Постанова

від 19.04.2023 по справі 300/2852/22

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 квітня 2023 рокуЛьвівСправа № 300/2852/22 пров. № А/857/2584/23

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

судді-доповідача -Шевчук С. М.суддів -Кухтея Р. В. Обрізка І. М.

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ГАЛ-АГРОПРОМ" на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29 грудня 2022 року у справі № 300/2852/22 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ГАЛ-АГРОПРОМ" до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

місце ухвалення судового рішення м. Івано-ФранківськРозгляд справи здійснено за правиламиспрощеного позовного провадженнясуддя у І інстанціїШумей М.В.дата складання повного тексту рішенняне зазначена

ВСТАНОВИВ:

І. ОПИСОВА ЧАСТИНА

ТзОВ "Гал-Агропром" звернулося до суду із позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень - рішень №002212/0703 та №002213/0703 від 28.06.2022.

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29 грудня 2022 року у справі № 300/2852/22 у задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції позивач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким позову задовільнити. В обґрунтування апеляційної скарги вказує, що судом першої інстанції неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, судове рішення прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.

На підтвердження доводів апеляційної скарги вказує, що оскаржені податкові повідомлення - рішення №002212/0703 та №002213/0703 від 28.06.2022 є протиправним, позаяк зміст акту перевірки на підставі якого винесено обумовлені рішення не відповідає фактичним обставинам, базується на припущеннях, довільних тлумаченнях посадових осіб контролюючого органу з приводу неможливості реального здійснення господарських операцій із ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ", ТОВ "РЕНТЕКО" за жовтень - грудень 2021 року в частині придбання товарів, робіт, послуг. Вказує на подання суду всіх належних документів, якими підтверджуються обставини щодо фактичного здійснення господарських операцій з переліченими контрагентами та використання придбаних товарів, робіт, послуг у господарській діяльності позивача.

Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, у якому заперечує проти задоволення апеляційної скарги та просить суд залишити рішення суду першої інстанції без змін, з мотивів аналогічних тим, що викладені судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні.

Про розгляд апеляційної скарги сторони повідомлені шляхом надіслання ухвал про відкриття апеляційного провадження та про призначення апеляційної скарги до розгляду через електронний кабінет сервісу "Електронний суд" Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи (ЄСІТС), підтвердженням чого є відповідні дані автоматизованої системи документообігу суду.

Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції в порядку п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів. В силу вимог ч.4 ст.229 КАС України якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

ІІ. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

Ухвалюючи судове рішення про відмову у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що ТОВ "ГАЛ АГРОПРОМ" проводило нереальні операції по взаємовідносинах із ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ", ТОВ "РЕНТЕКО", та без мети настання реальних наслідків, а з метою безпідставного заниження бази оподаткування податком на додану вартість та формування від`ємного значення.

ІІІ. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ

Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що на підставі наказу ГУ ЛПС в Івано Франківській області №268-п від 11.02.2022 року проведено документальну позапланову перевірку ТОВ "ГАЛ АГРОПРОМ" (надалі іменовано позивач), за результатами якої складено акт № 1414/09-19-07-03/25070059.

Згідно висновків вказаної перевірки позивачем завищено суму від`ємного значення та занижено податок на додану вартість.

1. Причиною такого завищення суми від`ємного значення та заниження зобов`язань з ПДВ стало серед іншого і заниження позивачем задекларованого позивачем показника у рядку 4.1 Декларацій "Нараховано податкових зобов`язань відповідно до п. 198.5, п. 199.1 ПКУ" колонка Б "сума ПДВ" за операцією з TOB "РЕНТЕКО" (код 41327050, м. Тисмениця, вул. Липова, 11) щодо придбання будівельних матеріалів на загальну суму 801699,6 грн. ( з якої ПДВ становить 133616,6 грн).

З акту перевірки убачається, що за господарською операцією з TOB "РЕНТЕКО", позивач надав до перевірки:

договір поставки від 29.09.2021 №29092101, предметом якого є придбання позивачем ТМЦ;

видаткові накладні на поставку ТМЦ (профіль, дюбель гайки, болти, шайби, сантех шпильки) за жовтень 2021 року за переліком приведеним на сторінці 6 та 7 вказаного акту перевірки на загальну суму 699999,60 грн, з якої 116 666,60 грн ПДВ;

видаткові накладні на поставку таких же ТМЦ за листопад 2021 року за переліком приведеним на сторінці 7 та 8 вказаного акту перевірки на загальну суму 101700 грн, з якої 16950 грн ПДВ;

відомості щодо складених та зареєстрованих у ЄДРПН податкових накладних за переліком обумовленим на сторінці 8 та 10 акту перевірки.

14.02.2022 року відповідачем вручено під особистий підпис директора ТОВ ГАЛ-АГРОПРОМ" Максимівим П.М лист вимогу про необхідність проведення інвентаризації залишків ТМЦ.

15.02.2022 року позивач листом №01/02 повідомив відповідача, що на складі, який належить товариству на підставі договору купівлі-продажу від 11.11.1999 року серії АВВ №948316 і знаходиться в м.Тисмениця, вул. Костя Левицького,79, станом на 31.12.2021 року, товарно-матеріальні цінності (матеріальні залишки) відсутні. Інші місця зберігання товарно-матеріальних цінностей товариства відсутні.

На цій підставі позивач дійшов висновку, що поставлені позивачу ТМЦ за переліченими видатковими та податковими накладними є відсутніми. До перевірки не надано доказів їх реалізації або іншого використання в господарській діяльності позивача.

2. Також в акті перевірки установлено, що у листопаді 2021 року позивач відніс до складу податкового кредиту податок додану вартість у розмірі 35683,60грн за операцією позивача з ТОВ РЕНТЕКО з придбання будівельно- монтажних робіт.

На підтвердження обставин щодо правомірності формування податкового кредиту за вказаною операцією позивач надав до перевірки:

-договір виконання підрядних робіт від 05.11.2021 №05/11/21, укладений ТОВ ГАЛ-АГРОМПРОМ (замовник) з ТОВ РЕНТЕКО (підрядник), відповідно до якого підрядник зобов`язується виконати будівельно-монтажні роботи, м. Тисмениця вул.. Костя Левицького, 79;

-акт виконаних робіт (КБ-2В) від 30.11.2021 №б/н та довідку про виконання будівельних робіт (КБ-3), відповідно до яких вартість всього по будівництву становить 214101,60 грн., в т.ч. вартість використаних матеріалів замовника в сумі 801699,6 грн. та ПДВ - 133616,6 грн;

- платіжні доручення за переліком обумовленим на сторінці 20 акту перевірки (а.с. 40).

Зі змісту вказаних документів слідує, що будівельні роботи проводилися на належному позивачеві об`єкті (склад павільйон), що знаходиться за адресою: м. Тисменниця вул. Костя Левицького, 79.

В ході проведення перевірки здійснено вихід на обумовлений об`єкт будівництва за результатами обстеження якого не виявлено будь-яких ознак проведення будівельних робіт та використання матеріалів, відображених у акті виконаних робіт (КБ-2В) від 30.11.2021 та використання ТМЦ зазначених у приведених видаткових накладних.

Як наслідок, відповідач дійшов висновку про:

- відображення у наданих до перевірки нереальних операції позивача з придбання підрядних робіт у ТОВ "РЕНТЕКО" та завищення задекларованого податкового кредиту за вказаною операцією на суму 35683,60грн;

- використання ТМЦ, що буди об`єктом придбання у ТОВ "РЕНТЕКО" не в господарській діяльності позивача у зв`язку із чим, на підставі п. 198.5 ст. 198 ПК України, позивачу на вартість вказаних матеріалів визначено зобов`язання з ПДВ у розмірі 133616,60грн.

3. Окрім зазначеного в ході проведеної перевірки, відповідачем установлено, що позивач відніс до складу податкового кредиту ПДВ у розмірі 158 167 грн в частині проведених операцій з ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ" в тому рахунку за жовтень 2021 року у сумі 28900 та у листопаді 2021року у сумі 68200 грн, у грудні 2021 року в сумі 61067 грн.

На підтвердження обставин щодо прафорітності формування податкового кредиту за вказаною операцією позивач надав до перевірки:

-договір поставки №37-09/21 від 15.09.2021, предметом якого є поставка ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ" позивачу ТМЦ;

- видаткові накладні на поставку борошна пшеничного, за жовтень, листопад, грудень 2021 року за переліком приведеним на сторінці 14 вказаного акту перевірки на загальну суму 949001,76 грн, з якої ПДВ 158116,96 грн;

- сертифікати якості, із зазначенням найменування транспортного засобу, відправника та одержувача, пункт розвантаження;

- відомості щодо складених та зареєстрованих у ЄДРПН податкових накладних за переліком обумовленим на сторінці 15 акту перевірки та відомості щодо проведених розрахунків за вказаною операцією;

-ТТН на поставку борошна пшеничного, за переліком приведеним на сторінці 16 вказаного акту перевірки, за замовленням ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ", одержувач позивач, пункт навантаження: Волинська область, м. Луцьк, перевізник ТОВ "ІНШУРІНС ПРОМС".

За даними ЄДРПН установлено, що ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ" має зареєстровані податкові накладні за операцією з транспортних перевезень ТОВ "ІНШУРІНС ПРОМС".

За даними відомостей МРЕУ, відповідач установив, що приведені у ТТН автомобілі зареєстровані за фізичними особами, яким ТОВ "ІНШУРІНС ПРОМС" виплат за транспортні перевезення зазначені у приведених вище ТТН не проводило. На цій підставі, відповідач дійшов висновку, що в ході перевірки не підтверджується транспортування борошна ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ" для позивача.

Також відповідачем установлено, що відвантаження товару відбувалося в с. Рованці Луцький район, вул. Молодіжна 3, проте ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ" та його контрагент по ланцюгу постачання ТОВ «Юнікс Окс» не володіють складськими приміщеннями за вказаною адресою. Окрім того, відповідач установив, що по ланцюгу постачання не підтверджується зв`язок з ТОВ «Луцький КХП» який зазначений у сертифікаті якості, наданому позивачеві ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ".

Як наслідок відповідач дійшов висновку про відображення позивачем в бухгалтерському обліку та податковій звітності нереальних господарських операції позивача з контрагентом ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ" у зв`язку із чим позивачем завищено податковий кредит за вказаною операцією на суму 158 167 грн, що в свою чергу вплинуло на формування від`ємного значення та достовірність показників зобов`язань з ПДВ, які підлягають сплаті до бюджету.

На підставі обумовлених висновків акту перевірки відповідачем винесено:

-податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 28.06.2022 р. № 002213/0703 про збільшення грошового зобов`язання з ПДВ на суму 23859 грн основний платіж та 5965 грн фінансова санкція;

-податкове повідомлення-рішення форми "В4" від 28.06.2022 р. № 002212/0703 про зменшення від`ємного значення ПДВ за декларацією, зареєстрованою у податковому органі 19.01.2022 року, за звітний період грудень 2021 року на суму 150785 грн.

Не погоджуючись з такими податковими повідомленнями рішеннями, позивач 15.07.2022 року звернувся до суду з даним позовом.

ІV. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), колегія суддів встановила таке.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює ПК України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та / або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування (податок на прибуток підприємств) є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Підпунктом «а» пункту 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування (ПДВ) є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу / орендарю.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів / послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Згідно з абзацами першим та другим пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів / послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними в абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Пункт п.201.1 ст.200 ПК України передбачає, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Відповідно до п.200.2. та 200.4 ст.200 ПК України при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету.

При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон № 996-ХIV.

Відповідно до статті 1 цього Закону (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно із частиною першою статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Як установлено судом та підтверджується матеріалами справи, податковий кредит з ПДВ у розмірі 158116,96 грн позивач сформував протягом перевіреного періоду, зокрема за господарською операцією придбання у ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ" борошна пшеничного. Наявність такого податкового кредиту в свою чергу вплинула на задеклароване позивачем від`ємне значення та зобов`язання з ПДВ, які підлягають сплаті до бюджету.

На підтвердження правомірності зазначених господарських операцій позивач надав до перевірки оформлені первинні документи (договори поставки, податкові та видаткові накладні, товарно-транспортні накладні), а також платіжні документи про оплату товарів.

Судом встановлено, що укладені договори поставки з контрагентами ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ" безпосередньо пов`язані з видом господарської діяльності позивача.

Заперечуючи щодо можливості постачання товарів зазначеним контрагентом та стверджуючи про їх отримання від невстановлених осіб, відповідач виходив з того, що надані первинні документи не підтверджують факту реальності вказаної господарської операції.

Підставою для таких висновків акту перевірки слугували узагальнена податкова інформація, яка містилася в інформаційних базах даних податкових органів відповідно до якої не підтверджується обставини з приводу: наявності у перевізника ТОВ "ІНШУРІНС ПРОМС" транспортних засобів, відображених у ТТН на перевезення вантажу від ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ" до позивача; проходження борошна пшеничного по ланцюгу постачання від виробника, який видав сертифікат якості- ТОВ «Луцький КХП»; наявності у ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ" складських приміщень за адресою відвантаження товару.

Натомість, позивач послідовно наполягає на реальності здійснення спірних господарських операцій, надавши до матеріалів перевірки та до матеріалів даної справи не лише необхідні первинні документи, що підтверджують зміст цих операцій, але й первинні документи, які підтверджують зв`язок вказаних операцій з його господарською діяльністю, а зокрема про подальшу реалізацію на експорт отриманих товарно- матеріальних цінностей.

За змістом частини другої статті 9 Закону № 996-ХIV первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Правилу цієї норми Закону № 996-ХIV кореспондує зміст пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88 (далі - Положення).

Варто зауважити, що з введенням в дію 03 січня 2017 року Закону України від 03 листопада 2016 року № 1724-VIII «Про внесення змін до деяких законів України щодо усунення адміністративних бар`єрів для експорту послуг» первинний документ лише містить відомості про господарську операцію, однак не підтверджує її.

Відтак, підтвердженням господарської операції виходячи з визначення Закону № 996-ХIV є саме рух матеріальних активів та коштів між контрагентами, натомість первинна документація є відображенням такої операції.

При цьому ПК України та Закон № 996-ХIV не розглядають невідповідність цивільно-правових повноважень особи на те, щоб діяти від імені юридичної особи, як самостійну підставу неналежності оформлених первинних документів, а складені нею первинні документи не позбавляють правового значення у випадку фактичного руху активів.

Аналіз наведених норм свідчить про те, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими відповідно до вимог частини другої статті 9 Закону № 996-ХIV та пункту 2.4 Положення первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Отже, будь-який документ, виданий від імені суб`єкта господарювання (платника податків), що не був позбавлений відповідного статусу на час складення цього документа, має силу первинного документа та згідно зі статтею 44 ПК України та статтею 9 Закону № 996-ХIV підтверджує дані податкового обліку суб`єкта господарювання та/або його контрагентів у тому разі, якщо цей документ містить, зокрема: достовірні дані про фактично здійснену господарську операцію та відображає її економічну суть; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Дослідивши наявні у справі документи, якими оформлена господарська операція позивача з ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ" (договір, видаткові накладні, ТТН, сертифікати), колегією суддів установлено, що вказані документи містять усі необхідні реквізити та підтверджують обставини щодо фактичного здійснення господарської операції позивача і вказаного контрагента та відповідного проведення розрахунків (про що зазначено у акті перевірки).

Надаючи оцінку доводів відповідача з приводу відсутності у перевізника ТОВ "ІНШУРІНС ПРОМС" транспортних засобів, відображених у ТТН на перевезення вантажу від ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ" до позивача, то колегія суддів зазначає що у відповідності до специфікації №4 від 08.11.2021 року до договору поставки №37-09/21 умовами поставки борошна пшеничного є СРТ (склад покупця): м. Долина, вул. Молодіжна,3.

Відтак, обов`язок щодо доставки вказаного товару на адресу зазначену покупцем (позивачем у даній справі) за умовами договірних відносин покладалися на постачальника - ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ". При цьому, судом встановлено, що позивач не був стороною договірних відносин між ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ" (замовник транспортних послуг) та ТОВ "ІНШУРІНС ПРОМС" (перевізник). Окрім того, із змісту акту перевірки слідує, що операції з надання послуг ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ" з перевезення вантажів ТОВ "ІНШУРІНС ПРОМС", відображені за даними ЄДРПН. Отож, відповідальність за правильність відображення вказаної господарської операції за даними бухгалтерського обліку та податкової звітності покладається на замовника вказаних послуг та перевізника, в тому рахунку і по ланцюгу постачання.

Відтак позивач, згідно з умовами господарського договору, не несе відповідальності за неналежне документування перевізником - ТОВ "ІНШУРІНС ПРОМС" господарських правовідносин з власниками транспортних засобів, які зареєстровані ФОП за видом діяльності перевезення вантажів.

Стосовно ж приведених доводів відповідача щодо відсутності у ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ" складських приміщень для зберігання борошна пшеничного за місцем його навантаження, то колегія суддів зазначає, що вказані доводи відповідача не виключають можливості зберігання товару постачальником ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ" у складських приміщеннях належних третім особам на підставі певного господарсько правового договору (зберігання, оренди, тощо). Як наслідок приведені відповідачем доводи не можуть бути правовою підставою для визнання господарської операції позивача з ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ" такою, що не відбулася.

Відносно ж доводів відповідача, які стосуються відсутності у податкового органу інформації про проходження борошна пшеничного від постачальника ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ" по всьому ланцюгу постачання до виробника, який видав сертифікат якості- ТОВ «Луцький КХП», то колегія суддів зазначає що відповідно до ст. 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються такими засобами: письмовими, речовими і електронними доказами; висновками експертів; показаннями свідків.

Оцінка документів, як письмових доказів, здійснюється відповідно до положень процесуального принципу допустимості доказів, закріпленого на час вирішення спору ч.2 ст.74 Кодексу адміністративного судочинства України, визначено, що обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися ніякими іншими засобами доказування, крім випадків, коли щодо таких обставин не виникає спору.

Відповідно до п. 5 Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №727 від 20.08.2015, що зареєстрований в Міністерстві юстиції України 26.10.2015 за № 1300/27745 (зі змінами і доповненнями), факти виявлених порушень законодавства з питань податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів.

Натомість з акту перевірки (на підставі якого винесено оскаржувані податкові повідомлення рішення) вбачається, що приведені відповідачем доводи ґрунтуються виключно на податковій інформації, що наявна в інформаційно-аналітичних базах ІС «Податковий блок» та Єдиного реєстру податкових накладних.

При цьому, вказаний акт перевірки не містить посилань на будь- які первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, податкову або іншу фінансову звітність суб`єктів господарювання по ланцюгу постачання, який йде від ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ" до виробника, який видав сертифікат якості- ТОВ «Луцький КХП», з якої відповідач встановив обставини щодо відсутності руху товару по ланцюгу постачання, які в свою чергою могли бути предметом поставки для позивача.

В ході розгляду апеляційної скарги судом встановлено, що будь-якої документальної перевірки ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ", інших суб`єктів ланцюга постачання та ТОВ «Луцький КХП», на предмет походження борошна пшеничного та здійснення названої господарської операцій з їх постачання, яке в кінцевому випадку надійшло позивачу не проводилось. Документально не перевірялися і обставини щодо наявності чи відсутності фактичного придбання борошна ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ" у інших суб`єктів по ланцюгу постачання серед яких могли бути, як платники так і не платники ПДВ, інформація про яких у ЄДРПН не відображається.

При цьому колегія суддів зазначає, що суд не вправі перебирати на себе виконання не притаманних йому функцій та повноважень, віднесених до компетенції інших суб`єктів владних та усувати виявлені недоліки акту перевірки шляхом проведення додаткових заходів витребування та перевірки додаткових первинних документів на предмет з`ясування питання стосовно фактичного походження та поставки таких зернових культур у перелічених контрагентів по ланцюгу постачання, позаяк такі докази не були покладені в основу оскаржуваного рішення.

Також колегія суддів зазначає, що в порушення ч. 2 ст. 77 КАС України відповідачем не було надано суду жодних доказів в розумінні ст. 72 КАС України на підтвердження, викладених в акті перевірки висновків.

Згідно правової позиції Великої Палати Верховного суду від 07.07.2022 року по справі № 160/3364/19: «…114 Висновки про відсутність у контрагентів трудових та матеріальних ресурсів зроблено контролюючим органом на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації, однак така податкова інформація носить виключно інформативний характер. Посилання контролюючого органу на таку інформацію, як критерій оцінки реальності господарських операцій, є безпідставними, оскільки фактично надані ТОВ «АТБ-маркет» до перевірки первинні документи не були проаналізовані в акті перевірки, а тому така інформація не відповідає критерію юридичної значимості та не є допустимим і достовірним доказом у розумінні процесуального закону. Така інформація сама собою не доводить та не може свідчити про наявність податкових правопорушень, на які посилається відповідач».

Як наслідок, колегія суддів приходить до висновку, що наявна у відповідача податкова інформація в інформаційно-аналітичних базах, на підставі якої встановлено факти, які свідчать про нереальність здійсненних господарських операцій позивача з ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ" по ланцюгу постачання не є належним доказом у справі, оскільки не має статусу первинного документа, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків. Будь-яке автоматизоване співставлення чи дані, отримані з автоматизованих систем контролюючого органу не є належними доказами в розумінні процесуального закону, оскільки, автоматизоване співставлення, зокрема, задекларованих податкових зобов`язань та податкового кредиту, не віднесено до засобів перевірки правильності та повноти визначення таких податкових зобов`язань, а тому здобуті таким, чином докази не можуть визнаватись належними.

Таким чином, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.

При цьому, колегія суддів додатково зазначає, що співставлення задекларованих податкових зобов`язань та податкового кредиту відображає лише зміст господарських операцій з платниками ПДВ та не містить відомостей щодо господарських операцій із суб`єктами господарювання, які не є платниками ПДВ, що вказує на передчасність висновків акту перевірки відносно відсутності поставок борошна пшеничного по ланцюгу постачання.

Отож, виявлення розбіжностей під час співставлення даних, що містяться в податкових деклараціях платника податків, і даних ЄРПН не доводять склад податкового правопорушення, яке за своєю суттю може бути встановлене на підставі дослідження первинних документів податкового та бухгалтерського обліку та податкової звітності, оскільки самим контрагентом-постачальником або по ланцюгу постачання могло б бути не відображено сум ПДВ у Деклараціях з ПДВ за відповідні періоди.

При цьому, колегія суддів зазначає, що наявна податкова інформація є лише підставою для поглибленої документальної перевірки платників податків на предмет фактичності їх правовідносин.

З огляду на обумовлені положення законодавства, колегія суддів вважає необґрунтованими посилання відповідача на податкову інформацію, що наявна у інформаційно-аналітичних базах відносно суб`єктів господарювання по ланцюгу постачання, оскільки остання носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.

Аналогічна правова позиція висловлена також Верховним Судом у постановах від 4 червня 2020 року у справі №340/422/19, від 16 вересня 2020 року у справі № 520/4150/19, від 18 червня 2020 року у справі №826/10624/18.

Судом також ураховано, що приведені вище норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від наявності чи відсутності у контрагентів основних фондів та інших ресурсів чи дотримання податкової дисципліни (як то належних податковий, бухгалтерський облік, подання звітності) контрагентами постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) (в тому рахунку і по ланцюгу постачання) вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності (в тому випадку і по ланцюгу постачання) не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту/витрат, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на формування валових витрат чи сум податкового кредиту за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх зобов`язань, адже, поняття "добросовісний платник", яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а саме, платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань. А відтак, за умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальників для одержання товариством незаконної податкової вигоди, останнє не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.

Відтак, за відсутності відповідних доказів які беззаперечно могли б свідчити про неможливість виконання названої операції або про її не виконання названими контрагентами, позивач не може бути позбавлений можливості відображення такої операції в своєму податковому обліку та як наслідок зазначене не може бути підставою для відмови у задоволенні позову про скасування податкового повідомлення-рішення як протиправного, прийнятого контролюючим органом з підстав неналежного ведення або формування платником податків даних свого податкового обліку або наявності зловживань по ланцюгу постачання.

При цьому, колегією суддів ураховано правову позицію Великої Палати Верховного Суду від 07.07.2022 року по справі № 160/3364/19, яка зазначила:

«…97.Спираючись на правові позиції Верховного Суду в постановах від 18 грудня 2018 року у справі № 816/1118/17, від 15 січня 2019 року у справі № 809/2918/13-а, суд апеляційної інстанції дійшов правильних висновків про те, що порушення, допущені одним платником податків, за загальним правилом не впливають на права та обов`язки іншого платника податків; чинне законодавство не покладає на підприємство обов`язок збирання інформації про стан господарської діяльності та порушення підприємств-контрагентів; так само невиконання контрагентами своїх податкових обов`язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаності платника податків із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

98. Відповідно до частини восьмої статті 9 Закону № 996-ХIV відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи.

99. Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що відповідальність, зокрема, за недостовірність відображених у первинних документах даних покладена саме на ту особу, яка склала та підписала ці документи. Відтак кожен з учасників господарської операції відповідає лише за ті відомості, які до первинного документа вносив він сам.

100. Таким чином, у приписах частини восьмої статті 9 Закону № 996-ХIV знайшов відображення принцип індивідуальної відповідальності платника податків.

101. Водночас немає жодних підстав перекладати на платника податків відповідальність за внесення до первинних документів недостовірних даних іншою особою. Інакше це буде суперечити принципу індивідуальної відповідальності та визначеним у статті 16 ПК України обов`язкам платника податків, до яких не віднесено те, що останній повинен дбати про правомірність податкового обліку контрагента.

102. При цьому важливо враховувати фактичну можливість платника податків усвідомлювати той факт, що від імені задекларованого в первинних документах суб`єкта господарювання діють неуповноважені особи. Мають бути наявні докази того, що законними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних первинних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у достовірності складених іншими особами первинних документів. Інакше тлумачення норм податкового законодавства фактично перекладає обов`язок здійснення податкового контролю на самих платників податків…

…105. З огляду на викладене Велика Палата Верховного Суду вважає, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Отже, якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.

106. Велика Палата Верховного Суду також звертає увагу на те, що 23 травня 2020 року набрали чинності зміни до статті 112 ПК України, внесені Законом України від 16 січня 2020 року № 466-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» (далі - Закон № 466-IX).

107. Так, відповідно до пункту 112.2 статті 112 ПК України (у редакції Закону № 466-IX) особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання. Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

108. На думку Великої Палати Верховного Суду, вказані зміни до статті 112 ПК України фактично закріпили нормативно ті підходи, які й на час виникнення спірних правовідносин активно використовувалися в судовій практиці. Суди застосовували доктрини належної обачності та індивідуальної юридичної відповідальності і до прийняття Закону № 466-ІХ (зокрема, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду виклав відповідні висновки в постановах від 18 грудня 2018 року у справі № 816/1118/17, від 15 січня 2019 року у справі № 809/2918/13-а та від 20 жовтня 2020 року у справі № 806/705/18). При цьому Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду посилався також і на рішення ЄСПЛ «Інтерсплав проти України», у якому позиція щодо «залученості» платника податків до протиправних діянь контрагента фактично запроваджувала ту саму належну обачність, яка згодом була відображена в Законі № 466-ІХ. До того ж норма частини восьмої статті 9 Закону № 996-ХIV, у якій відображено принцип індивідуальної відповідальності платника податків за внесення недостовірних відомостей до первинних документів, існувала й на час виникнення спірних правовідносин.

109. Таким чином, сам собою факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. А це також пов`язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті.»

Окрім того, практика Європейського суду з прав людини, яка відповідно до ст. 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" №3477-IV від 23.02.2006 р., є джерелом права, свідчить про те, що якщо державні органи мають інформацію про зловживання в системі оподаткування конкретною компанією, вони повинні застосовувати відповідні заходи саме до цього суб`єкта, а не розповсюджувати негативні наслідки на інших осіб при відсутності зловживання з їх боку (Рішення Європейського Суду від 09.01.2007 р. у справі "Інтерсплав проти України"). Вказане узгоджується з конституційним принципом індивідуальності юридичної відповідальності.

У рішенні ж Європейського суду з прав людини від 22.01.2009 у справі "БУЛВЕС" АД проти Болгарії" (заява № 3991/03) зазначено, що у разі якщо національні органи за відсутності будь-яких вказівок на безпосередню участь фізичної або юридичної особи у зловживанні, пов`язаним зі сплатою ПДВ, який нараховується у ланцюгу поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення, все ж таки застосовують негативні наслідки до отримувача оподатковуваної ПДВ поставки, який повністю виконав свої зобов`язання, за дії або бездіяльність постачальника, який перебував поза межами контролю отримувача і у відношенні якого у нього не було засобів перевірки та забезпечення його виконання, то такі владні органи порушують справедливий баланс, який має підтримуватися між вимогами суспільних інтересів та вимогами захисту права власності. Можливі порушення по ланцюгу постачання податкової дисципліни та правил здійснення господарської діяльності (відсутність необхідних умов для ведення господарської діяльності, відсутність власних основних фондів, складських приміщень, транспортних засобів тощо) не можуть бути підставою для позбавлення добросовісного платника податків (позивача) права на валові витрати та на податковий кредит.

Матеріали даної справи не містять будь-яких доказів, які могли б свідчити про опосередковану чи пряму обізнаність позивача стосовно ймовірного порушення вимог податкового законодавства названими контрагентами. Неналежне виконання контрагентами своїх податкових обов`язків не може бути безумовним свідченням відсутності ділової мети та/або обізнаність позивача із протиправним характером діяльності його контрагентів та відповідно недостовірності задекларованих даних податкового обліку платника податків.

Окрім того колегією суддів ураховано, що наявний у позивача доступ до відкритих відомостей стосовно господарської діяльності названих контрагентів не давав йому змогу передбачити обставини стосовно ймовірних порушень названих постачальників таких, як неподання звітності за певний період, або відсутності у контролюючого органу за даними звітності платника податків відомостей щодо походження товару по ланцюгу постачання, наявності або відсутності у контрагентів позивача трудових ресурсів, основних фондів, транспортних засобів, як власних так і таких які залучені на підставі інших цивільно-правових договорів (таких, як : оренда, відповідальне зберігання, транспортне перевезення).

Державою не забезпечено ведення певних реєстрів, або розкриття відомостей суб`єктами господарювання, за наявності яких добросовісний платник міг завчасно перевірити та передбачити перелічені обставини стосовно не доброчесності його постачальників в тому рахунку і по ланцюгу поставок та ряд інших факторів на які покликається відповідач.

Таким чином, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на формування платником даних свого податкового обліку, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Аналогічна правова позиція висловлена в постанові Верховного Суду від 13 листопада 2018 року у справі №820/3279/13-а.

Відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України суд при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Згідно правової позиції Верховного Суду, викладеної в постанові від 21 лютого 2018 року у справі №817/537/17 (адміністративне провадження №К/9901/4401/17), презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об`єктивно відтворюють господарські операції, що є об`єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов`язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов`язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного. У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до обов`язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов`язку.

З огляду на викладене суд апеляційної інстанції вважає вмотивованими доводи позивача про реальність здійснених ним господарських операцій з ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ", за наслідками яких сформовано спірний податковий кредит та від`ємне значення з ПДВ, оскільки встановлені обставини справи, свідчать про поставку товарів.

Відтак, оскаржувані податкові повідомлення рішення у частині, яка стосується обумовлених операцій позивача з ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ", підлягають визнанню протиправними та скасуванню.

Досліджуючи доводи апеляційної скарги, які стосуються господарських операцій позивача з ТОВ РЕНТЕКО з придбання будівельно- монтажних робіт та будівельних матеріалів, то колегія суддів зазначає, що як слідує з акту перевірки вказані операції відображені позивачем та названим контрагентом у договорах, актах виконаних, довідках про їх вартість, видаткових накладних та ТТН, проте за наслідками виходу ревізорів відповідача на об`єкт будівництва (за адресою: м. Тисменниця вул. Костя Левицького, 79) не виявлено жодних ознак проведення будівельних робіт та використання будівельних матеріалів, відображених у акті виконаних робіт (КБ-2В) від 30.11.2021 та видаткових накладних, за переліком обумовленим в акті приймання -передачі. Окрім того, за даними листа позивача на дату проведення перевірки відповідачем будівельні матеріали, придбані у ТОВ РЕНТЕКО, були відсутні за даними складського обліку позивача, доказів їх реалізації не надано.

Заперечуючи вказані обставини, позивач всупереч п. 1 ст. 77 КАС України не надав суду жодних доказів, якими спростовувалися викладені в акті перевірки обставини та підтверджувався факт виконання будівельних робіт ТОВ РЕНТЕКО на приведеному об`єкті будівництва та використання придбаних у ТОВ РЕНТЕКО будівельних матеріалів в господарській діяльності позивача.

Як наслідок відповідач дійшов обґрунтованого висновку про нереальність господарської операції позивача з придбання підрядних робіт у ТОВ "РЕНТЕКО" та завищення задекларованого податкового кредиту за вказаною операцією на суму 35683,60грн.

Згідно п. 198.5 ст. 198 ПК України, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

У разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання (п.189.1. ст.189 ПК України).

З урахуванням приведених положень законодавства та фактичних обставин справи щодо відсутності у позивача придбаних ТМЦ за операцією позивача з ТОВ "РЕНТЕКО" та відсутності факту їх використання в господарській діяльності позивача, відповідач дійшов підставного висновку про необхідність визначення позивачу зобов`язання з ПДВ у розмірі 133616,60грн.

За приведених положень законодавства та фактичних обставин справи, оскаржувані податкові повідомлення рішення є правомірними у частині, яка стосується обумовлених операцій позивача з ТОВ "РЕНТЕКО".

При цьому колегія суддів зазначає, що відповідачем не було виконано вимоги ПК України та ч.2 ст. 77 КАС України в частині надання суду належного розрахунку сум, визначених у оскаржуваних податкових повідомленнях рішеннях за кожною із операцій окремо, у зв`язку із чим суд позбавлений можливості чітко визначити в судовому рішенні розмір сум за оскаржуваними рішенням, які підлягають до скасування.

Відповідно до статті 8 Конституції України, статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України та частини першої статті 17 Закону України від 23 лютого 2006 року «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави, та застосовує цей принцип з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. Європейський суд з прав людини в рішенні у справі «Гарсія Руїз проти Іспанії» (рішення від 21 січня 1999 року), зокрема, зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Європейської конвенції з прав людини і зобов`язує суди викладати підстави для своїх рішень, це не можна розуміти як вимогу давати докладну відповідь на кожний аргумент.

Тому за наведених вище підстав, якими суд обґрунтував своє рішення, суд не бачив необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, зазначені сторонами, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у цій справі.

Враховуючи викладене, колегія суддів зазначає, що судом першої інстанції не в повній мірі правильно встановлені обставини справи, а судове рішення є таким, що ухвалено з порушенням норм матеріального права, а відтак апеляційна скарга позивача підлягає до часткового задоволення, а рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з ухваленням постанови про часткове задоволення позову.

Досліджуючи питання, яке стосуються розподілу судових витрат понесених у даній справі, колегією суддів установлено, що позивачем понесено витрат по сплаті судового збору у суді першої та апеляційної інстанції у розмірі 6202,50 грн. З урахуванням обставин щодо часткового задоволення позову в обсязі, що не перевищує 48,29%, суд присуджує на користь позивача за рахунок бюджетного фінансування відповідача судові витрати по сплаті судового збору у розмірі 2995,19грн.

Керуючись ст. 308, ст. 311, ст. 315, ст. 317, ст. 321, ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "ГАЛ-АГРОПРОМ» задовольнити частково.

Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29 грудня 2022 року у справі № 300/2852/22 скасувати у частині відмови у задоволенні позову про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень - рішень №002212/0703 та №002213/0703 від 28.06.2022 у частині, яка стосується відображених у них сум зменшення визначення від`ємного значення та донарахування зобов`язання з ПДВ за операцією з ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ" з придбання борошна пшеничного вищого та першого ґатунку у жовтні грудні 2021 року.

Ухвалити у названій частині постанову про задоволення вказаної вимоги та визнання протиправним та скасування податкових повідомлень - рішень №002212/0703 та №002213/0703 від 28.06.2022 у частині, яка стосується відображених у них сум зменшення від`ємного значення та донарахування зобов`язання з ПДВ за операцією Товариства з обмеженою відповідальністю "ГАЛ-АГРОПРОМ» з ТОВ "КАПІТАЛ РІТЕЙЛ" з придбання борошна пшеничного вищого та першого ґатунку у жовтні грудні 2021 року.

Стягнути за рахунок бюджетного фінансування Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (Код ЄДРПОУ 43968084, адреса: адреса: м.Івано- Франківськ, вул. Незалежності,20) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ГАЛ-АГРОПРОМ" (Код ЄДРПОУ 25070059, адреса: м.Івано- Франківськ, вул. Б.Хмельницького, буд. 78) судові витрати по сплаті судового збору у розмірі 2995,19грн. (дві тисячі дев`ятсот дев`яносто п`ять гривень 19 коп.).

У решті рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя С. М. Шевчук судді Р. В. Кухтей І. М. Обрізко