,34 грн.

54. Третя це завищення собівартості товарів на загальну суму 273 043 грн. в результаті неможливості підтвердження реальності господарських правовідносин з ТОВ «Теплохіммонтаж».

55. Щодо суми невиплачених дивідендів в розмірі 11 857 525,70 грн., суд апеляційної інстанції першої інстанції з урахуванням висновків експерта № 255/26 від 18.07.2022 року, визнав неправомірним спірне податкове повідомлення-рішення в цій частині, виходячи з такого.

56. Згідно з актом перевірки: «Станом на початок перевірки на 01.10.2017р. по рахунку 671 «Розрахунки за нарахованими дивідендами» рахується заборгованість у сумі 11857525,7 грн. (вище зазначена заборгованість у балансі рахується по рядку 1640 «Поточна кредиторська заборгованість за розрахунками з учасниками» у сумі 11 858 тис.грн.). Зазначена сума заборгованості виникла на підставі рішення Протоколу Загальних зборів учасників ТОВ «НВО «ІНКОР І КО» від 11.06.2008. У червні 2018р. у бухгалтерському обліку зроблено наступне проведення: Дт441/01 Кт 671/00 на суму «-» 11 857 525,7 грн.

57. У бухгалтерському обліку підприємство повинно зробити проведення:

Дт 671/00 «Розрахунки за нарахованими дивідендами» Кт 717/00 «Дохід від списання кредиторської заборгованості» на суму 11 857 525,7 грн.

58. Згідно Єдиного реєстру судових рішень внесено рішення Господарського суду Донецької області по справі № 905/2275/17, згідно якого ПАТ «Донецьккокс» звернулось до суду про стягнення дивідендів у розмірі 10 962 618,10 грн.... «Виходячи з приписів ч.5 ст.261 ЦКУ, перебіг позовної давності за зобов`язаннями відповідача з виплати дивідендів розпочався 16.06.2011 р., та сплинув в цей строк відповідно 16.06.2014р.».

59. Отже, ТОВ «НВО «ІНКОР І КО» занижено інші операційні доходи в результаті не включення до складу «Інших операційних доходів» сум списаних, прострочених та не виплачених дивідендів у розмірі 11 857 525,7грн.

60. На порушення п.5, п.7 ПСБУ 15 «Доходи», п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст.134 Податкового кодексу України ТОВ «НВО «ІНКОР І КО» занижено показники рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» на суму 11 857 525,7 грн. за півріччя 2018, та за рік 2018 відповідно».

61. Відповідно до п.5, п.7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Доходи», затвердженого наказом Міністерства фінансів № 290 від 29.11.1999р.:

-п.5. Дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.

62. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).

- п.7. Визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.

63. До складу інших операційних доходів включаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), зокрема: дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від роялті, відсотків, отриманих на залишки коштів на поточних рахунках в банках, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття тощо.

64. За п.44.1, п.44.2 ст.44 Податкового кодексу України із змінами та доповненням для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

65. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

66. Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

67. Відповідно до п.п.134.1.1 п. 134.1 статті 134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

68. Згідно «Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій», затвердженої Наказом Міністерства фінансів №291 від 30.11.1999р. із змінами та доповненнями:

69. На рахунку 71 «Інший операційний дохід» ведеться узагальнення інформації про інші доходи від операційної діяльності підприємства у звітному періоді, крім доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг).

70. На субрахунку 717 «Дохід від списання кредиторської заборгованості» узагальнюється інформація про доходи від списання кредиторської заборгованості, що виникла в ході операційного циклу, по закінченні строку позовної давності.

71. Рахунок 67 «Розрахунки з учасниками» призначено для узагальнення інформації про розрахунки з учасниками та засновниками підприємства, що пов`язані з розподілом власного капіталу (дивіденди, повернення часток тощо).

72. За кредитом рахунку 67 «Розрахунки з учасниками» відображається збільшення заборгованості підприємства перед засновниками та учасниками товариства, за дебетом - її зменшення (погашення), в тому числі реінвестування доходів, тощо.

73. На субрахунку 671 «Розрахунки за нарахованими дивідендами» обліковують дивіденди, нараховані власникам простих та привілейованих акцій (часток у статутному капіталі) за рахунок прибутку або інших, передбачених установчими документами, джерел.

74. На рахунку 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)» ведеться облік нерозподілених прибутків чи непокритих збитків поточного та минулих років, а також використаного в поточному році прибутку.

75. За кредитом рахунку відображається збільшення прибутку від усіх видів діяльності, за дебетом - збитки та використання прибутку.

76. На субрахунку 441 «Прибуток нерозподілений» відображаються наявність та рух нерозподіленого прибутку.

77. Виправлення помилок за минулий рік, що виявлені в поточному році, відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах» відображається кореспонденцією рахунку 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)» з рахунками бухгалтерського обліку відповідних об`єктів класів 1-6.

78. У результаті дослідження матеріалів справи встановлено, що протоколом Загальних зборів учасників ТОВ «НВО «ІНКОРІ КО» від 11.06.2008 року затверджено порядок розподілу прибутку, отриманого товариством у 2007 році у сумі 41 100 400 грн., в т.ч.: ВАТ «Донецьккокс» - 10962618,10 грн.; АТЗТ «Донецьке акціонерне науково-комерційне товариство «ДАНКО» - 894 907,60 грн.

79. Затверджено наступний строк виплати дивідендів за підсумками 2007 р.:

- дата початку строку виплати дивідендів - 16.06.2008р.;

- дата закінчення строку виплати дивідендів - 15.06.2011р.;

- за відомістю аналітичного обліку «Кредиторська заборгованість по якій минув строк давності» ТОВ «НВО «ІНКОР І КО» від 30.06.2014р. (т.2, арк. 160, 212) наведена загальна сума заборгованості за дивідендами згідно протоколу від 11.06.2008р. - 11 857 525,70грн., в т.ч. за кредитором ВАТ «Донецьккокс» на суму 10 962 618,10 грн., АТЗТ «Донецьке акціонерне науково-комерційне товариство «ДАНКО» на суму 894 907,60 грн.;

- за бухгалтерською довідкою ТОВ «НВО «ІНКОР І КО» до журналу № 6 за червень 2018 року по рахунку 671/00 (т.2, арк. 161, 211) наведено проводки за рахунками 671/00, 441/01 (-)(мінус) 11 857 525,70грн., зі змістом операції «Списуються невиплачені дивіденди нараховані згідно протоколу від 11.06.2008 року. Згідно рішенню суду № 905/2275/17 від 19.12.2017 року, та акту списання кредиторської заборгованості № 3 від 30.06.2014 року»;

- за даними головної книги ТОВ «НВО «ІНКОР І КО» за червень 2018 наведено по рахунках Дт 441/01 Кт 671/00 (-)(мінус) 11 857 525,70грн.;

- у витягу з Єдиного державного реєстру судових рішень: рішенні Господарського суду Донецької області від 19.12.2017р. по господарській справі № 905/2275/17 (т.2, арк. 31-33), за позовом ПрАТ «Донецьккокс» до ТОВ «НВО «ІНКОР І КО» про стягнення дивідендів у розмірі 10 962 618,10грн., в задоволенні позову відмовлено на підставі пропуску позивачем строку позовної давності на звернення до суду, та виходячи з приписів ч.5 ст.261 ЦК України, перебіг позовної давності за зобов`язаннями з виплати дивідендів розпочався з 16.06.2011р. та сплинув цей строк - 16.06.2014р. (що також не заперечується у Акті перевірки).

80. Згідно зі статтями 4, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» бухгалтерський облік та фінансова звітність ґрунтується на таких принципах: ... нарахування - доходи і витрати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів.

81. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

82. Згідно п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 20 від 31.01.2000р. «якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду».

83. З урахуванням наведених первинних документів бухгалтерського обліку та облікових регістрів, у відповідності до п.5 П(с)БО 11 «Зобов`язання», звітним періодом для включення до складу доходів, раніше визнаного зобов`язання з виплати дивідендів, нарахованих згідно протоколу від 11.06.2008 у сумі 11 857 525,70 грн., яке не підлягає погашенню у зв`язку із спливом позовної давності 16.06.2014 (що також не заперечується у Актом перевірки), є півріччя 2014 року.

84. Відповідно до п.п. 4, 16 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах», затвердженого Наказом Міністерства фінансів № 137 від 28.05.1999 року, виправлення помилок, допущених при складанні фінансових звітів у попередніх роках, здійснюється шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року, якщо такі помилки впливають на величину нерозподіленого прибутку (непокритого збитку).

85. Події після дати балансу, які надають додаткову інформацію про визначення сум, пов`язаних з умовами, що існували на дату балансу, вимагають коригування відповідних активів і зобов`язань. Коригування активів і зобов`язань здійснюється шляхом сторнування та (або) додаткових записів в обліку звітного періоду, які відображають уточнення оцінки відповідних статей внаслідок подій після дати балансу.

86. Згідно п.9 Методичних рекомендацій по застосуванню регістрів бухгалтерського обліку, затверджених Наказом Міністерства фінансів України № 356 від 29.12.2000 року, виправлення помилок минулих років оформлюється Бухгалтерською довідкою, де наводиться зміст помилки, сума та кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку, якою виправляється помилка. У місяці складання бухгалтерської довідки її дані записуються до відповідного регістру бухгалтерського обліку і Головної книги.

87. Пунктом 4.3 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженим Наказом № 88 від 24.05.1995р. урегульовано питання виправлення помилок у первинних документах та облікових регістрах: «помилки в облікових регістрах за минулий звітний період виправляються способом сторно. Цей спосіб передбачає складання бухгалтерської довідки, в яку помилка (сума, кореспонденція рахунків) заноситься червоним чорнилом, пастою кулькових ручок тощо або із знаком «мінус», а правильний запис (сума, кореспонденція рахунків) заноситься чорнилом, пастою кулькових ручок тощо темного кольору. Внесенням цих даних до облікового регістру у місяці, в якому виявлено помилку, ліквідується неправильний запис та відображається правильна сума і кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку. Довідка має наводити причину помилки, посилання на документи та облікові регістри, в яких допущено помилку, і підписується працівником, який склав довідку, та після її перевірки - головним бухгалтером».

88. Отже, за результатами дослідження, з урахуванням ст.4, ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» № 996- XIV від 16.07.1999р., п.4, п.16 П(с)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах», п.9 «Методичних рекомендацій по застосуванню регістрів бухгалтерського обліку», затверджених Наказом Міністерства фінансів України № 356 від 29.12.2000 року, п.4.3 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженим Наказом № 88 від 24.05.1995р., ТОВ «НВО «ІНКОР І КО» відображено у червні 2018 року коригувальні проводки з виправлення помилки в облікових регістрах за минулий звітний період способом «сторно».

89. Відповідно до п. 102.1. статті 102 Податкового кодексу України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку стати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку».

90. Атом перевірки (т.1. арк.16) наведено інформацію про попередню документальну планову перевірку платника податків ГУ ДФС у Донецькій області (Акт перевірки № 81/05-99-14-15/31297266 від 01.02.2018р.) за період з 01.01.2014 по 30.09.2017. Отже, за результатами дослідження звітний період для включення до складу доходів, раніше визнаного зобов`язання з виплати дивідендів, нарахованих згідно протоколу від 11.06.2008 у сумі 11 857 525,70грн., яке не підлягає погашенню у зв`язку із спливом позовної давності 16.06.2014 (що також не заперечується у Акті перевірки), півріччя 2014 року, охоплено попередньою перевіркою ТОВ «НВО «ІНКОР І КО». Та, у Акті перевірки № 276/05-99-07-17/31297266 від 20.11.2020 року за період з 01.10.2017 по 30.06.2020 збільшено дохід підприємства для визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток (зменшення збитків) поза межами строку, встановленого п. 102.1 статті 102 Податкового кодексу України.

91. Указана позиція викладена у постановах Верховного Суду у справі № 640/4301/19 від 10.12.2019 року, у справі № 826/1711/17 від 16.10.2018 року, у справі №22a/0470/4507/12 від 17.04.2018року.

92. Отже, не підтверджується документально висновок податкового органу, викладений в акті документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ІНКОР І КО» (код ЄДРПОУ 31297266) № 276/05-99-07-17/31297266 від 20.11.2020 року в частині порушення ТОВ «ІНКОР І КО» п.5, п.7 ПСБУ «Доходи», п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п.134.1.1. п. 134.1. статті 134 ПК України, щодо заниження ТОВ «ІНКОР І КО» показника рядку 01 декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» на суму 11 857 525,70 грн. за півріччя 2018 року та за 2018 рік та відповідно не віднесення до складу інших операційних доходів за півріччя 2018 року та за 2018 рік суми простроченої кредиторської заборгованості по невиплачених дивідендах в сумі 11 857 527,70 грн.

93. З приводу суми це сума резерву під знецінення залишків готової продукції нараховане у бухгалтерському обліку та віднесеного до складу витрат у перевіряємому періоді в розмірі 24 723 791,34 грн.

94. Відповідно з Актом перевірки: «До перевірки надано «Відомості реалізації по собівартості» відповідно до яких щомісяця проводиться розрахунок середньозваженої собівартості по видам продукції. Згідно даних головної книги по рахунку 260/00 «Готова продукція» рахується дебетове сальдо: на 01.10.2017 - 18 850 609,53 грн., на 31.12.2017 -17 919 322,27 грн., на 31.12.2018 - 46 786820,22 грн., на 31.1.2012 - 63 739 383,50 грн., на 30.06.2020 - 51 373 390,80 грн.

95. ТОВ «ІНКОР ІКО» формувало «Резерв під знецінення залишків готової продукції», у зв`язку із зміною цін на ринку. Резерв під знецінення залишків готової продукції обліковується за кредитом рахунку 26/07 «Резерв під знецінення залишків готової продукції». Сума сформованого резерву (нарахування та коригування) відносило до складу «Інших операційних витрат» наступним проведенням: Дт 946/00 «Втрати від знецінення запасів» Кт 260/07 «Резерв під знецінення залишків готової продукції».

96. До перевірки надано розрахунки, згідно яких нараховано та відкориговано «Резерв під знецінення залишків готової продукції» (рахунок Кт 260/07) по місяцях.

97. Відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 246 від 20.10.1999:

- за п.4 запаси - активи, які: утримуються для подальшого продажу (розподілу, передачі) за умов звичайної господарської діяльності; перебувають у процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва; утримуються для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг, а також управління підприємством. Чиста вартість реалізації запасів - очікувана ціна реалізації запасів в умовах звичайної діяльності за вирахуванням очікуваних витрат на завершення їх виробництва та реалізацію.

- за п.16. При відпуску запасів у виробництво, з виробництва, продаж та іншому вибутті оцінка їх здійснюється за одним з таких методів: ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів; середньозваженої собівартості; собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО); нормативних затрат; ціни продажу.

- за п.24. Запаси відображаються в бухгалтерському обліку і звітності за найменшою з двох оцінок: первісною вартістю або чистою вартістю реалізації.

- за п.25. Запаси відображаються за чистою вартістю реалізації, якщо на дату балансу їх ціна знизилась або вони зіпсовані, застаріли, або іншим чином втратили первісно очікувану економічну вигоду.

- за п.27. Сума, на яку первісна вартість запасів перевищує чисту вартість їх реалізації, та вартість повністю втрачених (зіпсованих або тих, що не вистачає) запасів списуються на витрати звітного періоду...

- за п.28. Якщо чиста вартість реалізації тих запасів, що раніше були уцінені та є активами на дату балансу, надалі збільшується, то на суму збільшення чистої вартості реалізації, але не більше суми попереднього зменшення, визнається інший операційний дохід із збільшенням вартості цих запасів.

98. Згідно «Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій», затвердженої Наказом Міністерства фінансів № 291 від 30.11.1999 року із змінами та доповненнями:

- за Розділом І «Інструкція встановлює призначення і порядок ведення рахунків бухгалтерського обліку для узагальнення методом подвійного запису інформації про наявність і рух активів, капіталу, зобов`язань та факти фінансово-господарської діяльності підприємств, організацій та інших юридичних осіб ... незалежно від форм власності, організаційно-правових форм і видів діяльності, а також виділених на окремий баланс філій, відділень та інших відособлених підрозділів юридичних осіб (далі - підприємства).

99. План рахунків бухгалтерського обліку є переліком рахунків і схем реєстрації та групування на них фактів фінансово-господарської діяльності (кореспонденція рахунків) у бухгалтерському обліку. У ньому за десятковою системою наведені коди (номери) й найменування синтетичних рахунків (рахунків першого порядку) й субрахунків (рахунків другого порядку). Субрахунки використовуються підприємствами, виходячи з потреб управління, контролю, аналізу й звітності та можуть ними доповнюватися введенням нових субрахунків (рахунків другого, третього порядків) із збереженням кодів (номерів) субрахунків цього Плану рахунків. Порядок ведення аналітичного обліку та кореспонденції рахунків, що не наведена в Інструкції, встановлюється підприємством, виходячи з норм цієї Інструкції, положень (стандартів) бухгалтерського обліку, інших нормативно-правових актів з бухгалтерського обліку та управлінських потреб.

100. За дебетом рахунку 26 «Готова продукція» відображається надходження готової продукції власного виробництва за фактичною виробничою собівартістю або за нормативною вартістю. Собівартість реалізованої готової продукції визначається за методами оцінки вибуття запасів.

101. Рахунок 26 «Готова продукція» кореспондує (серед інших) за дебетом з кредитом рахунків: 71 «Інший операційний дохід», за кредитом з дебетом рахунків: 79 «Фінансові результати», 94 «Інші витрати операційної діяльності».

102. На субрахунку 946 «Втрати від знецінення запасів» ведеться облік втрат, пов`язаних із знеціненням (уцінкою) запасів, відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку 9 «Запаси» і 27 «Необоротні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність».

103. Рахунок 94 «Інші витрати операційної діяльності» кореспондує (серед інших) за дебетом з кредитом рахунків: 26 «Готова продукція», за кредитом з дебетом рахунків: 79 «Фінансові результати».

104. На субрахунку 791 «Результат операційної діяльності» визначається прибуток (збиток) від операційної діяльності підприємства. За кредитом субрахунку відображається в порядку закриття рахунків сума доходів від реалізації готової продукції, товарів, робіт, послуг та від іншої операційної діяльності (рахунки 70 «Доходи від реалізації», 71 «Інший операційний дохід»), за дебетом - сума в порядку закриття рахунків обліку собівартості реалізованої готової продукції, товарів, робіт і послуг, адміністративних витрат, витрат на збут, інших операційних витрат (90 «Собівартість реалізації», 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут», 94 «Інші витрати операційної діяльності»).

105. Рахунок 79 «Фінансові результати» кореспондує (серед інших) за дебетом з кредитом рахунків: 26 «Готова продукція», 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)», 94 «Інші витрати операційної діяльності», за кредитом з дебетом рахунків: 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)», 71 «Інший операційний дохід».

106. Контрарні рахунки - рахунки, за допомогою яких дійсна сума (вартість) об`єкта визначається шляхом вирахування з суми основного (регульованого) рахунка суми регулюючого рахунка. Вони бувають двох видів: контрактивні і контрпасивні. Контрактивні рахунки по суті є пасивними, уточнюють суму активного рахунка (активних статей балансу). [12].

107. Відповідно до п. 3.15, п.5.8 «Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів», затверджених Наказом Міністерства фінансів України № 2 від 10.01.2007р.* «Уцінка запасів до чистої вартості реалізації оформлюється актом уцінки. Сума уцінки первісної вартості запасів до чистої вартості реалізації на дату балансу включається до складу інших операційних витрат за дебетом субрахунку 946 «Втрати від знецінення запасів» із зменшенням фактичної (балансової) вартості відповідних запасів.

108. Якщо чиста вартість реалізації запасів, що раніше були уцінені та є активами на дату балансу, надалі збільшується, то на суму збільшення чистої вартості реалізації в межах величини попереднього зменшення (уцінки) визнається інший операційний дохід за кредитом субрахунку 719 «Інші доходи від операційної діяльності» із збільшенням балансової вартості відповідних запасів.»

109. За Додатком 3 до Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів «Кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку із запасами»: Розділ 2. Переоцінка запасів (серед інших проведень), 17. Списано суму, на яку первісна вартість запасів перевищує чисту вартість їх реалізації (946 «Втрати від знецінення запаси», 26 «Готова продукція»); 18. Відновлено раніше списану величину вартості запасів внаслідок зростання їх чистої вартості реалізації (26 «Готова продукція», 71 «Інший операційний дохід»).

110. За Обліковою політикою ТОВ «НВО «ІНКОР1 КО» (версія 9, 2016 рік), «Керівництва до обліку» (т.2, арк. 113-129):

111. Відповідно до п.3.6.6 «Облік знецінювання запасів»:

собівартість запасів може виявитися невідшкодованою, якщо ціна на ці запаси зменшилася у зв`язку з їх ушкодженням, частковим або повним старінням, або внаслідок зміни ринкових цін.

112. Собівартість запасів також може виявитися невідшкодованою, якщо збільшилися можливі витрати на завершення або здійснення продажу.

113. У цих випадках підприємство знецінює неліквідні, неходові та застарілі запаси до чистої ціни продажу на дату складання фінансової звітності. Відповідне зменшення вартості запасів позначається як нарахування резерву на товарно-матеріальні запаси.

114. Знецінення проводиться за кожним номенклатурним номером... Знецінення запасів проводиться регулярно в кожному звітному періоді. Якщо обставини, що викликали уцінку запасів нижче собівартості, більше немає, запаси дооцінюють, але не вище колишньої собівартості.

115. Відповідно до п.3.6.8 «Визнання запасів в якості витрат»:

після продажу запасів сума, за якою вони враховувалися, обов`язково повинна бути визнана як витрата в тому періоді, коли визнається відповідний виторг від їх реалізації.

Величина часткового списання вартості запасів до можливої чистої ціни продажу і всі втрати запасів повинні визнаватись як витрати в період здійснення списання або виникнення втрат.

Будь-яка сума відновлення списаної вартості запасів, викликаного збільшенням можливої чистої ціни продажу, повинна визнаватись як зменшення величини запасів, визнаної як витрати, у період відновлення вартості.

116. За пунктом 4.5.5. «Порядок расчета и учет обесценения запасов» Керівництва до обліку» (додаток до Облікової політики ТОВ «НВО «ІНКОРІ КО» ):

117. Відповідно до п.3.6.6 Облікової політики підприємство регулярно в кожному звітному періоді тестує вартість запасів на знецінення.

Підприємство знецінює запаси у разі, якщо їх собівартість перевищує чисту ціну продажу, тобто. є невідшкодованою.

Собівартість запасів може виявитися невідшкодованою, якщо ціна на ці запаси зменшилася у зв`язку із: зміною ринкових цін на запаси...

Для тестування запасів на знецінення використовують три методи залежно від того, до якої групи запасів відносяться запаси, що тестуються:

-метод, що ґрунтується на визначенні чистої ціни продажу (щомісяця);

-метод, що ґрунтується на показнику оборотності запасів (щомісяця);

-метод, що ґрунтується на оцінці фізичного стану запасів (щорічно).

Запаси тестуються на знецінення у межах окремих позицій номенклатури.

Метод, що ґрунтується на визначенні чистої ціни продажу, використовується для визначення знецінення готової продукції, товарів.

Сума знецінення готової продукції та товарів визначається як сума перевищення собівартості над чистою ціною продажу.

Знецінення запасів внаслідок зниження ринкових цін на запаси, а також внаслідок їхнього передбачуваного старіння визнається в обліку шляхом нарахування резерву під знецінення запасів.

Резерв під знецінення запасів може сторнуватися у разі, якщо обставини, що спричинили знецінення запасів, більше не існують.

Відновлення вартості запасів відображається разом із зменшенням витрат у звітному періоді на суму, що не перевищує визнаного раніше збитку від знецінення таких запасів.

Сума нарахованого та відсторонюваного резерву під знецінення запасів підприємство відносить до складу статті «Інші доходи/витрати».

Запаси списуються у виробництво та інші господарські потреби підприємства за їх первісною вартістю, без урахування створеного резерву під знецінення.

У разі, якщо облік резерву під знецінення у підприємства автоматизовано, підприємство може сторнувати резерв під знецінення запасів одночасно зі списанням запасів у виробництво та інші господарські потреби. Якщо облік резерву під знецінення у підприємства не автоматизований, резерв під знецінення сторнується один раз наприкінці місяця, після тестування запасів на знецінення».

118. Якщо розрахунок резерву під знецінення запасів підприємства не автоматизовано, підприємство не сторнує резерв при списанні запасів. Проведення по нарахуванню/сторнуванню резерву відображаються один раз на місяць за результатами розрахунку резерву на кінець місяця.».

119. У результаті дослідження головної книги ТОВ «НВО «ІНКОР I КО» за період 2018-6 місяців 2020 року, оборотних балансів за грудень 2018р., грудень 2019р., бухгалтерських довідок до журналу № 3 по рахунку 260/07, відомостей аналітичного обліку «Уценка», розрахунків знецінення готової продукції за період січень-грудень 2018р., січень-грудень 2019р., січень-червень 2020р., та використовуючи дані Акту перевірки що не заперечуються, експертом встановлено наступне.

120. За даними головної книги ТОВ «НВО «ІНКОРІ КО» за період 2018 - 6 місяців 2020 року, оборотних балансів за грудень 2018р., грудень 2019р., бухгалтерських довідок до журналу № 3 по рахунку 260/07, підприємством для переоцінки (уцінки) запасів готової продукції до чистої вартості реалізації, а саме очікуваної ціни реалізації запасів в умовах звичайної діяльності за вирахуванням очікуваних витрат на завершення їх виробництва та реалізацію, використовувався контрактивний рахунок 260/07, який по суті є пасивним, та уточнює суму активного рахунка 26 «Готова продукція».

121.Згідно даних фінансової звітності (балансів) за рядком ПОЗ «Готова продукція» формується за рахунок згорнутого сальдо рахунку 26 (Дт 260/00 Кт 260/07):

- на 30.12.2017 року рядок 1130, тис.грн - 15 014, Дебетове сальдо рахунку 260/00, грн. -17 919 322,27, Кредитове сальдо рахунку 260/07, грн - 2 905 303,55, Згорнуто рахунок 260 (Дт 260/00 Кт 260/07), грн. - 15 014 018,72;

- на 30.12.2018 року рядок 1130, тис.грн - 39696, Дебетове сальдо рахунку 260/00, грн.

-46 786 820,22, Кредитове сальдо рахунку 260/07, грн. -7 090 802,63, Згорнуто рахунок 260 (Дт 260/00 Кт 260/07), грн. -39 696 017,59;

- на 30.12.2019 року рядок 1130, тис.грн - 45109, Дебетове сальдо рахунку 260/00, грн.

- 63 739 383,50, Кредитове сальдо рахунку 260/07, грн. -18 630 057,81, Згорнуто рахунок 260 (Дт 260/00 Кт 260/07), грн. -45 109 325,69;

- на 30.06.2020 року рядок 1130, тис.грн - 23744, Дебетове сальдо рахунку 260/00, грн. -51 373 390,80, Кредитове сальдо рахунку 260/07, грн. -27 629 094,39, Згорнуто рахунок 260 (Дт 260/00 Кт 260/07), грн. - 23 744 296,41.

122. За даними бухгалтерських довідок до журналу № 3 ТОВ «НВО «ІНКОР І КО» за період 2018 рік - 6 місяців 2020 року встановлено проведення за Дт 946/00 Кт 260/07 переоцінки (уцінки) запасів готової продукції по найменшій з двох оцінок: первісній вартості або чистій вартості реалізації та аналізу цін, і закриття періоду проведенням Дт 791/2 Кт 946/00, а саме списання суми переоцінки (уцінки) запасів готової продукції на результати діяльності підприємства.

123. Експертом досліджено дані бухгалтерських довідок до журналу № 3 по рахунку 260/07 ТОВ «НВО «ІНКОР І КО» за період 2018 рік - 6 місяців 2020 року у Таблиці № 1.

124. За даними відомостей аналітичного обліку «Уцінка», розрахунків знецінення готової продукції за період січень-грудень 2018р., січень-грудень 2019р., січень-червень 2020р., перерахунок цін проводився щомісячно по кожному виду виготовленої продукції, у зв`язку із змінами цін на ринку та за період з 2018 по півріччя 2020 року було нараховано уцінки за наслідками перегляду цін з урахуванням реалізації звітного місяця у сумі 82 098 574,65грн., в т.ч.: за 2018 рік в сумі 21 694 753,83 грн.; за 2019 рік в сумі 39 386 732,15 грн.; за півріччя 2020 року в сумі 21 017 088,67 грн. та відсторновано уцінки за реалізацією поточного місяця у сумі (-) 57 374 783,83 грн., в т.ч.: за 2018 рік в сумі (-) 17 509 254,76 грн.; за 2019 рік в сумі (-) 27 847 476,98грн.; за півріччя 2020 року в сумі (-) 12 018 052,09 грн.

125. Необхідно зазначити, що було досліджено відомості аналітичного обліку «Уцінка», розрахунків знецінення готової продукції за період 2018р.- півріччя 220 року у Таблиці № 2.

126. Наведені операції відповідають пункту 4.5.5. «Порядок розрахунку та облік знецінення запасів» Керівництва до обліку» (додаток до Облікової політики ТОВ «НВО «ІНКОРІ КО»),

127. Також, включення суми уцінки первісної вартості запасів до чистої вартості реалізації на дату балансу до складу інших операційних витрат за дебетом субрахунку 946 «Втрати від знецінення запасів» із зменшенням фактичної (балансової) вартості відповідних запасів, а саме готової продукції, відповідає п.5.8 «Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів», затверджених Наказом Міністерства фінансів України № 2 від 10.01.2007р., п.27 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 246 від 20.10.1999р., але застосування підприємством проведення (сторно) Дт 946/00 Кт 260/07, не відповідає п.5.8 «Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів», затверджених Наказом Міністерства фінансів України № 2 від 10.01.2007р., п.28 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 246 від 20.10.1999р.

128. Отже, підприємством проведено сторнування суми уцінки первісної вартості запасів до чистої вартості реалізації під час реалізації, віднесеної первісно до складу інших операційних витрат (сторнування інших операційних витрат), замість включення до складу інших операційних доходів, що не вплинуло на результати операційної діяльності підприємства.

129. Згідно Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»:

- за ст.4 бухгалтерський облік та фінансова звітність ґрунтуються на таких принципах: ....превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми;

- за ч.5 ст.8 підприємство самостійно: обирає форму бухгалтерського обліку як певну систему регістрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних; розробляє систему і форми внутрішньогосподарського (управлінського) обліку, звітності і контролю господарських операцій, визначає права працівників на підписання бухгалтерських документів; затверджує правила документообороту і технологію обробки облікової інформації, додаткову систему рахунків і регістрів аналітичного обліку...

- ч. 2 ст.9 первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

130. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

131. У результаті дослідження бухгалтерських довідок до журналу № 3, відомостей аналітичного обліку «Уцінка», розрахунків знецінення готової продукції ТОВ «НВО «ІНКОР І КО» за період 2018р.- півріччя 2020р., встановлено у регістрах бухгалтерського обліку обов`язкових реквізитів у відповідності ч.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» і відповідність операцій обліковій політиці підприємства, та, з урахуванням ст.4, ч.5 ст.8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», дає можливість для визнання господарських операцій уцінки(переоцінки) ціни готової продукції.

132. Відповідно до п.п.134.1.1 п. 134.1 ст.134 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

133. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку): збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

134. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку): зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

135. За п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України:

- п.п.139.1.1. Фінансовий результат до оподаткування збільшується: на суму витрат на створення забезпечень (резервів) для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечення (резерву) витрат на оплату відпусток працівникам, інших виплат, пов`язаних з оплатою праці, та витрат на сплату єдиного соціального внеску, що нараховується на такі витати) відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

-п.п.139.1.2. Фінансовий результат до оподаткування зменшується: на суму використання створених забезпечень (резервів) витрат (крім забезпечення (резерву) витрат на оплату відпусток працівникам, інших витрат, пов`язаних з оплатою праці, та витрат на сплату єдиного соціального внеску, що нараховується на такі витати), сформованого відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

-на суму коригування (зменшення) забезпечень (резервів) для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечення (резерву) на відпустки працівникам, інших витрат, пов`язаних з оплатою праці, та витрат на сплату єдиного соціального внеску, що нараховується на такі витати), на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

136. За пунктом 3 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 73 від 07.02.2013 із змінами та доповненнями: «зобов`язання - заборгованість підприємства, яка виникла внаслідок минулих подій і погашення якої в майбутньому, як очікується, призведе до зменшення ресурсів підприємства, що втілюють у собі економічні вигоди».

137. Згідно Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 20 від 31.01.2000 із змінами та доповненнями:

-за п.4. Забезпечення - зобов`язання з невизначеними сумою або часом погашення на дату балансу.

-за п.5 Зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення.

-за п.12 Забезпечення створюються для відшкодування наступних (майбутніх) операційних витрат на:

- виплату відпусток працівникам; додаткове пенсійне забезпечення; виконання гарантійних зобов`язань;

- реструктуризацію, виконання зобов`язань при припиненні діяльності; виконання зобов`язань щодо обтяжливих контрактів тощо.

-за п.13. Забезпечення створюється при виникненні внаслідок минулих подій зобов`язання, погашення якого ймовірно призведе до зменшення ресурсів, що втілюють в собі економічні вигоди, та його оцінка може бути розрахунково визначена.

138. Забороняється створювати забезпечення для покриття майбутніх збитків від діяльності підприємства.

139. Відповідно до п. 7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 26 «Виплати працівникам», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 601 від 28.10.2003 із змінами та доповненнями: «виплати за невідпрацьований час, що підлягають накопиченню, визнаються зобов`язанням через створення забезпечення у звітному періоді».

140. Відповідно до п. 3 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 28 «Зменшення корисності активів», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України №817 від 24.12.2004р. «Норми Положення (стандарту) 28 не поширюються на запаси».

141. Виходячи з наведеного, приведення вартості запасів (готової продукції) до чистої вартості реалізації на індивідуальній основі (за кожним видом готової продукції) шляхом використання контрактивного рахунку застосовуючи уцінку (переоцінку), та подальшою у кожному наступному періоді новою оцінкою чистої вартості реалізації готової продукції за Положеннями (стандартом) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 246 від 20.10.1999, не є сумою витрат на формування резервів та забезпечень для відшкодування наступних (майбутніх) витрат відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, оскільки: забезпечення створюють лише під зобов`язання з невизначеним строком або сумою; зобов`язання це існуюче зобов`язання суб`єкта господарювання, яке виникає в результаті минулих подій та погашення якого, за очікуванням, призведе до вибуття ресурсів суб`єкта господарювання, що втілюють у собі економічні вигоди; забезпечення визнають, якщо підприємство має існуюче зобов`язання (юридичне чи конструктивне) унаслідок минулої події, імовірно, що вибуття ресурсів, які втілюють у собі економічні вигоди, буде необхідним і для виконання зобов`язання; можна достовірно оцінити суму зобов`язання; П(с)БО 28 «Зменшення корисності активів» не застосовується для обліку зменшення корисності запасів.

142. Отже, фінансовий результат до оподаткування не підлягає коригуванню згідно з п.п.139.1.1 п. 139.1 статті 139 ПКУ на суми уцінки (переоцінки) готової продукції підприємства.

143. Виходячи з наведеного, не підтверджується документально висновок податкового органу, викладений в акті документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ІНКОР І КО» (код ЄДРПОУ 31297266) № 276/05-99-07-17/31297266 від 20.11.2020 року в частині порушення ТОВ «ІНКОР І КО» п.п. 134.1.1. п. 134.1 ст.134, п.п. 139.1.1. п. 139.1 ст.139 ПК України щодо не включення ТОВ «ІНКОР І КО» до р. 2.1.1 «Сума витрат на створення забезпечень (резервів) для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечень (резерву) витрат на сплату єдиного соціального внеску, що враховується на такі виплати) відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (п.п.139.1.1. п.139.1 ст.139 ПК України)» Додатка РІ до податкової декларації з податку на прибуток підприємств суми Резерву під знецінення залишків готової продукції, нарахованого у бухгалтерському обліку та віднесеного до складу витрат у перевіряємому періоді 24 723 791,34 грн., у т.ч.: 2018 рік: 4 185 499,08 грн., 2019 рік: 11 539 255,68 грн., півріччя 2020 року - 8 999 036,58 грн.

144. Стосовно третьої суми - завищення собівартості товарів на загальну суму 273 043 грн. в результаті неможливості підтвердження реальності господарських правовідносин з ТОВ «Теплохіммонтаж», суд погоджується з висновками суду першої та апеляційної інстанції щодо відсутністі порушення позивачем п.44.1, п.44.2 ст.44, п.п.134.1.1 п.134.1.1 ст.134, п. 135.1 ст. 135 ПК України, п. 3 р.3 ПСБУ 1, затвердженого наказом МФУ від 03.02.2013 року № 73, ч. 2 ст. З р. 1, ч. 1 ст. 11 р. 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» № 966 від 16.07.1999 року, п. 6 ПСБУ 16, затвердженого наказом МФУ від 31.12.1999 року № 318, ТОВ «НВО «ІНКОР І Ко» по р. 2050 звіту про фінансовий результат «собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) завищено собівартість товарів на загальну суму 273 043 грн., у т.ч. за 2019 рік (4 квартал 2019 року) у сумі 205 088 грн., за півріччя 2020 року (2 квартал 2020 року) у сумі 67 955 гри., в результаті невірного визначення величини собівартості по бухгалтерським проведенням по контрагенту ТОВ «ТЕПЛОХІММОНТАЖ» (код ЄДРПОУ 37944982), щодо якого неможливо підтвердити реальність здійснення господарських відносин з урахуванням їх виду, обсягу, якості та розрахунків з покупцями.

145. За п. 44.1 статті 44 ПКУ для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

146. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

147. Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (п. 44.2 статті 44 ПКУ).

148. За приписами п. 6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом МФУ від 31.12.1999 року № 318, витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

149. Згідно п.п. 134.1.1 п. 134.1 статті 134 ПКУ об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

150. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

151. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

152. За п. 135.1 статті 135 ПКУ наголошено, що базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

153. На виконання вищевказаних вимог позивачем складено с контрагентом ТОВ «ТЕПЛОХІММОНТАЖ» наступні підтверджуючи реальність правочину документи: акти, до договору № 6076 від 24.10.2019 року, приймання виконаних будівельних робіт № 1 від 24.12.2019 р. на суму 164 206,68 грн, у т. ч. ПДВ 27 367,78 грн., та № 2 від 24.12.2019 р. на суму 81 898,58 грн, у т. ч. ПДВ 13 649,76 грн.; акт, до договору № 6427 від 17.02.2020 року, № 1 приймання виконаних будівельних робіт від 31.05.2020 року на суму 81 546,44 грн, у т. ч. ПДВ 13 591,07 грн. (т. 1 а.с. 115-170).

154. Податковий орган посилається на те, що перевіркою встановлено відсутність в вищезазначених актах місце надання послуг, також у ТОВ «ТЕПЛОХІММОНТАЖ» облікова кількість штатних працівників сягала 1-4 особи в різні періоди, проте ці підстави не можуть самостійно свідчити про не реальність господарських операцій, їх треба розглядати у взаємозв`язку із іншими первинними документами та доказами виконання правочину.

155. Суд звертає увагу на те, що наведені норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами-постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та витрат, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

156. Указана позиція викладена Верховним Судом в постановах від 18.05.2018 року у справі № П/811/1508/16, від 12.06.2018 року у справі № 802/1155/17-а, від 18.11.2019 року у справі № 808/3356/17.

157. Отже, по взаємовідносинах позивача з ТОВ «ТЕПЛОХІММОНТАЖ» здійснені реальні господарські операції, підтверджуються первинними документами, що свідчать про фактичне придбання позивачем послуг, висновки відповідача про нереальність здійснення господарських операцій спростовуються матеріалами справи та є недоведеними, в зв`язку з чим спірне податкове повідомлення рішення щодо завищення собівартості товарів з податку на прибуток із ТОВ «ТЕПЛОХІММОНТАЖ», підлягає скасуванню в сумі 273 043 грн.

158. Відповідачем не надано жодного доказу на підтвердження свого твердження щодо фіктивності спірних господарських операцій, а тому доводи апеляційної скарги колегією суддів не прийнято до уваги.

159. Ураховуючи викладене, Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 23.12.2020 року № 00025990717 форми «П» в сумі 36 854 361 грн.,

160. Оцінюючи посиланням у касаційній скарзі на те, що суд апеляційної інстанції застосував пункт п п п. 44.1 ст. 44, п.п. 185.1 ст. 185, п. 188.1 ст. 188, пп. «а» п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 , п. 198.6 ст. 198 ПК України), викладеного у постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 27.02.2020р. по справі №820/10338/14, від 05.03.2019р. по справі №826/6902/15 та від 24.11.2021р. по справі №280/3982/19, а саме протиправність віднесення платником податку вартості придбаних товарів, послуг до витрат, а сум ПДВ у складі вартості товарів, послуг до податкового кредиту по господарським операціям з підприємствами, які не підтверджені належними первинними документами через їх невідповідність встановленій формі або через їх видання фіктивним суб`єктом господарської діяльності, що відповідно є підставою для касаційного оскарження, Суд вважає за необхідне зазначити таке.

161. Отже наведені скаржником постанови Верховного Суду ухвалені за інших фактичних обставин справи, установлених судами, тому посилання заявника касаційної скарги на те, що постанова суду апеляційної інстанції у цій справі ухвалена без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду, є безпідставними.

162. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України).

163. Ураховуючи, що суди першої та апеляційної інстанції прийняли рішення з дотриманням норм матеріального та процесуального права в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № 00025990717 від 23.12.2020 року, № 00025970717 від 23.12.2020 року, № 00025940717 від 23.12.2020 року, колегія суддів дійшла висновку про необхідність залишення касаційної скарги без задоволення, а рішення суду першої та апеляційної інстанцій в цій частині - без змін.

164. Щодо порушення позивачем, п. 63.3 статті 63 ПК України, п.8.4 розділу VIII Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 року № 1588 в частині неподання, неподання у строки та у випадках, передбачених Податковим кодексом України, заяв або документів для взяття на облік у відповідному контролюючому органі, реєстрації змін, подання з помилками чи у неповному обсязі по 106 об`єктам оподаткування або об`єктам, пов`язаним з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою № 20-ОПП, Суд зазначає наступне.

165. Актом перевірки зазначено, що позивачем не подано (не своєчасно подано) «Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою 20-ОПП».

166. Відповідно до пункту 63.3 статті 63 ПК України одним із способів податкового контролю є контроль за місцем розташування як платника податків, так і об`єктів, які пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (неосновне місце обліку).

167. Об`єктом оподаткування, згідно з пунктом 22.1 статті 22 ПК України, можуть бути майно, товари, доход (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, із наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку.

168. Для здійснення такого податкового контролю застосовується Порядок обліку платників податків і зборів, затверджений наказом Міністерства фінансів України 9 грудня 2011 року №1588 із змінами та доповненнями (далі - Порядок №1588).

169. Згідно з пунктом 8.1 Порядку №1588 платник податків зобов`язаний повідомляти про об`єкти оподаткування та об`єкти, пов`язані з оподаткуванням до контролюючих органів за основним місцем обліку.

170. Положеннями пункту 8.2 Порядку №1588 визначено, що об`єктами оподаткування і об`єктами, пов`язаними з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (далі - об`єкти оподаткування), є майно та дії, у зв`язку з якими у платника податків виникають обов`язки щодо сплати податків та зборів. Такі об`єкти за кожним видом податку та збору визначаються згідно з відповідними розділами Податкового кодексу України.

171. Повідомлення за формою №20-ОПП (додаток 10 до Порядку) повинні подавати всі платники податків - як юридичні, так і фізичні особи - підприємці в разі наявності, виникнення, зміни типу об`єкта оподаткування.

172. Основною метою запровадження форми №20-ОПП є отримання від платників податків інформації про всі наявні в них об`єкти майна, їх місцезнаходження, переміщення та стан, у якому вони фактично перебувають (використовуються, тимчасово не використовуються, не використовуються тощо).

173. Повідомлення про об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою №20-ОПП, подається до органу доходів і зборів протягом 10 робочих днів з дати оформлення договору купівлі-продажу, оренди чи іншого документа на право володіння, користування або розпорядження об`єктом оподаткування.

174. Згідно з пунктом 8.4 Порядку №1588 повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою №20-ОПП (додаток 10 до Порядку) подається протягом 10 робочих днів після їх реєстрації, створення чи відкриття до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків.

175. Тобто, повідомлення про об`єкти оподаткування і об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за ф. №20-ОПП, подається до контролюючого органу протягом 10 робочих днів з дати оформлення договору купівлі-продажу, оренди чи іншого документа на право володіння, користування або розпорядження об`єктом оподаткування. Довідник об`єктів оподаткування розміщено на офіційному сайті ДПС України.

176. Указана позиція викладена у постанові Верховного Суду від 20.05.2021 у справі №560/3008/19.

177. Викладене спростовує висновки судів першої та апеляційної інстанції, що норми ПК України не встановлюють строки подання повідомлення за формою № 20-ОПП, що в свою чергу виключає одну з необхідних складових для притягнення особи до відповідальності за п. 117.1 ст.117 ПК України.

178. Неподання у строки та у випадках, передбачених цим Кодексом, заяв або документів для взяття на облік у відповідному контролюючому органі, реєстрації змін місцезнаходження чи внесення інших змін до своїх облікових даних, неподання виправлених документів для взяття на облік чи внесення змін, подання з помилками чи у неповному обсязі, неподання відомостей стосовно осіб, відповідальних за ведення бухгалтерського обліку та/або складення податкової звітності, відповідно до вимог встановлених цим Кодексом, -

тягнуть за собою накладення штрафу на самозайнятих осіб у розмірі 340 гривень, на юридичних осіб, відокремлені підрозділи юридичної особи чи юридичну особу, відповідальну за нарахування та сплату податків до бюджету під час виконання договору про спільну діяльність, - 1020 гривень.

У разі неусунення таких порушень або за ті самі дії, вчинені протягом року особою, до якої були застосовані штрафи за таке порушення, -

тягнуть за собою накладення штрафу на самозайнятих осіб у розмірі 680 гривень, на юридичних осіб, відокремлені підрозділи юридичної особи чи юридичну особу, відповідальну за нарахування та сплату податків до бюджету під час виконання договору про спільну діяльність, - 2040 гривень.

179. Судами попередніх інстанцій не встановлено, яке саме майно використовував позивачем у періоді, що перевірявся для здійснення підприємницької діяльності, коли були оформлені правоустановлюючі документи на право володіння, користування або розпорядження об`єктом оподаткування, а також строки надання відомостей про ці об`єкти оподаткування через які проводиться діяльність, за формою №20 -ОПП.

180. З урахування викладеного, колегія суддів уважає, рішення судів першої та апеляційної інстанції щодо податкового повідомлення-рішення форми ПС від 23.12.2020 року № 00025960717 такими, що підлягають скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд.

181. За змістом частини 2 статті 341 КАС України, суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

182. Відповідно до частини 2 статті 353 КАС України, підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо, зокрема, суд не дослідив зібрані у справі докази.

183. З огляду на обмежений обсяг процесуальних повноважень Верховного Суду та на те, що суд першої та апеляційної інстанції не перевірили й не встановили ті фактичні обставини, від яких залежить правильне вирішення позовних вимог, зважаючи на приписи статті 353 КАС України, касаційну скаргу необхідно задовольнити частково, рішення суду першої та постанову суду апеляційної інстанції скасувати в частині податкового повідомлення-рішення форми ПС від 23.12.2020 року № 00025960717, та в цій частині справу направити до суду першої інстанції на новий розгляд, а в іншій частині - залишити без змін.

VІІ. Судові витрати

184. З огляду на результат касаційного розгляду та відсутність документально підтверджених судових витрат, понесених учасником справи, на користь якого ухвалено судове рішення, у зв`язку з переглядом справи в суді касаційної інстанції, судові витрати розподілу не підлягають.

185. Керуючись статтями 3, 328, 341, 349, 350, 351, 352,353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд-

П О С Т А Н О В И В:

1. Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області задовольнити частково.

2. Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2021 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 14 вересня 2022 року в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення форми ПС від 23.12.2020 року № 00025960717, скасувати та направити справу в цій частині на новий розгляд до Донецького окружного адміністративного суду.

3. У іншій частині рішення Донецького окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2021 року та постанову Першого апеляційного адміністративного суду від 14 вересня 2022 року про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № 00025990717 від 23.12.2020 року, № 00025970717 від 23.12.2020 року, № 00025940717 від 23.12.2020 року - залишити без змін.

4. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Головуючий О.О. Шишов

Судді І.В. Дашутін

М.М. Яковенко