Рішення

від 23.05.2023 по справі 560/11586/22

ХМЕЛЬНИЦЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 560/11586/22

РІШЕННЯ

іменем України

23 травня 2023 рокум. Хмельницький

Хмельницький окружний адміністративний суд в особі головуючого-судді Божук Д.А. розглянувши адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Венус Україна" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся в суд з позовом, в якому просить:

1. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Хмельницькій області форми «В1» №00/3289/0703 від 26.07.2022, яким встановлено завищення бюджетного відшкодування на суму 214981 грн. та застосовано штрафні санкції в сумі 21498 грн.;

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Хмельницькій області форми «В4» №00/3290/0703 від 26.07.2022, яким встановлено завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 229168 грн.

Позовні вимоги мотивовані тим, що твердження посадових осіб контролюючого органу про використання придбаних товарно-матеріальних цінностей в негосподарській діяльності товариства спростовується фактичними обставинами справи, наявними на товаристві первинними документами, що надавалися до перевірки. Крім того, такі твердження спростовуються і самими перевіряючими. Зокрема, самі ж перевіряючі в акті перевірки зазначають про списання на виробництво сої за період з квітня 2021 року по січень 2022 року.

Уся соя, використана для виробництва готової продукції, включаючи втрати сировини, які мають місце при переробці олійної сировини, у повному обсязі були включені товариством до складу собівартості виготовленої продукції та врахована при формуванні продажних цін на готову продукцію.

Контролюючим органом в акті перевірки не наведено жодних належних та допустимих доказів щодо використання сої у кількості 267,847 на суму 4645122,59 грн в операціях, що не є господарською діяльністю товариства та доказів щодо виникнення у платника обов`язку щодо нарахування податкових зобов`язань у відповідності до пп. г) п. 198.5 ст.198 Податкового кодексу України.

Також не відповідають дійсності твердження контролюючого органу про ненадання документів, що підтверджують використання в господарській діяльності мішків Біг-Бег.

Крім цього, вказує, що придбана ТОВ «Венус Україна» електроенергія була використана для здійснення господарської діяльності, зокрема для споживання електроенергії обладнанням, яке не працює все одночасно, а обсяг його використання залежить також і від ряду інших обставин (у т.ч. якісних характеристик сировини, що переробляється, завантаженості підприємства, тощо); для освітлення виробничих цехів (зокрема, в періоди скорочення світлового дня); для обігріву виробничих приміщень в періоди пониження температури повітря та протягом опалювального періоду (товариство не використовує природний газ для обігріву), тощо. Відповідно, є природнім збільшення обсягу використання електроенергії в пізньоосінні місяці.

З приводу ж тверджень про ненадання на вимогу контролюючого органу норм використання електроенергії на переробку кожної одиниці сировини (соя, ріпак, соняшник) з розрахунку на кВт/т, то контролюючим органом не зазначається, яким нормативним документом передбачена обов`язковість таких норм на підприємстві.

Ухвалою суду від 09.11.2021 відкрито провадження у справі та вирішено її розглянути за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи.

Відповідач подав відзив на позов, згідно якого просить відмовити у задоволенні позовних вимог. Вказує, що позивачем завищено суму податкового кредиту за липень 2021 на 40 668 грн. внаслідок віднесення до його складу ПДВ відповідно до неналежним чином зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної.

Позивачем не було надано доказів на підтвердження підстав для списання в квітні 2021 мішків типу Біг-Бен Strong за попередні місяці грудень, січень, лютий, березень 2021, як зазначено в службовій записці від комірника.

Також платником не надано документального підтвердження щодо використаної електроенергії в листопаді 2021 року в кількості 53727,05 кВт/год на суму 240159,91 грн. в межах господарської діяльності підприємства.

Надані підприємством документи не підтверджують фактичне використання переробленої сої в кількості 267,847 т на загальну суму 4645122,59 грн. в господарській діяльності підприємства. Відповідно, при списанні її з балансу ТОВ "Венус Україна" зобов`язане було нарахувати податкові зобов`язання на вартість сої.

У зв`язку з тим, що соя в процесі оброблення змінює свої властивості, вона не відноситься до цієї ж самої позиції згідно УКТ ЗЕД.

Ухвалою суду від 30.11.2022 відмовлено у задоволенні клопотання Головного управління ДПС у Хмельницькій області про розгляд справи за правилами загального позовного провадження.

Позивач подав відповідь на відзив, в якій вказав, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення не містять тверджень про встановлення перевіркою порушень ТОВ «Венус Україна» у вигляді завищення податкового кредиту за липень 2021 року у сумі 40 668 гри. Тобто, вказані твердження не покладені в основу оскаржуваного рішення.

Податкова накладна №1 від 06.07.2021 була зареєстрована постачальником в ЄРПН 12.08.2021, тобто із порушенням граничного строку встановленого Податковим кодексом України. Однак помилково суму ПДВ було відображено в декларації з ПДВ за липень 2021 року, а не за серпень 2021 року, як це передбачено абз.5 п. 198.6 ст.198 Податкового кодексу України. Контролюючий орган зобов`язаний був не лише зменшити податковий кредит за липень 2021 року, а водночас збільшити суму податкового кредиту за серпень 2021 року на суму 40667,54 грн., оскільки платник податку скористався своїм правом на включення суми податку до складу податкового кредиту за податковою накладної №1 від 06.07.2021 року, проте помилився із податковим періодом.

Акт перевірки не містить жодних належних та достатніх доказів на підтвердження використання електроенергії ТОВ «Венус Україна» поза межами господарської діяльності товариства.

Вартість усієї використаної сої, включаючи 267,847 т, яка, на думку контролюючого органу, не використана у господарській діяльності, включені товариством до собівартості готової продукція та в подальшому облікованої за Д-т рахунку 26 «Готова продукція».

Відповідач подав пояснення на відповідь на відзив, в яких зазначив, що контролюючий орган не мав права самостійно (на власний розсуд) встановлювати заниження позивачем у серпні місяці податкового кредиту на суму 40 668, адже формування податкового кредиту є правом позивача, а не обов`язком.

При переробці майже однакової кількості сої в листопаді 2021 року спожито значно більшу кількість електроенергії в порівнянні з жовтнем 2021 року.

У подальшому позивачем подано висновок експерта за результатами проведення судово-економічної експертизи №27 від 19 січня 2023 року.

У ньому зазначено, що висновок ГУ ДПС у Хмельницький області, викладений в Акті від 27.06.2022 за №2272/22-01-07-03/37484193 щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету» стосовно:

- заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість в загальній сумі 929 025 грн., у т. ч.: за квітень 2021 р. -187 767 грн., травень 2021 р. - 95 841 грн., червень 2021 р. - 68 521 грн., липень 2021 р. - 84 845 грн., вересень 2021 р. - 8956 грн., жовтень 2021 р. - 161 692 грн., листопад 2021 р. - 167 949 грн., грудень 2021 р. - 87 882 грн., січень 2022 р. - 65 572 грн. в результаті не нарахування зобов`язань на вартість сої, під час придбання якої суми ПДВ були включені до податкового кредиту, та яка не використана в операціях, що є господарською діяльністю товариства;

- заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість за листопад 2021 року на загальну суму 48032 грн., в результаті не нарахування податкових зобов`язань по електроенергії під час придбання якої суми ПДВ були включені до податкового кредиту, та які не використані в операціях, що є господарською діяльністю товариства;

- відсутності обов`язкової реєстрації в Єдиному реєстрі окремих зведених податкових накладних у розмірі 929 025 грн. та 48 032 грн. по вище зазначених операціях документально та нормативно не підтверджується.

Відповідачем подано заперечення на висновок та доповнення до таких заперечень, в яких вказує, що обставини по даній справі не потребують спеціальних знань та стосуються суто питання права.

При цьому експертом під час здійснення висновків щодо не нарахування позивачем зобов`язань на вартість сої взято до увагу документ, який відсутній в матеріалах судової справи № 560/11586/22 та був відсутній безпосередньо під час перевірки. Експерт здійснює посилання на неіснуючий раніше Протокол № 5/1 від 05.04.2016, яким затверджено Технологічний процес виробництва соєвої олії та шроту соєвого ТзОВ «Венус Україна», згідно якого на етапі оприбуткування сої сировини (зерна сої) втрати ваги насіння у зв`язку із зменшенням вологості складають від 0.1% до 15%, а на етапі виробництва готової продукції - від 7% до 12% .

Під час здійснення висновків щодо не нарахування позивачем зобов`язань на вартість електроенергії під час придбання якої суми ПДВ були включені до податкового кредиту, та яка не використана в операціях, що є господарською діяльністю товариства, взагалі не було застосовано жодних спеціальних знань. Експерт при дослідженні даного питання не посилається на наявність первинних документів, які б спростовували встановленні перевіркою обставини.

Дослідивши матеріали справи, суд встановив такі обставини.

Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Венус Україна» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.

За результатами перевірки складений акт від 27.06.2022 №2272/22-01-07-03/37484193.

Перевіркою встановлено порушення ТОВ «Венус Україна»:

- п.44.1 ст.44, пп. г) п.198.5 ст.198, п.200.1, пп. б) п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, що призвело до завищення бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку (рядок 20.2.1 декларації) за січень 2022 року на 214981 грн ПДВ

- п.200.1, п.200.7, п.200.9, абз, в) п.200.4 ст.200 Податкового Кодексу України, що призвело до завищення від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду (р.21) за січень 2022 року на 229168 грн.

Позивачем було подано заперечення (від 11.07.2022) на акт, в яких зазначив, зокрема, що товариством не застосовується нормативний облік витрат, а обсяг виготовленої сировини та виготовленої продукції визначається на підставі первинних документів, які засвідчують фактично здійснені операції згідно технологічного процесу. Також хибним є висновок про "необхідність" відповідності спожитої електроенергії кількості переробленої сої.

До заперечення додано, зокрема, виробничі звіти олієзаводу, довідки про переробку олійного насіння та виробництво готової продукції, розрахунки убутку ваги олійного насіння внаслідок зміни вмісту в ньому вологи і сміття (з квітня 2021 по січень 2022 року).

Відповідач листом від 22.07.2022 повідомив про правомірність висновків акту перевірки.

Зазначені вище порушення стали підставою для прийняття Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 26.07.2022:

- «В1» №00/3289/0703, яким встановлено завищення бюджетного відшкодування на суму 214 981 грн. та застосовано штрафні санкції в сумі 21 498 грн.;

- форми «В4» №00/3290/0703 від 26.07.2022, яким встановлено завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 229 168 грн.

ТОВ «Венус Україна» було подано до ДПС України скаргу від 11.08.2022 на вказані податкові повідомлення-рішення. Рішенням Державної податкової служби України від 28.09.2022 зазначені ППР залишені без змін, а скарга - без задоволення.

Висновки перевірки базуються на наступному.

1. Так, перевіркою встановлено заниження податкових зобов`язань з ПДВ у загальній сумі 8288 грн. в результаті не нарахування податкових зобов`язань на вартість матеріалів в сумі 41440 грн., під час придбання яких суми ПДВ були включені до податкового кредиту, та які не використані в операціях, що є господарською діяльністю товариства, в т.ч. квітень 2021 року в сумі 8288 грн.

В процесі перевірки згідно оборотно-сальдової відомості по рахунку 204 «Тара й тарні матеріали» за квітень 2021 року встановлено списання мішків типу Біг-Бег Strong в кількості 418 штук на суму 45581,52 грн.

Для перевірки надано наступні акти списання товарів (склад: основний, підстава: використані у господарській діяльності):

- №77 від 01.04.2021 в кількості 115 штук по ціні 109,05 грн. на суму 12540,37 грн,

- №79 від 02.04.2021 в кількості 114 штук по ціні 109,05 гри. на суму 12431,32 грн,

- №81 від 03.04.2021 в кількості 97 штук по ціні 109,05 грн. на суму 10577,53 грн,

- №110 від 30.04.2021 в кількості 92 штук по ціні 109,05 грн. на суму 10032,30 грн.

В ході проведення перевірки посадовим особам ТОВ «Венус Україна» надано запит від 09.06.2022 про надання пояснення та їх документальні підтвердження щодо напрямку господарської діяльності фактичного використання мішків Біг-Бен Strong в кількості 1949 штук на суму 255747,44 грн.

Директором ТОВ «Венус Україна» надано відповідь від 10.06.2022 вих.№06/2022-3, відповідно якої товарно-матеріальні цінності мішки Біг-Бег використовуються безпосередньо у господарській діяльності ТОВ «Венус Україна», зокрема для транспортування продукції під час реалізації (експорту) продукції (макухи та шроту).

До перевірки надано службову записку від 30 квітня 2021 року від комірника, в якій зазначено, зокрема: всього за квітень 2021 р. - 44 т (вага), кількість місць - 18.

Відповідно наданих документів перевіркою встановлено експорт шроту соєвого в кількості 44 т фасований в 38 мішки типу Біг-Бег Strong, що зазначено в інвойсах.

Відомості щодо використання списаних з балансу мішків типу Біг-Бег Strong в кількості 380 шт. вартістю 41439 грн. відсутні.

Враховуючи вищенаведене, для перевірки не надано документального підтвердження щодо фактичного використання мішків типу Біг-Бег Strong в кількості 380 штук на суму 41439 грн. в господарської діяльності за квітень 2021 року.

Перевіркою встановлено, що мішки типу Біг-Бег Strong буди придбані в ПП "МІДАС- ТРЕЙД" в січні 2021 року в кількості 500 штук. При цьому, при придбанні зазначених товарів ПДВ на загальну суму 8288 грн. було включено до складу податкового кредиту у відповідних звітних періодах.

Враховуючи вищевикладене, при списанні з балансу зазначених товарів ТОВ "Венус Україна'' зобов`язане було нарахувати податкові зобов`язання на вартість списаних ТМЦ. Відповідно до абз. г п.198.5 ст. 198 Податкового кодексу підлягають нарахуванню податкові зобов`язання в квітні 2021 року в сумі 8288 грн.

2. Перевіркою встановлено порушення вимог п.44.1 ст.44, абз. г) п.198.5 ст.198 Податкового кодексу - ТОВ "Венус Україна" занижено податкові зобов`язання з ПДВ за листопад 2021 року на загальну суму 48032 грн. в результаті не нарахування податкових зобов`язань по електроенергії (код УКТЗЕД 2716000000), під час придбання якої суми ПДВ були включені до податкового кредиту, та які не використані в операціях, що є господарською діяльністю товариства.

Згідно наданих до перевірки актів прийняття-передавання товарної продукції № 20400123 від 31.10.2021, №20400123 від 30.11.2021, складених ТОВ "Хмельницькенергозбут" (пн 42035266), встановлено кількість спожитої позивачем активної електроенергії, а саме:

- за жовтень 2021 року - 72900 кВт/год на суму 293 575,59 грн, ПДВ 58 715,12 грн (ціна 1 кВт/год - 4,03 грн);

- за листопад 2021 року - 126123 кВт/год на суму 563 280,51 грн, ПДВ 112 656,04 грн (вартість 1 кВт/год - 4,47 грн).

До складу податкового кредиту ТОВ «Венус Україна» у листопаді 2021 року віднесений ПДВ в сумі 97 500 грн. згідно податкової накладної, виписаної ТОВ "Хмельницькенергозбут".

Тобто, при переробці майже однакової кількості сої в листопаді 2021 року спожито значно більшу кількість електроенергії в порівнянні з жовтнем 2021 року, що свідчить про невідповідність спожитої електроенергії кількості переробленої сої.

Директором ТОВ «Венус Україна» на запит надано відповідь від 14.06.2022, відповідно якої в жовтні-листопаді природним є збільшення кількості використаної електроенергії в періоди скорочення світлового дня та пониження температури повітря, що в сучасних кліматичних умовах зазвичай супроводжується підвищеним рівнем вологості повітря, що потребує додаткових затрат електроенергії для збереження зерна олійних культур, що складується та в подальшому використовується у виробництві.

Враховуючи вищевикладене, платником не надано суттєвих пояснень з документальним підтвердженням, що підтверджують значні перевитрати електроенергії в листопаді 2021 року в межах господарської діяльності підприємства, в кількості 53727,05 кВт/год на суму 240159,91 гри. в порівнянні з жовтнем 2021 року.

Враховуючи вищевикладене, кількість переробленої сої та спожитої електроенергії на переробку сої, перевіркою встановлено, що на переробку однієї тонни сої в жовтні 2021 року спожито 137,32 кВт/год, в листопаді 2021 року - 239,23 кВт/год, тобто відхилення становлять 101,91 кВт/год.

Отже, в листопаді на переробку сої в кількості 527,201 т перевитрата електроенергії становить 53727,05 кВт/год (527,201 т х 101,91 кВт/год) на суму 240159,91 грн (53727,05 кВт/год х 4,47 грн).

Перевіркою не встановлено обставин, які пов`язані з виробничим процесом переробки сої, а саме: зміна потужностей, втрати електроенергії, збільшення обсягу переробленої сировини, зміни у технологічному процесі виробництва тощо, що могли б вплинути на значне збільшення в листопаді 2021 року витрат електроенергії в межах господарської діяльності підприємства, в кількості 53727,05 кВт/год на суму 240159,91 грн. (ПДВ 48032 грн) в порівнянні з жовтнем 2021 року.

Оскільки, ТОВ «Венус Україна» не надано документальних доказів використання електроенергії в кількості 53727,05 кВт/год на суму 240159,91 грн у власній господарській діяльності - відповідно до вимог п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України підприємство зобов`язано було у листопаді 2021 року нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ в сумі 48032 грн.

3. На порушення вимог п.44.1 ст.44, абз. г) п.198.5 ст.198 Податкового кодексу ТОВ «Венус Україна» занижено податкові зобов`язання з ПДВ в сумі 929025 грн., в т.ч. за квітень 2021 року - 187767 грн, за травень 2021 року - 95841 грн, за червень 2021 року - 68521 грн, за липень 2021 року - 84845 грн, за вересень 2021 року - 8956 грн, за жовтень 2021 року - 161692 грн, за листопад 2021 року - 167949 грн, за грудень 2021 року - 87882 грн, за січень 2022 року - 65572 грн, в результаті не нарахування податкових зобов`язань на вартість сої, під час придбання якої суми ПДВ були включені до податкового кредиту, та яка не використані в операціях, що є господарською діяльністю товариства.

В процесі перевірки згідно даних по рахунках бухгалтерського обліку 201 "Сировина й матеріали", 209 "Інші матеріали", 26 "Готова продукція" звітів про підробіток олійного насіння (вид підробітку сушка очистка культура соя) за період з квітня 2021 року по січень 2022 року зазначено кількісному та вартісному виразі списання на виробництво сировини (сої) в кількості 2817,663 т на загальну суму 48830239,94 грн, та зазначено вихід готової продукції, а саме:

- соєва олія в кількості 444,072 т на суму 15954888,91 грн,

- соєвий шрот в кількості 1940,079 т на суму 36569273,35 грн;

- соєва шелуха в кількості 76,776 т на суму 341 528,09 грн;

- убуток олійного насіння за рахунок зниження вологості в кількості 52,402 т та сміттєвих домішок в кількості 36,487 т, що підлягає списанню.

ТОВ «Венус Україна» не надано до перевірки затверджені підприємством норми (з врахуванням виробничих потужностей, які використовуються для переробки) щодо виходу готової продукції та відходів при переробці 1 тонни сої, а саме: олія соєва, макуха соєва; шрот соєвий, що свідчить про не проведення підприємством нормативно-кошторисних розрахунків з документальним оформленням.

В ході проведення перевірки посадовим особам ТОВ «Венус Україна» надано запит від 17.06.2022 щодо надання пояснення з документальним підтвердженням щодо напрямку використання (втрати) сої у виробничому процесі в кількості 268,064 т.

Директором ТОВ «Венус Україна» надано відповідь від 20.06.2022, відповідно якої придбана соя підлягає очистці та сушці до стану, після якого зерно відпускається у виробництво. Відповідно на підготовчому етапі має місце втрата кількості насіння, що підтверджується Звітом про підробіток олійного насіння та згідно даних додатку 1 до запиту №9. В подальшому підготовлене зерно підлягає переробці, у т.ч. включаючи піджарювання, екструзію, пресування (віджим), фільтрацію тощо. В процесі виробництва змінюються фізико-механічні властивості, зерно проходить тричі термообробку та відповідно втрачає вагу, що є характерним для переробки сировини рослинного та тваринного походження. При цьому, у наданій відповіді не зазначеного жодних нормативних втрат зерна в процесі переробки.

Для перевірки не надано відомостей щодо убутку ваги олійного насіння, внаслідок змін в ньому вологи з початку заготівель олійного насіння і до кінця його переробки відповідно до Порядку від 11.09.2009 №656 за формою 10а.

Факту отримання у процесі виробництва соєвої фузи, її оприбуткування, переробки та реалізації не встановлено.

ТОВ «Венус Україна» у перевіряємому періоді списано у виробництво (переробку) сою в загальній кількості 2817,663 т, в т.ч. соя в кількості 267,847 т, яка не знайшла відображення у виробничому процесі, у вигляді готової продукції, відходів, убутку в процесі переробки тощо.

Враховуючи вищевикладене, підприємством документально не підтверджено використання сої в кількості 267,847 т на загальну суму 4645122,59 грн., відповідно при списанні з балансу ТОВ "Венус Україна" зобов`язане було нарахувати податкові зобов`язання на вартість даної сої.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд звертає увагу на таке.

Господарською діяльністю згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу.

Зміст положень ПК України (зокрема, підпункту г) пункту 198.5, підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14) у їх системному зв`язку свідчить про те, що використання платником податку товарів, під час придбання яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, поза межами його господарської діяльності зумовлює виникнення в нього таких обов`язків:

- визначити податкові зобов`язання з ПДВ виходячи з вартості придбання таких товарів;

- скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну.

При цьому, у разі використання придбаних товарів безпосередньо в господарській діяльності такі обов`язки, передбачені підпунктом "г" пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, у платника податку не виникають.

1. Відповідач вказує, що платником не надано жодних документальних підтверджень (накази, розпорядження, технічна карта виробництва, звіти, акти, паспорта на обладнання тощо) фактичних втрат та втрат за плановими нормами, враховуючи виробничі потужності підприємства, за рахунок зменшення вмісту сміття і вологи в процесі виробництва (переробки). ТОВ «Венус Україна» списано у виробництво (переробку) сою в загальній кількості 2817,663т, в т.ч. соя в кількості 267,847 т, яка не знайшла відображення у виробничому процесі, у вигляді готової продукції, відходів, убутку в процесі переробки тощо.

Позивач зазначає про те, що кількість сої, використання якої не підтверджено документально, була обрахована перевіряючими розрахунковим шляхом як різниця між кількістю списаної сої, використаної для виготовлення продукції, та кількістю оприбуткованої продукції і убутку, що мав місце при підготовці сировини (сої) до відпуску у виробництво. Однак відповідачем проігноровано втрати сировини, що мають місце безпосередньо в процесі переробки олійних культур (сої). В процесі виробництва змінюються фізико-механічні властивості, зерно тричі проходить термообробку та втрачає вагу, що є характерним для переробки сировини рослинного походження. Таким чином, відмічає, що кількісні показники виготовленої продукції та кількісні показники переробленої сировини рослинного походження ніколи не будуть співпадати.

Позивачем були надані до заперечення на акт перевірки (під час перевірки не надавались) виробничі звіти олієзаводу за період з квітня 2021 року по січень 2022 року, в яких встановлені сировинні втрати сої (за плановими нормами, фактичні, у шроті (макусі).

Відповідач у листі "Про розгляд заперечення до акту перевірки" вказує, що враховуючи дані виробничих звітів олієзаводу, сировинні втрати склали 267,698 тон. Відповідно наданих виробничих звітів зазначено показники сировинних втрат у процесі виробництва майже усієї вологості та засміченості олійного насіння. Зроблено висновок, що показники сировинних втрат у звітах містять недостовірну інформацію. Відсутність ведення нормативного обліку виходу готової продукції, відходів, убутку сої унеможливлює підтвердити достовірність формування показників виходу готової продукції, відходів, убутку з перевірений період.

Суд зазначає, що при здійсненні виробничого процесу переробки сировини існують втрати, які не можуть контролюватись позивачем та пов`язані виключно з виробничим процесом перероблення сировини.

У процесі виробництва готової продукції (олії) втрату (убуток) вологи з сировини (насіння соняшника) внаслідок її переробки слід розглядати як невід`ємну частину звичайного технологічного процесу.

Втрату вологи у процесі виробництва готової продукції, в межах відповідних гранично допустимих норм, не можна розглядати як втрату сировини, що зумовлює необхідність обчислення платником податку податкових зобов`язань зі сплати ПДВ.

Аналогічні висновки вказав Верховний Суд у постанові від 28 лютого 2023 року у справі № 440/4066/21.

Отже, убуток сировини у її сушіння та очистки є наслідком природних обставин, які не залежать від суб`єкта господарювання і є невід`ємною частиною звичайного технологічного процесу.

Водночас, втрати в межах норм слід вважати такими, що пов`язані із здійсненням господарської діяльності, що виключає застосування положень підпункту "г" пункту 198.5 статті 198 ПК України.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 19.01.2023 у справі №440/7141/20.

Також суд враховує, що наказом Міністерства аграрної політики України від 11.09.2009 № 656 затверджено Порядок обліку сировини, матеріалів та готової продукції на підприємствах олійно-жирової галузі (далі - Порядок № 656).

Порядком №656 передбачено не лише норми природного убутку при перевезенні, зберіганні та сушінні насіння, а й інші втрати, зокрема «сировинні втрати». При цьому конкретних норм розрахунків «сировинних втрат» зазначений Порядок не містить. Такі ж висновки викладені у постанові Верховного Суду від 28 лютого 2023 року у справі № 440/4066/21.

Отже, сировинні втрати є невід`ємною частиною виробничого (технологічного) процесу виготовлення олії та безпосередньо пов`язані із здійсненням господарської діяльності.

Величина відходів і втрат обумовлена технічним рівнем технологічного обладнання та якісними характеристиками матеріальних ресурсів. Наявність таких втрат відображено, зокрема, у виробничих звітах.

Тому відповідач дійшов помилкового висновку про витрати позивача за межами господарської діяльності. Отже, доводи відповідача про порушення позивачем вимог підпункту "г" пункту 198.5 статті 198 ПК України є безпідставними.

2. Відповідач в акті перевірки дійшов висновку, що ТОВ «Венус Україна» не надано документальних доказів використання електроенергії в кількості 53727,05 кВт/год у власній господарській діяльності, тому відповідно до п.198.5 ст.198 ПК України підприємство зобов`язано було у листопаді 2021 року нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ.

Позивач вказує, що використання електроенергії здійснювалося товариством виключно в межах затверджених лімітів згідно поданої заявки на постачання електроенергії. Перелімітів використання електроенергії, які б давали можливість стверджувати про негосподарське використання електроенергії, не було.

При вирішенні податкових спорів суд виходить з презумпції добросовісності платника, яка презюмує економічну виправданість його дій, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність відомостей у бухгалтерській та податковій звітності.

Як зазначає Верховний Суд у постанові від 20.03.2020 у справі №826/11054/15, саме на податковий орган як суб`єкт владних повноважень покладається обов`язок надати суду достатні докази на обґрунтування зафіксованих в акті перевірки висновків про порушення платником податків норм податкового та іншого законодавства, на підставі яких щодо платника прийнято оскаржувані акти індивідуальної дії, які є предметом судового розгляду.

Також, як зазначено в зазначеному рішенні, в акті перевірки не допускається відображення необґрунтованих даних, суб`єктивних припущень та висновків щодо дій суб`єкта господарювання, які не підтверджені належними первинними документами, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку.

Однак доводів та доказів, які б вказували на те, що оплачена ТОВ «Венус Україна» електроенергія була використана для інших цілей, ніж зазначає позивач, контролюючим органом не наведено.

Підстав вважати, що витрати на оплату електроенергії не пов`язані з господарською діяльністю ТОВ "Венус Україна", судом не встановлено.

3. Контролюючий орган стверджує, що до перевірки не надано первинних документів, що підтверджують використання мішків типу Біг-Бег Strong в кількості 380 штук на суму 41439 грн. в квітні 2021 року у власній господарській діяльності, а саме: операції з реалізації (експорту) продукції (макухи та шроту).

Позивач вказує, що до перевірки ТОВ «Венус Україна» було надано належним чином оформлені акти на списання мішків Біг-бег за №77 від 01.04.2021 р., №79 від 02.04.2021, №81 від 03.04.2021, № 110 від 30.04.2021 та службову записку комірника від 30.04.2021.

Згідно відомостей, наведених у службовій записці, ТОВ «Венус Україна» було використано 75 штук мішків типу Біг-Бег при поставці товару у грудні 2020 року, 94 штук - у січні 2021 року, 114 штук у лютому 2021 року та 97 штук y березні 2021. Всього за період грудень 2020 - березень 2021 року було використано 380 штук мішків типу Біг-Бег.

Враховуючи вказане, висновок контролюючого органу про ненадання документів, що підтверджують використання в господарській діяльності мішків Біг-Бег, є помилковими. У квітні 2021 року позивачем було здійснено списання мішків, використаних у грудні 2020-квітні 2021 року у кількості 418 штук (у т.ч. за період грудень 2020 - березень 2021 року було використано 380 штук).

Цей висновок не спростовує зазначення в акті перевірки про те, що за результатами попередньої документальної планової виїзної перевірки за період з 01.10.2017 по 31.03.2021 (акт перевірки від 13.08.2021) не встановлено факту залишку не списаних мішків типу Біг-Бег Strong за перевіряємий період в кількості 380 штук. Оскільки, як зазначено вище, такі були списані саме у квітні 2021 року.

Таким чином, висновок контролюючого органу про заниження податкових зобов`язань з ПДВ в квітні 2021 року в сумі 8288 грн. в результаті не нарахування податкових зобов`язань на вартість матеріалів в сумі 41440 грн, які не використані в операціях, що є господарською діяльністю товариства, є помилковим.

4. Перевіркою також встановлено, що ТОВ «Венус Україна» до складу податкового кредиту за липень 2021 року віднесено ПДВ в сумі 40 668 грн. відповідно до податкової накладної ТОВ "БІГРАЙЗ-СВ" №1, складеної 06.07.2021, проте зареєстрованої в ЄРПН з порушенням термінів, встановлених абз.1 п. 201.10. ст. 201 Податкового кодексу України, а саме - 12.08.2021.

Відповідно до вимог пункту 201.10 ст.210 ПК України податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Таким чином, право на формування податкового кредиту прямо залежить від факту реєстрації податкової накладної, а відтак, і на визначення податкових зобов`язань, що підлягають сплаті у звітному періоді.

Позивач вказує, що контролюючий орган зобов`язаний був не лише зменшити податковий кредит за липень 2021 року, а водночас збільшити суму податкового кредиту за серпень 2021 року на суму 40667,54 грн., оскільки платник податку скористався своїм правом на включення суми податку до складу податкового кредиту за податковою накладної №1 від 06.07.2021, проте помилився із податковим періодом.

Однак відповідач вказує про те, що не мав права самостійно встановлювати заниження позивачем у серпні податкового кредиту на суму 40 668, оскільки формування податкового кредиту є правом позивача, а не обов`язком.

Водночас, позивач зауважує, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення не містять тверджень про встановлення перевіркою порушень ТОВ «Венус Україна» у вигляді завищення податкового кредиту за липень 2021 року у сумі 40 668 грн. Тобто, вказані твердження не покладені в основу оскаржуваного рішення.

Згідно з ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Згідно підпункту 58.1.1 пункту 58.1 статті 58 ПК України, податкове повідомлення-рішення містить, зокрема, суму та підставу для визначення (нарахування/зменшення) грошового зобов`язання та/або податкового зобов`язання, що повинен сплатити платник податків, та/або суму та підставу для зменшення бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, та/або зменшення податку на доходи фізичних осіб, задекларованого до повернення з бюджету, зокрема при використанні права на податкову знижку, та/або збільшення/зменшення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, та посилання на норми цього Кодексу та/або іншого закону, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи, відповідно до яких здійснено їх розрахунок.

Відповідно до п.4 Розділу ІІ Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 № 1204, податкове повідомлення - рішення повинно містити обґрунтовану підставу для визначення (нарахування/зменшення) грошового зобов`язання та/або податкового зобов`язання, що повинен сплатити платник податків, та/або зменшення суми бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, та/або зменшення податку на доходи фізичних осіб, задекларованого до повернення з бюджету, зокрема при використанні права на податкову знижку, та/або заниження чи завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість у вигляді фактичної підстави, а саме викладення стислого змісту щодо виявлених перевіркою порушень вимог податкового, валютного та іншого законодавства з наведенням інформації щодо, зокрема, обставин вчинених правопорушень.

Дотримання вищевказаних положень при винесенні податкового повідомлення-рішення є важливою передумовою для виокремлення і конкретизації певного порушення, та, як наслідок, дотримання загальних умов притягнення до фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень.

Отже, податкові повідомлення-рішення не містять такої фактичної підстави, а саме викладення стислого змісту щодо виявленого перевіркою порушення - віднесення ПДВ в сумі 40 668 грн. до складу податкового кредиту за липень 2021 року. Спірні податкові повідомлення-рішення містять твердження про те, що визначені ними суми виникли внаслідок допущення позивачем інших порушень. Тому правова оцінка на предмет обґрунтованості такого порушення, яке зазначене в акті (а не в податковому повідомленні-рішенні) та у відзиві на позов у межах цієї справи судом не надається.

Як наслідок, оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.

Таким чином, позовні вимоги підлягають задоволенню.

Щодо висновку експерта, суд зазначає таке.

Так, відповідно до положень частини першої статті 104 Кодексу адміністративного судочинства України учаснику справи має право подати до суду висновок експерта, складений на його замовлення.

Згідно ч.1-2 ст.101 КАС України висновок експерта - це докладний опис проведених експертом досліджень, зроблені у результаті них висновки та обґрунтовані відповіді на питання, поставлені перед експертом, складений у порядку, визначеному законодавством.

Предметом висновку експерта може бути дослідження обставин, які входять до предмета доказування та встановлення яких потребує наявних у експерта спеціальних знань. Предметом висновку експерта не можуть бути питання права.

Однак питання, які позивач поставив перед експертом, стосувались оцінки документального підтвердження висновків акта перевірки, які корелюються з питаннями дослідження та оцінки доказів у справі. Разом з тим, відповідно до положень частини другої статті 101 КАС предметом висновку експерта може бути дослідження обставин, які входять до предмета доказування та встановлення яких потребує наявних у експерта спеціальних знань. Предметом висновку експерта не можуть бути питання права.

Фактично висновок експерта стосується питань, вирішення яких віднесено законом до компетенції суду.

Статтею 108 КАС встановлено, що висновок експерта для суду не має заздалегідь встановленої сили і оцінюється судом разом з іншими доказами за правилами, встановленими статтею 90 цього Кодексу.

Водночас, висновок експертного дослідження ґрунтується у т.ч. на документах, які не були предметом перевірки контролюючого органу, на що звертає увагу відповідач.

Документи, які надані позивачем під час розгляду справи, але при цьому не надавались контролюючому органу, не можуть братися до уваги судом в якості допустимих доказів в справі, оскільки не були покладені в основу оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Отже, висновок судово-економічної експертизи не може прийматись до уваги в якості належного та допустимого доказу в справі.

Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі.

Позивачем сплачений судовий збір у розмірі 6984,70 грн., тому такий слід стягнути на його користь за рахунок його бюджетних асигнувань Головного управ ління ДПС у Хмельницькій області.

Керуючись статтями 6, 72-77, 139, 244, 246, 250, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

позов товариства з обмеженою відповідальністю "Венус Україна" задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управ ління ДПС у Хмельницькій області №00/3290/0703 та №00/3289/0703 від 26.07.2022.

Стягнути на користь товариства з обмеженою відповідальністю "Венус Україна" судові витрати у розмірі 6984 (шість тисяч дев`ятсот вісімдесят чотири) грн. 70 коп. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Хмельницькій області.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне рішення складене 23 травня 2023 року

Позивач:Товариство з обмеженою відповідальністю "Венус Україна" (вул. Чорновола, буд. 159/2,Хмельницький,Хмельницька область,29000 , код ЄДРПОУ - 37484193) Відповідач:Головне управління ДПС у Хмельницькій області (вул. Пилипчука, буд. 17,Хмельницький,Хмельницька область,29000 , код ЄДРПОУ - 44070171) Головуючий суддя Д.А. Божук