Постанова

від 14.06.2023 по справі 380/9666/22

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 червня 2023 рокуЛьвівСправа № 380/9666/22 пров. № А/857/4760/23

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Судової-Хомюк Н.М..,

суддів: Онишкевича Т.В.; Сеника Р.П.

розглянувши у порядку письмового провадження в місті Львові апеляційну скаргу Підберізцівської сільської ради Львівського району Львівської області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 19 грудня 2022 року у справі № 380/9666/22 за адміністративним позовом Підберізцівської сільської ради Львівського району Львівської області до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання дії та бездіяльності протиправними.

суддя в 1-й інстанції Карп`як О.О.,

час ухвалення рішення - не зазначено,

місце ухвалення рішення - м. Львів,

дата складання повного тексту рішення не зазначено,-

В С Т А Н О В И В

Підберізцівська сільська рада Львівського району Львівської області (далі - позивач) звернулася до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання дії та бездіяльності протиправними (на далі також ГУДПС, відповідач), в якому просила:

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 13 січня 2022 року №271/13-01-07-03 про нарахування грошового зобов`язання на суму: за податковим та/або зобов`язаннями - 336325 грн. за штрафами (фінансовими) санкціями (штрафами) - 84081,25 грн.

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 13 січня 2022 року №273/13-01-07-03 про нарахування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення Податкового кодексу України ( далі - ПК).

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що позивачем отримано податкові повідомлення рішення від 13.01.2022 року за № 271/13-01-07-03 та № 273/13-01-07-03, які були прийняті на підставі акта перевірки № 23227/13-01-07-03/04369618 від 02.12.2021 року «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки Верхньобілківської сільської ради Пустомитівського району Львівської області». Зазначає про те, що наведені в акті перевірки висновки контролюючого органу позивач, як правонаступник Верхньобілківської сільської територіальної громади Пустомитівського району Львівської області, заперечує, оскільки вважає висновки необґрунтованими, а акт базується на припущеннях, які повністю спростовуються документами первинного бухгалтерського обліку, наданими для перевірки. Також позивач вказує, що надані позивачем первинні документи свідчать про дотримання вимог щодо документального підтвердження взаємовідносин по операція з ТзОВ «Західпласт» та ТзОВ «Будівельні споруди міста». Крім того, вказують, що Верхньобілківська сільська рада профінансувала видатки на загальну суму 1 868 475 грн., в тому числі в 2017 році у розмірі, що становить 1 635 067 грн., в 2019 році у розмірі, що становить 233 408 грн., на підставі належних первинних документів, зокрема Договорів та актів виконаних робіт КБ-2 та КБ-3, що зокрема підтверджує цільове використання бюджетних коштів. Оскільки факт нецільового використання бюджетних коштів Верхньобілківської сільської ради відсутній, підстави для нарахування податкового зобов`язання з податку на прибуток відсутні.

Позивач також зазначає, що в основу акта перевірки покладено висновок експерта № 28/ 04-21 від 31.05.2021 року. Вищевказаний висновок експерта виготовлено за заявою Підберізцівської сільської ради Львівського району Львівської області. Встановлені обставини у висновку експерта можуть свідчити про розтрату бюджетних коштів та ймовірне внесення завідомо неправдивих відомостей до первинних документів, що підтверджують об`єм та вартість фактичного виконання робіт на об`єкті «Реконструкція очисних споруд глибокого біологічного очищення стічних вод в с.Верхня Білка Пустомитівського району Львівської області», а отже слугували підставою для притягнення винних осіб до кримінальної відповідальності, однак жодним чином не свідчать про нецільове використання коштів.

Крім того, обставини про які зазначає відповідач, а саме відомості про кримінальне провадження про яке внесено до ЄРДР 30.01.2018 року, стосовно внесення завідомо неправдивих відомостей до актів виконаних робіт форми КБ-2 та КБ-3 під час виконання робіт «Реконструкція очисних споруд глибокого біологічного очищення стічних вод в с. Верхня Білка Пустомитівського району Львівської області», станом на сьогодні перебуває на стадії досудового розслідування та вирок суду яким би винних осіб було притягнуто до відповідальності відсутній.

Не погодившись з такими діями відповідача щодо винесення податкових повідомлень-рішень позивач звернувся з даним позовом до суду.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 19 грудня 2022 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.

Не погодившись із ухваленим рішенням суду, його оскаржив позивач, який із покликанням на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального та порушенням норм процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та постановити нове рішення яким позовні вимого задовольнити в повному обсязі.

В апеляційній скарзі апелянт зокрема вказує, що в описовій частині рішення суд першої інстанції зазначив, що позивач вважає здійснення Верхньобілківською сільською радою фінансування видатків на загальну суму 1 868 475 грн., в тому числі в 2017 році у сумі 1 635 067 грн., в 2019 році у сумі 233 408 грн., відбулося на підставі належних первинних документів, зокрема Договорів та актів виконаних робіт КБ-2 та КБ-3, що зокрема підтверджує цільове використання бюджетних коштів (за відповідним КЕКВ). Отже окружний суд вважав такий аргумент доречним, однак протиправно оминув його, не навівши обґрунтованих мотивів його відхилення, чим порушив вимоги процесуального закону.

Вважає, що в оскаржуваному рішенні суд обмежився цитуванням норм п. 133.4.4 п.133.4 ст. 133 Податкового кодексу України, п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України та п. 137.1 ст. 137 Податкового кодексу України, які визначають підставу та порядок нарахування податку на прибуток підприємств, однак не проаналізував норми бюджетного законодавства, на які посилався позивач для обґрунтування своїх позовних вимог в позовній заяві та відповіді на відзив.

Також апелянт звертає увагу суду на те, що на підтвердження своїх вимог позивачем було надано належним чином оформлені платіжні доручення на виконання договорів з будівництва об`єкта «Реконструкція очисних споруд глибокого біологічного очищення стічних вод в с. Верхня Білка Пустомитівського району Львівської області», з яких простежується фінансування видатків бюджету згідно КЕКВ 3142 «Реконструкція та реставрація інших об`єктів», що свідчить про цільове використання бюджетних коштів.

Крім того, в позовній заяві позивач посилався на положення Порядку казначейського обслуговування державного бюджету за витратами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.12.2012 року №1407, відповідно до пунктів 11.1 та 11.2 якого Казначейство здійснює контроль за наявністю відповідних бюджетних асигнувань для взяття бюджетних зобов`язань та відповідністю взятих бюджетних зобов`язань певним бюджетним асигнуванням за їх економічними характеристиками, паспорту бюджетної програми. Проведення платежів за зазначеними договорами органами Казначейства також свідчить про цільове використання коштів Верхньобілківською сільською радою.

Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу, у якому зазначив, що суд першої інстанції вірно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з дотриманням норм матеріального та процесуального права, а відтак відсутні підстави для його скасування.

Вважає, що вимоги апеляційної скарги є безпідставними та необґрунтованими, оскільки матеріалами справи підтверджується, що кошти перераховані на розрахунковий рахунок ТзОВ «Західпласт» та ТзОВ «Будівельні споруди міста» в сумі 1 868 475 грн., є коштами, які використані Верхньобілківською сільською радою Пустомитівського району Львівської області не за цільовим призначенням. Таким чином, на порушення п.п.133.4.2, п.п.133.4.3 п.133.4 ст.133, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1 ст.135, п.137.1 ст.137 Податкового кодексу України Верхньобілківською сільською радою Пустомитівського району Львівської області використано кошти бюджетного фінансування не за цільовим призначенням, як наслідок підприємством занижено об`єкт оподаткування з податку на прибуток за період з 01.01.2017 по 18.11.2021 на загальну суму 1 868 475 грн., в тому числі в 2017 році у сумі 1 635 067 грн., в 2019 році у сумі 233 408грн., що призвело до заниження підприємством податку на прибуток на загальну суму 336 325 грн., в тому числі за 2017 рік на суму 294 312 грн., за 2019 рік на суму 42 013грн. (підстава: Звіти про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, договори з додатками, акти приймання виконаних будівельних робіт, накладні, банківські виписки, звіт експерта, тощо).

Також звертає увагу суду на те, що перевіркою встановлено порушення п.п.133.4.3 п.133.4 ст.133 Податкового кодексу України Верхньобілківською сільською радою Пустомитівського району Львівської області не подано податкові декларації з податку на прибуток за 2017 та 2019 роки.

Вважає, що доводи позивача про необґрунтованість висновку податкового органу не відповідають правовій позиції Верховного Суду України, викладеній у постанові від 20.01.2016 у справі за позовом ПАТ «МТС Україна» до Міжрегіонального головного управління Міністерства доходів і зборів України - Центрального офісу з обслуговування великих платників про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень. Згідно з цією правовою позицією надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

А сам факт наявності у позивача податкових, чи-то видаткових накладних, інших документів з посиланням на поставку товарів (послуг), виписаних від імені постачальника, не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, якщо інші обставини свідчать про недостовірність інформації в цих документах. (Правова позиція Верхового суду висловлена у постанові від 05.09.2018 року по справі №К/9901/2599/18)

Апеляційний розгляд справи здійснюється у порядку письмового провадження на підставі п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).

Відповідно до частини першої статті 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Переглянувши справу за наявними у ній матеріалами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи те, що 12 листопада 2020 року на 1-ій сесії 8 го скликання, 1- го пленарного засідання Підберізцівської сільської ради, було прийнято рішення № 8 «Про врегулювання питань правонаступництва новообраної Підберізцівської сільської ради». Згідно даного рішення, було вирішено, зокрема: визнати Підберізцівську сільську територіальну громаду Львівського району Львівської області правонаступником всього майна, прав та обов`язків Підберізцівської об`єднаної територіальної громади Пустомитівського району Львівської області та Верхньобілківської сільської територіальної громади Пустомитівського району Львівської області; визнати Підберізцівську сільську раду Львівського району Львівської області правонаступником всього майна, прав та обов`язків Підберізцівської сільської ради Пустомитівського району Львівської області та Верхньобілківської сільської територіальної громади Пустомитівського району Львівської області.

27 квітня 2021 року сільський голова Підберізцівської сільської ради Пустомитівського району Львівської області Коваль Василь Михайлович звернувся до судового експерта Зайця Ігоря Григоровича із заявою про проведення будівельно технічної експертизи по встановленню фактично виконаних робіт на об`єкті «Реконструкція очисних споруд глибокого біологічного очищення стічних вод в с. Верхня Білка Пустомитівського району Львівської області».

За результатами проведення будівельно технічної експертизи за заявою сільського голови Підберізцівської сільської ради Пустомитівського району Львівської області п. Коваля В.М. , складено висновок експерта № 28/04-21.

Головним управління ДПС у Львівській області відповідно до п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20; п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75; п.п.78.1.7 п.78.1 ст.78 ПК від 02 грудня 2010 poкy № 2755-VI (із змінами та доповненнями), на підставі наказу ГУДПС від 18 листопада 2021 року № 3970- ПП «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки», проведена позапланова виїзна документальна перевірка Верхньобілківської сільської ради Пустомитівського району Львівської області з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2017 року по 18.11.2021 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 року по 18.11.2021 року, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2011 року по 18.11.2021 року відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки.

За результатами перевірки податковим органом складено Акт від 02 грудня 2021 №23227/13-01-07-03/04369618 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки Верхньобілківської сільської ради Пустомитівського району Львівської області» (далі - Акт перевірки).

У розділі IV Акта перевірки встановлено порушення позивачем, зокрема в межах спірних правовідносин:

п.п.133.4.2, п.п.133.4.3 п.133.4 ст.133, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1 ст.135, п. 137/1 ст. 137 Податкового кодексу України підприємством занижено податок на прибуток, який підлягає відображенню у рядку 06 Податкової декларації з податку на прибуток на загальну суму 336 325 грн., у тому числі за 2017 рік у сумі 294 312 грн., за 2019 рік у сумі 42 013 грн.

п.п. 133.4.3, п.п.133.4 ст. 133 Податкового кодексу України не подано податкові декларації з податку на прибуток за 2017 2019 роки;

п. 49.2, п.п.49.18.3 п. 49.18 ст. 49, п.п.133.4.7 п. 133.4 ст. 133 Податкового кодексу України, несвоєчасно подано звіти про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, з 2017, 2018 та 2019 роки.

22 грудня 2021 року Головою комісії з реорганізації Верхньобілківської сільської ради подано заперечення на акт перевірки.

На підставі вищевказаного Акта перевірки, 13 січня 2022 відповідач виніс спірні податкові повідомлення-рішення:

№ 271/13-01-07-03 яким занижено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємства та фінансування комунальної власності в сумі 420 406, 25 грн., за податковим та/або іншим зобов`язанням в сумі 336 325 грн., за штрафними (фінансовими санкціями (штрафами) в сумі 84 051, 25 грн.

№ 273/13-01-07-03, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 1700, 00 грн.

Не погодившись із прийняттям вказаних податкових повідомлень-рішень від 13.01.2022 року за № 271/13-01-07-03 та № 273/13-01-07-03, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Відмовляючи в задоволенні позову суд першої інстанції вказав про те, що зі змісту адміністративного позову встановлено, що позивач оспорює податкові повідомлення-рішення з підстав встановлених порушень, які викладені в акті перевірки, а саме: п.п.133.4.2, п.п.133.4.3 п.133.4 ст.133, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1 ст.135, п. 137/1 ст. 137 Податкового кодексу України підприємством занижено податок на прибуток, який підлягає відображенню у рядку 06 Податкової декларації з податку на прибуток на загальну суму 336 325 грн., у тому числі за 2017 рік у сумі 294 312 грн., за 2019 рік у сумі 42 013 грн; п.п. 133.4.3, п.п.133.4 ст. 133 Податкового кодексу України не подано податкові декларації з податку на прибуток за 2017 - 2019 роки; п. 49.2, п.п.49.18.3 п. 49.18 ст. 49, п.п.133.4.7 п. 133.4 ст. 133 Податкового кодексу України, несвоєчасно подано звіти про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, з 2017, 2018 та 2019 роки.

Суд вважав, що будь-яких доводів щодо неправомірності висновків контролюючого органу щодо заниження сум податкових зобов`язань з податку на прибуток та застосування штрафних санкцій у позовній заяві не наведено та письмових доказів на спростування висновків відповідача не додано.

Щодо доводів позивача, викладених у відповіді на відзив про те, що відповідно до правової позиції, викладеній у постанові Верховного Суду від 05 лютого 2019 року справа №810/1967/16 під час проведення господарських операцій платник податків може бути і необізнаним стосовно дійсного стану правосуб`єктності своїх контрагентів і реально отримати від них товари (роботи чи послуги), суд звернув увагу на те, що акти приймання виконаних робіт та устаткування, про які вказуються в акті перевірки та висновку експерта, підписані замовником (позивачем), підрядником, представником ПП «Єврооснова - СМ». Відтак, доводи позивача щодо його необізнаності з будь - яким діями контрагента є необґрунтованими.

Щодо доводів позивача з приводу того, що висновок експерта не свідчить про нецільове використання коштів, суд першої інстанції відхилив такі доводи та вказав, що в акті перевірки вказано, що в ході її проведення позивачем надано довідку від 25.11.2021 №2/11-21 та долучено до неї висновок експерта від 31.05.2021 №28/04-21. За сукупністю встановлених перевіркою даних встановлено, що фінансово - господарська діяльність ТзОВ «Західпласт» та ТзОВ «Будівельні споруди міста» здійснювалась поза межами правового поля, що свідчить про відсутність факту реального виконання робіт. Вказане, на думку суду підтверджує неможливість реального здійснення господарських операцій, тому перевіркою встановлено відсутність фактичного отримання Верхньобілківською сільською радою Пустомитівського району робіт (матеріалів, устаткування) від ТзОВ «Західпласт» та ТзОВ «Будівельні споруди міста» на загальну суму 1868475 грн. Як наслідок, позивачем проведено оплату за вказані будівельні роботи (матеріали, устаткування), які фактично сільською радою не отримано (згідно висновка експерта) і як наслідок, безпідставно включено до складу загальної суми профінансованих видатків неприбуткової установи.

Відтак суд вважав, що контролюючий орган вірно встановив, що кошти, перераховані на розрахуноквий рахунок ТзОВ «Західпласт» та ТзОВ «Будівельні споруди міста» в сумі 1868475 грн., є коштами, які використані Верхньобілківською сільською радою Пустомитівського району Львівської області не за цільовим призначенням, позивачем не подано доказів реальності вказаних господарських операцій, а подані при проведенні перевірки довідка від 25.11.2021 №2/11-21 та висновок експерта від 31.05.2021 №28/04-21 на думку суду свідчать про обґрунтованість висновків контролюючого органу про нереальність здійснення господарських операцій.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 13.01.2022 №273/13-01-07-03, яким встановлено порушення п.49.2, п. 49.18.3 п. 49.18 ст. 49, п.п.133.4.3, 133.4.7, п.133.4 ст.133 ПК України, у зв`язку з чим позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 1700 грн. суд зазначив, що позивач включений до реєстру неприбуткових установ та організацій, присвоєння ознаки неприбутковості на підставі рішення № 17130446/990 від 07.07.2017.

Однак суд встановив, що позивачем недотримано вимог, визначених пункту 133.4. ст. 133 ПК України, оскільки позивач зобов`язаний був подати у строк, визначений для місячного податкового (звітного) періоду, звіт про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації за період з початку року (або з початку визнання організації неприбутковою в установленому порядку, якщо таке визнання відбулося пізніше) по останній день місяця, в якому вчинено таке порушення, та зазначити і сплатити суму самостійно нарахованого податкового зобов`язання з податку на прибуток. Податкове зобов`язання розраховується виходячи із суми операції (операцій) нецільового використання активів.

За період з першого дня місяця, наступного за місяцем, у якому вчинено таке порушення, по 31 грудня податкового (звітного) року така неприбуткова організація зобов`язана щокварталу подавати до контролюючого органу податкову декларацію з податку на прибуток (з наростаючим підсумком), сплачувати податок у строк, визначений для квартального періоду та подавати фінансову звітність у порядку, встановленому для платників податку на прибуток.

З наступного податкового (звітного) року така неприбуткова організація подає податкову декларацію з податку на прибуток і фінансову звітність та сплачує податок на прибуток у порядку, встановленому цим розділом для платників податку на прибуток.

Відповідно суд вважав, що позовні вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 13.01.2022 №273/13-01-07-03, яким встановлено порушення п.49.2, п. 49.18.3 п. 49.18 ст. 49, п.п.133.4.3, 133.4.7, п.133.4 ст.133 ПК України, задоволенню також не підлягають.

Враховуючи вказані висновки суду першої інстанції, колегія суддів апеляційної інстанції не погоджується з такими враховуючи наступне.

Пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України), передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Підпунктом 134.1.1. пункту 134.1. статті 134 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Пункт 198.1. статті 198 ПК України визначає, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно абзац 1 пункту 198.2. статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно пункт 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно пункт 198.6 статті 198 ПК України - не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Стаття 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначає, що господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

Згідно частиною першою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Згідно частиною другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Відповідно до пункту 133.4 статті 134 ПК України неприбутковим підприємством, установою та організацією є підприємство, установа та організація (далі - неприбуткова організація), що одночасно відповідає таким вимогам: утворена та зареєстрована в порядку, визначеному законом, що регулює діяльність відповідної неприбуткової організації; установчі документи якої містять заборону розподілу отриманих доходів (прибутків) або їх частини серед засновників (учасників), членів такої організації, працівників (крім оплати їхньої праці, нарахування єдиного соціального внеску), членів органів управління та інших пов`язаних з ними осіб; установчі документи якої передбачають передачу активів одній або кільком неприбутковим організаціям відповідного виду або зарахування до доходу бюджету у разі припинення юридичної особи (у результаті її ліквідації, злиття, поділу, приєднання або перетворення); внесена контролюючим органом до Реєстру неприбуткових установ та організацій латі - Реєстр).

Згідно з підпунктом 133.4.2 пункту 133.4 статті 133 ПК України доходи (прибутки) неприбуткової організації використовуються виключно для фінансування видатків на утримання такої неприбуткової організації, реалізації мети (цілей, завдань) та напрямів діяльності, визначених її установчими документами.

Відповідно до обставин справи між сторонами виник спір щодо правомірності винесення контролюючим органом податкового повідомлення-рішення від 13.01.2022 №271/13-01-07-03, з підстав встановлених порушень, які викладені в акті перевірки, а саме: п.п.133.4.2, п.п.133.4.3 п.133.4 ст.133, п.п.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1 ст.135, п. 137/1 ст. 137 Податкового кодексу України підприємством занижено податок на прибуток, який підлягає відображенню у рядку 06 Податкової декларації з податку на прибуток на загальну суму 336 325 грн., у тому числі за 2017 рік у сумі 294 312 грн., за 2019 рік у сумі 42 013 грн; п.п. 133.4.3, п.п.133.4 ст. 133 Податкового кодексу України не подано податкові декларації з податку на прибуток за 2017 - 2019 роки; п. 49.2, п.п.49.18.3 п. 49.18 ст. 49, п.п.133.4.7 п. 133.4 ст. 133 Податкового кодексу України, несвоєчасно подано звіти про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, з 2017, 2018 та 2019 роки.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні враховувати, що, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, підприємство/товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Судом встановлено, що Верхньобілківська сільська рада Пустомитівського району Львівської області зареєстрована органом місцевого самоврядування, який включений до реєстру неприбуткових установ та організацій 13.10.1997 року та якому 07.07.2017 року присвоєно ознаку неприбутковості - 0031 бюджетні установи.

Відповідно до рішення 1-шої сесії 8-го скликання Підберізцівської сільської ради Львівського району Львівської області №8 від 12.11.2020 року «Про врегулювання питань правонаступництва новообраної Підберізцівської сільської ради» Підберізцівська сільська рада Львівського району Львівської області є правонаступником Верхньобілківської сільської ради Пустомитівського району Львівської області.

Обґрунтовуючи нецільове використання позивачем указаних коштів, відповідач зокрема посилається на те, що в ході проведення позапланової документальної перевірки, Верхньобілківською сільською радою надано довідку від 25.11.2021 №2/11-21, в якій зазначено: «в процесі інвентаризації майна Верхньобілківської сільської ради, зокрема об`єкта незавершеного будівництва «Реконструкція очисних споруд глибокого біологічного очищення стічних вод в с. Верхня Білка Пустомитівського району Львівської області» та зважаючи, що об`єкт будівництва був незавершений та не введений в експлуатацію, як цілісний майновий комплекс, комісією запропоновано Підберізцівській сільській раді як правонаступника Верхньобілківської сільської ради, залучити фахівців з даного питання та з`ясувати чи відповідають обсяги та вартості фактично виконаних робіт з будівництва даного об`єкта обсягам та вартості, визначеним в первинній звітній документації з будівництва. На думку комісії, огляд об`єкта будівництва кваліфікованими спеціалістами надав би можливість реально оцінити вартість інвестицій, що підлягає передачі з Верхньобілківської сільської ради Підберізцівській сільській раді.

У акті перевірки також зазначено, що за результатами проведеного дослідження (висновок експерта №28/04-21 від 31.05.2021), останній дійшов висновку, що обсяги та вартість фактично виконаних робіт з будівництва об`єкта «Реконструкція очисних споруд глибокого біологічного очищення стічних вод в с. Верхня Білка Пустомитівського району Львівської області» частково не відповідають обсягам та вартості, визначеним в первинній звітній документації з будівництва (актам виконаних робіт КБ-2в), а саме: вартість будівельних робіт і матеріалів, що закладені в акти приймання виконаних робіт, фактично не виконані, будівельні матеріали (устаткування) не використано на суму 1 868 475грн.»

Крім цього, перевіркою встановлено, що відповідно до інформації з інтернетсайту Єдиного державного реєстру судових рішень України (www.reyestr.court.gov.ua) встановлено, що в ухвалі про тимчасовий доступ до речей і документів від 02 лютого 2018 (Справа № 450/279/18 Провадження № 1-кс/450/101/18), слідчий суддя Пустомитівського районного суду Львівської області розглянувши в судовому засіданні клопотання слідчого СВ Пустомитівського ВП ГУ НП у Львівській області, погоджене прокурором, подане у кримінальному провадженні №12018140270000168 внесеного в ЄРДР 30.01.2018 року здійснив тимчасовий доступ до речей і документів.

Клопотання мотивує тим, що досудовим розслідуванням попередньо встановлено, що посадові особи ТзОВ «Західпласт» (ЄДРПОУ 39599114) внесли завідомо неправдиві відомості до актів виконаних робіт форми КБ-2в та КБ-3 під час виконання робіт «Реконструкція очисних споруд глибокого біологічного очищення стічних вод в с. Верхня Білка Пустомитівського району Львівської області», Замовником яких виступила Верхньобілківська сільська рада Пустомитівського району Львівської області.

В подальшому акти приймання виконаних будівельних робіт, згідно яких ТзОВ «Західпласт» здійснило виконання будівельних робіт, були надані для перевірки та підписання інженеру технічного нагляду ТОВ «ЄВРООСНОВА-СМ», який засвідчив виконання вказаних робіт.

Крім цього, в ухвалі про тимчасовий доступ до речей і документів від 02 лютого 2018 (Справа № 450/279/18 Провадження № 1-кс/450/100/18), слідчий суддя Пустомитівського районного суду Львівської області розглянувши в судовому засіданні клопотання слідчого СВ Пустомитівського ВП ГУ НП у Львівській області, погоджене прокурором, подане у кримінальному провадженні №12018140270000168 внесеного в ЄРДР 30.01.2018 року про тимчасовий доступ до речей і документів.

Клопотання мотивує тим, що досудовим розслідуванням попередньо встановлено, що посадові особи ТОВ «Західпласт» (ЄДРПОУ 39599114) внесли завідомо неправдиві відомості до актів виконаних робіт форми КБ2ф та КБЗ під час виконання робіт «Реконструкція очисних споруд глибокого біологічного очищення стічних вод в с. Верхня Білка Пустомитівського району Львівської області (коригування)», замовником яких виступила Верхньобілківська сільська рада Пустомитівського району Львівської області.

Згідно акту №3 вартості устаткування від 13.12.2017 року ТзОВ «Західпласт» закупило та доставило у с. Верхня Білка Пустомитівського району «Установку очищення стічних вод БІОТАЛ-100, 0,5т» на загальну вартість 1 503 150 грн. виробником якої являється ПГ1 «Виробничо-Торгівельна фірма КРОНОС». Однак, в ході візуального огляду вказане обладнання відсутнє на об`єкті будівництва.

Таким чином, за сукупністю вищенаведених даних фінансово-господарська діяльність ТзОВ «Західпласт» та ТзОВ «Будівельні споруди міста» здійснювались поза межами правового поля, що свідчить про відсутність реального виконання робіт.

Відповідно до Акта перевірки контролюючий орган дійшов до висновку, що кошти перераховані на розрахунковий рахунок ТзОВ «Західпласт» та ТзОВ «Будівельні споруди міста» в сумі 1 868 475 грн. є коштами, які використані Верхньобілківською сільською радою Пустомитівського району Львівської області не за цільовим призначенням. Як наслідок Верхньобілківською сільською радою проведено оплату за будівельні роботи (матеріали, устаткування), які фактично сільською радою не отримано і як наслідок безпідставно включено до складу загальної суми профінансованих видатків неприбуткової установи (організації).

Разом з тим, колегією суддів встановлено, що як підтверджується матеріалами справи, Верхньобілківською сільською радою Пустомитівського району Львівської області (Замовником) та ТзОВ «Західпласт» (Підрядником) укладено Договір від 05.07.2017 року №1, відповідно до п. 1.1 якого Підрядник зобов`язується власними силами та засобами, в обумовлений строк у відповідності до замовлення і вимог проектно-кошторисної документації, будівельних норм та правил виконати роботи на об`єкті: «Реконструкція очисних споруд глибокого біологічного очищення стічних вод в с. Верхня Білка Пустомитівського району Львівської області», а Замовник зобов`язується прийняти і оплатити виконані роботи

Відповідно до пункту даного Договору договірна ціна на момент укладення договору становить 5 716 208 грн., в тому числі ПДВ 952 701 грн.

Згідно з п. 3.3. Договору ціна договору може бути змінена за взаємною згодою сторін у випадку зміни обсягів закупівлі залежно від реального фінансування видатків.

Відповідно до п. 4.3 Договору розрахунки проводяться тільки за фактично виконані роботи протягом 45-ти календарних днів після підписання Замовником представлених підрядником належно оформлених актів виконаних робіт (форма КБ-2в) та довідки (форма КБ- 3).

На виконання умов даного Договору Підрядником ТзОВ «Західпласт» оформлено акти приймання виконаних будівельних робіт та устаткування на загальну суму 5 341 659.40 грн., а саме:

-акт від 08.12.2017№1 на загальну суму 2 111 107 грн. в т.ч. ПДВ 351 851 грн.

-акт від 12.12.2017 №2 на загальну суму 316 974 грн. в т.ч. ПДВ 52 829 грн.

-акт від 13.12.2017 №3 на загальну суму 1 503 150 грн. в т.ч. ПДВ 250 525 гри.

-акт від 26.12.2017 №4 на загальну суму 1 353 033,60 грн. в т.ч. ПДВ 225 505.60 грн.

-акт від 27.12.2017 №5 на загальну суму 57 394,80 грн. в т.ч. ПДВ 9 565,80 грн.

Вищезазначені акти приймання виконаних будівельних робіт та устаткування підписані Замовником, Підрядником та представником ПП «Єврооснова-СМ», яке здійснює технічний нагляд, а також завірені печатками.

Верхньобілківською сільською радою проведено оплату шляхом перерахування коштів на банківський рахунок ТзОВ «Західпласт» на загальну суму 5 341 659,40 грн., а саме:

-платіжне доручення №1 від 14.12.2017 на загальну суму 2 111 107,00 грн.

-платіжне доручення №2 від 14.12.2017 на загальну суму 316 974.00 грн.

-платіжне доручення №3 від 14.12.2017 на загальну суму 1 503 150,00 грн.

-платіжне доручення №4 від 27.12.2017 на загальну суму 1 353 033,60 грн.

-платіжне доручення №5 від 27.12.2017 на загальну суму 57 394,80 грн.

Окрім того, 28.10.2019 року Верхньобілківська сільська рада Пустомитівського району Львівської області (Замовник) та ТзОВ «Будівельні споруди міста» (Підрядник) уклали Договір № 1 (копія договору додається), відповідно до якого Підрядник зобов`язується власними силами та засобами, в обумовлений строк у відповідності до замовлення і вимог проектно-кошторисної документації, будівельних норм та правил виконати роботи на об`єкті: «Реконструкція очисних споруд глибокого біологічного очищення стічних вод в с. Верхня Білка Пустомитівського району Львівської області», а Замовник зобов`язується прийняти і оплатити виконані роботи.

Відповідно до п. 3.1 даного Договору договірна ціна на момент укладення договору є твердою і становить 6 834 600,00 грн., у тому числі ПДВ 1 139 100,00 грн.

Відповідно до 4.14 Договору передбачено, що оплата за договором підряду здійснюється на підставі актів за формою КБ-2 та КБ-3 протягом поточного місяця у якому підписано акти виконаних робіт, або в наступному за поточним.

На виконання умов даного Договору Підрядником ТзОВ «Будівельні споруди міста» оформлено акти приймання виконаних будівельних робіт та устаткування на загальну суму 2 623 434,00 грн., а саме:

-акт №1 від 15.11.2019 на загальну суму 1 060 215,60 грн.;

-акт №2 від 23.12.2019 на загальну суму 1 563 218,40 грн..

Верхньобілківською сільською радою проведено оплату шляхом перерахування коштів на банківський рахунок ТзОВ «Будівельні споруди міста» на загальну суму 2 623 434,00 грн., а саме:

-платіжне доручення №145 від 28.10.2019 на загальну суму 787 116,60 грн.;

-платіжне доручення №166 від 19.11.2019 на загальну суму 1 060 215,60 грн.;

-платіжне доручення №224 від 23.12.2019 на загальну суму 776 101,80 грн..

Так, слід зазначити, що згідно з п. 47 ч. 1 ст. 2 Бюджетного кодексу України, розпорядник бюджетних коштів - бюджетна установа в особі її керівника, уповноважена на отримання бюджетних асигнувань, взяття бюджетних зобов`язань, довгострокових зобов`язань за енергосервісом, середньострокових зобов`язань у сфері охорони здоров`я та здійснення витрат бюджету.

Відповідно до п. 11.1 Порядку казначейського обслуговування державного бюджету за витратами затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.12.2012 року №1407 (далі - Порядок), органи Казначейства здійснюють розрахунково-касове обслуговування розпорядників бюджетних коштів шляхом проведення платежів з реєстраційних, спеціальних реєстраційних рахунків розпорядників бюджетних коштів та рахунків одержувачів бюджетних коштів, відкритих в органах Казначейства, відповідно до кошторисів, планів асигнувань загального фонду державного бюджету (за винятком надання кредитів з державного бюджету), планів надання кредитів із загального фонду державного бюджету, планів спеціального фонду державного бюджету (за винятком власних надходжень бюджетних установ та відповідних видатків) або планів використання бюджетних коштів та помісячних планів використання бюджетних коштів.

З метою забезпечення контролю за цільовим спрямуванням бюджетних коштів органи Казначейства в частині виконання державного бюджету за видатками здійснюють:

попередній контроль - на етапі реєстрації бюджетних зобов`язань розпорядників бюджетних коштів та одержувачів бюджетних коштів;

поточний контроль - у процесі оплати рахунків розпорядників бюджетних коштів та одержувачів бюджетних коштів.

Згідно з п. 11.8. Порядку, платіжне доручення не приймається до виконання у разі: неподання документів, що підтверджують отримання товарів (робіт, послуг) за договорами, згідно з умовами яких було здійснено авансування.

Відповідно до ст. 119 Бюджетного кодексу України, нецільовим використанням бюджетних коштів є їх витрачання на цілі, що не відповідають:

бюджетним призначенням, встановленим законом про Державний бюджет України (рішенням про місцевий бюджет);

напрямам використання бюджетних коштів, визначеним у паспорті бюджетної програми або в порядку використання бюджетних коштів (включаючи порядок та умови надання субвенцій);

бюджетним асигнуванням (розпису бюджету, кошторису, плану використання бюджетних коштів).

Іншого визначення «нецільового використання коштів» норми Податкового кодексу України не містять.

На підтвердження господарських операцій позивачем було надано належним чином оформлені платіжні доручення на виконання договорів з будівництва об`єкта «Реконструкція очисних споруд глибокого біологічного очищення стічних вод в с. Верхня Білка Пустомитівського району Львівської області», з яких встановлюється фінансування видатків бюджету згідно КЕКВ 3142 «Реконструкція та реставрація інших об`єктів». А проведення платежів за зазначеними договорами органами Казначейства на думку колегії суддів додатково свідчить про цільове використання коштів Верхньобілківською сільською радою.

Також слід вказати про те, що відповідно до абз. 11 ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

Згідно з ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

У податковому обліку господарські операції мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення, тобто первинними документами, що містять інформацію про фактичні господарські операції, розкривають їх зміст та обсяг.

Матеріалами справи підтверджується, що для проведення податкової перевірки Верхньобілківська сільська рада надала всі наявні та необхідні документи, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського та податкового обліку, а аналіз наданих позивачем первинних документів свідчить про дотримання радою вимог щодо документального підтвердження взаємовідносин по операціям з ТзОВ «Західпласт» та ТзОВ «Будівельні споруди міста».

Фактичне здійснення господарських операцій підтверджується належним чином оформленими первинними документами, які відповідають вимогам, встановленим ч.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» - містять назву документа; дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Суд звертає увагу на те, що обставини нереальності чи то фіктивності та інших недоліків правого статусу контрагента платника податків, невиконання ним своїх податкових обов`язків, підлягають оцінці у сукупності з іншими доказами, що свідчать про нездійснення господарської операції або відсутність її економічного змісту.

Порушення платником податку Постачальником податкового законодавства може бути підставою для позбавлення іншого платника податку - Покупця права на отримання податкової вигоди у вигляді збільшення суми витрат та/чи податкового кредиту лише за встановленого факту їхніх сумісних дій щодо незаконної мінімізації податкових зобов`язань. Однак таких підстав судом під час судового розгляду не встановлено.

Відповідачем не наведено обставин та доказів, які б свідчили про штучний характер господарських операцій, невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про фіктивність вчинених операцій, а також те, що дії позивача були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди. Наявні у матеріалах справи документи не містять доказів наявності між позивачем та його контрагентом взаємоузгоджених спільних зловмисних дій, спрямованих на порушення існуючого в державі суспільного ладу або моральних засад.

Крім того, згідно з практикою Верховного Суду зі спорів щодо оскарження рішень податкових органів з оцінки питань щодо відсутності у контрагентів позивача матеріальних та трудових ресурсів, наявності або відсутності окремих документів, а також недоліки в їх оформленні, порушення податкової дисципліни по ланцюгу постачання, які не можуть бути безумовною підставою для висновку про нереальність господарських операцій та для позбавлення суб`єкта господарювання податкового кредиту.

За змістом норм Податкового кодексу України право покупця на податковий кредит з податку на додану вартість не ставиться в залежність від дотримання контрагентами вимог законодавства та вчинення ймовірних порушень або зловживань за ланцюгом постачання товару, така відповідальність має бути персональна, останні мають нести відповідальність та мати відповідні негативні наслідки.

Аналогічна правова позиція висловлена у постановах Верховного Суду, зокрема, від 15.02.2023 у справі № 803/1810/16, від 10.03.2020 у справі №822/1284/15 та від 30.10.2018 у справі №826/16134/14.

Також колегія суддів вважає, що унесення до Єдиного реєстру досудових розслідувань відомостей по кримінальному провадженню №12018140270000168 внесеного в ЄРДР 30.01.2018 року не спростовує фактичного здійснення операцій між позивачем та його контрагентами, адже наявність досудового розслідування не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, внаслідок чого є нагальна необхідність перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення і здійснювати комплексне дослідження усіх складових господарських операцій, з врахуванням обставин.

Відповідно до позиції Верховного Суду від 21.01.2021 року № 802/2608/17-а посилання у акті перевірки на матеріали досудового розслідування по кримінальному провадженню не спростовує фактичного здійснення операцій між позивачем та його контрагентами, адже наявність досудового розслідування не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, внаслідок чого є нагальна необхідність перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення і здійснювати комплексне дослідження усіх складових господарських операцій, з врахуванням обставин справи.

Як зазначив Верховний Суд у своїй постанові від 21 січня 2020 року у справі №826/9569/18, наявність кримінального провадження щодо контрагента платника податків, в якому не винесено вироку суду в кримінальному провадженні або ухвали про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності, в силу приписів частини шостої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України не є підставою для визнання спірних господарських операцій нереальними.

Належними доказами можуть бути лише встановлені вироком суду обставини, у тому числі щодо причетності або обізнаності позивача у цьому. Проте доказів, які б свідчили про наявність вироку суду відносно контрагента позивача, який би набрав законної сили, під час розгляду справи, контролюючим органом не надано, а отже сам по собі факт порушення кримінальної справи щодо посадових осіб контрагента позивача не може слугувати належним доказом фіктивності розглядуваних господарських операцій та не тягне за собою правових наслідків для позивача.

Аналогічна позиція викладена в постановах Верховного Суду від 27.03.2018 у справі № 816/809/17, від 24.04.2018 у справі № 2а/0370/205/12, від 22.07.2020 у справі № 620/3925/18, від 01 липня 2021 року у справі №822/1722/18, від 27 травня 2021 року у справі №822/1386/18.

Слід зазначити, що досліджуючи фактичні обставини справи, суд першої інстанції правильно встановив, що позивач мав дійсні господарські відносини з ТзОВ «Західпласт» та ТзОВ «Будівельні споруди міста», що підтверджується наданими до справи доказами, а саме: копією договору від 05.07.2017 року, копіями актів приймання виконання будівельних робіт та устаткування, копіями платіжних доручень, копією договору від 28.10.2019 року №1, копіями актів приймання виконання будівельних робіт та устаткування, копією реєстру платіжних доручень за період з 01.01.2019 року по 19.11.2020 року (містяться в матеріалах справи), однак надаючи правову оцінку вказаним обставинам, дійшов помилкового висновку, що вказані вище господарські операції не містять у своїй суті розумних економічних або інших причин (ділової мети) систематичного (протягом періоду) надання послуг та реальність вчинення господарських операцій позивачем відсутня.

Презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об`єктивно відтворюють господарські операції, що є об`єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов`язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом.

У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов`язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного (ч. 2 ст. 77 КАС України ). У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого ч.1 ст. 77 КАС України обов`язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу), повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов`язку. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності (ч.3 ст. 90 КАС України).

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського Суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління...».

Натомість, доводи контролюючого органу не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи, оскільки з урахуванням закріпленої в ст.204 Цивільного кодексу України презумпції правомірності правочину, а також враховуючи вимоги КАС України щодо обов`язку доказування правомірності рішення, дії чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень покладається на такого суб`єкта, контролюючий орган мав надати суду належні, достовірні та беззаперечні докази своїх доводів про відсутність факту отриманих робіт.

Колегія суддів вважає, що в обґрунтування прийняття спірних податкових повідомлень-рішень відповідачем не наведено обставин, які б вказували на безтоварність операцій. Висновки відповідача ґрунтуються на даних ухвали про тимчасовий доступ до речей та документів від 02 лютого 2018 року та висновку експерта від 31.05.2021 року №28/04-21, а не аналізу суті та наслідків господарських операцій, які мали місце у періоді, що перевірявся, що в свою чергу, не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних договорів за умови наявності первинних документів, які спростовують такі доводи.

Окрім того, колегія суддів вважає за необхідне вказати про те, що обставини, встановлені у висновку експерта від 31.05.2021 року №28/04-21, який покладено в основу акта перевірки, про те, що обсяги та вартість фактично виконаних робіт лише частково не відповідають обсягам та вартості, визначеним в первинній звітній документації з будівництва, можуть свідчити виключно про неповне виконання підрядником своїх договірних зобов`язань.

Недотримання контрагентом позивача податкової дисципліни має правові наслідки саме для цього контрагента, оскільки порушення платником вимог податкового законодавства тягне застосування заходів відповідальності саме до такого платника та не може негативно впливати на податковий облік інших осіб (зокрема, його контрагентів) за відсутності факту причетності останніх до таких правопорушень.

У постановах від 20 жовтня 2020 року у справі №806/705/15 та від 4 червня 2020 року у справі №340/422/19 Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що з огляду на принцип індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування негативні наслідки можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

Матеріали адміністративної справи містять копії первинних документів, а саме: копію договору від 05.07.2017 року, копії актів приймання виконання будівельних робіт та устаткування, копії платіжних доручень, копію договору від 28.10.2019 року №1, копії актів приймання виконання будівельних робіт та устаткування, копію реєстру платіжних доручень за період з 01.01.2019 року по 19.11.2020 року, які свідчать про дотримання вимог щодо документального підтвердження взаємовідносин по операція з ТзОВ «Західпласт» та ТзОВ «Будівельні споруди міста», що достеменно підтверджує цільове використання бюджетних коштів.

Досліджені в процесі розгляду справи первинні документи за своєю формою та змістом не суперечать вимогам податкового законодавства та мають необхідні обов`язкові реквізити визначені законом. Доказів та обґрунтувань того, що подані документи складені/оформлені з порушенням вимог чинного законодавства відповідачем не наведено, судом не встановлено.

Отже, на виконання вимог частини 1 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та підпунктів 2.1, 2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Мінфіну України від 24.05.1995 року №88, наявні господарські операції як відповідні дії у визначенні Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», в основу яких здійснено рух активів саме за відповідним цільовим призначенням.

Верхньобілківська сільська рада профінансувала видатки на загальну суму 1 868 475 гри., в тому числі в 2017 році у сумі 1 635 067 гри., в 2019 році у сумі 233 408 гри. на підставі належних первинних документів, зокрема Договорів та актів виконаних робіт КБ-2 та КБ- 3, що зокрема підтверджує цільове використання бюджетних коштів.

Щодо неподання позивачем податкових декларацій з податку на прибуток з 2017 -2019 роки, слід зазначити, що відповідно до підпункту 133.4.3 пункту 133.4 статті 133 ПК у разі недотримання неприбутковою організацією вимог, визначених цим пунктом, така неприбуткова організація зобов`язана подати у термін, визначений для місячного податкового (звітного) періоду, звіт про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації за період з початку року по останній день місяця, в якому вчинено таке порушення, та зазначити суму самостійно нарахованого податкового зобов`язання з податку на прибуток. Податкове зобов`язання розраховується, виходячи із суми операції нецільового використання коштів. Така неприбуткова організація виключається контролюючим органом з Реєстру неприбуткових установ та організацій та вважається платником податку на прибуток для цілей оподаткування з першого місяця, наступного за місяцем, у якому вчинено таке порушення.

З першого дня місяця, наступного за місяцем, у якому вчинено таке порушення, до 31 грудня податкового (звітного) року неприбуткова організація зобов`язана щоквартально подавати до контролюючого органу податкову декларацію з податку на прибуток (з наростаючим підсумком та сплачувати податок у термін, визначений для квартального періоду) та подавати фінансову звітність та сплачувати податок на прибуток у порядку, встановленому цим розділом для платників податку на прибуток.

З наступного податкового (звітного) року така неприбуткова організація подає фінансову і податкову звітність та сплачує податок на прибуток у порядку, встановленому для платників податку на прибуток.

З наведеного висновується, що обов`язок подання податкової декларації з податку на прибуток з`являється у випадку нецільового використання коштів неприбутковою організацією.

Однак, як наведено вище, судом не встановлено нецільового використання бюджетних коштів Верхньобілківською сільською радою, а отже, Верхньобілківська сільська рада не мала обов`язку подавати податкової декларації з податку на прибуток за 2017 та 2019 роки.

Відтак сума нарахованих відповідно до податкового повідомлення-рішення № 273/13-01- 07-03 штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) підлягає перерахуванню (в частині порушення п.п. 133.4.3 п. 133.4 ст. 133 Податкового кодексу України).

Відтак, висновки контролюючого органу про порушення позивачем п. 133.4.4 п.133.4 ст. 133 Податкового кодексу України, п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України, п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу України та п. 137.1 ст. 137 Податкового кодексу України, викладені в акті перевірки, які мали наслідком прийняття оскаржуваного податкового повідомлення рішення, не знайшли свого підтвердження матеріалами справи, є безпідставними та необґрунтованими, що в свою чергу дає підстави для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області №271/13-01-07-03 від 13 січня 2022 року про нарахування грошового зобов`язання на суму: за податковим та/або зобов`язаннями - 336325 грн. за штрафами (фінансовими) санкціями (штрафами) - 84081,25 грн. та податкового повідомлення-рішення від 13 січня 2022 року №273/13-01-07-03 про нарахування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів).

Частиною 2 ст. 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Решта доводів та заперечень учасників справи висновків суду не спростовують. Згідно п.41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).

Зі змісту ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Таким чином, суд першої інстанції, при розгляді справи припустився неповного з`ясування обставин справи, що мають значення для справи, що згідно пункту першого частини першої статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування судового рішення та ухвалення нового рішення.

Отже, зважаючи на вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції під час вирішення спірних правовідносин не надано належної оцінки фактичним обставинам у справі та невірно застосовано до спірних відносин норми матеріального права з підстав та мотивів, викладених вище, відтак рішення суду першої інстанції слід скасувати та ухвалити нове судове рішення, яким адміністративний позов задовольнити.

Керуючись статтями 243, 290, 291, 308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну Підберізцівської сільської ради Львівського району Львівської області задовольнити.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 19 грудня 2022 року у справі № 380/9666/22 скасувати та прийняти постанову, якою позовні вимоги задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 13.01.2022 року №271/13-01-07-03 про нарахування грошового зобов`язання на суму: за податковими та/або іншими зобов`язаннями - 336 325 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) - 84 081, 25 грн. за порушення п.п. 133.4.2, п.п. 133.4.3 п. 133.4 ст. 133; п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134; п. 135.1 ст. 135; п.137.1 ст. 137 Податкового кодексу України.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 13.01.2022 року № 273/13-01-07-03 про нарахування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення п. 49.2, п.п. 49.18.3 п. 49.18 ст. 49, п.п.133.4.3, п.п.133.4.7 п. 133.4 ст. 133 Податкового кодексу України.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя Н. М. Судова-Хомюк судді Т. В. Онишкевич Р. П. Сеник Повне судове рішення складено 14 червня 2023 року