Рішення

від 14.11.2022 по справі 640/25359/19

ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД МІСТА КИЄВА

ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД МІСТА КИЄВА 01051, м. Київ, вул. Болбочана Петра 8, корпус 1Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

14 листопада 2022 року м. Київ № 640/25359/19

Окружний адміністративний суд міста Києва у складі судді Клименчук Н.М., розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Інтертабако" до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування наказу, податкового повідомлення-рішення

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Інтертабако" (далі - Позивач) звернулось до Окружного адміністративного суду міста Києва із позовною заявою до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві (далі - Відповідач, ГУ ДПС у м. Києві), у якій просить суд:

1. визнати протиправним та скасувати наказ ГУ ДФС у м. Києві від 08.05.2019 №5477 ;

2. визнати протиправними дії відповідача з проведення фактичної перевірки;

3. визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 05.06.2019 №0031011409.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 26.12.2019 відкрито провадження у справі.

В обґрунтування заявлених вимог позивач посилається на порушення відповідачем вимог чинного податкового законодавства України при прийнятті оскаржуваного рішення. Позивач зазначає, що в оскаржуваному наказі не зазначено необхідних реквізитів, попри відмову від допуску посадових осіб відповідача останніми було проведено перевірку, уся готівка за період з 11.05.2019 по 16.05.2019 належним чином оприбуткована та облікована в податковому та бухгалтерському обліку.

Відповідач у відзиві на позов заперечував щодо позову у цілому, зазначаючи, що контролюючим органом правомірно встановлено порушення вимог законодавства.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 11.11.2022 замінено відповідача Головне управління Державної податкової служби у м. Києва (04655, м. Київ, вул. Шолуденка, буд. 33/19; код ЄДРПОУ 43141267) на його правонаступника Головне управління Державної податкової служби у м. Києві (04655, м. Київ, вул. Шолуденка, буд. 33/19; код ЄДРПОУ ВП 44116011).

Розглянувши подані учасниками справи документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, Окружним адміністративним судом міста Києва встановлено наступне.

На підставі наказу від 08.05.2018 №5477 про проведення фактичної перевірки, направлень від 08.05.2019 №4500/26-15-14-09-01 та №4501/26-15-14-09-01 головними держаними ревізорами-інспекторами ГУ ДФС у м. Києві проведено фактичну перевірку господарської одиниці, кіоску за адресою м. Київ, вул. Солом`янська 25, де здійснює господарську діяльність позивач.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 17.05.2019 №1032/26/15/14/41760760, у якому контролюючим органом зафіксовано порушення позивачем вимог пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України, пункту 7 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг"; пункту 11 розділу ІІ Положення про ведення касових операцій у національній валюті в України, затвердженого постановою НБУ від 29 грудня 2017 року №148 (далі - Положення №148); пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України.

На підставі встановлених порушень пункту 11 розділу ІІ Положення №148 відповідачем прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 05.06.2019 №0031011409, яким застосовано до позивача суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 210 705,25 грн.

Не погоджуючись з таким рішенням відповідача позивач звернувся до суду з даним позовом.

Щодо позовних вимог про визнання протиправним та скасування наказу Головного управління ДПС у м. Києві від 08.05.2018 №5477 про проведення фактичної перевірки та визнання протиправними дій Головного управління ДПС у м. Києві з проведення фактичної перевірки, суд зазначає таке.

Пунктом 19 частини першої статті 4 КАС України визначено, що індивідуальний акт - акт (рішення) суб`єкта владних повноважень, виданий (прийняте) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб, та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк.

В абзаці 4 пункту 1 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 23 червня 1997 року № 2-зп у справі № 3/35-313 вказано, що "…за своєю природою ненормативні правові акти, на відміну від нормативних, встановлюють не загальні правила поведінки, а конкретні приписи, звернені до окремого індивіда чи юридичної особи, застосовуються одноразово й після реалізації вичерпують свою дію."

У пункті 5 Рішення Конституційного Суду України від 22 квітня 2008 року № 9-рп/2008 в справі № 1-10/2008 вказано, що при визначенні природи "правового акту індивідуальної дії" правова позиція Конституційного Суду України ґрунтується на тому, що "правові акти ненормативного характеру (індивідуальної дії)" стосуються окремих осіб, "розраховані на персональне (індивідуальне) застосування" і після реалізації вичерпують свою дію.

Отже, у разі якщо контролюючим органом була проведена перевірка на підставі наказу про її проведення і за наслідками такої перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення чи інші рішення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження після допуску платником податків посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки не є належним способом захисту права платника податків, оскільки наступне скасування наказу не може призвести до відновлення порушеного права. Належним способом захисту порушеного права платника податків у такому випадку є саме оскарження рішення, прийнятого за результатами перевірки.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 21.02.2020р. у справі № 826/17123/18, від 03.04.2020р. у справі № 520/8648/18, від 31.07.2020р. у справі № 810/1098/17.

Дії контролюючого органу, щодо проведення перевірки є лише службовою діяльністю таких осіб спрямованою виконання покладених на органи державної податкової служби функцій, завдань щодо здійснення податкового контролю з огляду на що, не створюють жодних правових наслідків для суб`єкта господарювання та не змінюють стану його суб`єктивних прав, оскільки самі по собі не породжує настання будь-яких юридичних наслідків та не впливає на права та обов`язки суб`єкта господарювання.

Враховуючи викладене, суд приходить до висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог у вказаній частині.

Оцінюючи правомірність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 05.06.2019 №0031011409 суд зазначає.

Як свідчать матеріали справи, в кіоску за адресою м. Київ, вул. Солом`янська 25 здійснює господарську діяльність позивач із застосуванням належним чином зареєстрованого опломбованого та переведеного у фіскальний режим роботи реєстратора розрахункових операцій.

Проведеною відповідачем перевіркою встановлено, зокрема, факт не оприбуткування готівкових коштів за період з 11.05.2019 по 16.05.2019 у сумі 42 141,05 грн.

За встановлене порушення вимог пункту 11 Положення № 148 позивача притягнуто до відповідальності на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України та згідно з абзацом 3 статті 1 Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" від 12 червня 1995 року №436/95 (далі - Указ №436/95).

Положеннями абзацу третього статті 1 Указу №436/95 визначено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу: за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

У свою чергу, Верховною Радою України 06 липня 1995 року прийнятий Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", у преамбулі якого вказано, що він визначає правові засади застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на всіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Пунктом 3 розділу ІІ Прикінцевих положень Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" визначено, що до приведення чинного законодавства у відповідність із цим Законом чинні закони та інші нормативно-правові акти застосовуються в частині, що не суперечить цьому Закону.

Згідно з пунктом 13 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані забезпечувати відповідність сум готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті РРО, а у випадку використання розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість.

Водночас, підпунктом 18 пункту 3 розділу І Положення № 148 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що оприбуткування готівки - проведення суб`єктами господарювання обліку готівки в касі на повну суму її фактичних надходжень у касовій книзі/книзі обліку доходів і витрат/книзі обліку доходів/фіскальному звітному чеку/розрахунковій квитанції.

Згідно з пунктом 5 розділу II Положення № 148, суб`єкти господарювання здійснюють розрахунки готівкою між собою і з фізичними особами через касу як коштами, одержаними як готівкова виручка, так і коштами, одержаними із банків. Зазначені розрахунки проводяться також шляхом переказу готівки для сплати відповідних платежів.

Суб`єкти господарювання здійснюють облік операцій з готівкою у відповідних книгах обліку.

Відповідно до пункту 11 розділу II Положення № 148, готівка, що надходить до кас, оприбутковується в день одержання готівки в повній сумі.

Оприбуткуванням готівки в касах установ/підприємств та їх відокремлених підрозділів, які проводять готівкові розрахунки із застосуванням РРО та з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.

Оприбуткуванням готівки в касах відокремлених підрозділів установ/підприємств, які проводять готівкові розрахунки із застосуванням РРО без ведення касової книги, є забезпечення зберігання щоденних фіскальних звітних чеків (щоденних Z-звітів) в електронній формі протягом строку, визначеного пунктом 44.3 статті 44 Податкового кодексу України і занесення інформації згідно з фіскальними звітними чеками до відповідних книг обліку (КОРО - у разі її використання).

Оприбуткуванням готівки в касах суб`єктів господарювання, які проводять готівкові розрахунки із застосуванням КОРО без застосування РРО, є занесення даних розрахункових квитанцій до КОРО.

Оприбуткування та облік фізичними особами-підприємцями отриманих доходів здійснюється в книгах обліку доходів і витрат (або книгах обліку доходів) у порядку, визначеному Податковим кодексом України.

Тобто, як норма пункту 13 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", так і норма пункту 11 Положення № 148 встановлюють для суб`єкта підприємницької діяльності, який здійснює розрахункові операції готівкою із застосуванням РРО, обов`язок забезпечення обліку отриманих готівкових коштів в повній сумі надходжень від розрахункових операцій.

При цьому такий облік згідно з пунктом 13 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" здійснюється в денному звіті (за визначенням, наведеним у статті 1 цього Закону, денний звіт - це документ встановленої форми, надрукований РРО, що містить інформацію про денні підсумки розрахункових операцій, проведених з його застосуванням), а згідно з пунктом 11 Положення № 148 - у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО.

Як зазначалось, абзацом третім статті 1 Указу №436/95 встановлювалась відповідальність за порушення суб`єктами підприємницької діяльності норм з регулювання обігу готівки у національній валюті у вигляді штрафу за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

Разом з тим, прийнятим 06 липня 1995 року Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" також встановлена за порушення вимог цього Закону відповідальність суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги). Перелік таких порушень та санкції визначені розділом V "Відповідальність за порушення вимог цього Закону".

Велика Палата Верховного Суду у постанові від 20 травня 2020 року у справі №1340/3510/18 відступила від правового висновку, викладеного у постанові Верховного Суду України від 02 квітня 2013 року №21-77а13 щодо того, що "відносини стосовно відповідальності суб`єктів господарювання за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки не врегульовані Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", прийнятим у часі пізніше, ніж видано Указ №436/95. На час виникнення спірних відносин не було прийнято й будь-яких інших законів, сфера дії яких би охоплювала такі відносини, тому застосування штрафних (фінансових) санкцій на підставі абзацу третього статті 1 Указу №436/95 є обґрунтованим".

Відповідно до змісту статті 25 Конституційного Договору метою постановлення Указу №436/95 було врегулювання відносин щодо належного обліку готівкових операцій суб`єктами підприємницької діяльності, які до цього не були належним чином урегульовані іншими законодавчими актами, а термін його дії обмежувався прийняттям відповідного закону.

Оскільки шляхом прийняття Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" ці правовідносини врегулював законодавчий орган, то Указ №436/95 припинив дію як у частині визначення складу такого правопорушення як неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки, так і в частині встановлених за таке правопорушення санкцій, його положення уже не могло застосовуватися.

Отже, Велика Палата Верховного Суду вказала на неможливість застосування положень абзацу третього статті 1 Указу №436/95 до правовідносин, що виникли після набрання чинності Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

Такий правовий висновок викладено також у постановах Верховного Суду від 23.06.2020 у справі №500/39/19, від 24.06.2020 у справі №520/795/19, від 13.08.2020 у справі № 826/13537/17, від 29.07.2020 у справі №560/325/19.

Суд не вбачає підстав для відступу від вказаної правової позиції Великої Палати Верховного Суду та Верховного Суду.

А отже, оскільки застосування штрафних санкцій оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням від 05.06.2019 №0031011409 відбулось на підставі норм Указу №436/95, який не підлягає застосуванню до спірних правовідносин, суд вбачає підстави для його скасування без оцінки обставин, чи мали місце порушення вимог оприбуткування.

За загальним правилом, що випливає з принципу змагальності, кожна сторона повинна подати докази на підтвердження обставин, на які вона посилається, або на спростування обставин, про які стверджує інша сторона.

Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна, довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Системно проаналізувавши приписи законодавства України, що були чинними на момент виникнення спірних правовідносин між сторонами, зважаючи на взаємний та достатній зв`язок доказів у їх сукупності, суд дійшов висновку, що адміністративний позов підлягає частковому задоволенню.

Згідно з частиною третьою статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених вимог.

Керуючись положеннями статей 139, 241-246, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, Окружний адміністративний суд міста Києва,-

ВИРІШИВ:

1. Позов задовольнити частково.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві від 05.06.2019 №0031011409.

3. В іншій частині позову відмовити.

4. Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Інтертабако" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у м. Києві судові витрати по сплаті судового збору в розмірі 3 160,58 грн. (три тисячі сто шістдесят гривень 58 копійок).

Позивач: Товариство з обмеженою відповідальністю "Інтертабако" (01014, м. Київ, пров. Новопечерський, буд. 19/2, корпус 2, офіс 9; код ЄДРПОУ 41760760).

Відповідач: Головне управління Державної податкової служби у м. Києві (04116, м. Київ, вул. Шолуденка, буд. 33/19; код ЄДРПОУ 44116011).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Відповідно до підпункту 15.5 пункту 1 Розділу VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України до початку функціонування Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи апеляційні скарги подаються учасниками справи через Окружний адміністративний суд міста Києва.

Суддя Н.М. Клименчук