Постанова

від 10.03.2023 по справі 320/1053/22

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД01010, м. Київ, вул. Князів Острозьких, 8, корп. 30. тел/факс 254-21-99, e-mail: inbox@6aa.court.gov.ua

Головуючий суддя у першій інстанції Кушнова А.О.

Суддя-доповідач Епель О.В.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 березня 2023 року Справа № 320/1053/22

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:

Головуючого судді: Епель О.В.,

суддів: Губської Л.В., Карпушової О.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в залі суду в м. Києві апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області, як відокремлений підрозділ Державної податкової служби на рішення Київського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2022 року у справі

за позовом фермерського господарства «Внучка»

до Головного управління Державної податкової служби

в Київській області,

Державної податкової служби України

про визнання протиправними та скасування рішень

і зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В :

Історія справи.

Фермерське господарство «Внучка» (далі - Позивач) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби в Київській області (далі - Відповідач-1), Державної податкової служби України (далі - Відповідач-2) про:

- визнання протиправними та скасування рішень Комісії регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Київській області від 30.11.2021 №3447252/33354179 та №3447253/33354179 про відмову в реєстрації податкових накладних від 19.11.2021 № 1 та від 20.11.2021 № 2;

- зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 19.11.2021 № 1 та від 20.11.2021 № 2 датою їх фактичного подання.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2022 року адміністративний позов було повністю.

Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції виходив з того, що в податкового органу не було достатніх правових підстав для відмови Позивачу в реєстрації поданих ним податкових накладних в ЄРПН, що фермерським господарством були надані документи, які підтверджують операцій, за якими складено відповідні податкові накладні, а також з того, що оскаржувані рішення про відмову в їх реєстрації не містять обґрунтованих підстав, з яких вони прийняті.

Крім того, суд зазначив, що при зупиненні реєстрації поданих Позивачем податкових накладних контролюючим органом було вказано єдиною підставою критерій за п. 1 та не зазначалося про відповідність Позивача критеріям ризиковості платника, як і не було наведено вичерпного переліку документів, які необхідно подати.

Не погоджуючись з таким рішенням суду, Відповідач - ГУ ДПС у Київській області подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та ухвалити постанову про відмову в задоволенні позовних вимог у повному обсязі, зазначаючи, що Позивачем не було надано всіх первинних документів, які б підтверджували реальність операцій, щодо яких складено податкові накладні, та які є необхідними для прийняття Відповідачем рішення про їх реєстрацію, зокрема документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання, транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у т.ч. рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг), розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, не підтверджено дані щодо наявності основних засобів.

При цьому, на переконання Апелянта, при зупиненні реєстрації податкових накладних контролюючий орган не повинен визначати перелік документів, які платнику слід надати, а також, що Позивач мав довести реальність відповідних операцій.

З цих та інших підстав Апелянт вважає, що оскаржуване ним рішення суду прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 19.12.2022 та від 13.02.2023 відкрито апеляційне провадження, встановлено строк для подання відзиву на апеляційну скаргу та призначено справу до судового розгляду в порядку письмового провадження.

Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому він просить залишити таку скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, наполягаючи на необґрутованості доводів Апелянта та правильності висновків суду першої інстанції.

Відповідно до частини першої статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду - без змін з наступних підстав.

Обставини справи, установлені судом першої інстанції.

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, ФГ «Внучка» зареєстровано як юридична особа, є платником ПДВ та перебуває на обліку в ГУ ДПС у Київській області.

Основним видом діяльності позивача є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (код КВЕД 01.11).

Позивачем направлено до органів ДПС повідомлення про об`єкти оподаткування за формою № 20-ОПП, відповідно до яких на його балансі знаходяться власні основні засоби, зокрема: машини та обладнання, балансова вартість яких 2118895,00 грн; орендована техніка культиватор КПС4, диски АГД2,5, автомобіль НОМЕР_1, сівалка зернова СЗ-3,6, плуг ПЛН3,5, оприскувач ОП-2000 та інші, а також земельні ділянки. В матеріалах справи наявні Повідомлення про об`єкти оподаткування за формою №20-ОПП від 09.11.2017, від 13.06.2018, від 19.11.2018, 08.04.2019, від 22.04.2020, від 24.05.2021 та від 26.05.2021.

24.05.2022 до територіального органу Держстату ФГ «Внучка» подано річний звіт про посівні площі сільськогосподарських культур у 2021 році за формою №4-сг, відповідно до якого позивачем були посіяні такі культури: пшениця озима 32 га, кукурудза на зерно - 53,49 га, соняшник 10 га, площа орендованих земельних ділянок сільськогосподарського призначення (рілля) складає 95,49 га. Чистий дохід, отриманий від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва за 10 місяців 2021 року становить 1312511,45 грн.

23.02.2021 ФГ «Внучка» придбало у ТОВ «Торгова аграрна компанія «Вніс» (ідентифікаційний код 40664101) насіння кукурудзи «Амарок 290» врожаю 2020 року у кількості 30 мішків загальною вартістю 63000,00 грн, в т.ч. сума ПДВ 10500,00 грн, що підтверджується договором поставки від 23.02.2021 № 4/К468 та додатком № 1 до нього.

На виконання умов укладеного Договору від 23.02.2021 № 4/К468, Постачальником (ТОВ «Торгова аграрна компанія «Вніс») здійснено передачу на користь позивача товару - насіння кукурудзи «Амарок 290», загальною вартістю 63000,00 грн (у тому числі ПДВ - 10500,00 грн), що підтверджується підписаною сторонами видатковою накладною від 30.03.2021 № 1062.

02.03.2021 ФГ «Внучка» придбало у ТОВ «Агросем» (ідентифікаційний код 30967207) мінеральні добрива на суму 208357,92 грн, сума ПДВ 34726,32 грн, що підтверджується договором поставки від 02.03.2021 №02.03.21-138.

На виконання умов укладеного Договору від 02.03.2021 № 02.03.21-138, Постачальником (ТОВ «Агросем») здійснено передачу на користь Позивача товару - мінеральні добрива «Яра Міла NPK», загальною вартістю 208357,92 грн, сума ПДВ 34726,32 грн, що підтверджується підписаною сторонами видатковою накладною від 15.03.2021 № АГ-15/03264.

Транспортування товару Постачальником ТОВ «Агросем» на адресу Покупця ФГ «Внучка» підтверджується товарно-транспортною накладною від 15.03.2021 № АГД00145516.

15.03.2021 Фермерське господарство «Внучка» придбало у ТОВ «Розмай Агро» (ідентифікаційний код 41622215) насіння кукурудзи Адевей Гібрид у кількості 40 мішків загальною вартістю 97511,04 грн, сума ПДВ 11975,04 грн, а також засоби захисту рослин, що підтверджується договором поставки від 15.03.2021 № ЗГ-21-150321/ЄР та додатковою угодою до вказаного договору (Специфікація) № 2 від 12.04.2021.

На виконання умов укладеного Договору від 15.03.2021 № ЗГ-21-150321/ЄР, Постачальником (ТОВ «Розмай Агро») здійснено передачу на користь позивача товару -насіння кукурудзи Адевей Гібрид, загальною вартістю 216409,85 грн., сума ПДВ 31791,51 грн, що підтверджується підписаною сторонами видатковою накладною від 12.04.2021 № 1447 на суму 97511,04 сума ПДВ 11975,04, а також засоби захисту рослин, що підтверджується підписаними сторонами видатковими накладними від 15.04.2021 № 1652 на суму 116317,20 грн, в т.ч. сума ПДВ 19386,20 грн; від 26.05.2021 №3929 на суму 2581,61 грн, в т.ч. сума ПДВ 430,27.

Транспортування товару Постачальником ТОВ «Розмай Агро» на адресу Покупця ФГ «Внучка» підтверджується товарно-транспортними накладними від 12.04.2021 № Р1447 ; від 15.04.2021 №Р1652; від 26.05.2021 № Р3929.

Також, 10.06.2021 ФГ «Внучка» придбало у ТОВ «Серпанок Груп» (ідентифікаційний код 43722774) товар агрохімічну продукцію у кількості 340 л загальною вартістю 47952,00 грн, в т.ч. сума ПДВ 7992,00 грн, що підтверджується договором поставки від 10.06.2021 № 03/К01 та додатком № 1 до нього - Специфікацією № 1 від 10.06.2021.

Предметом договору поставки від 10.06.2021 № 03/К01 є передача Постачальником у власність Покупця агрохімічної продукції (мінеральні добрива, мікродобрива, засоби захисту рослин, стимулятори росту рослин насіння). Найменування, одиниці виміру та загальна кількість товару, що підлягає поставця за цим Договором, його частка, співвідношення (асортимент, сортамент, номенклатура), визначаються специфікаціями, о є невід`ємними додатками до цього договору (п. 1.2 Договору).

У розділі 2 договору поставки від 10.06.2021 № 03/К01 сторони погодили, що ціна за одиницю товару та загальна вартість товару за кожну позицією остаточно встановлюється та відображається у Специфікації на кожну окрему партію товару. Загальна ціна договору складається з суми всіх партій товару, поставлених Постачальником протягом строку дії даного Договору (п. 2.4 Договору).

Вказаний договір набирає чинності з моменту його підписання сторонами та скріплення печатками сторін і діє до 31.12.2021 в частині взаєморозрахунків до повного виконання Сторонами своїх зобов`язань (п. 9.1 Договору).

На виконання умов укладеного договору від 10.06.2021 № 03/К01, Постачальником (ТОВ «Серпанок Груп») здійснено передачу на користь позивача агрохімічної продукції, загальною вартістю 47952,00 грн, в т.ч. сума ПДВ 7992,00 грн, що підтверджується підписаною сторонами видатковою накладною від 11.06.2021 № 71.

У свою чергу, 11.10.2021 між ФГ «Внучка» (Покупець) і ТОВ «Сервіс-Чемпіон» (Продавець) був укладений договір № 11/10/21 поставки нафтопродуктів, відповідно до якого продавець зобов`язався передати покупцеві нафтопродукти відповідної якості, мастильні матеріали відповідної якості, а Покупець оплатити й прийняти нафтопродукти по бланкам внутрішнього обігу Продавця, в асортименті, кількості і за цінами, зазначеними у рахунку-фактурі або накладній, та/або акті прийому передачі, що є невід`ємною частиною цього Договору. Передача товару по цьому Договору здійснюється партіями: асортимент, кількість яких зазначена в талоні.

У п. 2.2 Договору сторони домовились, що сума Договору складається із сум, що вказані у видаткових накладних, актах прийому-передачі, специфікаціях тощо, оформлених належним чином на протязі дії договору.

Відповідно до п. 3.1 Договору Покупець зобов`язався здійснити 100% оплати вартості товару, визначеної в рахунку-фактурі на поточний рахунок Продавця протягом трьох банківських днів з моменту отримання рахунку. Передача нафтопродуктів здійснюється Покупцю цілодобово по талонам Продавця, що є документом обов`язкової звітності і підставою для відвантаження нафтопродуктів з АЗС, що обслуговують талони Продавця. Адреси АЗС додаються додатково згідно карти-схеми. Оформлення накладних (актів прийому-передачі) та отримання талонів здійснюється у робочі дні за наступною адресою: Київська область, смт. Згурівка, вул. Незалежності, 131 та Заводська, 11.

На виконання умов укладеного Договору 11.10.2021 № 11/10/21 Продавцем (ТОВ «Сервіс-Чемпіон») здійснено передачу на користь ФГ «Внучка» товару - дизельного палива у кількості 3000 л, загальною вартістю 81000,00 грн, в т.ч. ПДВ 13500,00 грн, що підтверджується підписаною сторонами видатковою накладною від 11.11.2021 № 217.

Також, 02.11.2021 Позивачем укладено договір про надання послуг № 22 з ТОВ «Гранд Агро Яготин» про надання послуг по обмолоту кукурудзи 53,49 га.

Відповідно до п. 3.1 Договору про надання послуг від 02.11.2021 № 22 вартість послуг обраховується відповідно до виду робіт за попереднім погодженням із Замовником, а саме вартість 1 га складає 1000,00 грн без урахування ПДВ. Загальна вартість послуг складає 64188,00 грн, у тому числі ПДВ 20% - 10698,00 грн.

02.11.2021 між ФГ «Внучка» і ТОВ «Гранд Агро Яготин» підписано акт № 119 надання послуг - обмолоту кукурудзи на суму 64188,00 грн, в т.ч. сума ПДВ 10698,00 грн.

У подальшому, 18.11.2021 між ФГ «Внучка» (Постачальник) і ТОВ «Манад» (Покупець) укладено договір поставки № 182, відповідно до якого Постачальник зобов`язується поставити і передати у власність Покупцю сільськогосподарську продукцію власного виробництва, а саме кукурудза 3-го класу, врожаю 2021 року, насипом, а Покупець - здійснити приймання та оплату товару.

Згідно з п.4.1 Договору від 18.11.2021 № 182 ціна товару за даним договором становить 5745,61 грн. без ПДВ за1 тонну, ціна ПДВ складає 804,39 грн. за тонну, всього ціна з ПДВ складає 6550,00 грн. за 1 тонну, за умови, що якість та кількість товару відповідає вимогам, встановленим в п.2.1 3.1 даного Договору. За погодження сторін ціна може бути переглянута, що затверджується письмовою додатковою угодою до даного договору, що є невід`ємною частиною Договору.

Відповідно до п. 4.2 Договору загальна сума з ПДВ по договору складає 916999,36 грн, у т.ч. сума ПДВ 112613,96 грн.

Відповідно до п. 5.1 вказаного Договору оплата за товар здійснюється Покупцем шляхом перерахування суми на банківський рахунок Постачальника на підставі рахунку - фактури, отриманого у т.ч. за правилами, встановленими п.11.13, 11.14 цього Договору протягом п`яти банківських днів з дня, наступного, що слідує за днем отримання рахунку, за умови, що якість товару відповідає вимогам п.п.2.1, 2.2 цього Договору.

Постачальник зобов`язаний відвантажити товар у повному обсязі та якості згідно пункту 1.1, 2.1, 3.1 цього Договору у строк з 18.11.2021 по 18.12.2021 включно (п.6.1 Договору).

На виконання умов укладеного Договору від 18.11.2021 №182, Продавцем (ФГ «Внучка») здійснено передачу на користь ТОВ «Манад» товару - кукурудзи 3-го класу врожаю 2021 року, насипом, кількістю 140,51 тонн, загальною вартістю 920339,85 грн., в т.ч. ПДВ 113024,19 грн., що підтверджується підписаною сторонами видатковою накладною від 20.11.2021 №1.

Покупцем ТОВ «Манад» здійснено оплату за придбаний товар - кукурудзу 3-го класу врожаю 2021 року на користь позивача на загальну суму 920339,85 грн., що підтверджується банківською випискою з рахунку позивача від 26.11.2021 № 2407.

Транспортування товару Постачальником ФГ «Внучка» на адресу Покупця ТОВ «Манад» підтверджується товарно-транспортною накладною від 20.11.2021 № 540203.

За фактом настання першої події Продавцем ФГ «Внучка» (Покупець ТОВ «Манад») з урахуванням вимог Податкового кодексу України, було складено податкові накладні: від 19.11.2021 № 1 на суму 705601,23 грн, з них ПДВ 98784,17 грн та від 20.11.2021 №2 на суму 101714,43 грн, з них ПДВ 14240,02 грн.

23.11.2021 та 24.11.2021 податкові накладні від 19.11.2021 № 1 та від 20.11.2021 № 2 засобами телекомунікаційного зв`язку були направлені до ДПС України для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних, що підтверджується квитанціями про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 9354069505 та № 9355768915 відповідно, тобто в межах граничних строків для реєстрації податкових накладних, визначених пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України.

Проте за наслідками обробки податкових накладних, контролюючий орган надіслав позивачеві квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, відповідно до яких вказані податкові накладні від 19.11.2021 №1 та від 20.11.2021 №2 прийнято, але їх реєстрацію зупинено з таких підстав: «Коди УКТЗЕД/ДКПП товар/послуг 1005 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій».

У цих же квитанціях позивачеві було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено: показник «D»=11,6464, «Р»=0.

На підтвердження здійснення господарських операцій позивачем 29.11.2021 направлено відповідачу-1 повідомлення №1 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких зупинено.

До вказаного повідомлення позивачем було прикріплено 36 додатків, а саме документи на підтвердження здійснення господарських операцій по взаємовідносинам позивача з ТОВ «Манад» щодо податкових накладних від 19.11.2021 №1 та від 20.11.2021 №2, подача яких підтверджується документами довільного формату у кількості 36 документів.

Розглянувши подані позивачем документи Комісія ГУ ДПС у Київській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації прийняла спірні рішення від 30.11.2021 № 3447252/33354179 та від 30.11.2021 № 3447253/33354179, якими відмовлено у реєстрації податкових накладних від 19.11.2021 №1 та від 20.11.2021 № 2 відповідно, у зв`язку із ненаданням платником податку первинних документів первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Позивач звернувся до Державної податкової служби України зі скаргами на спірні рішення від 07.12.2021.

За результатами розгляду вказаних скарг Державною податковою службою України були прийняті рішення від 22.12.2021 № 58614/33354179/2 та № 58562/33354179/2, якими спірні рішення залишено без змін, а скарги позивача - без задоволення з підстав ненадання ним копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів.

Вважаючи протиправними вказані рішення Комісії щодо відмови в реєстрації податкових накладних, а свої права порушеними, Позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом.

Нормативно-правове обґрунтування.

Спірні правовідносини врегульовані Конституцією України, Податковим кодексом України (далі - ПК України), постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» (далі - Постанова № 1246), Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (далі - Порядок № 1165), Порядком прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 (далі - Порядок № 520).

Так, відповідно до частини другої статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів.

У пункті 188.1 статті 188 ПК України визначено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) та надати покупцю за його вимогою (п. 201.10 ст. 201 ПК України).

У пп. 14.1.60 п. 14 ст. 14 ПК України визначено, що ЄРПН - це реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Згідно з п.п. 12, 13 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених п.192.1. ст.192 та п.201.10. ст.201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до п.201.1. ст.201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3. і 200-1.9. ст.200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 01.07.2015); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до п.201.16. ст.201 Кодексу; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

За результатами перевірок, визначених п. 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Відповідно до п.п. 74.2, 74.3 ст. 74 ПК України в ЄРПН забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН.

Критерії оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

У пп. 201.16.1 п. 201.16 ст. 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної/розрахунку коригування сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених відповідно до п. 74.2 ст. 74 цього Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН платнику податку протягом операційного дня контролюючий орган в автоматичному режимі надсилає (в електронному вигляді у текстовому форматі) квитанцію про зупинення реєстрації такої податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

а) порядковий номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

б) визначення критерію(їв) оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування;

в) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та/або копії документів (за вичерпним переліком), достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Письмові пояснення та/або копії документів, подані платником податків до контролюючого органу відповідно до пп.201.16.2. цього пункту, розглядаються комісією центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику (пп. 201.16.3 п. 201.16 ст. 201 ПК України).

Зазначена комісія приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Згідно з п.п. 10, 11 Порядку № 1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (пункт 25 Порядку № 1165).

Пунктом 5 Порядку № 1165 визначено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (пункт 7 Порядку № 1165).

Згідно з п. 1 додатку 3 Порядку № 1165 «Критерії ризиковості здійснення операцій» відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Пунктами 2-7 Порядку № 520 передбачено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Згідно з пунктами 9-11 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

У пункті 6 Порядку № 1165 передбачено, що інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України Про електронні документи та електронний документообіг, Про електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.

Висновки суду апеляційної інстанції.

1. Системний аналіз викладених правових норм свідчить про те, що законодавством регламентовано чіткий порядок реєстрації податкових накладних в ЄРПН та правові підстави для зупинення їх реєстрації і для відмови у її здійсненні.

2. При цьому, у разі зупинення реєстрації податкової накладної платника у зв`язку зі встановленням його ризиковості за вищевказаними Критеріями, податковий орган зобов`язаний не лише зазначити загальний пункт таких Критеріїв, а й вказати яким саме критеріям, на його думку, не відповідає платник.

Невиконання контролюючим органом зазначеної вимоги призводить до обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких документів на власний розсуд.

3. Така вимога є цілком обґрунтованою, оскільки від розуміння конкретного критерію, на підставі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної, залежить послідовність надання платником податків пояснень, достатніх для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної.

При цьому, тільки визначивши критерій, на підставі якого було зупинено реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган може чітко визначити вичерпний перелік конкретних документів, які платник податків повинен надати контролюючому органу.

4. Разом з тим, слід враховувати, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.

Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

5. Аналогічні правові висновки викладені в постановах Верховного Суду від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18, від 04.12.2018 у справі № 821/1173/17, від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18, від 12.11.2019 у справі № 816/2183/18.

6. Перевіряючи доводи апеляційної скарги, колегія суддів звертає увагу на те, що реєстрацію поданих Позивачем податкових накладних зупинено (як зазначено у квитанції) без визначення, які конкретно документи Позивачу слід подати та/або пояснення для усунення виниклих сумнівів щодо задекларованих ним операцій.

Крім того контролюючим органом у квитанціях № 9354069505 від 23.11.2021 та № 9355768915 від 24.11.2021 не наведено обґрунтування тверджень про те, що обсяг постачання товару, зазначеного Позивачем у податкових накладних від 19.11.2021 №1 та від 20.11.2021 № 2 на збільшення суми податкових зобов`язань, які подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого товару.

Також квитанції не містять розрахунку показників критерію, якому відповідає позивач, що свідчить про невідповідність квитанцій № 9354069505 від 23.11.2021 та № 9355768915 від 24.11.2021 вимогам, що встановлені до них пунктом 11 Порядку № 1165.

7. Водночас, колегія суддів відзначає, що Позивачем було подано контролюючому органу відповідні пояснення та первинні документи на підтвердження спірних операцій.

Доводи Апелянта про те, що контролюючий орган не повинен визначати конкретні документи, які необхідно подати платнику, колегія суддів відхиляє, оскільки такий підхід не відповідає принципу правової визначеності та унеможливлює належне виконання вимог податкового органу.

8. Разом з тим, суд апеляційної інстанції зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як до акту правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

9. Головною ознакою індивідуальних актів є їхня конкретність та визначеність, а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами владних повноважень, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, настанов для їх розв`язання що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; чітка відповідність такого акту нормам чинного законодавства.

Європейським Судом з прав людини у рішенні по справі «Суомінен проти Фінляндії» (Suominen v. Finland) № 37801/97 від 01.07.2003 вказав, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

10. Крім того, у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних вказано про відсутність кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 1005 в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та зазначено, що їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.

Втім з цього приводу судова колегія зазначає, що подання вказаної таблиці є правом платника податків.

При цьому, у вказаних квитанціях не визначено, коли Позивачем була подана відповідна таблиця даних платника ПДВ, коли вона була врахована або не врахована податковим органом та взагалі не вказано щодо якої таблиці даних податковим органом здійснювалось співставлення даних з даними, поданих на реєстрацію податкових накладних.

11. Також, аналізуючи доводи апеляційної скарги, судова колегія звертає увагу на те, що Комісією ГУ ДПС у Київській області прийнято оскаржувані рішення про відмову в реєстрації поданих Позивачем податкових накладних без визначення чіткої підстави для відмови в їх реєстрації, зокрема без зазначення, які саме документи не надані платником податків.

Так у спірних рішеннях контролюючим органом зазначено перелік взаємовиключних господарських операцій та відповідних документів, а саме ненаданням платником податку первинних документів первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків-фактур/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

12. У контексті аналізу доводів апеляційної скарги судова колегія зазначає, що оспорювані в цій справі рішення про відмову в реєстрації поданих Позивачем податкових накладних прийняті за умови формального та неповного дослідження Комісією пояснень і документів, що подавалися Позивачем, не відповідають вимогам щодо обґрунтованості, виваженості та об`єктивності рішення суб`єкта владних повноважень.

13. Також, аналізуючи доводи апеляційної скарги, колегія суддів звертає увагу й на те, що при реєстрації податкових накладних здійснюється лише первинний моніторинг, який не передбачає проведення податкової перевірки, що є зовсім іншою процедурою і проводиться в іншому порядку.

14. Тож, при вирішенні цієї справи судова колегія не встановлює товарність/безтоварність операцій, щодо яких Позивачем подано на реєстрацію спірні податкові накладні, а лише перевіряє наявність/відсутність достатньої сукупності визначених законодавством підстав для їх реєстрації в ЄРПН.

15. Втім, у цьому випадку Відповідачами не доведено правомірності відмови позивачу в реєстрації відповідних податкових накладних.

16. Враховуючи вищевикладене, апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інсанції щодо протиправності оскаржуваних у цій справі рішень Комісії ГУ ДПС у Київській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, необхідності їх скасування та відновлення порушеного права Позивача шляхом зобов`язання ДПС України зареєструвати подані ним податкові накладні в ЄРПН датою їх подання.

17. При цьому, перевіряючи рішення суду першої інстанції у межах апеляційної скарги, судова колегія також зазначає, що відповідно до Рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи № R(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів 11.03.1980 р. на 316-й нараді, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

18. Тож, застосування в цій справі способу захисту порушеного права Позивача шляхом зобов`язання ДПС зареєструвати подані Позивачем податкові накладні в ЄРПН не є втручанням в його дискреційні повноваження та відповідає завданням адміністративного судочинства, регламентованим ст. 2 КАС України.

19. Аналогічний підхід щодо обрання способу захисту порушеного права застосовано Верховним Судом у постановах від 31.01.2018 у справі № 825/849/17 та від 06.03.2018 у справі № 826/4475/16.

20. Разом з тим, у рішенні від 30.01.2003 N 3-рп/2003 Конституційний Суд України зазначив, що правосуддя за своєю суттю визнається таким лише за умови, що воно відповідає вимогам справедливості і забезпечує ефективне поновлення в правах.

21. Крім того, у рішенні від 10.04.2008 у справі «Вассерман проти Росії» Європейський суд з прав людини також наголосив на тому, що засіб юридичного захисту, якого вимагає стаття 13, має бути «ефективним» як з практичної, так і з правової точки зору, тобто таким, що або запобігає стверджуваному порушенню чи його повторенню в подальшому, або забезпечує адекватне відшкодування за те чи інше порушення, яке вже відбулося.

22. Надаючи оцінку всім доводам апеляційної скарги, колегія суддів також приймає до уваги рішення ЄСПЛ по справі «Ґарсія Руіз проти Іспанії» (Garcia Ruiz v. Spain), заява № 30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, в якому Суд зазначив, що «…хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід…».

23. Отже, доводи апеляційної не спростовують висновків суду і апелянт, який є суб`єктом владних повноважень, всупереч вимогам ч. 2 ст. 77 КАС України, не довів тих обставин, на які він посилається, а судом першої інстанції повно та правильно встановлено обставини справи і ухвалено судове рішення з дотриманням норм матеріального та процесуального права.

24. Згідно зі ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

25. Враховуючи вищевикладене, апеляційна скарга Головного управління Державної податкової служби у Київській області, як відокремлений підрозділ Державної податкової служби підлягає залишенню без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2022 року - без змін.

Розподіл судових витрат.

26. Судом апеляційної інстанції не здійснено зміни або скасування рішення суду, а тому відповідно до ст. 139 КАС України, судові витрати перерозподілу не підлягають.

Керуючись ст.ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Київській області, як відокремлений підрозділ Державної податкової служби залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 28 жовтня 2022 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду у порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.

Судове рішення виготовлено 10 березня 2023 року.

Головуючий суддя О.В. Епель

Судді: Л.В. Губська

О.В. Карпушова