Постанова

від 11.04.2023 по справі 802/933/13-а

СЬОМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 802/933/13-а

Головуючий суддя 1-ої інстанції - Чернюк А.Ю.

Суддя-доповідач - Курко О. П.

11 квітня 2023 року

м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Курка О. П.

суддів: Шидловського В.Б. Боровицького О. А. ,

за участю:

секретаря судового засідання: Кушнір В. В.,

представника позивача: Кухара О.І.,

представника відповідача: Ременяк С.Я., Гаєвик Я.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Макс-Авто-ЛТД" на рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 11 січня 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Макс-Авто-ЛТД" до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

в березні 2013 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Макс-Авто-ЛТД" звернулось до Вінницького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 11 січня 2023 року у задоволенні позову відмовлено.

В судовому засіданні представники відповідача доводи апеляційної скарги підтримали в повному обсязі та просили суд задовольнити її, а рішення суду першої інстанції скасувати.

Представник позивача в судовому засіданні заперечував проти задоволення апеляційної скарги та просив суд залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, доводи сторін, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступних висновків.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено під час апеляційного розгляду справи, що Товариство з обмеженою відповідальністю "Макс-Авто-ЛТД" зареєстроване платником податку на додану вартість з 21.11.1997 року, що підтверджується свідоцтвом серії НБ № 106696 від 03.08.2009 року (а.с.9).

Ревізорами Державної податкової інспекції у м. Вінниці проведено планову виїзну документальну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Макс-Авто-ЛТД», код за ЄДРПОУ - 20114792, з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2011 року по 30.06.2012 року.

За результатом проведеної перевірки складено акт №2581/22-05/20114792 від 19.10.2012 року, згідно якого встановлено наступні порушення ТОВ «Макс-Авто-ЛТД»:

1. пп.135.5.11 п.135.5 ст.135, пп.138.10.4 п.138.10 ст.138, пп.153.1.3 п. 153.1 ст. 153 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI із змінами та доповненнями, в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток за період з 01.04.2011р. по 30.06.2012р. на загальну суму 5069686 грн., в тому числі: - за 2 кв. 2011р. завищення на суму 6212 грн.; - за 3 кв. 2011р. (звітний період за ІІ - ІІІ квартали 2011р.) заниження на суму 1456647 грн.; - за 4 кв. 2011р. (звітний період за ІІ - ІV квартали 2011р.) заниження на суму 1811849 грн.; - за 1 кв. 2012р. завищення на суму 1488 грн.; - за 2 кв. 2012р. (звітний період - півріччя 2012р.) заниження на суму 1808890 грн.

2. пп. 192.1.1«а» п. 192.1, п. 192.3 ст. 192, пп. "е" п. 198.6 ст. 198, п.201.1 ст. 201 Податкового Кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VI із змінами та доповненнями, в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість за період з 01.04.2011р. по 30.06.2012р. на загальну суму 267584 грн., у тому числі: за травень 2011 року на 28947 грн.; за серпень 2011 року на 44133 грн.; за вересень 2011 року на 33129 грн.; за жовтень 2011 року на 99947 грн.; за грудень 2011 року на 57545 грн.; за січень 2011 року на 3883 грн.,та зменшено зарахування вiд`ємного значення рiзницi поточного звiтного (податкового) перiоду у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість по рядку 20.1 податкової Декларації з ПДВ за серпень 2011 року, подану до Вінницької Міжрайонної ДПІ 19.09.2011р. за №34852 з урахуванням уточнюючого розрахунку №37631 від 13.10.2011р. на суму 404633 грн.

3. п.51.1 ст.51, п.176.2«б» ст.176 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями). Перевіркою застосовано штраф за подання не у повному обсязі податкової звітності про суми доходів нарахованих (сплачених) на користь платників податків, сум утриманого з них податку (форма № 1-ДФ) в розмірі 1020,00 грн.

4. Підприємством в порушення п.2.8; п. 3.5 «Положення про ведення касових операцій в національній валюті України», із змінами та доповненнями, внесеними Постановою Правління НБУ України від 15.12.2004р. № 637, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 13.01.05 р. за №40/10320 прийняло, для виведення залишку готівки на кінець дня, видатковий касовий ордер №1899 від 22.12.2011 року на суму 50000,00 грн. виданих ОСОБА_1 як повернення фінансової поворотної допомоги, в якому отримання готівки з каси не підтверджена підписом одержувача, таким чином підприємство допустило перевищення встановленого ліміту залишку готівки на кінець дня в сумі 5597,05грн.

На підставі акта перевірки №2581/22-05/20114792 від 19.10.2012 року, відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від 06.11.2012 року:

№0000542300, яким ТОВ «Макс-Авто-ЛТД» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: Податок на прибуток підприємств приватної форми власності, 3011021000 в розмірі 5434529,00 грн., з яких 5123229,00 - за основним платежем та 311300 - за штрафними (фінансовими) санкціями;

№0000552300, яким ТОВ «Макс-авто-ЛТД» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: Податок на додану вартість, 3014010100 в розмірі 993853,00 грн., з яких 672217,00 грн. - за основним платежем, 321636,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями;

№20000552308, яким до ТОВ «Макс-авто-ЛТД» застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) за встановленим порушенням п. 2.8, п. 3.5 Постанови №e637 «Про затвердження Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні від 15.12.2004 в редакції від 29.06.2009.

З метою скасування вказаних рішень відповідача, позивач 21.12.2012 року оскаржив їх до Державної податкової служби України, однак рішенням № 2669/6/10-2415 від 21.02.2013 року, відповідну скаргу залишено без задоволення а рішення податкового органу регіонального рівня без змін.

Не погоджуючись з вказаним висновком Державної податкової служби України, з метою скасування податкових повідомлень-рішень Вінницької об`єднаної державної податкової інспекції від 06.11.2012 року №0000542300, №0000552300, №0000552308, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів враховує наступне.

Так, відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, а саме визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, станом на час виникнення спірних правовідносин, регулювалося Податковим кодексом України від 02.12.2010 року №2755-VI (далі - ПК України).

У відповідності до п. п. 41.1.1. ПК України контролюючими органами України є органи державної податкової служби - щодо податків, які справляються до бюджетів та державних цільових фондів, крім зазначених у підпункті 41.1.2. цього пункту, а також стосовно законодавства, контроль за дотриманням якого покладається на органи державної податкової служби.

Відповідно до положень статті 20 ПК України, а саме п.п.20.1.4 п.20.1 передбачено, що органи державної податкової служби мають право проводити перевірки платників податків (крім Національного банку України) в порядку, встановленому цим Кодексом.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України встановлено, що органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться органами державної податкової служби в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом.

Як встановлено судом, ревізором Державної податкової інспекції у м. Вінниці проведено планову виїзну документальну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Макс-Авто-ЛТД», з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2011 року по 30.06.2012 року. За результатами перевірки складений акт №2581/22-05/20114792 від 19.10.2012р., відповідно до якого встановлено порушення, які є спірними в рамках розгляду даної справи, зокрема:

1. пп.135.5.11 п.135.5 ст.135, пп.138.10.4 п.138.10 ст.138, пп.153.1.3 п. 153.1 ст. 153 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI із змінами та доповненнями, в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток за період з 01.04.2011р. по 30.06.2012р. на загальну суму 5069686 грн., в тому числі: - за 2 кв. 2011р. завищення на суму 6212 грн.; - за 3 кв. 2011р. (звітний період за ІІ - ІІІ квартали 2011р.) заниження на суму 1456647 грн.; - за 4 кв. 2011р. (звітний період за ІІ - ІV квартали 2011р.) заниження на суму 1811849 грн.; - за 1 кв. 2012р. завищення на суму 1488 грн.; - за 2 кв. 2012р. (звітний період - півріччя 2012р.) заниження на суму 1808890 грн.

2. пп. 192.1.1«а» п. 192.1, п. 192.3 ст. 192, пп. "е" п. 198.6 ст. 198, п.201.1 ст. 201 Податкового Кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VI із змінами та доповненнями, в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість за період з 01.04.2011р. по 30.06.2012р. на загальну суму 267584 грн., у тому числі: за травень 2011 року на 28947 грн.; за серпень 2011 року на 44133 грн.; за вересень 2011 року на 33129 грн.; за жовтень 2011 року на 99947 грн.; за грудень 2011 року на 57545 грн.; за січень 2011 року на 3883 грн. та зменшено зарахування вiд`ємного значення рiзницi поточного звiтного (податкового) перiоду у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість по рядку 20.1 податкової Декларації з ПДВ за серпень 2011 року, подану до Вінницької Міжрайонної ДПІ 19.09.2011р. за №34852 з урахуванням уточнюючого розрахунку №37631 від 13.10.2011р. на суму 404633 грн.

Колегія суддів зазначає, що перевірці підлягала вся податкова звітність за період з 01.04.2011 року по 30.06.2012 року.

Надаючи оцінку доводам сторін стосовно встановлених порушень позивачем пп.135.5.11 п.135.5 ст.135, пп.138.10.4 п.138.10 ст.138, пп.153.1.3 п. 153.1 ст. 153 Податкового кодексу України, колегія суддів зазначає наступне.

Підпунктом 153.1.2. пункту 153.1 статті 153 Кодексу встановлено, що витрати, здійснені (нараховані) платником податку в іноземній валюті у зв`язку з придбанням у звітному податковому періоді товарів, робіт, послуг, у встановленому порядку включаються до витрат такого звітного податкового періоду шляхом перерахування в національну валюту тієї частини їх вартості, що не була раніше оплачена, за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти, що діяв на дату здійснення операції з такого придбання, а в частині раніше проведеної оплати - за таким курсом, що діяв на дату здійснення оплати.

Згідно з п.п.153.1.3 п. 153.1 ст.153 Кодексу визначення курсових різниць від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

При цьому прибуток (позитивне значення курсових різниць) ураховується у складі доходів платника податку, а збиток (від`ємне значення курсових різниць) ураховується у складі витрат платника податку.

Зокрема, позитивні значення курсових різниць включаються до доходів як інші доходи (пп.135.5.11 п.135.5 ст.135 Податкового кодексу України), а від`ємне значення курсових різниць включаються до витрат як інші операційні витрати (пп.138.10.4 п.138.10 ст.138 Податкового кодексу України).

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про операції в іноземних валютах визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», затверджене наказом Міністерства фінансів України № 193 від 10.08.2000 р. (далі - П(С)БО 21).

Відповідно до нього Іноземна валюта - валюта інша, ніж валюта звітності. При цьому валютою звітності є грошова одиниця України. Також у П(С)БО 21 наведено визначення поняття «операція в іноземній валюті» - це господарська операція, вартість якої визначена в іноземній валюті або яка потребує розрахунків в іноземній валюті.

Відповідно до п.5 П(С)БО 21 операції в іноземній валюті під час первісного визнання відображаються у валюті звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням валютного курсу на дату здійснення операції (дату визнання активів, зобов`язань, власного капіталу, доходів і витрат). Валютний курс - установлений Національним банком України курс грошової одиниці України до грошової одиниці іншої країни. Якщо на дату балансу або на дату здійснення розрахунків валютний курс змінився, виникають курсові різниці.

Курсова різниця - різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах. Залежно від виду діяльності у процесі якої вони виникають, та інших факторів виділяють різні види курсових різниць.

Так, залежно від виду діяльності курсові різниці поділяють на:

- операційні- виникають від перерахунку статей, пов`язаних з інвестиційною діяльністю підприємства, зокрема від перерахунку залишку грошових коштів в іноземній валюті.

- неопераційні - виникають від перерахунку статей, пов`язаних з інвестиційною і фінансовою діяльністю підприємства.

Залежно від зміни валютного курсу виділяють 2 види курсових різниць:

- позитивні, які виникають: за активними статтями - при збільшенні курсу валюти, за пасивними - при збільшенню курсу.

- негативні, які виникають: за активними статтями - при зменшенні курсу валюти, за пасивними - при збільшені курсу.

Курсові різниці від перерахунку грошових коштів в іноземній валюті та інших монетарних статей про операційну діяльність відображаються у складі інших операційних доходів (витрат) - у складі сум за рядками 060 «Інші операційні доходи» та 090 «Інші операційні витрати» Звіту про фінансові результати (форма №2).

Для обліку курсових різниць Планом розрахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженим наказом Міністерства фінансів України №291 від 30.11.1999 р. (далі - План розрахунків), призначені окремі субрахунки.

Позитивні курсові різниці відображаються:

-операційні - за кредитом субрахунку 714 «Дохід від операційної курсової різниці»;

-неопераційні - за кредитом субрахунку 744 «Дохід від неопераційної курсової різниці».

У свою чергу негативні курсові різниці відображаються таким чином:

-операційні - за дебетом субрахунку 945 «Втрати від операційної курсової різниці» (або рахунку 84 «Інші операційні витрати»);

-неопераційні - за дебетом субрахунку 974 «Втрати від неопераційних курсових різниць».

Таким чином, терміни «позитивна» та «негативна» курсова різниця безпосередньо відображають характер їх впливу на фінансові результати діяльності підприємства: позитивні різниці включаються до складу доходів, негативні - у складі витрат звітного періоду. Поряд з цим варто зазначити, що П(С)БО 21 не містить безпосереднього визначення таких термінів, як і визначень «операційної» та «неопераційної» курсової різниці. Пояснення щодо останніх двох видів курсових різниць (операційної та неопераційної) наведені лише в Інструкції про застосування Плану рахунків, затвердженій наказом Міністерства фінансів України № 291 від 30.11.1999 р. -

При обліку операцій в іноземній валюті необхідно пам`ятати, що об`єктами визначення курсових різниць є лише монетарні статті балансу.

Відповідно до П(С)БО 21- монетарні статті - статті балансу про грошові кошти, а також про такі активи й зобов`язання, які будуть отримані або сплачені у фіксованій (або визначеній) сумі грошей або їх еквівалентів (отже, до них відносяться грошові кошти та їх еквіваленти, а також дебіторська та кредиторська заборгованість, що передбачає погашення грошовими коштами).

Важливим питанням при обліку курсових різниць є також періодичність їх розрахунку. Згідно з п. 8 П(С)БО 21 визначення курсових різниць за монетарними статтями в іноземній валюті проводиться на такі дати:

1)на дату здійснення розрахунків (наприклад, заборгованість перед постачальниками за отриманий товар спочатку відображується за курсом на дату отримання товару, а потім перераховується за курсом на дату оплати);

2)на дату балансу.

Отже, на кожну дату складання звітності статті балансу відображаються наступним чином:

а) монетарні статті в іноземній валюті - з використанням валютного курсу на дату балансу - здійснюється їх перерахунок і визначення курсових різниць;

б) немонетарні статті, які відображені за історичною собівартістю і зарахування яких* до; балансу пов`язано з операцією в іноземній валюті, - за валютним курсом- на дату здійснення операції, тобто перерахунок їх не здійснюється і курсові різниці не визначається;

в) немонетарні статті, відображені за справедливою вартістю в іноземній валюті - за валютним курсом на дату визначення цієї справедливої вартості, тобто перерахунок їх також не здійснюється і курсові різниці не нараховується.

Згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах», затвердженого наказом МФУ від 28.,05.1999- року №137, дата балансу - дата, на яку складено баланс підприємства, - кінець останнього дня звітного періоду. При цьому відповідно до Закону про бухгалтерський облік звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік. Крім того, передбачено складання проміжної Звітності - щоквартально наростаючим підсумком з початку звітного року в складі балансу та звіту про фінансові результати.

Таким чином, П(С)БО 21 не вимагає перерахунку за монетарними статтями на останній день кожного місяця - підприємства можуть визначати курсові різниці лише наприкінці звітного кварталу.

Отже, зміни валютного курсу впливають на фінансові результати шляхом збільшення доходів або витрат звітного періоду. При цьому характер впливу курсових різниць залежить від того, за якими статтями балансу вони виникли.

У Податковій декларації-з податку на прибуток підприємства за період 2-4 квартали 2011 року, форма якої затверджена наказом ДПА України від 28.02.2011 №114, позитивне значення курсових різниць відображається у рядку 03.19 додатку ІД до рядка 03 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства та переноситься у складі підсумкової суми цього додатка до рядка 03 декларації, від`ємне значення курсових різниць - у рядку 06.05.12 додатка ІВ до рядка 06.5. Податкової декларації з податку на прибуток підприємства та переноситься у складі підсумкової суми цього додатка до рядка 06.5 декларації.

У Податковій декларації з податку на прибуток підприємства за півріччя 2012 року, форма якої затверджена наказом Міністерства фінансів України від 28.09.2011р. №1213, позитивне значення курсових різниць відображається у рядку 03.19 додатку ІД до рядка 03 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства та переноситься у складі підсумкової суми цього додатка до рядка 03 декларації, від`ємне значення курсових різниць - у рядку 06.04.12 додатка ІВ до рядка 06.4 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства та переноситься у складі підсумкової суми цього додатка до рядка 06.4 декларації.

Як уже зазначалось вище, згідно з п.п.153.1.3 п. 153.1 ст.153 Кодексу визначення курсових різниць від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

При цьому прибуток (позитивне значення курсових різниць) ураховується у складі доходів платника податку, а збиток (від`ємне значення курсових різниць) ураховується у складі витрат платника податку.

Залежно від зміни валютного курсу виділяють 2 види курсових різниць:

-позитивні, які виникають: за активними статтями - при збільшенні курсу валюти, за пасивними - при зменшенні курсу;

-негативні, які виникають: за активними статтями - при зменшенні курсу валюти, за пасивними г- при збільшенні курсу.

Кредиторська заборгованість, згідно вимог Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 2 «Баланс», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.03.1999-року №87, відображається в зобов`язаннях пасиву Балансу (форма №1)

Таким чином, у відповідності до вимог ст.135 та 153 Податкового кодексу та Положень (стандартів) бухгалтерського обліку зазначених вище, за період з 01.04.2011 року по 30.06.2012 року позитивне значення курсових різниць, яке відображається у рядку 03.19 додатку ІД до податкової декларації з податку на прибуток підприємства, становить в загальній сумі 33 197 675 грн., від`ємне значення курсових різниць, яке відображається у рядку 06.04.12 додатка ІВ до податкової декларації з податку на прибуток підприємства, становить 10 628 403 грн.

Судова колегія зазначає, що суми заборгованості в іноземній валюті є монетарними статтями балансу, які підлягають перерахунку з використанням валютного курсу не тільки на дату здійснення господарської операції, а й на дату балансу, якою згідно із статтею 13 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року №996-ХІV (далі - Закон №996-ХІV) є останній день кварталу, тобто: 31 березня, 30 червня, 30 вересня та 31 грудня. Курсові різниці від такого перерахунку відображаються у складі доходів/витрат платнику податку.

Аналогічний висновок міститься в постанові Верховного Суду від 19 грудня 2019 року у справі №803/73/13-а.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з доводами суду першої інстанції про обґрунтованість та законність спірного податкового повідомлення рішення від 06.11.2012 року №0000542300, яким ТОВ «Макс-Авто-ЛТД» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: Податок на прибуток підприємств приватної форми власності, 3011021000 в розмірі 5434529,00 грн., з яких 5123229,00 - за основним платежем та 311300 - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Стосовно податкового повідомлення-рішення №0000552300, яким ТОВ «Макс-авто-ЛТД» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: Податок на додану вартість, 3014010100 в розмірі 993853,00 грн., з яких 672217,00 грн. - за основним платежем, 321636,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями, суд зазначає наступне.

Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

В апеляційній скарзі позивачем зазначено, що недотримання деяких формальних ознак в первинних документах, а саме, розбіжностей в зазначенні номенклатури товару, їх кількості та обсягу в податковій накладній (зазначено - будматеріали, одиниця виміру - шт., кількість 1) номенклатурі видаткових накладних на постачання (зазначено - металоконструкції (одиниця виміру упак., кількість 0.083), не вважається порушенням. Однак, судова колегія вважає, вказані доводи помилковими.

Так, відповідно до підпункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну, складену за вибором покупця (отримувача) в один з таких способів: а) у паперовому вигляді; б) в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та умови реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних. У такому разі складання податкової накладної у паперовому вигляді не є обов`язковим.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата виписування податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); ґ) місцезнаходження юридичної особи - продавця або податкова адреса фізичної особи - продавця, зареєстрованої як платник податку; д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; и) вид цивільно-правового договору; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України); ї) номер та дата митної декларації, за якою було здійснено митне оформлення товару, ввезеного на митну територію України.

Узагальнюючою податковою консультацією щодо окремих питань відображення у податковому обліку з податку на додану вартість звітного періоду податкових накладних, виписаних у попередніх періодах, та формування на їх підставі податкового кредиту, затвердженою наказом ДПС України від 16 лютого 2012 року N 127 зазначено, що порушенням порядку заповнення податкової накладної вважатиметься перш за все відсутність у податковій накладній хоча б одного показника, який є обов`язковим реквізитом податкової накладної (перераховані у підпунктах "а" - "і" пункту 201.1 статті 201 розділу V Кодексу), а також невідповідність показників, зазначених у податковій накладній, умовам поставки (ціна, вартість, номенклатура, кількість товару тощо).

Підпунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 192.1 статті 192 Податкового кодексу України, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню.

Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то: а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок, та надсилає отримувачу розрахунок коригування податку; б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг (підпункт 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України).

Відповідно до підпункту 4.6.7 пункту 4.6.7 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 25 листопада 2011 року №1492, рядок 21.3 передбачений для відображення збільшення або зменшення залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 24) за результатами камеральної чи документальної перевірки, проведеної органом державної податкової служби.

Як встановлено в ході судового розгляду справи, на порушення пп. 192. 1 «а» п. 192.1, п. 192.3 ст. 192 Податкового Кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VІ із змінами та доповненнями, ТОВ "Макс-Авто-ЛТД" за період з 01.04.2011 року по 30.06.2012 року завищило задекларовані показники у рядку 8 Б Декларацій «Коригування податкових зобов`язань (рядок 8.1 (+ чи -) + рядок 8.2 (+ чи -)».

При цьому, за вказаний період ТОВ "Макс-Авто-ЛТД" здійснювало повернення помилково перерахованих коштів на розрахунковий рахунок ПП "Алькор-Авто" та виписувало розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних, за якими проводилося коригування, датованих в період з 01.04.2009 року по 31.12.2009 року.

У вказаних розрахунках коригування на титульному аркуші розрахунків не вказано, за яким договором вносяться зміни, чим порушено п. 24 «Порядку заповнення податкової накладної», затвердженого Наказом ДПА України від 21.12.2010р. №969, який на дату складання вищевказаних розрахунків коригування був чинним.

Згідно оборотно-сальдової відомості та картки рахунку 361 по контрагенту ПП "Алькор-Авто" повернення помилково перерахованих коштів здійснювалось по договору ДГ- 000037 від 01.04.2011р. (бухгалтерська проводка Д-т рах. 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» К-т рах. 311 «Поточні рахунки в національній валюті»), що не відповідає розрахункам коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних, за якими проводилося коригування, датованих в період з 01.04.2009 року по 31.12.2009 року.

Окрім того, згідно розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних, виписаних продавцем - ТОВ "Макс-Авто-ЛТД" на адресу покупця - ПП "Алькор-Авто" в період з квітня по листопад 2011 року в графі 3 «Номенклатура товарів/послуг, вартість чи кількість яких коригується» - зазначено «Оргтехніка», що не відповідає призначенню платежу в виписках банку за вищевказаний період «повернення помилково перерахованих коштів».

Водночас, згідно п. 24 «Порядку заповнення податкової накладної», затвердженого Наказом ДПА України від 21.12.2000 року №969, який на дату складання вищевказаних розрахунків коригування був чинним, на титульному аркуші розрахунку коригування вказується до якої податкової накладної та за яким договором вносяться зміни.

Таким чином, на порушення пп. 192.1.1 «а» п. 192.1, п. 192.3 ст. 192 Податкового Кодексу України, ТОВ "Макс-Авто-ЛТД" за період з 01.04.2011 року по 30.06.2012 року завищило задекларовані показники у рядку 8 Б Декларацій «Коригування податкових зобов`язань (рядок 8.1 (+ чи -) + рядок 8.2 (+ чи - )» за період з 01.04.2011 року по 30.06.2012 року.

Окрім того, на порушення п. 198.6 статті 98, п.201.1 статті 201 Податкового Кодексу України від 02.12.2010р. №1 755-VІ із змінами та доповненнями, ТОВ "Макс-Авто-ЛТД" завищено суму податкового кредиту з податку на додану вартість за період з 01.04.2011 року по 30.06.2012 року на загальну суму 500000,0 грн., в тому числі за серпень 2011 року на 500000,0 грн.

Так, як встановлено під час судового розгляду та підтверджується матеріалами справи, в ході проведення планової документальної перевірки ТОВ "Макс-Авто-ЛТД" за період з 01.04.2011 року по 30.06.2012 року, підприємством надано бухгалтерські документи по взаємовідносинам з ПП "Алькор-Авто" (код ЄДРПОУ 34610033), серед яких надано податкову накладну №33 від 31.07.2011 року на загальну суму 3042000 грн. в тому числі ПДВ 507000 грн. (Продавець - ПП "Алькор-Авто", номенклатура постачання товарів - благодійна допомога) та видаткову накладну №51 від 31.07.2011р., відповідно якої ТОВ "Макс-Авто-ЛТД" отримало від ПП "Алькор-Авто" металоконструкції (одиниця виміру упак., кількість - 1.000) на загальну суму 3042000 грн., в тому числі ПДВ - 507000 грн. Бухгалтерські проводки (Д-т рах. 205 «Будівельні матеріали» К-т рах. 63.1 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» 253. 000,0 грн.; Д-т рах. 6442 «Неодержані податкові накладні» К-т рах. 63.1 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» 507000,0 грн.).

Вищевказана податкова накладна не зареєстрована продавцем - ПП "Алькор-Авто" в Єдиному реєстрі податкових накладних (згідно співставлення реєстру та єдиного реєстру ПН (податковий кредит) виявлено помилку за кодом 8 «Не зареєстрована ЄРПН»), що не спростовано позивачем.

При цьому, ТОВ "Макс-Авто-ЛТД" до декларації з ПДВ за липень 2011р. не подавало заяву зі скаргою на постачальника - ПП "Алькор-Авто" відповідно до п.201.10 ст. 201 Податкового Кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VІ, в зв`язку з чим не мало право включити таку податкову накладну до складу податкового кредиту (скарга може бути подана до декларації лише за той період, в якому виписана податкова накладна). Відповідно, право на податковий кредит за податковою накладною №33 від 31.07.2011р. втрачається.

Згідно системи автоматизованого співставлення податкового кредиту та зобов`язань у розрізі контрагентів за липень 2011 року, ТОВ "Макс-Авто-ЛТД" подало до Вінницької Міжрайонної ДПІ уточнюючий розрахунок до податкової Декларації з податку на додану вартість за липень 2011 року від 31.08.2011 року за №33877, в якому зменшило податковий кредит на суму ПДВ - 507000 грн.

Згідно системи автоматизованого співставлення податкового кредиту та зобов`язань у розрізі контрагентів за липень 2011 року встановлено, що ПП "Алькор-Авто" подано до Вінницької Міжрайонної ДПІ розрахунок коригування сум податку на додану вартість до податкової декларації з податку на додану вартість (Д1) за серпень 2011 року від 19.09.2011 року реєстраційний №34856, в якому зазначено коригування податкових зобов`язань за податковою накладною № 33 від 31.07.2011 року на загальну суму ПДВ (-) 507000 грн. Підставою для коригування податкових зобов`язань з податку на додану вартість у вищевказаному розрахунку є повернення товару (тобто на повернення благодійної допомоги, яка зазначена у податковій накладній №33 від 31.07.2011 року).

Водночас, згідно п. 21 «Порядку заповнення податкової накладної», затвердженого Наказом ДПА України від 21.12.2010 року №969, який на дату складання вищевказаного розрахунку коригування був чинним, якщо розрахунок коригування складається платником податку до податкової накладної, яка відповідно пункту 201.10 статті 201 розділу V та пункту 11 підрозділу 2 розділу XX Кодексу підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, такий розрахунок надається покупцю тільки після його реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних. Відповідно до статті 192 Податкового Кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VІ, можливість виписки розрахунку коригування для виправлення помилки у Єдиному реєстрі не передбачено.

Згідно наданих до перевірки документів, ТОВ "Макс-Авто-ЛТД" товар, отриманий по видатковій накладній №51 від 31.07.2011 року, було повернуто в серпні 2011 року на адресу ПП "Алькор-Авто" на підставі видаткових накладних на повернення товару на загальну суму 3042000 грн., в тому числі ПДВ - 507000 грн. (бухгалтерські проводки Д-т рах. 63.1 «Розрахунки з вітчизняними постачальні ками» - 2535000,0 грн.; К-т рах. 205 «Будівельні матеріали»).

Скоригувавши податкову накладну №33 від 31.07.2011 року (номенклатура постачання товарів - благодійна допомога) на загальну суму 3042000 грн., в тому числі ПДВ 507000 грн. до нуля, ПП "Алькор-Авто" в серпні 2011 року виписано на адресу ТОВ "Макс-Авто-ЛТД" видаткові накладні на постачання металоконструкцій (одиниця виміру - упак., кількість 0.083 на загальну суму 3000000,0 грн., в тому числі ПДВ - 50000,0 та відповідно податкові накладні на вказану суму.

Згідно наданих до перевірки документів (видаткових та податкових накладних), ТОВ "Макс-Авто-ЛТД" за серпень 2011 року придбано товарів у контрагента ПП "Алькор-Авто" на загальну суму 3485788,36 грн., в т.ч. ПДВ 580964,76 грн., в тому числі: - (металоконструкції) 3000000 грн., в тому числі ПДВ - 500000,0 грн.

Податкові накладні були включені до реєстру отриманих податкових накладних ТОВ "Макс-Авто-ЛТД" за серпень 2011 року та податок на додану вартість в сумі 500000 грн. включено до складу податкового кредиту податкової Декларації з податку на додану вартість за серпень 2011 року. Згідно даних бухгалтерського обліку ТОВ "Макс-Авто-ЛТД" за серпень 2011р., придбання товару (металоконструкцій від ПП "Алькор-Авто" на загальну суму 3000000 грн., в тому числі ПДВ - 500000 грн. відображено наступними проводками (Д-т рах. 205 «Будівельні матеріали» К-т рах. 63.1 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» - 2500000,0 грн.; Д-т рах. 6442 «Неодержані податкові накладні» К-т рах. 3.1 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» - 500000,0 грн.).

Суд повторно звертає увагу, що згідно п. 198.6 статті 198 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VІ із змінами та доповненнями (станом на час виникнення спірних правовідносин), не відносяться до податкового кредиту суми податку, і сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

При цьому, як зазначалося судом, згідно п. 201.1 статті 201 Податкового Кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VI із змінами та доповненнями (станом на час виникнення спірних правовідносин), платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну, у якій зазначаються в окремих рядках:

а) порядковий номер податкової накладної;

б) дата виписування податкової накладної;

в) повна або скорочена назві, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг;

г) податковий номер платника податку (продавця та покупця);

ґ) місцезнаходження юридичної особи-продавця або податкова адреса фізичної особи - продавця, зареєстрованої як платник податку

д)повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг;

е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг.

Водночас, в податкових накладних за серпень 2011 року виписаних ПП "Алькор-Авто" на адресу ТОВ "Макс-Авто-ЛТД" на загальну суму 3000000 грн., в тому числі ПДВ 500000 грн. зазначена номенклатура (будматеріали, одиниця виміру - шт., кількість 1), не є номенклатурою та не відповідає номенклатурі видаткових накладних на постачання - металоконструкцій (одиниця виміру упак., кількість 0.083), що свідчить про обґрунтованість спірного податкового повідомлення-рішення.

Відтак, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що невідповідність показників, зазначених у податковій накладній, умовам поставки, що визначено у видаткових накладних таких як номенклатура та кількість товару відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у звязку з придбанням товарів/послуг.

Відповідно до підпункту 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Згідно з пунктом 123.1 статті 123 Податкового кодексу України у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суми податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми нарахованого податкового зобов`язання, неправомірно заявленої до повернення суми бюджетного відшкодування та/або неправомірно заявленої суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість.

Відтак, суд першої інстанції дійшов обгрунтованого висновку, що відповідачем правомірно визначені позивачеві податкові зобов`язання з податку на додану вартість та податку на прибуток, а тому позовні вимоги ТОВ "Макс-Авто-ЛТД" є необґрунтованими та задоволенню не підлягають.

Стосовно доводів апелянта про незаконність проведення перевірки, порушення процедури проведення, то судова колегія не приймає до уваги вказані твердження.

Відповідно до ч. 5 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції не може розглядати позовні вимоги та підстави позову, що не були заявлені в суді першої інстанції.

Суд зазначає, що вищевказані обставини не були підставою позову, суд першої інстанції не надавав правову оцінку даним вимогам, не досліджував відповідні докази у звязку з їх відсутністю.

Водночас, суд погоджується з доводами представника позивача, що висновки суду першої інстанції щодо врахування висновку експерта №635/13-21 від 19.07.2013 року є суперечливими.

Однак, колегія суддів вважає, що вказаний висновок не є належним та допустимим доказом у вказаній адміністративний справі, оскільки відповідну експертизу було проведено поза межами судового розгляду справи, так як висновок експерта № 635/13-21 від 19.07.2013 року отриманий в рамках досудового розслідування кримінального провадження №32012010000000005 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 2 ст. 367 КК України. Окрім того, висновок експерта є неповними та базується на документах, які не могли бути враховані експертом. Експертне дослідження первинних документів позивача та регістрів бухгалтерського обліку не здійснювалось, а висновки ґрунтуються на матеріалах досудового розслідування та податковій інформації.

Таким чином, на думку колегії суддів апеляційної інстанції, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку про відмову в задоволенні позовних вимог.

Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Макс-Авто-ЛТД" залишити без задоволення, а рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 11 січня 2023 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Постанова суду складена в повному обсязі 12 квітня 2023 року.

Головуючий Курко О. П. Судді Шидловський В.Б. Боровицький О. А.