Рішення

від 07.03.2023 по справі 160/17533/22

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 березня 2023 року Справа № 160/17533/22 Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого - судді Калугіної Н.Є.,

при секретарі судового засідання - Лисенко Н.О.,

за участю:

представника позивача Сенченка Ю.М.

представника відповідача - Засипка В.В.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Дніпропетровського окружного адміністративного суду за правилами загального позовного провадження справу №160/17533/22 за позовом Державного підприємства "Науково-виробниче об`єднання "Павлоградський хімічний завод" до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом, в якому просить суд:

- визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 28.05.2021 № 000124/32-00-07-01-03-32 на суму 1 538 508, 50 грн, податкове повідомлення-рішення від 28.05.2021 № 000125/32-00-07-01-03-32 на суму 165 773, 25 грн в повному обсязі.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області прийняті контролюючим органом без урахування усіх обставин, відтак останні підлягають скасуванню у судовому порядку. До того ж, позивач зазначив, що період який перевірявся не відповідає вимогам статті 102 Податкового кодексу України, а також про те, що станом на квітень 2021 року існували законодавчі обмеження щодо проведення позапланових документальних перевірок. Також позивач, посилаючись на приписи п. 78.1.12 ст. 78 Податкового кодексу України, вважає, що перевірка повинна бути проведена контролюючим органом вищого рівня.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 25.11.2022 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі. Постановлено здійснювати розгляд та вирішення справи в порядку загального позовного провадження.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 07.02.2023 із занесенням до протоколу судового засідання закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті на 02.03.2023.

Представник позивача у судовому засіданні 02.03.2023 заявлені позовні вимоги підтримав та просив суд їх задовольнити з підстав, що викладені у позовній заяві та письмових поясненнях.

Представник відповідача у судовому засіданні 02.03.2023, проти задоволення позовних вимог товариства заперечував з підстав, що викладені у відзиві на позовну заяву та поясненнях.

Згідно відзиву на позовну заяву контролюючий орган зазначив про те, що оскаржувані податкові-повідомлення рішення є правомірними оскільки господарські операції між позивачем та його контрагентами фактично не відбувалися. Вважає, що подані позивачем документи не є належними доказами підтвердження господарської діяльності. Відтак, у спірних правовідносинах відповідач діяв в межах наданих повноважень та підстави для задоволення позову відсутні.

Дослідивши письмові докази наявні у матеріалах справи, суд встановив наступне.

Дніпропетровським управлінням Офісу великих платників податків ДПС з 04.12.2019 по 06.12.2019 проведено документальну позапланову виїзну перевірку ДП «НВО «ПХЗ» (ЄДРПОУ 14310112) з питань дотримання вимог податкового законодавства України при взаємовідносинах з ПП «ПРОМБУДМЕТАЛ» (код за ЄДРПОУ 23932976) за серпень 2015 року - листопад 2015 року, лютий 2016 року (з урахуванням ст.102 Податкового кодексу), з їх відображенням у деклараціях з податку на додану вартість за серпень 2015 року - листопад 2015 року, лютий 2016 року або в наступних податкових періодах, та показників фінансової звітності з їх відображенням у деклараціях з податку на прибуток підприємств за 2015 рік, І квартал 2016 року або в наступних податкових періодах (роках) згідно з правилами податкового обліку згідно Наказу № 575 від 03.12.2019, за результатами якої складено акт перевірки №14/28-10-50-10-14310112 від 10.12.2019.

На підставі зазначеної висновків перевірки Дніпропетровським управлінням Офісу великих платників податків ДПС винесені наступні податкові повідомлення-рішення:

від 26.12.2019 №0005295010 з податку на додану вартість Форма «Р» на загальну суму 1 069 617 грн., в т.ч.: 844 433 грн. - основного платежу, 225 184 грн. - штрафної санкції;

від 26.12.2019 №0005235010 з податку на прибуток Форма «Р» на загальну суму 1538 508,50 грн., в т.ч.: 1 474 289 грн. - основного платежу, 64 219,50 грн. - штрафної санкції;

від 26.12.2019 №0005255010 з податку на додану вартість Форма «В4» сума завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, склала 520 650 грн.

ДП «НВО «ПХЗ» подало скаргу до Державної податкової служби України на вищезазначені повідомлення-рішення, які за результатами розгляду скарги рішенням Державної податкової служби України від 13.03.2020 №9392/6/99-00-08-05- 03-06 «Про результати розгляду скарги ДП «НВО «ПХЗ»» скаргу ДП «НВО «ПХЗ» скасовані, скаргу задоволено.

У 2021 році, на підставі направлень, виданих Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків від 08.04.2021 № 150/32-00-07-01-01-25 головним державним ревізором - інспектором відділу податкового аудиту планових документальних перевірок управління податкового аудиту Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків Ларисою Живолуп та від 08.04.2021 № 151/32-00-07-01-02-25 головним державним ревізором - інспектором відділу податкового аудиту позапланових документальних перевірок управління податкового аудиту Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків Оленою Бойко, на підставі підпункту 78.1.12 пункту 78.1 статті 78, глави 8 розділу II Податкового Кодексу України та на підставі наказу ДПС України від 24.09.2020 №513 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Державного підприємства «Науково-виробниче об`єднання «Павлоградський хімічний завод» із змінами, внесеними наказом ДПС від 15.03.2021 №291 та на підставі наказу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 07.04.2021 №126, у період з 12.04.2021 по 14.04.2021 проведено документальну позапланову виїзну перевірку Державного підприємства «Науково-виробниче об`єднання «Павлоградський хімічний завод» (ЄДРПОУ 14310112) (далі - ДП «НВО «ПХЗ») з питань дотримання вимог податкового законодавства України при взаємовідносинах з ПП «ПРОМБУДМЕТАЛ» (код за ЄДРПОУ 23932976) за серпень 2015 року - листопад 2015 року, лютий 2016 року (з урахуванням ст.102 Податкового кодексу), з їх відображенням у деклараціях з податку на додану вартість за серпень 2015 року - листопад 2015 року, лютий 2016 року або в наступних податкових періодах, та показників фінансової звітності з їх відображенням у деклараціях з податку на прибуток підприємств за 2015 рік, І квартал 2016 року або в наступних податкових періодах (роках) згідно з правилами податкового обліку у порядку контролю за правильністю висновків акта документальної позапланової виїзної перевірки від 10.12.2019 №14/28-10-50-10/14310112, на підставі яких складені податкові повідомлення-рішення від 26.12.2019 №0005295010, №0005235010, №0005255010, скасовані рішенням про результати розгляду скарги Державної податкової служби України від 13.03.2020 № 9392/6/99-00-08-05-03-06. Копія наказу про проведення перевірки була вручена під розписку 09.04.2021 головному бухгалтеру ДП «НВО «ПХЗ» - Куликовій Г.П.

За результатами перевірки складено акт №302/32-00-07-01-02-27/14310112 від 21.04.2021 про результати документальної позапланової виїзної перевірки Державного підприємства «Науково-виробниче об`єднання «Павлоградський хімічний завод» (ЄДРПОУ 14310112) (далі - ДП «НВО «ПХЗ») з питань дотримання вимог податкового законодавства України при взаємовідносинах з ПП «ПРОМБУДМЕТАЛ» (код за ЄДРПОУ 23932976) за серпень 2015 року - листопад 2015 року, лютий 2016 року (з урахуванням ст.102 Податкового кодексу), з їх відображенням у деклараціях з податку на додану вартість за серпень 2015 року - листопад 2015 року, лютий 2016 року або в наступних податкових періодах, та показників фінансової звітності з їх відображенням у деклараціях з податку на прибуток підприємств за 2015 рік, І квартал 2016 року або в наступних податкових періодах (роках) згідно з правилами податкового обліку у порядку контролю за правильністю висновків акта документальної позапланової виїзної перевірки від 10.12.2019 №14/28-10-50-10/14310112, на підставі яких складені податкові повідомлення-рішення від 26.12.2019 №0005295010, №0005235010, №0005255010, скасовані рішенням про результати розгляду скарги Державної податкової служби України від 13.03.2020 № 9392/6/99-00-08-05-03-06.

Згідно висновків акту перевірки №302/32-00-07-01-02-27/14310112 від 21.04.2021 відповідачем встановлено порушення позивачем:

1) п. 44.1 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України (в редакції чинній на момент порушення, із змінами та доповненнями), з урахуванням положень пп. 14.1.13, 14.1.203 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України;

п. 5, п. 7, п. 21 Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.99 №290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 14.12.99 №860/84153;

ст.1, 3, 4, 8, 9, 11 Закону України від 16.07.1999 № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», зі змінами та доповненнями; п.1, 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зі змінами та доповненнями;

розділу І Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 №291, зареєстрованої у Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за № 893/4186, п.3.10 «Методичних рекомендації щодо заповнення форм фінансової звітності», затверджених наказом Мінфіну від 28.03.2013 № 433,

в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток на загальну суму 1 474 289 грн., у тому числі: за 2015 рік-1 217 411 грн., за 1 квартал 2016 - 256 878 грн.,

2) п.п. «а» п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, ст. 198, п. 200.1, п. 200.2, абз. «в» п. 200.4 ст. 200, п.201.1 ст. 201, з урахуванням норм п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями, діючими в періодах, що охоплені перевіркою) в результаті чого, встановлено:

заниження суми ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету у загальному розмірі 900 736 грн., у т.ч.:

за серпень 2015 року на 177 661 грн.,

за вересень 2015 року на суму 315 446 грн.,

за жовтень 2015 року на 113 476 грн.,

за лютий 2016року на 160 821 грн.,

за квітень 2016 року на 133 332 грн.,

завищення суми ПДВ, що підлягає сплаті до бюджету у загальному розмірі 56 303 грн., у тому числі:

за березень 2016 року на 56 303 грн.,

завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за листопад 2015 року на загальну суму 520 650 грн.

На підставі вказаних висновків акту перевірки контролюючим органом складені податкові повідомлення-рішення від 28.05.2021:

№ 000125/32-00-07-01-03-32, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 121 358 грн, штрафні санкції у розмірі 44 415,25 грн;

№ 000124/32-00-07-01-03-32 яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємства на суму 1 474 289,00 грн, штрафні санкції 64 219,50 грн.

05.05.2021 позивач подав заперечення до Акту перевірки №302/32-00-07-01-02-27/14310112 від 21.04.2021.

Вважаючи податкові повідомлення-рішення, що прийняті контролюючим органом за результатами перевірки у 2021 році протиправними, позивач звернувся до суду з даним позовом

Вирішуючи даний спір, суд виходить з таких підстав.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулюються Податковим кодексом України (далі ПК України), в редакції чинній станом на момент виникнення спірних правовідносин, який, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

За приписами пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Не може бути предметом планової документальної перевірки питання дотримання платником податків принципу "витягнутої руки", крім випадків перевірки дотримання платником податків вимог підпунктів 140.5.4, 140.5.5-1, 140.5.6 пункту 140.5 статті 140 цього Кодексу.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Порядок проведення документальних позапланових перевірок передбачено статтею 78 ПК України, зокрема, документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: 78.1.12) контролюючим органом вищого рівня в порядку контролю за діями або бездіяльністю посадових осіб контролюючого органу нижчого рівня здійснено перевірку документів обов`язкової звітності платника податків або матеріалів документальної перевірки, проведеної контролюючим органом нижчого рівня, і виявлено невідповідність висновків акта перевірки вимогам законодавства або неповне з`ясування під час перевірки питань, що повинні бути з`ясовані під час перевірки для винесення об`єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Наказ про проведення документальної позапланової перевірки в цьому випадку приймається контролюючим органом вищого рівня лише у тому разі, коли стосовно посадових осіб контролюючого органу нижчого рівня, які проводили документальну перевірку зазначеного платника податків, розпочато дисциплінарне провадження або їм повідомлено про підозру у вчиненні кримінального правопорушення;

На підставі такого наказу контролюючим органом, якому доручено здійснення перевірки, додатково видається наказ у порядку, передбаченому пунктом 81.1 статті 81 цього Кодексу.

Разом з тим, законом України від 30 березня 2020 року № 540-IX "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)" внесені зміни до Податкового кодексу України: підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнено пунктом 52-2.

Пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України (із наступними змінами та в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин), визначено установлення мораторію на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім:

документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків;

документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу;

фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині:

обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

цільового використання пального та спирту етилового платниками податків;

обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.

Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), та на день набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 10 календарних днів з дня завершення дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом.

На період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Дію карантину введено постановою Кабінету Міністрів України від 11.03.2020 №211 "Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2".

Судом встановлено, що перевірку позивача у 2021 році проведено на підставі наказів ДПС України від 24.09.2020 №513 «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Державного підприємства «Науково-виробниче об`єднання «Павлоградський хімічний завод» із змінами, внесеними наказом ДПС від 15.03.2021 №291 та на підставі наказу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 07.04.2021 №126.

Тобто на час прийняття наведених наказів термін дії карантину не припинено.

Кабінет Міністрів України неодноразово вносив зміни до Постанови КМУ від 09.12.2020 №1236 Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2 в частині продовження карантину.

Постановою Кабінету Міністрів України від 23 грудня 2022 № 1423 продовжено карантин до 30.04.2023.

Таким чином, карантинні та обмежувальні протиепідемічні заходи в Україні для запобігання розповсюдженню COVID-19 не припинено і наразі.

Як зазначалось, абзацом 1 пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України передбачено встановлення мораторію на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (СОVID-19).

Під дію мораторію, передбаченою вказаною нормою ПК України попадають документальні позапланові перевірки.

Отже, Кабінетом Міністрів України, на момент прийняття спірного наказу відповідача про проведення не перевірки, не приймалось рішення про завершення дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а відтак діяв мораторій на проведення документальних планових перевірок платників податків.

Водночас, мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України (в редакції на момент винесення спірного наказу) та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась.

Відповідно до пункту 2.1 статті 2 Податкового кодексу України, зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

Тобто, зміна приписів Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків, дії мораторію може бути здійснення виключно шляхом прямого внесення змін до Податкового кодексу України.

Отже перевірка позивача проведена під час дії законодавчих обмежень щодо її проведення.

Стосовно посилання відповідача у якості підстави для проведення перевірки на введення в дію Постанови КМУ №89 від 03.02.2021 Про скорочення строку дії обмежень в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, за якою йому дозволено здійснювати документальні перевірки, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу, суд зазначає таке.

За загальним правилом вирішення колізій, передбаченим частиною третьою статті 7 КАС України, у разі невідповідності правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України.

Відповідно до пункту 5.2 статті 5 Податкового кодексу України, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.

Пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України є нормою вищої юридичної сили ніж Постанова Кабінету Міністрів України №89 від 03.02.2021 року і суперечить останній, тому, у відповідності до п.5.2 ПК України, саме норми ПК України підлягають застосуванню у спірних правовідносинах.

Змінити норми, встановлені ПК України, в тому числі і щодо зміни строків та компетенції проведення документальної планової виїзної перевірки можливо лише шляхом внесення відповідних змін до ПК України, як це передбачено п.2.1 ст. 2 ПК України

Беручи до уваги той факт, що пункт 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України є нормою вищої юридичної сили, ніж Постанова Кабінету Міністрів України №89 від 3 лютого 2021 року, тому суд вважає, що за загальним правилом вирішення колізій, суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу, або положення відповідного міжнародного договору України, а тому у даному випадку, підлягають застосуванню саме норми Податкового кодексу України.

Вказана правова позиція суду викладена у поставах Верховного Суду від 22.02.2022 у справі №420/12859/21, від 27.04.2022 року у справі №140/1846/21.

Слід зазначити, що Велика Палата Верховного Суду у постанові від 09 червня 2022 року у справі №520/2098/19 підтримала усталену позицію Верховного Суду про те, що суди не повинні застосовувати положення нормативно-правових актів, які не відповідають Конституції та законам України, незалежно від того, чи оскаржувались такі акти в судовому порядку та чи є вони чинними на момент розгляду справи, тобто згідно з правовою позицією Верховного Суду такі правові акти (як закони, так і підзаконні акти) не можуть застосовуватися навіть у випадках, коли вони є чинними (постанови від 12 березня 2019 року у справі № 913/204/18, від 10 березня 2020 року у справі № 160/1088/19).

Відтак, за наявності чинної норми пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України, прийняття наказу, наслідком та реалізацією якого є безпосереднє проведення перевірки, у період дії карантину, є протиправним та таким, що суперечить вимогам податкового законодавства.

Суд зазначає, що незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Вказані висновки узгоджується із правовою позицією висловленою Верховним Судом у постановах від 21.02.2020 у справі №826/17123/18, від 16.12.2020 у справі №520/13020/19, від 17.03.2020 у справі №804/10744/15, від 17.03.2020 у справі №808/4140/15, від 09.04.2019 у справі №826/18053/14, від 18.06.2019 у справі №0340/1538/18, від 19.02.2019 у справі №814/946/16, від 21.01.2021 у справі №460/1239/19, від 24.02.2022 у справі № 520/5314/2020.

Питання щодо впливу таких процедурних порушень на правомірність податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результатами проведення відповідної податкової перевірки, також вже неодноразово вирішувалось Верховним Судом. У постановах від 28 грудня 2022 року у справах №420/22374/21, № 540/5445/21, № 160/14248/21, від 28 жовтня 2022 року у справі №600/1741/21-а, від 12 жовтня 2022 року у справі № 160/24072/21, від 01 вересня 2022 року у справі № 640/16093/21 Верховний Суд констатував, що проведення перевірки на підставі постанови КМУ № 89 (в умовах чинності пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України) є протиправним і тягне за собою наслідки у вигляді скасування прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень. Під час ухвалення постанов від 28 жовтня 2022 року у справі №600/1741/21-а, від 12 жовтня 2022 року у справі № 160/24072/21 Верховний Суд також враховував висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений у постанові від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17, і зазначив, що доводи про неправомірність дій контролюючого органу, а саме - невиконання вимог норм ПК України щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень прийнятих за її наслідками.

Перевірка під час дії мораторію, встановленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, є такою, що не породжує правових наслідків, оскільки така перевірка не повинна була відбутися в силу закону.

Суд зазначає, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки. Акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною 2 статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом.

Подібні висновки наведені у постановах Верховного Суду від 01.09.2022 року у справі №640/16093/21, від 07.12.2022 року у справі №640/16523/21, від 21.12.2022 року у справі №640/21092/21, від 28.12.2022 року у справі №420/22374/21, від 23.02.2023 року у справі №160/20112/21 у спорах щодо оскарження податкових повідомлень-рішень, прийнятих за наслідками податкових перевірок, проведених у період мораторію, установленого пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України.

В цьому випадку висновки акту перевірки не відповідають принципам обґрунтованості, оскільки такі висновки ґрунтуються на недопустимому доказі, яким є акт документальної планової виїзної перевірки, адже така перевірка проведена всупереч встановленому Податковим кодексом України мораторію на проведення такого виду перевірок.

Зважаючи на те, що акт перевірки є недопустимим доказом, тому висновки акту перевірки від 21.04.2021 року №302/32-00-07-01-02-27/14310112 не можуть бути покладені в основу жодних рішень контролюючого органу, в тому числі і в основу спірних в цій справі податкових повідомлень-рішень.

Відповідно, податкові повідомлення-рішення, прийняті за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, є протиправними та підлягають скасуванню.

Аналогічне правозастосування висловлено Верховним Судом у постановах від 28 жовтня 2022 року у справі №600/1741/21-а, від 12 жовтня 2022 року у справі № 160/24072/21, від 01 вересня 2022 року у справі № 640/16093/21, в яких Верховний Суд, застосовуючи висновки Верховного Суду, викладені, зокрема, у постановах від 22 лютого 2022 року у справі №420/12859/21, від 17 травня 2022 року у справі № 520/592/21, від 15 квітня 2022 року у справі № 160/5267/21, від 27 квітня 2022 року у справі № 140/1846/21, від 06 липня 2022 року у справі № 360/1182/21, констатував, що проведення перевірки на підставі постанови № 89 (в умовах чинності пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України) є протиправним і тягне за собою наслідки у вигляді скасування прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень.

Під час ухвалення постанов від 28 жовтня 2022 року у справі №600/1741/21-а, від 12 жовтня 2022 року у справі № 160/24072/21 Верховний Суд враховував висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений у постанові від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17, і зазначив, що доводи про неправомірність дій контролюючого органу, а саме - невиконання вимог норм ПК України щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень, прийнятих за її наслідками.

Відповідно до частин 4, 5 статті 242 КАС України судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Разом з тим, суд відхиляє як необґрунтовані та такі, що не відповідають нормам чинного законодавства, доводи позивача щодо необхідності проведення перевірки позивача у 2021 році контролюючим органом вищого рівня.

На думку суду, такі доводи позивача базуються на невірному тлумаченні положень п.п. 78.1.12 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України.

Як вже зазначалось, відповідно до ст. 78 Податкового кодексу України, документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: 78.1.12. контролюючим органом вищого рівня в порядку контролю за діями або бездіяльністю посадових осіб контролюючого органу нижчого рівня здійснено перевірку документів обов`язкової звітності платника податків або матеріалів документальної перевірки, проведеної контролюючим органом нижчого рівня, і виявлено невідповідність висновків акта перевірки вимогам законодавства або неповне з`ясування під час перевірки питань, що повинні бути з`ясовані під час перевірки для винесення об`єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Тобто, нормами даної статті встановлені певні випадки проведення документальної позапланової перевірки та за наявності обставин передбачених пунктами 78.1.1 78.1.22 ст. 78 Податкового кодексу України, така перевірка має проводитись. Зокрема, таким випадком, згідно п.78.1.12 п. 78.1. ст. 78 ПК України є здійснення контролюючим органом вищого рівня в порядку контролю за діями або бездіяльністю посадових осіб контролюючого органу нижчого рівня перевірки документів обов`язкової звітності платника податків або матеріалів документальної перевірки, проведеної контролюючим органом нижчого рівня, за результатами якої виявлено невідповідність висновків акта перевірки вимогам законодавства або неповне з`ясування під час перевірки питань, що повинні бути з`ясовані під час перевірки для винесення об`єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

При цьому вказана норма не встановлює обов`язок контролюючого органу вищого рівня проводити перевірку за наявності обставин наведених у п.п. 78.1.1 78.1.22 ст. 78 Податкового кодексу України.

Судом встановлено, що рішенням ДПС України від 13.03.2020 №9392/6/99-00-08-05-03-06 «Про результати розгляду скарги ДП «НВО «ПХЗ» скаргу ДП «НВО «ПХЗ» на податкові повідомлення-рішення: від 26.12.2019 №0005295010 з податку на додану вартість Форма «Р» на загальну суму 1 069 617 грн., в т.ч.: 844 433 грн. - основного платежу, 225 184 грн. - штрафної санкції; від 26.12.2019 №0005235010 з податку на прибуток Форма «Р» на загальну суму 1538 508,50 грн., в т.ч.: 1 474 289 грн. - основного платежу, 64 219,50 грн. - штрафної санкції; від 26.12.2019 №0005255010 з податку на додану вартість Форма «В4» сума завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, склала 520 650 грн, прийняті контролюючим органом за результатами документальної позапланової виїзної перевірки ДП «НВО «ПХЗ» (ЄДРПОУ 14310112) з питань дотримання вимог податкового законодавства України при взаємовідносинах з ПП «ПРОМБУДМЕТАЛ» (код за ЄДРПОУ 23932976) за серпень 2015 року - листопад 2015 року, лютий 2016 року (з урахуванням ст.102 Податкового кодексу), з їх відображенням у деклараціях з податку на додану вартість за серпень 2015 року - листопад 2015 року, лютий 2016 року або в наступних податкових періодах, та показників фінансової звітності з їх відображенням у деклараціях з податку на прибуток підприємств за 2015 рік, І квартал 2016 року або в наступних податкових періодах (роках) згідно з правилами податкового обліку, задоволено, податкові повідомлення-рішення скасовані.

Контролюючим органом вищого рівня під час розгляду скарги виявлено невідповідність висновків акта перевірки вимогам законодавства та неповне з`ясування під час перевірки питань, що повинні бути з`ясовані під час перевірки для винесення об`єктивного висновку щодо дотримання платником податків вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Отже, підставою проведення перевірки позивача у 2021 році є саме виявлення контролюючим органом вищого рівня під час розгляду скарги невідповідність висновків акта перевірки 2019 року вимогам законодавства та неповне з`ясування під час перевірки питань, що повинні бути з`ясовані під час перевірки.

При цьому, обов`язку проведення перевірок в такому випадку контролюючим органом вищого рівня (ДПС України) чинне законодавство що регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, не встановлює.

Частиною 2 ст. 2 КАС України, передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Згідно п.41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Згідно рішення Європейського суду з прав людини по справі "Серявін та інші проти України"(п.58) суд вказує, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються.

Хоча п. 1 ст. 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Усі інші аргументи сторін вивчені судом, однак є такими, що не потребують детального аналізу у судовому рішенні, оскільки вищенаведених висновків суду не спростовують.

Враховуючи вищевикладене, з`ясувавши та перевіривши всі фактичні обставини справи, об`єктивно оцінивши докази, що мають юридичне значення, враховуючи основні засади адміністративного судочинства, вимоги законодавства України, суд вважає, що наявні правові підстави для задоволення позову.

Щодо розподілу судових витрат, суд зазначає наступне.

За змістом ч. 1 ст. 143 КАС України, суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі.

Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Позивачем у рамках даного позову сплачено судовий збір у розмірі 24810,0 грн згідно платіжного доручення №226 від 21.10.2022.

Таким чином, з урахуванням прийнятого судом рішення, суд дійшов висновку про стягнення за рахунок бюджетних асигнувань відповідача суми сплаченого судового збору у розмірі 24810,0 грн.

Керуючись ст. 2, 5, 14, 241-246, 255, 263, 295 КАС України суд,-

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов - задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 28.05.2021 № 000124/32-00-07-01-03-32 на суму 1 538 508, 50 грн, податкове повідомлення-рішення від 28.05.2021 № 000125/32-00-07-01-03-32 на суму 165 773, 25 грн.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (код ЄДРПОУ 43968079, 49600, м. Дніпро, пр. Олександра Поля, 57) на користь Державного підприємства "Науково-виробниче об`єднання "Павлоградський хімічний завод" (код ЄДРПОУ 14310112, 51402, Дніпропетровська область, м. Павлоград, вул. Заводська, буд. 44) суму сплаченого судового збору у розмірі 24810,00 грн (двадцять чотири тисячі вісімсот десять гривень 00 копійок).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в порядку та строки, передбачені статтями 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення складено 17.03.2023.

Суддя Н.Є. Калугіна