Постанова

від 08.06.2023 по справі 380/5024/21

КАСАЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД ВЕРХОВНОГО СУДУ

ПОСТАНОВА

Іменем України

08 червня 2023 року

Київ

справа №380/5024/21

адміністративне провадження №К/990/3432/23

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),

суддів: Блажівської Н.Є., Усенко Є.А.,

розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №380/5024/21 за позовом Комунального підприємства «Броди» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Комунального підприємства «Броди» на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 07 грудня 2021 року (суддя Сподарик Н.І.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 01 листопада 2022 року (головуючий суддя - Кухтей Р.В., судді: Нос С.П., Іщук Л.П.),

ВСТАНОВИВ:

У квітні 2021 року Комунальне підприємство «Броди» (далі - позивач, КП «Броди») звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, правонаступником якого є Головне управління ДПС у Львівській області, утворене як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України (далі - відповідач, ГУ ДПС), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 29 грудня 2020 року №0028400415, №0028370415.

Позовні вимоги вмотивовано тим, що податок на додану вартість (далі - ПДВ), зазначений у відповідних податкових деклараціях за березень-липень 2020 року, сплачувався позивачем в повному обсязі та у встановлені Податковим кодексом України (далі - ПК України) строки. При цьому визначених законом підстав для спрямування сплачених КП «Броди» коштів в порядку, встановленому пунктом 87.9 статті 87 ПК України, не було.

Львівський окружний адміністративний суд рішенням від 07 грудня 2021 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 01 листопада 2022 року, у задоволенні позову відмовив.

Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили наступні обставини.

Посадові особи ГУ ДПС провели камеральну перевірку КП «Броди» з питань своєчасності сплати узгодженої суми податкових зобов`язань з ПДВ за квітень-липень 2020 року, за результатами якої складено акт №2456/13-01-04-15/0334866 від 30 листопада 2020 року.

Перевіркою встановлено, що згідно з податковими деклараціями з ПДВ за березень 2020 року сума цього податку, що підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету, становить 101781 грн, за квітень 2020 року 152923 грн, за травень 2020 року 160264 грн, за червень 2020 року 157626 грн, за липень 2020 року 170713 грн.

Також перевіркою встановлено, що платник порушує строки сплати суми грошових зобов`язань з ПДВ, зазначених у податковій декларації з цього податку за березень-липень 2020 року, протягом строків, визначених пунктом 57.1 статті 57 ПК України, а саме:

- податкова декларація з ПДВ №9083606751 від 17 квітня 2020 року (дата нарахування - 30 квітня 2020 року; дата сплати - 25 червня 2020 року; кількість днів затримки - 56; сума сплаченого боргу - 49135,50 грн);

- податкова декларація з ПДВ №9083606751 від 17 квітня 2020 року (дата нарахування - 30 квітня 2020 року; дата сплати - 24 червня 2020 року; кількість днів затримки - 55; сума сплаченого боргу - 41025,15 грн);

- податкова декларація з ПДВ №9083606751 від 17 квітня 2020 року (дата нарахування - 30 квітня 2020 року; дата сплати - 22 липня 2020 року; кількість днів затримки - 83; сума сплаченого боргу - 11619,35 грн),

- податкова декларація з ПДВ №9111474220 від 20 травня 2020 року (дата нарахування - 01 червня 2020 року; дата сплати - 23 липня 2020 року; кількість днів затримки - 52; сума сплаченого боргу - 46497,50 грн);

- податкова декларація з ПДВ №9111474220 від 20 травня 2020 року (дата нарахування - 01 червня 2020 року; дата сплати - 26 серпня 2020 року; кількість днів затримки - 86; сума сплаченого боргу - 6566,35 грн);

- податкова декларація з ПДВ №9111474220 від 20 травня 2020 року (дата нарахування - 01 червня 2020 року; дата сплати - 11 серпня 2020 року; кількість днів затримки - 71; сума сплаченого боргу - 250 грн);

- податкова декларація з ПДВ №9111474220 від 20 травня 2020 року (дата нарахування - 01 червня 2020 року; дата сплати - 22 липня 2020 року; кількість днів затримки - 51; сума сплаченого боргу - 99509,15 грн);

- податкова декларація з ПДВ №9139434746 від 18 червня 2020 року (дата нарахування - 30 червня 2020 року; дата сплати - 26 серпня 2020 року; кількість днів затримки - 57; сума сплаченого боргу - 160264 грн);

- податкова декларація з ПДВ №9170176555 від 17 липня 2020 року (дата нарахування - 30 липня 2020 року; дата сплати - 26 серпня 2020 року; кількість днів затримки - 27; сума сплаченого боргу - 4766,60 грн);

- податкова декларація з ПДВ №9205026948 від 19 серпня 2020 року (дата нарахування - 31 серпня 2020 року; дата сплати - 29 жовтня 2020 року; кількість днів затримки - 59; сума сплаченого боргу - 98919,50 грн);

- податкова декларація з ПДВ №9205026948 від 19 серпня 2020 року (дата нарахування - 31 серпня 2020 року; дата сплати - 25 листопада 2020 року; кількість днів затримки - 86; сума сплаченого боргу - 51146,50 грн);

- податкова декларація з ПДВ №9205026948 від 19 серпня 2020 року (дата нарахування - 31 серпня 2020 року; дата сплати - 27 листопада 2020 року; кількість днів затримки - 88; сума сплаченого боргу - 20647,05 грн).

На підставі вказаного акта перевірки ГУ ДПС 29 грудня 2020 року прийнято податкові повідомлення-рішення:

- №0017400415, яким за затримку на 88, 86, 86, 83, 71, 59, 57, 56, 55, 52, 51 календарних днів сплати грошового зобов`язання у розмірі 585681,05 грн нараховано штраф у розмірі 20%, а саме 117132,21 грн;

- №0028370415, яким за затримку на 27 календарних днів сплати грошового зобов`язання у розмірі 4766,60 грн нараховано штраф у розмірі 10%, а саме 476,66 грн.

Відмовляючи в задоволенні адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з того, що у позивача практично протягом усього спірного періоду в інтегрованій картці платника податків була наявна недоїмка, обліковувались штрафні санкції та пеня. У зв`язку з цим дії відповідача із погашення несплачених податкових зобов`язань у порядку календарної черговості їх виникнення відповідно до пункту 87.9 статті 87 ПК України є правомірними. Суд першої інстанції також наголосив на тому, що порушення граничних строків сплати грошових зобов`язань були допущені позивачем навіть, якщо б відповідач не здійснював погашення заборгованості відповідно до черговості її виникнення. Також суд першої інстанції звернув увагу на те, що 11 вересня 2020 року в інтегрованій картці платника (далі - ІКП) було здійснення коригування на загальну суму 317916,64 грн, що відповідає штрафній санкції за податковим повідомленням-рішенням від 19 червня 2019 року №0036345812, яке переглядалось в судовому порядку у справі №380/5561/20. З огляду на вказане суд визнав твердження КП «Броди» про відсутність порушень строків сплати грошових зобов`язань таким, що не відповідає дійсності.

Апеляційний суд в повній мірі погодився за такими висновками та залишив без змін рішення суду першої інстанції.

Не погодившись з судовими рішеннями, КП «Броди» звернулось з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального і процесуального права, просить скасувати рішення судів попередніх інстанції та ухвалити нове про задоволення позову.

За змістом уточненої касаційної скарги підставами касаційного оскарження визначено пункти 1, 4 частини четвертої статті 328 КАС України.

Скаржник вважає, що суди попередніх інстанцій безпідставно не врахували того, що КП «Броди» податок на додану вартість сплачувався в повному обсязі та у встановлені ПК України строки. Спрямування відповідачем коштів, сплачених за результатами поточної господарської діяльності, на погашення заборгованості, що виникла у минулих податкових періодах, є протиправним, оскільки податковий борг з ПДВ у спірному періоді у КП «Броди» був відсутній. Податкове повідомлення-рішення від 19 червня 2019 року №0036345812 позивач оскаржив в судовому порядку і 31 серпня 2020 року було відкрито загальне позовне провадження у справі №380/5561/20. В подальшому вказане податкове повідомлення-рішення Львівський окружний адміністративний суд рішенням від 26 травня 2021 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 14 вересня 2021 року, визнав протиправним та скасував. Відповідно до листа від 23 лютого 2023 року №5166/6/13-01-04-09 ГУ ДПС на запит позивача повідомило, що первинно зараховувало кошти, сплачені КП «Броди» за поточними податковими зобов`язаннями, в рахунок податкового боргу, що виник на підставі податкового повідомлення-рішення від 19 червня 2019 року №0036345812, хоча останнє не було узгодженим. Саме такі протиправні дії відповідача зумовили безпідставне нарахування штрафних санкцій на підставі пункту 126.1 статті 126 ПК України.

Скаржник наголошує, що при вирішення цього спору суди попередніх інстанцій не врахували висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 11 листопада 2020 року (справа №2а-2235/12/0970), від 11 грудня 2018 року (справа №804/2573/16), від 19 вересня 2018 року (справа №804/4941/17), від 25 листопада 2022 року (справа №360/4548/19), від 11 травня 2022 року (справа №240/9592/19) щодо застосування пункту 87.9 статті 87, пункту 126.1 статті 126 ПК України. Крім того, суди попередніх інстанцій не дотримались вимог статей 90, 211 Кодексу адміністративного судочинства України, що призвело до неповного з`ясування усіх фактичних обставин справи та недослідження і ненадання належної оцінки наявним у матеріалах справи доказам.

Верховний Суд ухвалою від 27 березня 2023 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою КП «Броди» з метою перевірки доводів щодо неправильного застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадках, передбачених пунктами 1, 4 частини четвертої статті 328 КАС України.

У відзиві на касаційну скаргу відповідач просив залишити її без задоволення, а судові рішення - без змін як законні та обґрунтовані. Відзив вмотивований доводами, що дублюють висновки судів попередніх інстанцій.

З огляду на реформування податкової системи і реорганізацію податкових органів, на підставі статті 52 КАС України колегія суддів здійснила заміну Головного управління ДПС у Львівській області (код ЄДРПОУ 43143039) на правонаступника - Головне управління ДПС у Львівській області, утворене як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України (код ЄДРПОУ ВП 43968090), для якого усі дії, вчинені в адміністративному процесі, обов`язкові в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та відзиву на неї, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Відповідно до частини першої статті 341 КАС України (в редакції, чинній з 08 лютого 2020 року) суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Колегія суддів встановила, що ключовими питаннями, які належало вирішити судам та які підлягають касаційному перегляду в межах підстав касаційного оскарження, є обґрунтованість застосування ГУ ДПС норми пункту 87.9 статті 87 ПК України при зарахуванні коштів, сплачених позивачем по поточним податковим зобов`язанням, на погашення податкового боргу, що утворився в минулих звітних (податкових) періодах, в порядку черговості у випадку, коли платник податків розпочав процедуру судового оскарження податкового повідомлення-рішення після вчинення вказаних дій податковим органом. Від вирішення цього питання залежить правомірність нарахування податковим органом штрафних санкцій відповідно до пункту 126.1 статті 126 ПК України за порушення граничних строків сплати податкового зобов`язання з ПДВ за березень-липень 2020 року.

Згідно з визначеннями, наведеними у підпунктах 14.1.152, 14.1.175 пункту 14.1 статті 14 ПК України, податковий борг - це сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом; погашення податкового боргу - це зменшення абсолютного значення суми такого боргу, підтверджене відповідним документом.

За правилами підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірі, встановлених цим Кодексом.

Відповідно до пункту 57.1 статті 57 ПК України платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.

У разі не виконання платником податків обов`язку щодо своєчасної сплати узгодженої суми податкового зобов`язання контролюючий орган в силу компетенції, встановленої нормами ПК України, здійснює за платника податків і на користь держави заходи щодо погашення податкового боргу такого платника податків. Ця компетенція стосується, зокрема виявлення джерел погашення податкового боргу та контролю за дотриманням платником податків черговості погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення.

Правила пункту 87.9 статті 87 ПК України передбачають, що у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексу або за рішенням суду у випадках, передбачених законом. Спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов`язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

Верховний Суд неодноразово вирішував справи із застосуванням наведених норм права та у постановах зокрема, але не виключно від 02 жовтня 2018 року (справа №820/1824/17), від 23 травня 2019 року (справа №806/2699/16), від 17 квітня 2020 року (справа №806/124/17), від 13 лютого 2020 року (справа №806/129/17), від 13 серпня 2021 року (справи №806/46/17, №806/126/17, №806/43/17), від 10 березня 2023 року (справа №520/7293/19), від 11 грудня 2018 року (справа №804/2573/16), від 11 листопада 2019 року (справа №2а-2235/12/0970) вказав, що пунктом 87.9 статті 87 ПК визначено обов`язок податкового органу на зарахування усіх платежів на погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. Визначальним при застосуванні приписів цієї статті є наявність податкового боргу. При цьому зміст графи призначення платежу у платіжних дорученнях за будь-яких умов не має значення, що прямо передбачено приписами наведеної норми.

Пункт 126.1 статті 126 ПК України передбачає, що у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім випадків, передбачених пунктом 126.2 цієї статті) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

У постанові від 18 серпня 2021 року (справа №819/718/17) Верховний Суд вказував, що передбачена пунктом 126.1 статті 126 ПК України штрафна санкція може бути застосована до платника податку лише тоді, коли податкове зобов`язання є узгодженим і таким, що сплачене із затримкою на визначені цим пунктом терміни.

При цьому передбачена пунктом 126.1 статті 126 ПК України відповідальність у вигляді штрафу застосовується в силу самого факту погашення податкового боргу з простроченням, і розмір такої відповідальності залежить виключно від терміну прострочення, а не від способу і порядку погашення податкового боргу (добровільного чи примусового, в повній сумі або частинами, при самостійному визначенні напрямку платежу чи при зарахуванні сплачених платником коштів згідно з черговістю виникнення податкового боргу). Такий висновок викладено у постанові Верховного Суду від 13 квітня 2021 року (справа №825/770/18).

Позиція позивача у цій справі щодо неправомірності оспорюваних податкових повідомлень-рішень ґрунтується фактично лише на тому, що податковий орган неправомірно зараховував кошти, спрямовані на сплату поточних платежів, в рахунок погашення грошового зобов`язання, визначеного податковим повідомленням-рішенням від 19 червня 2019 року №0036345812, яке не мало статусу узгодженого.

Дійсно, відповідно до даних Єдиного державного реєстру судових рішень, 16 липня 2020 року КП «Броди» подало позов до Головного управління ДПС у Львівській області, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 19 червня 2019 року №0036345812. 31 серпня 2020 року, після усунення КП «Броди» недоліків позовної заяви, Львівський окружний адміністративний суд відкрив загальне позовне провадження у справі №380/5561/20.

Відповідно до абзацу четвертого пункту 56.18 статті 56 ПК України при зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання протиправним та/або скасування рішення контролюючого органу грошове зобов`язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

За правилами частини третьої статті 169 КАС України якщо позивач усунув недоліки позовної заяви у строк, встановлений судом, вона вважається поданою у день первинного її подання до адміністративного суду та приймається до розгляду, про що суд постановляє ухвалу в порядку, встановленому статтею 171 цього Кодексу.

Отже, з 16 липня 2020 року податкове повідомлення-рішення від 19 червня 2019 року №0036345812 набуло статусу неузгодженого. Відповідно, у ГУ ДПС із зазначеної дати не було правових підстав для направлення на підставі пункту 87.9 статті 87 ПК України сплачених позивачем по поточним податковим платежам коштів в погашення грошового зобов`язання саме за вказаним податковим повідомленням-рішенням.

Більше того, Львівський окружний адміністративний суд рішенням від 26 травня 2021 року у справі №380/5561/20, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 14 вересня 2021 року, задовольнив позовні вимоги КП «Броди», визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 19 червня 2019 року №0036345812.

Питання організації діяльності податкових органів щодо ведення податкового обліку на час виникнення спірних правовідносин визначались Порядком ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 07 квітня 2016 року №422 та зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 20 травня 2016 року за №751/28881 (далі - Порядок №422).

Абзаци 5, 7 глави 3 розділу V Порядку №422 передбачають, що до настання граничного строку сплати/зменшення донараховані/зменшені суми за відсутності процедури адміністративного або судового оскарження не беруть участі у розрахунках. За умови відсутності інформації про початок процедури адміністративного та/або судового оскарження з дня настання граничного строку сплати/зменшення відповідні донараховані/зменшені суми в ІКП беруть участь у розрахунках.

Глава 4 розділу V Порядку №422 встановлює порядок відображення в інформаційній системі органів ДФС результатів адміністративного та/або судового оскарження донарахованих сум з відповідним перенесенням до ІКП.

Відповідно до пункту 1 глави 4 розділу V Порядку №422 працівники підрозділів адміністративного/судового оскарження органу ДФС, до компетенції яких належать розгляд скарг при проведенні процедури адміністративного оскарження або супроводження справ у судах при проведенні процедури судового оскарження прийнятих податкового повідомлення-рішення/рішення/вимоги та/або рішення щодо єдиного внеску, в установленому порядку відповідно до вимог регламентів використання відповідних інформаційних систем забезпечують внесення даних до інформаційних систем, які забезпечують відображення результатів адміністративного та/або судового оскарження, у день отримання чи складання відповідних документів або отримання інформації з подальшим збереженням даних та встановленням зв`язків записів зазначених інформаційних систем із записами підсистеми, що відображає результати КПР.

Відображенню в інформаційній системі органів ДФС підлягають матеріали, які зареєстровані в інформаційних системах, що забезпечують відображення результатів адміністративного та/або судового оскарження, та мають безпосередній зв`язок з матеріалами, внесеними до підсистеми, що забезпечує відображення результатів контрольно-перевірочної роботи в ході виконання її функцій. Такими матеріалами є, зокрема, ухвала суду про відкриття провадження; рішення суду, прийняте по суті.

Згідно з абзацом 8 пункту 2 глави 4 розділу V Порядку №422 на підставі інформації з інформаційної системи органів ДФС, яка забезпечує відображення результатів судового оскарження, про початок/продовження процедури судового оскарження (ухвала суду про відкриття провадження) донарахована/зменшена сума вважається неузгодженою (статус податкового повідомлення-рішення/рішення/вимоги та рішення щодо єдиного внеску в підсистемі, що забезпечує відображення результатів контрольно-перевірочної роботи, змінюється на «Оскаржується в судовому порядку»).

У разі внесення вказаної інформації після настання граничного строку сплати/зменшення - в ІКП відображаються облікові показники (операції) щодо виключення з обліку донарахованих/зменшених сум у зв`язку із запізненням надходження ухвали суду про порушення провадження у справі (абзац 11 пункту 2 глави 4 розділу V Порядку №422).

У разі якщо за результатами судового оскарження донарахована/зменшена сума з урахуванням її складових (платіж, санкція, пеня) у повному обсязі скасовується (статус повідомлень-рішень/рішень/вимог та/або рішень щодо єдиного внеску в підсистемі, що забезпечує відображення результатів контрольно-перевірочної роботи, змінюється на «Скасовується в судовому порядку»), то в ІКП відображення облікових показників (операцій) щодо донарахування /зменшення суми не проводиться (абзац 25 пункту 2 глави 4 розділу V Порядку №422).

Аналогічні норми містяться і в Порядку ведення податковими органами оперативного обліку податків, зборів, платежів та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 12 січня 2021 року №5, зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 15 березня 2021 року за № 321/35943 та який набрав чинності з 05 квітня 2021 року.

Отже, за результатами отримання ухвали суду про відкриття провадження у справі про оскарження податкового повідомлення-рішення останнє вважається неузгодженим і у податкового органу виникає обов`язок із відображення таких відомостей в інформаційній системі органів ДФС. Донараховані/зменшені суми за таким податковим повідомленням-рішенням участі у розрахунках не беруть.

Враховуючи доводи позивача у цій справі та приведені вище норми податкового законодавства, до предмета доказування входили наступні обставини: 1) чи дійсно податковий орган здійснював зарахування поточних платежів з ПДВ за березень-липень 2020 року в погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення відповідно до пункту 87.9 статті 87 ПК України; 2) якщо так, який розмір податкового боргу, на погашення якого спрямовувались відповідні кошти і як його розмір співвідносився із сумою грошового зобов`язання, визначеного податковим повідомленням-рішенням від 19 червня 2019 року №0036345812; 3) чи підтверджуються доводи позивача про неузгодженість такого податкового боргу з огляду на судове оскарження податкового повідомлення-рішення від 19 червня 2019 року на момент винесення оспорюваних у цій справі податкових повідомлень-рішень. Такі обставини підлягали встановленню на підставі аналізу відомостей інтегрованої картки платника податків з моменту виникнення відповідної недоїмки у платника податків.

Відмовляючи в задоволенні позову у цій справі, суди попередніх інстанцій обмежились лише загальним висновком, що протягом усього спірного періоду в ІКП КП «Броди» була наявна недоїмка, обліковувались штрафні санкції та пеня, у зв`язку з чим податковий орган правомірно спрямовував поточні платежі на погашення податкового боргу в порядку черговості відповідно до пункту 87.9 статті 87 ПК України.

Такий висновок судів Верховний Суд вважає передчасним та таким, що сформований в порушення принципу офіційного з`ясування обставин справи (частина четверта статті 9 КАС України) та правил оцінки доказів, передбачених статтею 90 КАС України.

Так, податковим повідомленням-рішенням від 19 червня 2019 року №0036345812, на яке посилається позивач в обґрунтування позовних вимог, КП «Броди» було нараховано штрафні санкції у розмірі 317917,53 грн за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Натомість, відповідно до ІКП, які містяться в матеріалах справи, недоїмка з ПДВ станом на 31 грудня 2018 року становила 101422,90 грн (том 1 а.с.235), станом на 31 грудня 2019 року - 634541 грн (том 1 а.с.151).

Суди попередніх інстанцій правильно звернули увагу на те, що у позивача протягом 2019-2020 років рахувалась недоїмка із сплати грошового зобов`язання з податку на додану вартість, яка, зокрема, станом на 31 грудня 2019 року перевищувала розмір грошового зобов`язання, визначеного податковим повідомленням-рішенням від 19 червня 2019 року №0036345812. Разом з тим, суд касаційної інстанції повторно зазначає, що застосування ГУ ДПС пункту 87.9 статті 87 ПК України є виправданим лише щодо податкового боргу. Як зазначалось вище, з 16 липня 2020 року грошове зобов`язання за вказаним податковим повідомленням-рішенням набуло статусу неузгодженого і не підлягало відображенню в ІКП та не повинно було брати участі в розрахунках, оскільки не мало статусу податкового боргу.

Суд першої інстанції встановив, що лише 11 вересня 2020 року ГУ ДПС здійснило коригування шляхом виключення штрафної санкції у розмірі 317917,53 грн з обліку (том 1 а.с.153 зворот). Разом з тим, при вирішенні спору суди не вжили заходів із з`ясування: коли саме в ІКП було відображено суму грошового зобов`язання у розмірі 317917,53 грн, нараховану відповідно до податкового повідомлення-рішення від 19 червня 2019 року №0036345812; чи виконало ГУ ДПС вимоги пункту 2 глави 4 розділу V Порядку №422, які полягають не тільки у виключенні суми у розмірі 317917,53 грн з ІКП, але і у належному відображенні облікових показників (операцій) в ІКП; чи мало вплив зазначене коригування (здійснене в повному обсязі за правилами пункту 2 глави 4 розділу V Порядку №42) на кількість днів пропуску позивачем граничного строку сплати податкового зобов`язання за податковими деклараціями за березень-липень 2020 року.

Суд касаційної інстанції окремо звертає увагу на те, що з копій ІКП, які містяться в матеріалах справи, не видається за можливе встановити: з яких саме підстав податковим органом відображено у вказаній інформаційній системі недоїмку; на погашення яких саме сум недоїмки спрямовувались сплачені позивачем грошові кошти в порядку, визначеному пунктом 87.9 статті 87 ПК України; чи спрямовувались зазначені кошти на погашення грошового зобов`язання, визначеного податковим повідомленням-рішенням від 19 червня 2019 року №0036345812. Це зумовлено тим, що у вказаних ІКП неналежним чином відображена графа «Опис операції» (том 1 а.с.150-156, 235-236). Більш того, ІКП за 2019 рік в матеріалах справи взагалі міститься не в повному обсязі.

Крім того, суд касаційної інстанції критично оцінює висновок суду першої інстанції, що фактична сплата податкових зобов`язань відповідно до долучених до матеріалів справи платіжних доручень також була здійснена з пропуском граничного строку. Так, фактичне співставлення між задекларованими КП «Броди» сумами ПДВ та відповідними платіжними дорученнями (з урахуванням суми платежу та його призначення, том 1 а.с.23, 41, 61, 78, 97) суд першої інстанції не здійснював. Водночас, вказав про прострочення граничних строків сплати у розмірах, які повністю відповідають висновкам акта перевірки.

Суд касаційної інстанції звертає увагу на те, що розмір штрафної санкції, передбаченої пунктом 126.1 статті 126 ПК України, залежить саме від кількості днів затримки сплати грошового зобов`язання (до 30 днів - 10%, більше 30 днів - 20%). За наявності заперечень від платника податків щодо визначеної податковим органом кількості днів пропуску сплати узгодженого зобов`язання принцип офіційного з`ясування обставин справи зобов`язує суд перевірити такі доводи.

При цьому у постановах від 21 травня 2020 року (справа №824/257/18-а), від 03 вересня 2019 року (справа №806/2049/18), від 26 грудня 2018 року (справа № 2а/0370/3780/11), від 23 жовтня 2018 року (справа №808/3458/16) Верховний Суд вказував, що суми грошових зобов`язань, штрафних (фінансових) санкцій, боргу (недоїмки), яких стосуються позовні вимоги, визначені позивачу за конкретними окремими підставами, які відображені в акті перевірки, а при вирішенні відповідного спору суд не позбавлений можливості скасувати рішення суб`єкта владних повноважень у частині та, за встановлення у судовому процесі об`єкту оподаткування та його вартісного вираження, не позбавлений можливості виділити із загального обсягу грошових зобов`язань суму, яка збільшена правомірно. Такі дії суду не є підміною повноважень контролюючого органу, а є способом відновлення порушених прав, інтересів та справедливості в цілому, що відповідає повноваженням адміністративного суду.

Застосуванню норм матеріального права передує встановлення обставин у справі, підтвердження їх відповідними доказами. Тобто, застосування судом норм матеріального права повинно вирішити спір, який виник між сторонами у конкретних правовідносинах, які мають бути встановлені судами на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі.

Відомості про обставини справи, на підставі яких суд приймає відповідне рішення по суті, повинні бути достовірними, тобто відповідність доказу об`єктивній дійсності є його безсумнівність, яка обумовлена зібраними матеріалами справи; достатніми, що відображається в наявності такої системи належних, допустимих, достовірних доказів, які отримані в результаті всебічного, повного та об`єктивного дослідження обставин, пов`язаних з предметом справи та всієї сукупності зібраних у ній доказів і яка достовірно встановлює всі обставини справи; належними, тобто властивість доказу, яка характеризує зв`язок відомостей і які становлять його зміст з обставинами, які підлягають доказуванню; допустимими, тобто відповідними процесуальній формі їх одержання, єдиною загальною вимогою недопустимості доказів є виявлення порушень закону при їх збиранні.

При цьому обов`язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з`ясування всіх обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 2 та частини четвертої статті 9 КАС України, відповідно до змісту якого суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Тобто, цей принцип зобов`язує суд до активної ролі в судовому процесі для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

За змістом частин першої та другої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Враховуючи викладене, колегія суддів визнає обґрунтованими доводи касаційної скарги про наявність підстав для скасування судових рішень та направлення справи на новий розгляд з підстави, передбаченої пунктами 1, 4 частини другої статті 353 КАС України.

За правилами пунктами 1, 4 частини другої статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу; суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

Частиною четвертою статті 353 КАС України визначено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

Колегія суддів вважає, що порушення норм процесуального та матеріального права, допущені як судом апеляційної, так і судом першої інстанцій, відтак справа підлягає направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи, з перевіркою їх належними та допустимими доказами та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення із наведенням відповідного правового обґрунтування в частині прийняття чи відхилення доводів учасників справи.

Оскільки за наслідками касаційного перегляду судових рішень у цій справі суд касаційної інстанції дійшов висновку, що судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції, розподіл судових витрат згідно з частиною шостою статті 139 КАС України не здійснюється.

Керуючись статтями 139, 341, 345, 349, 353, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Комунального підприємства «Броди» задовольнити частково.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 07 грудня 2021 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 01 листопада 2022 року у справі №380/5024/21 скасувати.

Справу №380/5024/21 направити на новий розгляд до Львівського окружного адміністративного суду.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і не оскаржується.

СуддіМ.М. Гімон Н.Є. Блажівська Є.А. Усенко