Постанова

від 05.04.2023 по справі 280/10065/21

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

05 квітня 2023 року м. Дніпросправа № 280/10065/21

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Кругового О.О. (доповідач),

суддів: Шлай А.В., Прокопчук Т.С.,

за участю секретаря судового засідання Іотової А.О.,

за участю:

предсвтавника позивача: Захарової Т.В.,

представника відповідача: Большакова К.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в місті Дніпро апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області

на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 20.01.2022 року, (суддя суду першої інстанції Артоуз О.О.), прийняте у відкритому судовому засіданні в м. Запоріжжі, в адміністративній справі №280/10065/21 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ТАТІС» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про скасування податкового повідомлення - рішення, -

ВСТАНОВИВ:

23.10.2021 року товариство з обмеженою відповідальністю «Татіс» звернулось до суду з адміністративним позовом, в якому просило:

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Форми Р від 08.10.2021 № 00143400718 про збільшення суми грошового зобов?язання за платежами податку на прибуток іноземних юридичних осіб на суму 2 797 200 грн.

В обґрунтування позовних вимог Позивач посилається на п. 10 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр інвестування включає в себе не лише пряме внесення коштів до статутного капіталу Товариства, а й придбання корпоративних прав Товариства в еквіваленті не менше 100 000 євро. При цьому ані Конвенція, ані інший нормативно-правовий акт не встановлює, що такі кошти повинні бути перераховані на рахунок продавця корпоративних прав. Відповідно до п. 2 ст. 10 Конвенції, такі дивіденди можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник дивідендів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати: a) 5 відсотків від загальної суми дивідендів, якщо фактичним власником дивідендів є компанія (яка не є товариством), яка володіє безпосередньо принаймні 20 відсотками капіталу компанії, що сплачує дивіденди та інвестувала в придбання акцій чи інших прав компанії в еквіваленті не менше 100000 євро, b) 10 відсотків від загальної суми дивідендів у всіх інших випадках. Відтак, позивачем правомірно статосовано ставку 5% від загальної суми дивідендів, адже ним інвестовано в корпоративні права суму, що є не меншою від 100 000 євро.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 20.01.2022 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення видане Головним управлінням ДПС у Запорізькій області Форми Р від 08.10.2021 № 00143400718. Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю ТАТІС судовий збір у розмірі 22700 (двадцять дві тисячі сімсот) гривень 00 копійок за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Запорізькій області.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом вимог норм матеріального та процесуального права просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову.

Апеляційна скарга обґрунтована тим, що при виплаті дивідендів ТОВ ТАТІС застосовано понижену ставку податку на доходи нерезидента в розмірі 5% згідно із міжнародним договором. При цьому, умова щодо володіння безпосередньо принаймні 20% капіталу компанії, що сплачує дивіденди, дотримана, однак, виходячи з даних бухгалтерського обліку, статистичної звітності, наданих товариством первинних документів та відповідно баз даних податкового органу, сума внеску до статутного капіталу, яка обліковується по рахунку 401 Статутний капітал Товариства становить 4 987 692 грн., збільшення або зменшення якого не відбувалось, що не відповідає вимогам п.п. а п.2. т 10 Конвенції щодо інвестування в придбання корпоративних прав в еквіваленті не менше 100 000 євро. Таким чином, на думку відповідача ТОВ ТАТІС не дотримано вимоги п.п. а п.2. т 10 Конвенції в частині інвестування в придбання акцій чи інших прав компанії в еквіваленті не менше 100 000 євро при виплаті доходів у вигляді дивідендів на користь Амарінго ЛТД (Республіка Кіпр) (нерезидент придбав частку лише за 260 000 грн., що на момент купівлі складало 9016,54 євро по курсу НБУ євро дорівнює 28,835932грн.) у зв`язку з чим, відповідач зазначає, що Позивачем неправомірно застосовано 5% податку , що стягується від загальної суми дивідендів.

Від позивача на адресу суду надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому посилаючись на необґрунтованість доводів скарги, позивач просить рішення суду залишити без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.

Перевіривши матеріали справи, оцінивши доводи апеляційної скарги, відзиву на апеляційну скаргу, та правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права в межах доводів останньої, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що в період з 03.08.2021 по 14.09.2021 було проведено планову документальну перевірку дотримання податкового законодавства ТОВ ТАТІС за період з 01.07.2018 по 30.06.2021.

За результатом перевірки було складено Акт про результати планової документальної виїзної перевірку дотримання податкового законодавства ТОВ ТАТІС №8806/08-01-07-18/31575227 від 21.09.2021.

Відповідно до висновків акту перевірки позивачем допущено порушення, зокрема, пп. 141.4.1 пп. 141.4.2, п. 141. 4 ст. 141 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток з доходу нерезидента за 2020 рік в сумі 2 797 200 грн.

На підставі Акту прийняте податкове повідомлення-рішення форми Р від 08.10.2021 № 00143400718 збільшено суму грошового зобов`язання за платежами прибутку іноземних юридичних осіб на суму 2 787 701 грн. 00 коп. за податковими зобов`язаннями.

Не погодившись з правомірністю прийняття податкового повідомлення рішення ТОВ «ТАТІС» звернулось до суду з даним адміністративним позовом.

Вирішуючи спір між сторонами та задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що позивачем дотримано умови визначені Законом для застосування ставки оподаткування дивідендів - 5%.

Суд апеляційної інстанції погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.

Згідно з пп. 14.1.49 пункту 14.1 статті 14 ПК України, дивіденди - платіж, що здійснюється юридичною особою, в тому числі емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів чи інших цінних паперів, на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв`язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку.

За правилами пункту 103.1 статті 103 ПК України застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.

Згідно з пунктом 103.2 статті 103 ПК України особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором) і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Відповідно до підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 ПК України доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами, зокрема, є: б) дивіденди, які сплачуються резидентом.

Підпунктом 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України передбачено, що резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб`єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа - підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4-141.4.5 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

Статтею 9 Конституції України визначено, що чинні міжнародні договори, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, є частиною національного законодавства України.

Якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору (пункт 3.2 статті 3 ПК України).

08 листопада 2012 року між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр підписано Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, яка ратифікована Законом України № 412-VII від 04 липня 2013 року (дата набрання чинності для України 07 серпня 2013 року).

За визначенням, наведеним у статті 3 Конвенції, для цілей цієї Конвенції, якщо із контексту не випливає інше термін «компанія» означає будь-яку юридичну особу чи будь-яке утворення, що розглядається з метою оподаткування як юридична особа.

Пункт 1 статті 10 Конвенції передбачав, що дивіденди, що сплачуються компанією, яка є резидентом Договірної Держави, резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись в цій іншій Державі.

Поряд з цим пункт 2 статті 10 Конвенції встановлював, що такі дивіденди також можуть оподатковуватись у Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа фактичний власник дивідендів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати:

а) 5 відсотків від загальної суми дивідендів, якщо фактичний власник володіє не менш ніж 20 відсотками капіталу компанії, що сплачує дивіденди, або інвестував в придбання акцій чи інших прав компанії еквіваленті не менше 100000 євро;

b) 15 відсотків від загальної суми дивідендів у всіх інших випадках.

Відповідно до пункту 3 статті 10 Конвенції термін "дивіденди" у випадку використання в цій статті означає дохід від акцій або інших прав, які не є борговими вимогами, що дають право на участь у прибутку, а також дохід від інших корпоративних прав, який підлягає такому самому оподаткуванню, як дохід від акцій відповідно до законодавства тієї Держави, резидентом якої є компанія, що розподіляє прибуток.

Законом України №243-ІХ від 30 жовтня 2019 року було ратифіковано Протокол про внесення змін до Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи (дата набрання чинності для України 28 листопада 2019 року).

Так, відповідно до статті 1 Протоколу до Конвенції пункт 2 статті 10 «Дивіденди» Конвенції замінено таким пунктом:

« 2. Однак такі дивіденди можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник дивідендів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати:

a) 5 відсотків від загальної суми дивідендів, якщо фактичним власником дивідендів є компанія (яка не є товариством), яка володіє безпосередньо принаймні 20 відсотками капіталу компанії, що сплачує дивіденди та інвестувала в придбання акцій чи інших прав компанії в еквіваленті не менше 100000 євро,

b) 10 відсотків від загальної суми дивідендів у всіх інших випадках.».

З аналізу наведених норм міжнародного права слідує, що до 28 листопада 2019 року для застосування пониженої ставки податку на прибуток особа фактичний власник дивідендів, повинна була або володіти безпосередньо принаймні 20 відсотками капіталу компанії, що сплачує дивіденди, або інвестувати в придбання акцій чи інших прав компанії в еквіваленті не менше 100000 євро. Водночас, із змінами, внесеними з 28 листопада 2019 року Протоколом до Конвенції, для того, щоб скористатися пониженою ставкою податку, передбаченою підпунктом «а» пункту 2 статті 10 Конвенції, компанія (яка не є товариством) фактичний власник дивідендів, повинна відповідати сукупності двох умов: (1) володіти безпосередньо принаймні 20 відсотками капіталу компанії, що сплачує дивіденди й (2) інвестувати в придбання акцій чи інших прав компанії в еквіваленті не менше 100000 євро.

Із змісту акта перевірки та встановлених судами обставин у цій справі слідує, що умова щодо володіння безпосередньо 20 відсотками капіталу компанії, що сплачує дивіденди (ТОВ «ТАТІС»), Компанією Амарінго ЛТД була дотримана і це не було спірним.

На думку податкового органу, оскільки статутний капітал підприємства не збільшився на суму еквіваленту 100 000 євро, підстави для застосування 5% ставки при оподаткуванні виплачених дивідендів відсутні.

З цього приводу суд апеляційної інстанції зазначає, що Конвенція не містить визначення поняття «інвестування». Поряд з цим пункт 2 статті 3 Конвенції встановлює, що під час застосування цієї Конвенції Договірною Державою будь-який термін, не визначений у Конвенції, має, якщо з контексту не випливає інше, те значення, яке надається йому законодавством цієї Держави стосовно податків, на які поширюється дія цієї Конвенції. Керуючись статтею 5 ПК України, колегія суддів вважає застосовними до спірних правовідносин наступні поняття, приведені у Податковому кодексі України.

Так, відповідно до підпункту 14.1.81 пункту 14.1 статті 14 ПК України інвестиції господарські операції, які передбачають придбання основних засобів, нематеріальних активів, корпоративних прав та/або цінних паперів в обмін на кошти або майно. Інвестиції поділяються на:

а) капітальні інвестиції - господарські операції, що передбачають придбання будинків, споруд, інших об`єктів нерухомої власності, інших основних засобів і нематеріальних активів, що підлягають амортизації відповідно до норм цього Кодексу;

б) фінансові інвестиції - господарські операції, що передбачають придбання корпоративних прав, цінних паперів, деривативів та/або інших фінансових інструментів. Фінансові інвестиції поділяються на:

прямі інвестиції - господарські операції, що передбачають внесення коштів або майна в обмін на корпоративні права, емітовані юридичною особою при їх розміщенні такою особою;

портфельні інвестиції - господарські операції, що передбачають купівлю цінних паперів, деривативів та інших фінансових активів за кошти на фондовому ринку або біржовому товарному ринку;

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.90 пункту 14.1 статті 14 ПК України, корпоративні права - права особи, частка якої визначається у статутному капіталі (майні) господарської організації, що включають правомочності на участь цієї особи в управлінні господарською організацією, отримання певної частки прибутку (дивідендів) даної організації та активів у разі ліквідації останньої відповідно до закону, а також інші правомочності, передбачені законом та статутними документами.

З аналізу наведеного слідує, що Податковий кодекс України під «інвестицією» розуміє, серед іншого, господарську операцію із придбання корпоративних прав, зокрема, в обмін на кошти.

Загальні правові, економічні та соціальні умови інвестиційної діяльності на території України також визначено Законом України «Про інвестиційну діяльність» від 18 вересня 1991 року №1560-XII (далі Закон №1560-XII).

Відповідно до частини третьої статті 2 Закону №1560-XII інвестиційна діяльність забезпечується шляхом реалізації інвестиційних проектів і проведення операцій з корпоративними правами та іншими видами майнових та інтелектуальних цінностей.

Частина перша статті 5 Закону №1560-XII до суб`єктів (інвесторів і учасників) інвестиційної діяльності відносить громадян і юридичних осіб України та іноземних держав, а також держави.

Згідно з частиною другою статті 5 Закону №1560-XII інвестори - суб`єкти інвестиційної діяльності, які приймають рішення про вкладення власних, позичкових і залучених майнових та інтелектуальних цінностей в об`єкти інвестування. Інвестори можуть виступати в ролі вкладників, кредиторів, покупців, а також виконувати функції будь-якого учасника інвестиційної діяльності.

Особливості режиму іноземного інвестування на території України, виходячи з цілей, принципів і положень законодавства України, визначені Законом України «Про режим іноземного інвестування» від 19 березня 1996 року №93/96-ВР (далі Закон №93/96-ВР).

Відповідно до пункту 2 статті 1 Закону №93/96-ВР іноземні інвестиції - цінності, що вкладаються іноземними інвесторами в об`єкти інвестиційної діяльності відповідно до законодавства України з метою отримання прибутку або досягнення соціального ефекту.

Іноземні інвестиції можуть здійснюватися у вигляді акцій, облігацій, інших цінних паперів, а також корпоративних прав (прав власності на частку (пай) у статутному капіталі юридичної особи, створеної відповідно до законодавства України або законодавства інших країн), виражених у конвертованій валюті (абзац п`ятий статті 2 Закону №93/96-ВР).

Таким чином, і Закон №1560-XII, і Закон №93/96-ВР також до інвестування відносять придбання корпоративних прав.

Довід скаржника, що умови для застосування підпункту «а» пункту 2 статті 10 Конвенції є виконаними, тільки якщо відбулось збільшення статутного капіталу підприємства в еквіваленті не менше 100000 євро, підлягає відхиленню. Буквальне тлумачення змісту зазначеної норми Конвенції свідчить, що фактичний власник дивідендів (компанія, яка не є товариством) повинна інвестувати саме в придбання (тобто, купівлю) акцій чи інших прав компанії в еквіваленті не менше 100000 євро. Положення про те, що інвестування має бути здійснено саме у компанію шляхом внесення вкладу у вигляді коштів чи майна до її статутного капіталу підпункт «а» пункту 2 статті 10 Конвенції не містить. Не вказують на це і положення Закону №1560-XII чи Закону №93/96-ВР.

Наведене вище дає підстави для формулювання наступного правового висновку. Для застосування платником податків пониженої ставки податку на прибуток іноземних підприємств у розмірі 5% від сум виплачених дивідендів, передбаченої підпунктом «а» пункту 2 статті 10 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи від 08 грудня 2012 року, необхідним є дотримання сукупності двох умов. Фактичний власник дивідендів компанія, яка не є товариством, повинен: 1) володіти безпосередньо принаймні 20 відсотками капіталу компанії, що сплачує дивіденди й (2) інвестувати в придбання акцій чи інших прав компанії в еквіваленті не менше 100000 євро. У розумінні зазначеної норми інвестуванням вважається, в тому числі, і придбання корпоративних прав підприємства в обмін на кошти чи майно в еквіваленті не менше 100000 євро. При цьому те, чи був збільшений статутний капітал підприємства, корпоративні права якого були придбані, на зазначену суму, не впливає на можливість застосування цієї норми.

Аналогічний правовий висновок щодо застосування норм матеріального права викладений в постанові Верховного Суду від 20.03.2023 року в адміністративній справі №340/3834/21.

Судом встановлено, що 11.07.2019 Амарінго ЛТД придбало частку в статутному капіталі ТОВ ТАТІС у розмірі 99,9%, що в грошовому еквіваленті складає 4 987 692 грн. 42 коп.

В період протягом 2020 року ТОВ ТАТІС здійснило виплату дивідендів новому учаснику Товариства Амарінго ЛТД в загальній сумі 55 944 001 грн.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що ТОВ «ТАТІС» правомірно скористалось пониженою ставкою податку на прибуток іноземних юридичних осіб у розмірі 5% при виплаті дивідендів на користь Амарінго ЛТД.

З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, а тому підстави для зміни чи скасування рішення суду відсутні.

Керуючись ст. ст. 243, 308, 310, 315, 316, 321, 325 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 20.01.2022 року в адміністративній справі №280/10065/21 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів.

Постанова в повному обсязі складена 07.04.2023 року.

Головуючий - суддяО.О. Круговий

суддяА.В. Шлай

суддяТ.С. Прокопчук