Постанова

від 20.06.2023 по справі 280/6238/19

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

20 червня 2023 року м. Дніпросправа № 280/6238/19

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Олефіренко Н.А. (доповідач),

суддів: Білак С.В., Шальєвої В.А.,

за участю секретаря судового засідання Соловей Л.О.

за участю представників: позивача Гарилюк С.Г., відповідача Шавло Р.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області та апеляційну скаргу Державного підприємства "Сільськогосподарське підприємство Державної кримінально-виконавчої служби України (№115)" на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 22.07.2021 в адміністративній справі №280/6238/19 за позовом Державного підприємства "Сільськогосподарське підприємство Державної кримінально-виконавчої служби України (№115)" до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

Державне підприємство «Сільськогосподарське підприємство Державної кримінально-виконавчої служби України (№8)», правонаступником якого є Державне підприємство «Сільськогосподарське підприємство Державної кримінально-виконавчої служби України №115» (ДП «СГ Підприємство ДКВС України №115») звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області, правонаступником якого є Головне управління ДПС у Запорізькій області, про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень від 21 травня 2019 року №0006621416, №0006631416, №0006651416, №0011041306, №0011031306, №0011021306, №0010991306.

Вимоги позову обґрунтовані тим, що зроблені податковим органом висновки в акті перевірки про нереальність фінансово-господарських взаємовідносин позивача з контрагентами ТОВ «Пост-Тайм», ТОВ «Преміум Юкрейн», ТОВ «Глобалторг Компані», - є безпідставними й такими, що спростовувалися наданими до перевірки документами. Також позивач вважав такими, що не ґрунтуються на вимогах закону, твердження контролюючого органу щодо обов`язку у Підприємства здійснити нарахування грошових зобов`язань з податку на додану вартість за операціями зі списання посівів сільськогосподарських культур, оскільки позивач доводив, що такі операції пов`язані з господарською діяльністю суб`єкта господарювання. Окрім того, на думку позивача, в акті перевірки відповідач дійшов необґрунтованого висновку про неправильність формування позивачем податку на доходи фізичних осіб та, відповідно, грошового зобов`язання з військового збору.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 22 липня 2021 року позовні вимоги Підприємства задоволено частково: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 21 травня 2019 року №0006651416 в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість в розмірі 3923945,75 грн (з яких основний платіж - 3139156 грн та штрафні (фінансові) санкції - 784789,75 грн), №0006621416 в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток в розмірі 3531550 грн (з яких основний платіж - 2825240 грн та штрафні (фінансові) санкції - 706310 грн), №0006631416 в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем частина чистого прибутку (доходу) в розмірі 11771835 грн (основний платіж); у задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

За результатами апеляційного перегляду рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 22 липня 2021 року, Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 22 листопада 2022 року апеляційну скаргу ДП «СГ Підприємство ДКВС України №115» залишено без задоволення, а апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізький області - задоволено. Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 22 липня 2021 року скасовано та прийнято нове рішення, яким ДП «СГ Підприємство ДКВС України №115» відмовлено у задоволенні позову в повному обсязі.

Вподальшому, ДП «СГ Підприємство ДКВС України №115» звернулось із касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 22 листопада 2022 року повністю, а рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 22 липня 2021 року, - в частині відмови в задоволенні позовних вимог (де мотиви судів обох інстанцій були збіжні) із ухваленням в цій частині нового рішення про задоволення позовних вимог.

За результатами касаційного перегляду справи, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Постанова Третього апеляційного адміністративного суду від 22 листопада 2022 року скасована в частині позовних вимог про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень від 21 травня 2019 року №0006621416, №0006631416, №0006651416 із направленням справи на новий розгляд суду апеляційної інстанції.

В решті постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 22 листопада 2022 року залишено без змін.

Відповідно до протоколу автоматичного розподілу судової справи між суддями від 27.04.2023, справу № 280/6238/19 передано на розгляд колегії суддів: Олефіренко Н.А.,- суддя доповідач, судді Білак С.В., Шальєвої В.А.

Перевіряючи правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених фактичних обставин справи, колегія суддів виходить з наступного.

Під час апеляційного перегляду справи встановлено, що посадовими особами ГУ ДФС України у період з 21 січня по 28 лютого 2019 року проведено документальну планову виїзну перевірку ДП «СГ Підприємство ДКВС України №8 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року та з питання своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01 січня 2011 року по 31 грудня 2018 року. За результатами проведеної перевірки 07 березня 2019 року відповідачем складено акт №131/08-01-14-16/08680052.

Перевіркою встановлено порушення Підприємством вимог чинного законодавства, а саме: пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 ПК України, в результаті чого занижено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на загальну суму 2 916 000,00 грн; пункту 1 Порядку відрахування до державного бюджету частин чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об`єднаннями, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 23 лютого 2011 року №138 (далі - Порядок №138), в результаті чого занижено частину чистого прибутку (доходу), що відраховується до державного бюджету, на загальну суму 12150000,00 грн; підпунктів 14.1.36, 14.1.181 пункту 14.1 статті 14, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5 (підпункт «г»), 198.6 статті 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 3304746,00 грн; пункту 119.2 статті 119, пункту 171.2 статті 171, пункту 176.2 «б» статті 176 ПК України в частині подання не в повному обсязі відомостей за формою №1ДФ про суми доходів сплачених на користь платника податків; пункту 54.2 статті 54, підпунктів 168.1.2, 168.1.4, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, пункту 168.4 статті 168, статті 171 ПК України в частині несвоєчасного перерахування податку на доходи фізичних осіб на суму 49491,71 грн при виплаті заробітної плати вільнонайманим працівникам та на суму 26196,92 грн при виплаті грошового забезпечення атестованим працівникам; підпункту 1.4. пункту 161 підрозділу 10 розділу XX в частині несвоєчасного перерахування військового збору при виплаті заробітної плати вільнонайманим та атестованим працівникам у розмірі 2890,87 грн та 3324,93 грн відповідно.

На підставі встановлених перевіркою порушень 21 травня 2019 року Головним управлінням ДФС у Запорізькій області прийнято, серед іншого, податкові повідомлення-рішення:

- №0006621416, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств у розмірі 3 645 000,00 грн, із яких за податковим зобов`язанням 2 916 000,00 грн, за штрафними санкціями 729 000,00 грн;

- №0006631416, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем частина чистого прибутку у розмірі 12 150 000,00 грн;

- №0006651416, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 4 016 393,75 грн, із яких за податковим зобов`язанням 3 213 115,00 грн, за штрафними санкціями - 803 275,75 грн;

Приймаючи рішення по суті заявлених позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що до компетенції податкового органу не відноситься повноваження, щодо надання оцінки технологічному процесу, який здійснюється суб`єктом господарювання, видом діяльності якого є, зокрема, вирощування сільськогосподарської продукції. Відповідачем не доведено, що фахівці контролюючого органу мають достатній обсяг знань у цій сфері вирощування сільськогосподарської продукції, зокрема, в частині кількості та якості внесення добрив щодо певної зернової культури. Відтак, доводи, викладені в акті перевірки спростовуються належними та допустимими доказами, що наявні в матеріалах справи, а обставини, на які посилається представник Відповідача, не можуть бути достатніми підставами для визнання правочинів між Позивачем та контрагентом недійсними та не можуть одночасно бути достатніми доказами «безтоварності»/неможливості фактичного здійснення господарських взаємовідносин між позивачем та контрагентами.

Надаючи правову оцінку законності і обґрунтованості рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційних скарг, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Підпунктом а пункту 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування (ПДВ) є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Згідно з абзацами першим та другим пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними в абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні (Закон №996-ХIV).

Відповідно до статті 1 цього Закону (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно із частиною першою статті 9 Закону №996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Щодо фінансово-господарських взаємовідносин позивача з контрагентом ТОВ «Пост-Тайм».

З матеріалів справи встановлено, на підставі договору №Г-14/03-16/104 від 04 квітня 2016 року та додаткової угоди від 19 травня 2016 року позивач, з метою обробки сільськогосподарських культур, позивач придбав у контрагента ТОВ «Пост-Тайм» гербіциди різних видів (т.2 ас71,72).

На підтвердження виконання умов даного договору, позивачем надано комерційні пропозиції, видаткові накладні №4 від 06.04.2016 року, №21 від 23.05.2016 року, товаро-транспортні накладні №р4 від 06.04.2016 року, №р21 від 23.05.2019 року, податкові накладні, платіжні доручення №72 від 05.04.2016 року на суму 30989,00 грн, №326 від 05.04.2016 року на суму 199 500,00 грн., №328 від 05.04.2016 року на суму 199 900,00 грн., №516 від 23.05.2016 року на суму174 675.00 грн., виписки по банківському рахунку, сертифікати якості (т.2 ас75-94).

Апелянт відповідача зазначає, що первинні документи, укладені між позивачем та ТОВ «Пост-Тайм», підписані останнім від імені директора контрагента ОСОБА_1 , стосовно якого 06 липня 2017 року Херсонським міським судом Херсонської області ухвалено вирок у справі №766/9175/17, яким вказану особу визнано винним та засуджено за частиною першою статті 205, частиною першою статті 205-1 КК України за використання печатки, статутних та реєстраційних документів ТОВ «Пост-Тайм» у незаконній діяльності (проведення за винагороду транзитних безтоварних операцій для надання податкової вигоди суб`єктам господарювання у вигляді необґрунтованого формування податкового кредиту).

На думку контролюючого органу, первинні документи, які стали підставою для формування позивачем податкового кредиту та витрат, видані контрагентом ТОВ «Пост-Тайм», діяльність якого мала ознаки фіктивного підприємництва, не відповідають вимогам частини другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» й, відповідно до статті 75 КАС України, не можуть бути доказами реальності господарської операції в адміністративній справі.

З цього питання, переглядаючи спірне рішення суд касаційної інстанції вказав на правовий висновок Великої Палати Верховного Суду викладений у справі №160/3364/19 (постанова від 07 липня 2022 року) за подібних правовідносин, який не був застосований судами першої та апеляційної інстанції і в цій справі.

Аналізуючи висновки зазначеної постанови, встановлено, що досліджуючи аспект засудження посадової особи підприємства за статтею 205 КК України (переважно директора контрагента) слід звертати увагу, що в податкових правовідносинах виникнення прав та обов`язків пов`язане насамперед зі спеціальним статусом платника податків, а не із загальною цивільно-правовою дієздатністю юридичної особи. За наявності статусу платника податків суб`єкт господарювання має підстави для складення первинних та інших документів, які повинні братися до уваги при підтвердженні даних податкового обліку.

Разом з тим, Великою Палатою Верховного Суду зауважено, що суд може обґрунтувати свої висновки лише на показах, які він безпосередньо сприймав під час судового засідання або отриманих у порядку, передбаченому статтею 255 цього Кодексу.

Суд не вправі обґрунтовувати судові рішення показаннями, наданими слідчому, прокурору, або посилатися на них.

Вирок щодо посадової особи контрагента за статтею 205 КК України, а також ухвала про звільнення особи від кримінальної відповідальності за цією статтею КК України у зв`язку із закінченням строків давності не можуть створювати преюдицію для адміністративного суду, якщо тільки суд кримінальної юрисдикції не встановив конкретні обставини щодо дій чи бездіяльності позивача.

Таким чином, факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку.

Натомість, контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності.

Отже, встановлені у вироку/ухвалі суду обставини не можуть чинити єдиний визначальний вплив на висновок про нереальність господарських відносин між платником податку та його контрагентом і самі собою не свідчать про вчинення податкових правопорушень.

Водночас, реальність спірних господарських операцій має бути доведена належним чином оформленими документами, в даному випадку, спірні правовідносини, містять відомості, які у повній мірі відображають суть господарських операцій, що відбулись між позивачем та його контрагентами..

Формальне посилання фіскального органу на існування досудового розслідування в межах кримінального провадження не може бути підставою для висновків щодо нереальності здійснення господарських операцій між позивачем та контрагентами.

Щодо фінансово-господарських взаємовідносин позивача з контрагентами ТОВ «Преміум Юкрейн», ТОВ «Глобалторг Компані».

Господарські взаємовідносини позивача з ТОВ «Преміум Юкрейн» відбувалися за договорами поставки засобів для рослин від 07 червня 2016 року №0706/16/Г-163, №0706/16/Г-167.

Сумнів щодо реального вчинення дій на підставі даних договорів, у контролюючого органу викликає те, що договори підписувалися у м.Біла Церква, тоді як накази на відрядження посадових осіб позивача до вказаного населеного пункту в червні 2016 року не видавалися.

Реальність здійснення господарських операцій з ТОВ «Преміум Юкрейн» підтверджуються наступним: видаткові накладні №5 від 06.07.2016, №2 від 07.06.2016, ТТН №104003 від 07.06.2016, ТТН №120448 від 06.07.2016, видаткові накладні №0029/1 від 06.07.2016. №рн-0029/2 від 06.07.2016, №рн-0029/3 від 06.07.2016, №рн-0029/4 від 06.07.2016, №рн-0029/5 від 06.07.2016, №рн-0029/6 від 06.07.16, №рн-0029/7 від 06.07.2016, №рн-0029/8 від 06.07.2016, №ри-0029/9 від 06.07.2016, №рн-0029/10 від 06.07.2016; платіжні доручення: від 29.06.2016 №692 на суму 200000,00 грн., №693 на суму 180000,00 грн.; від 07.09.2016 №1110 на суму 190000,00 грн., №1111 на суму 180000,00 грн., №1112 на суму 190000,00 грн., №1113 на суму 190000,00 грн., №1114 на суму 190000,00 грн., №1115 на суму 190000,00 грн., №1116 на суму 190000,00 грн., №1118 на суму 187084,89 грн., №1119 на суму 180000,00 грн., №1120 на суму 147670,74 грн.; від 28.09.2016 №262 на суму 290500,00 грн., №261 на суму 290500,00 грн., №263 на суму 298500,00 грн., №264 на суму 298500,00 грн., № 265 на суму 298500,00 грн., №266 на суму 298500,00 грн., №267 на суму 298500,00 грн., №268 на суму 298500,00 грн., №269 на суму 298500,00 грн., №270 на суму 298500,00 грн., №271 на суму 298500,00 грн., №272 на суму 298500,00 грн., №273 на суму 298500,00 грн., №274 на суму 221100,00 грн., №287 на суму 298500,00 грн., №288 на суму 234000,00 грн.; від 04.10.2016 №298 на суму 299900,00 грн., №299 на суму 299890,00 грн.; від 06.10.2016 №300 на суму 290000,00 грн., №301 на суму 290000,00 грн., №302 на суму 290000,00 грн., №303 на суму 290000,00 грн., №304 на суму 39000,00 грн.; від 10.10.2016 №306 на суму 290000,00 грн., №307 на суму 290000,00 грн., №308 на суму 290000,00 грн., №309 на суму 290000,00 грн., №310 на суму 290000,00 грн., №311 на суму 290000,00 грн., №312 на суму 290000,00 грн., №313 на суму 290000,00 грн., №314 на суму 290000,00 грн., №315 на суму 290000,00 грн., №316 на суму 290000,00 грн., №318 на суму 290000,00 грн. №318 на суму 76720,00 грн., №320 на суму 290000.00 грн., №321 на суму 290000,00 грн., №322 на суму 290000,00 грн., №323 на суму 290000,00 грн., №324 на суму 12340,00 грн., від 13.10.2016 №330 на суму 257800,00 грн., №331 на суму 227530,00 грн., від 18.10.2016 №332 на суму 298500,00 грн., №333 на суму 298500,00 грн., №334 на суму 298500,00 грн., №335 на суму 216800,00 грн., №336 на суму 209800,47 грн.

Щодо транспортування товару поставленого за вказаними видатковими накладними, встановлено та будь-яким чином не спростовано факт транспортування усього обсягу поставленого товару відповідно до згідно з ТТН №104003 від 07.06.2016 перевізником ФОН ОСОБА_2 , автомобіль КАМАЗ, державний номер НОМЕР_1 , причіп Л1І7040ХР, місце навантаження Київська область місто Біла Церква, місце розвантаження с. Озерне Веселівського району Запорізької області; згідно з ТТН №120448 від 06.07.2016, перевізник ФОП ОСОБА_3 , автомобіль MAN державний помер НОМЕР_2 , причіп НОМЕР_3 , місце навантаження Київська область, місто Біла Церква, місце розвантаження с. Озерне Веселівського району Запорізької області; згідно з ТТН №120523 від 06.07.2016, перевізник ФОП ОСОБА_4 , автомобіль КАМАЗ державний номер НОМЕР_4 , причіп НОМЕР_5 , місце навантаження Київська область, місто Біла Церква, місце розвантаження с. Озерне Веселівського району Запорізької області; згідно з ТТН №120522 від 06.07.2016, перевізник ФОП ОСОБА_5 , автомобіль КАМАЗ державний номер НОМЕР_6 , причіп All 1234X0, місце навантаження Київська область, місто Біла Церква, місце розвантаження с. Озерне Веселівського району Запорізької області; згідно з ТТН №120519 від 06.07.2016, перевізник ФОН ОСОБА_6 , автомобіль КАМАЗ державний номер НОМЕР_7 , причіп НОМЕР_8 , місце навантаження Київська область, місто Біла Церква, місце розвантаження с. Озерне Веселівського району Запорізької області; згідно з ТТН №120520 від 06.07.2016, перевізник ФОП ОСОБА_7 , автомобіль КАМАЗ державний номер НОМЕР_9 , причіп НОМЕР_10 , місце навантаження Київська область, місто Біла Церква, місце розвантаження с. Озерне Веселівського району Запорізької області; згідно з ТТН №120521 від 06.07.2016, перевізник ФОП ОСОБА_8 , автомобіль КАМАЗ державний номер НОМЕР_11 , причіп НОМЕР_12 . місце навантаження Київська область, місто Біла Церква, місце розвантаження с. Озерне Веселівського району Запорізької області; згідно з ТТН №120518 від 06.07.2016, перевізник ФОП ОСОБА_9 , автомобіль КАМАЗ державний номер НОМЕР_13 , причіп А114083ХХ, місце навантаження Київська область, місто Біла Церква, місце розвантаження с. Озерне Веселівського району Запорізької області; згідно з ТТН №120517 від 06.07.2016, перевізник ФОП ОСОБА_10 , автомобіль КАМАЗ державний номер НОМЕР_14 , причіп НОМЕР_15 , місце навантаження Київська область, місто Біла Церква, місце розвантаження с. Озерне Веселівського району Запорізької області; згідно з ТТН №120524 від 06.07.2016, перевізник ФОП ОСОБА_11 , автомобіль МАЗ державний номер НОМЕР_16 , причіп НОМЕР_17 , місце навантаження Київська область, місто Біла Церква, місце розвантаження с. Озерне Веселівського району Запорізької області; згідно з ТТН №120525 від 06.07.2016, перевізник ФОП ОСОБА_12 , автомобіль КАМАЗ державний номер НОМЕР_18 , причіп А1І9589ХТ, місце навантаження Київська область, місто Біла Церква, місце розвантаження с. Озерне Веселівського району Запорізької області.

Поставлений товар в повній мірі оплачений, що відображається у бухгалтерському обліку (обороти рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками») ДП «СГ Підприємство ДКВС України (№8)» операцій з придбання вище зазначених товарів у ГОВ «Преміум Юкрейи».

Господарські взаємовідносини позивача з ТОВ «Глобалторг Компані» відбувалися за договором від 07 липня 2016 року №0707/16/Г-172 на надання послуг з обприскування посівів соняшника на земельній ділянці 1048,63 га, термін яких визначений 08 липня 2016 року,18 липня 2016 року, 28 липня 2016 року.

Сумнів щодо реального вчинення дій на підставі даного договору, у контролюючого органу викликає те, що складені контрагентом акти здачі-приймання виконаних робіт від 08 та 18 липня 2016 року не містять підпису та печатки позивача, акт від 28 липня 2016 року взагалі відсутній, накази на відрядження посадових осіб позивача до м.Боярка (місце укладення правочину) в липні 2016 року не видавалися.

Крім того, посилаючись на інформацію з баз даних податкового органу відповідачем взято до уваги, що ТОВ «Глобалторг Компані» та ТОВ «Преміум Юкрейн» не звітують з жовтня 2016 року, звіти 1-ДФ не подають, за юридичною адресою, де значаться обидва контрагента як орендарі, не перебувають, не мають необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності трудових ресурсів, виробничих активів, складських приміщень, основних фондів.

Досліджуючи договір №07/07/16/Г-172 від 07.07.2016року, встановлено, що умовами його виконання було обприскування посівів соняшника, належних ДП «СГ Підприємство ДКВС України (№8)», на земельній ділянці площею 1048,63 га, яка знаходиться у постійному користуванні, про що свідчать акти здачі-прийняття робіт: ОУ-18 від 08.07.2016, ОУ-19 від 18.07.2016, ОУ-15 від 28.07.2016.

Оплату наданих послуг підтверджено платіжними дорученнями від 30.08.2016 №1078 на суму 150000,00 грн., №1077 на суму 190000,00 грн., №1071 на суму 109425,78 грн., від 31.08.2016 №1096 на суму 141197,15 грн., №1094 на суму 180000,00 грн., №1092 на суму 190000,00 грн., №1093 на суму 190000,00 грн., №1095 на суму 190000,00 грн., від 07.09.2016 №1117 на суму 76915,11 грн.

Вартість наданих послуг в повному обсязі сплачена, що не заперечується сторонами та підтверджується даний факт відображенням у бухгалтерському обліку (обороти рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками») ДП «СГ Підприємство ДКВС України (№8)» операцій з придбання вище зазначених товарів у ГОВ «Глобалторг Компапі».

Апелянт стверджує, що надані до перевірки акти не мають обов`язкових реквізитів, а саме: відсутність підпису і печатки зі сторони позивача, оскільки сама по собі наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Насамперед, відсутність підпису й печатки суб`єкта господарювання, стосувалися саме помилки з боку позивача, як замовника таких послуг, який їх отримання підтвердив, а не контрагента. Більше того, відсутність підпису чи печатки на деяких первинних документах нівелює значення таких як первинних документів лише за умови, що податковим органом доведено такий факт належними доказами. Інакше, за наявності інших документів, що підтверджують реальність здійснення господарської операції, чи відповідних аргументованих та спростовуваних пояснень платника податку, відсутність печатки чи підпису в окремому документі не може безперечно вказувати на втрату статусу документа як первинного.

Посилання податкового органу як на підставу для відмови у задоволенні позову, на аналіз податкової інформації отриманої відносно контрагентів позивача, зокрема, на відсутність у них умов необхідних для здійснення такого роду господарської діяльності, відсутність достатньої кількості трудових та матеріальних ресурсів (складів) необхідних для здійснення спірних господарських операцій щодо наданих послуг, обґрунтовано відхилено судами попередніх інстанцій, оскільки чинне податкове законодавство не ставить умовою дійсності правочинів, а також виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагента, наявності чи відсутності у останнього основних фондів, тощо. Відсутність у контрагента добросовісного платника податку матеріальних та трудових ресурсів, не виключає можливості реального виконання таким платником господарської операції, та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем.

Позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентом своїх податкових зобов`язань, адже поняття добросовісний платник, яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а сам платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань.

А відтак, за умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху грошових коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальника для одержання товариством незаконної податкової вигоди, останнє не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.

Колегія суддів зазначає, що контролюючим органом всупереч вимог статті 77 КАС України не було доведено та надано належних доказів, які б свідчили, що наявні у контрагентів трудові ресурси та матеріально - технічне забезпечення були недостатніми для виконання умов договорів, укладених з позивачем, як не було надано і доказів про наявність встановлених судами фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо неправомірної поведінки контрагента та злагодженості дій між ними.

Щодо нарахування грошових зобов`язань у зв`язку зі списанням посівів.

За позицією відповідача, оскільки Товариством здійснюється операція зі списання товарно-матеріальних цінностей, тому вони починають використовуватись в операціях, що не є його господарською діяльністю, внаслідок чого позивачем на порушенням вимог п.198.5 ст.198 ПК України занижено податкові зобов`язання з ПДВ на суму 64 746,00 грн.( за квітень 2016 року на суму 19 899грн., за червень 2017 року на суму 21 700грн., за жовтень 2017 року на суму 23 147 грн.)

Як передбачає п.198.5 ст.198 ПК України, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

При цьому в розумінні ПК України під господарською діяльністю розуміється діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу (пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України).

Зміст наведених положень у їх системному зв`язку свідчить про те, що використання платником податку товарів, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, поза межами його господарської діяльності зумовлює виникнення в нього обов`язку визначити податкові зобов`язання з ПДВ за основною ставкою згідно з підпунктом г пункту 198.5 статті 198 ПК України виходячи з бази оподаткування, обчисленої відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПК України. У свою чергу, у разі використання таких активів безпосередньо в господарській діяльності платника податку такий обов`язок в останнього не виникає.

Отже, при списанні товарів, що втратили споживчі властивості, податкові зобов`язання з ПДВ не нараховуються за умови, що вартість таких товарів включається до вартості товарів/послуг, операції з постачання яких є об`єктом оподаткування ПДВ та пов`язані з отриманням доходів.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 17.10.2019 у справі №802/1020/14-а.ДП «СГ Підприємство ДКВС України №8» здійснено списання у 2016-2017 роках посівів озимого ячменю, проса та ріпаку, про що складені акти обстеження посівів, а саме: згідно з актом списання від 14 квітня 2016 року виявлено в 2016 році загибель посівів озимого ячменю на площі 112,62 га, загальна сума витрат на вирощування посівів складає 235740,75 грн; згідно з актом списання від 26 червня 2017 року виявлено загибель посівів проса на площі 137,28 га, загальна сума витрат на вирощування посівів складає 260844,95 грн, згідно з актом списання від 12 жовтня 2017 року виявлено загибель посівів озимого ріпаку на площі 131,66 га, загальна сума витрат на вирощування посівів складає 177469,08 грн.

До актів списання були надані бухгалтерські довідки про витрати на вирощування загиблих сільськогосподарських культур.

Згідно з розрахунком собівартості по загиблим посівам сума податкового кредиту у складі придбаних товарів/послуг, які використані для вирощування посівів, становила 64 746 грн.

Крім насіння, відповідно актів списання, позивачем використано дизельне паливо, засоби захисту рослин, добрива, разом з тим коригування податкового зобов`язання на зазначені суми позивачем не здійснено.

Суд першої інстанції визнав правомірним включення позивачем до складу податкового кредиту з ПДВ суми понесених витрат на придбання насіння, засобів захисту рослин, паливно-мастильних матеріалів, мінеральних добрив, які придбані та були використані при посіві та констатував відсутність обов`язку проводити коригування показників податкових зобов`язань з ПДВ.

Відповідно до акту обстеження від 14.04.2016 року посівів озимого ячменю під урожай 2016 року на площі 112,62 га встановлено, що недостатність кількості продуктивної вологи восени, відсутність снігового покриву в зимовий період, призвели до сильного ослаблення та виснаження рослин, сходи озимого ячменю вкрай зріджені, слабо розвинуті, кущення відсутнє.

Акт складено на предмет списання озимого ячменю. До акту списання надана бухгалтерська довідка про витрати на вирощування загиблої культури в 2016 році, згідно якої загальна сума витрат складає 235 740,75 грн.

Відповідно до акту обстеження від 26.06.2017 року обстеження посівів проса встановлено: різке похолодання приморозки у квітні та на початку травня негативно вплинули на стан посіві проса. Дуже тепла та суха погода в середині травня та в червні сприяли інтенсивній втраті вологи з гранту, що не дало можливості сформування генеративних органів, колоса. Внаслідок комплексного не сприяння агрометеологічних умов відбулося пригнічення росту та розвитку рослин проса по всій площі, подальше використання економічно недоцільне.

Акт складено на предмет списання проса на площі 137,28 га. До акту списання надана бухгалтерська довідка про витрати на вирощування загиблої культури в 2017 році, згідно з якої загальна сума витрат складає 260 844,95 грн.

Відповідно до акту обстеження від 12.10.2017 року обстеження посівів озимого рапсу поле №63 на площі 131,66га встановлено: відсутність опадів у період появи сходів негативно вплинули на стан посіву, отримані сходи є дуже зрідженими і нерівномірними.

Недорозвинений стан рослин не дасть можливості сформувати вегетаційну масу стійку до презимівлі, що спричинить вимерзання посівів. Тому подальше вирощування озимого ріпаку під урожай 2018 року на полі №63 загальною площею 131,66 га економічно недоцільне. Акт складено на предмет списання озимого ріпаку на площі 131,66 га. До акту списання надана бухгалтерська довідка про витрати на вирощування загиблої культури в 2017 році, згідно з якої загальна сума витрат складає 177 469,08 грн.

Таким чином, оскільки придбання насіння озимого ячменю під урожай 2016 року, проса та озимого рапсу було зумовлене господарською діяльністю позивача, яка пов`язана з вирощуванням сільськогосподарських культур з метою їх подальшого продажу, тому часткове списання придбаного насіння у зв`язку з втратою його посівних властивостей не може визнаватись операцією, що не є господарською діяльністю платника податку, та не зумовлює обов`язок платника нараховувати податкові зобов`язання та реєструвати податкові накладні.

Колегія суддів зазначає, що витрати понесені позивачем на вирощування посівів озимого ячменю, проса та озимого рапсу, які в подальшому загинули, вчинені в межах господарської діяльності.

При цьому, позивач, понісши витрати на вирощування посівів не знав і не міг знати та передбачити, що останні загинуть.

До того ж, такі посіви вирощувались не для власних потреб позивача, а в межах господарської діяльності товариства.

При цьому, в ході проведення перевірки, відповідачем не встановлено та не досліджувались суми фактичних витрат, загалом понесених позивачем для вирощування озимого ячменю, проса та озимого рапсу на полі де загинули посіви.

Отже, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що доводи контролюючого органу про заниження позивачем податкового зобов`язання на суму розміром 64 746,00 грн є необґрунтованими.

За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що податкове повідомлення-рішення №0006651416 від 21.05.2019 року в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість розміром 64 746,00 грн підлягає скасуванню.

Додатково колегія суддів зазначає, що в постанові Великої Палати Верховного Суду від 12 березня 2019 року у справі №920/715/17 (провадження № 12-199гс18) зроблено висновок, що збитки - це об`єктивне зменшення будь-яких майнових благ сторони, що обмежує його інтереси, як учасника певних господарських відносин і проявляється у витратах, зроблених кредитором, втраті або пошкодженні майна, а також не одержаних кредитором доходів, які б він одержав, якби зобов`язання було виконано боржником. Чинним законодавством України обов`язок доведення факту наявності таких збитків та їх розмір, а також причинно-наслідковий зв`язок між подією і збитками покладено на позивача.

Отже, з`ясування відповідачем обставин, в результаті яких відбулося знищення (загибиль) посівів озимого ячменю, проса та озимого рапсу цілком доречно та обґрунтовано.

Позивач, в свою чергу, на підставі висновку інституту сільського господарства степу Національної Академії Наук України, отриманий на вимогу суду апеляційної інстанції, щодо обґрунтованості списання посівів сільськогосподарських культур, довів правомірність своїх дій.

В обґрунтування своїх доводів відповідач також звертає увагу, що позивач безпідставно не зареєстрував податкові накладні.

З цього приводу, колегія суддів зазначає, що відповідачем не враховано те, що податкові накладні, складені платниками податків, які застосовували спеціальний режим оподаткування, передбачений ст. 209 ПК України, за операціями з постачання сільськогосподарських товарів підлягали реєстрації у ЄРПН з настанням відповідних правових наслідків до 15.01.2017року.

Тобто починаючи з 16.01.2017 року реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до них, що складені за операціями з постачання з постачання сільськогосподарської продукції в межах спеціального режиму оподаткування, є неправомірними.

Таким чином, діючі норми податкового законодавства визначають, що після 15.01.2017 року платником податку не можуть бути зменшені податкові з ПДВ, які були задекларовані у рамках дії спеціального режиму оподаткування та у зв`язку з цим не підлягали та фактично були сплачені.

Водночас, позивачем спростовано доводи податкового органу щодо порушення п. 198.5 ст. 195 ПК України, оскільки передача насіннєвого матеріалу та дизельного палива для невиробничого використання не здійснювалась, а були понесені витрати виключно з господарською діяльністю на вирощування сільськогосподарських культур.

Відповідно до пункту 2 частини 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Відповідно до частини 1 статті 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

З огляду на вищевикладене та перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає такі суттєвими і складають підстави для висновку про порушення судом норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи, через що рішення суду підлягає частковому скасуванню з прийняттям у відповідній частині нової постанови про задоволення позову, з вищевикладених мотивів.

Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення.

Апеляційну скаргу Державного підприємства "Сільськогосподарське підприємство Державної кримінально-виконавчої служби України (№115)" задовольнити.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 22.07.2021 в адміністративній справі №280/6238/19 скасувати в частині вирішення позовних вимог щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 21.05.2019, а саме: №0006651416, №0006621416, №0006631416 та прийняти в цій частині нове рішення, яким позовні вимоги в цій частині задовольнити в повному обсязі.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області, правонаступником якого є Головне управління ДПС у Запорізькій області від 21.05.2019 №0006651416, №0006621416, №0006631416.

В іншій частині рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 22.07.2021 в адміністративній справі №280/6238/19 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили відповідно до ст.325 Кодексу адміністративного судочинства України, може бути оскаржена до касаційного суду в порядку, встановленому ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст постанови складено 21 червня 2023 року.

Головуючий - суддяН.А. Олефіренко

суддяС.В. Білак

суддяВ.А. Шальєва