Постанова

від 13.07.2023 по справі 420/2528/21

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

13 липня 2023 р.м. ОдесаСправа № 420/2528/21

Перша інстанція: суддя Харченко Ю.В.,

повний текст судового рішення

складено 28.02.2023, м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді- Джабурія О.В.

суддів - Вербицької Н.В.

- Кравченка К.В.

розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 28 лютого 2023 року по справі за позовом Фермерського господарства «ВЕСТА-ЮГ» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ПОЗОВНІ ВИМОГИ ТА

НАСЛІДКИ ВИРІШЕННЯ ПОЗОВУ СУДОМ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

Фермерське господарство «ВЕСТА-ЮГ» звернулось до Одеського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС в Одеській області, у якому просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 30.10.2020 року №0059885504, №0059845504.

В обґрунтування позовних вимог позивач посилається на те, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення є протиправними, та підлягають скасуванню, оскільки після отримання від податкового органу всіх документів ФГ «ВЕСТА-ЮГ», стало відомо, що оскаржувані ППР від 30.10.2020 року №0059885504, №0059845504 ґрунтуються на наступних податкових повідомленнях-рішеннях: №0118655504 від 02.07.2020 року, №0025045504 від 26.02.2020 року, а останнє на ППР №00447211413 від 03.10.2019 року та/або на ППР №0044761413 від 03.10.2019 року ППР №0044721413 від 03.10.2019 року форми «Р» стосується донарахування по податку на прибуток підприємств, яке було прийняте за результатами документальної планової виїзної перевірки ФГ «ВЕСТА-ЮГ» на підставі Акта №000451/15-32-14-13/34280915 від 13.08.2019 року. ППР №0044761413 від 03.10.2019 року форми В « 4» зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 4591839,00грн. у декларації з ПДВ за березень 2019р., та яке було прийняте за результатами документальної планової виїзної перевірки ФГ «ВЕСТА-ЮГ» на підставі Акта №000451/15-32-14-13/34280915 від 13.08.2019 року. Зокрема, позивач зазначив, що 14.01.2021 року ФГ «ВЕСТА-ЮГ» оскаржило до суду ППР №0118655504 від 02.07.2020 року та ППР №0025045504 від 26.02.2020 року. ППР №0044721413 від 03.10.2019 року форми «Р» та ППР №0044761413 від 03.10.2019 року форми В « 4» були прийняті ГУ ДФС в Одеські області за результатами документальної планової виїзної перевірки ФГ «ВЕСТА-ЮГ» на підставі Акта №000451/15-32-14-13/34280915 від 13.08.2019 року. Однак, ФГ «ВЕСТА-ЮГ» не погодилося з вищевказаними ППР та оскаржило їх в порядку адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення до ДПС України, а саме: 22.10.2019 року ФГ «ВЕСТА-ЮГ» в порядку адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення подало до ДПС України скаргу на ППР №0044761713. 22.10.2019 року ФГ «ВЕСТА-ЮГ» в порядку адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення подало до ДПС України скаргу на ППР №0044721413. 22.10.2019 року ФГ «ВЕСТА-ЮГ» своїм листом проінформувало ГУ ДФС в Одеській області про оскарження ППР в адміністративному порядку. Рішенням ДПС України №8610/6/99-00-08-05-01 від 07.11.2019 року скарга ФГ «ВЕСТА-ЮГ» на ППР №0044751413, була залишена без розгляду. ФГ «ВЕСТА-ЮГ» оскаржило вказане рішення ДПС України №8610/6/99-00-08-05-01 від 07.11.2019 року до Одеського окружного адміністративного суду. Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 30.01.2020 року у справі №420/6875/19, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду 27.05.2020 року, рішення ДПС України №8610/6/99-00-08-05-01 від 07.11.2019 про залишення скарги без розгляду було визнано протиправним та скасовано. Таким чином відбулася процедура адміністративного оскарження ППР №0044761413 та ППР №0044721413, в результаті якої скарга ФГ «ВЕСТА-ЮГ» не була розглянута, мотивоване рішення ДПС України не було прийняте. При цьому, спірні податкові повідомлення-рішення від 30.10.2020 року №0059885504, №0059845504, є похідними від податкових повідомлень-рішень №0118655504 від 02.07.2020 року та ППР №0025045504 від 26.02.2020 року, а отже, податкові зобов`язання є неузгодженими.

Відповідач - Головне управління ДПС в Одеській області вважає позовні вимоги такими, що не підлягають задоволенню, з підстав, викладених у письмовому відзиві на позовну заяву (вхід.№ЕП/10727/21 від 19.04.2021 р.), зазначаючи, зокрема, що на підставі п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, ст.76 ПК України Головним управління ДПС в Одеській області було проведено камеральну перевірку податкової звітності з податку на додану вартість позивача за липень 2020 року. За результатами камеральної перевірки складено Акт від 18.09.2020 року №011485/15-32-55-04/34280915, який 18.09.2020 року направлено за податковою адресою позивача. У висновках акта перевірки зазначено, що дані камеральної перевірки свідчать, що ФГ «ВЕСТА-ЮГ» при складанні декларації з ПДВ за липень 2020 року порушено норми п.200.1 та п.200.4 ст.200 ПК України, Розділу V Порядку заповнення i подання податкової звітності з податку на додану вартість, що в свою чергу призвело до завищення суми від`ємного значення, яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на 2837517грн. та до збільшення позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового періоду), яке сплачується до державного бюджету на 13619 грн. На підставі даного акта перевірки, контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, які 02.11.2020 року направлено за податковою адресою позивача, відповідно до ст.42 ПК України, та отримано 04.11.2020 року директором ФГ «ВЕСТА-ЮГ» Коломіною O.I. Також, відповідач зазначив, що у рядку 16.2 декларації за липень 2020 року позивачем відображено збільшення залишку від`ємного значення за результатом поданих уточнюючих розрахунків на суму ПДВ 922680 грн., але у таблиці «Збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами перевірка контролюючого органу на підставі податкового повідомлення-рішення та/або уточнюючого розрахунку» не зазначено дату подання та реєстраційний номер такого уточнюючого розрахунку. Протягом липня 2020 року згідно даних ІТС «Податковий блок» платником податків подано уточнюючий розрахунок №9151892567 від 01.07.2020 року, яким не задекларовано збільшення або зменшення від`ємного значення податку. Також, позивачем до рядку 16.3 не включено зменшення залишку від`ємного значення за результатом перевірки контролюючого органу в сумі 1928456 грн. згідно податкового повідомлення-рішення Форми В « 4» від 02.07.2020 року №0118655504 щодо зменшення суми від`ємного значення з податку на додану вартість в сумі 1928456 грн. по декларації за березень 2020 року, прийнятого за результатом камеральної перевірки (акт від 15.05.2020 року №006044/15-32-55-04/34280915). Таким чином, в результаті методологічних помилок при складанні декларації з ПДВ за липень 2020 року позивачем допущено завищення податкового кредиту (р.17) на суму 2851136 грн., що в свою чергу призвело до завищення суми від`ємного значення, яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р.21) на 2837517 грн. та до збільшення позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, яке сплачується до державного бюджету на 13619 грн.

Ухвалою суду від 15.11.2022 року допущено заміну відповідача Головного управління ДПС в Одеській області його правонаступником Головним управлінням ДПС в Одеській області (код ЄДРПОУ ВП 44069166, місцезнаходження: 65044, м. Одеса, вул. Семінарська, 5).

Справу розглянуто в порядку письмового провадження.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 28 лютого 2023 року адміністративний позов Фермерського господарства «ВЕСТА-ЮГ» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 30.10.2020 року №0059885504, №0059845504.Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області на користь Фермерського господарства «ВЕСТА-ЮГ» сплачений судовий збір у розмірі 24 490 (двадцять чотири тисячі чотириста дев`яносто) грн. 00 коп.

Не погоджуючись з вищезазначеним судовим рішенням Головне управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій апелянт просить скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 28 лютого 2023 року та ухвалити нове судове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі. Апелянт вважає, що судом першої інстанції при вирішенні справи неправильно застосовані норми матеріального права та порушені норми процесуального права, не в повному обсязі з`ясовані всі обставини справи, які мають значення для розгляду справи, а тому, на думку апелянта, є всі підстави для скасування рішення.

Згідно до вимог ст.311 КАС України суд апеляційної інстанції розглянув справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

КОЛЕГІЯ СУДДІВ ВСТАНОВИЛА

Як вірно встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, Головним управлінням ДПС в Одеській області на підставі п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, ст.76 ПК України було проведено камеральну перевірку Фермерського господарства «ВЕСТА-ЮГ» щодо податкової звітності з податку на додану вартість позивача за липень 2020 року.

За результатами вказаної камеральної перевірки Головним управлінням ДПС в Одеській області складено Акт від 18.09.2020 року №011485/15-32-55-04/34280915, у висновках якого контролюючим органом зазначено, що ФГ «ВЕСТА-ЮГ» (код ЄДРПОУ 34280915) при складанні декларації з ПДВ за липень 2020 року порушено норми пунктів 200.1 та 200.4 статті 200 розділу V Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI (зі змінами та доповненнями) та підпункту 5) пункту 4 розділу V Порядку заповнення i подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 року №21, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 29.01.2016 року за №159/28289 (зі змінами та доповненнями), що призвело до завищення суми від`ємного значення, яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на 2837517,00 грн. та до збільшення позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, яке сплачується до державного бюджету, на 13619,00 грн.

На підставі означеного Акта перевірки від 17.01.2020 року №00719/15-32-55-04/34280915 Головним управлінням ДПС в Одеській області були прийняті спірні податкові повідомлення-рішення:

- від 30.10.2020 року №0059885504, яким застосовано штрафні санкції (нараховано пеню) на підставі п.123.1 ст.123 глави 11 та ст.129 глави 12 Розділу ІІ ПК України та збільшено суму грошового зобов`язання за платежем з податку на додану вартість у розмірі 20428,50 грн.

- від 30.10.2020 року №0059845504, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість (код платежу 14010100) у розмірі 2837517,00 грн.

Не погоджуючись з оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач оскаржив їхв судовому порядку.

ЗАСТОСУВАННЯ НОРМ ПРАВА

Вимогами ч.1 ст.2 КАС України передбачено, що завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Відповідно до вимог ч.2 ст.2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Керуючись положеннями вищевказаних законів, Кодексом та контекстом Конституції України можна зробити висновок, що однією з найважливіших тенденцій розвитку сучасного законодавства України є розширення сфери судового захисту, в тому числі судового контролю за правомірністю і обґрунтованістю рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень.

Відповідно до вимог ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, колегія суддів зазначає та враховує наступне.

Спірні правовідносини врегульовано нормами Податкового кодексу України.

Відповідно до вимог п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з вимогами п.75.1 ст.75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Відповідно до вимог пп.75.1.1 п.75.1. ст.75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах, повнота нарахування та своєчасність сплати податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у разі невідповідності резидента Дія Сіті вимогам, визначеним пунктами 2, 3 частини першої та пунктом 10 частини другої статті 5 Закону України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні».

Зокрема, колегією суддів встановлено, що Головним управлінням ДПС в Одеській області на підставі п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20, ст.76 ПК України була проведена камеральна перевірка Фермерського господарства «ВЕСТА-ЮГ» щодо податкової звітності з податку на додану вартість позивача за липень 2020 року, за наслідками якої складено Акт від 18.09.2020 року №011485/15-32-55-04/34280915 «Про результати камеральної перевірки даних, задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість ФГ «ВЕСТА-ЮГ».

Так, у вказаному Акті встановлено: - «при складанні податкової декларації з податку на додану вартість за липень 2020 року платником порушено вимоги пунктів 200.1 та 200.4 статті 200 розділу V Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI (із змінами і доповненнями) та підпункту 5) пункту 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, - затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 року №21, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 29.01.2016 року за №159/28289 (зі змінами та доповненнями), а саме:«...у рядку 16 відображається від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду. У рядок 16.1 переноситься значення рядка 21 декларації за попередній звітний (податковий) період. У рядку 16.2 вказуються суми збільшення/зменшення залишку від`ємного значення за результатами уточнюючих розрахунків, поданих протягом звітного (податкового) періоду. У рядку 16.3 вказується сума збільшення/зменшення від`ємного значення за результатами перевірка контролюючого органу, що узгоджена протягом звітного (податкового) періоду. «...У разі заповнення рядків 16.2 та/або 16.3 обов`язковим є заповнення таблиці «Збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу на підстав податкового повідомлення-рішення та/або уточнюючого розрахунку.». Так, у рядку 16.2 відображено збільшення залишку від`ємного значення за результатами поданих уточнюючих розрахунків на суму ПДВ 922680 грн., але у таблиці «Збільшено/зменшено залишок від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу на підставі податкового повідомлення-рішення та/або уточнюючого розрахунку» не зазначено дату подання та реєстраційний номер такого уточнюючого розрахунку. Протягом липня п.р. згідно даних ITC «Податковий блок» платником подано уточнюючий розрахунок №9151892567 від 01.07.2020 року, яким не задекларовано збільшення або зменшення від`ємного значення податку (р.21 гр. 6). До рядку 16.3 розділу II Податковий кредит не включено зменшення залишку від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу в сумі 1928456,00 грн. згідно податкового повідомлення-рішення №0118655504 від 02.07.2020 року, складеного на підставі акта камеральної перевірки декларації з ПДВ за березень 2020 року №006044/15-32-55-04/34280915 від 15.05.2020 pоку. Перевіркою встановлено, що відповідно до поданої податкової декларації з ПДВ за липень 2000 року (від 19.08.2020 року №9205516747) ФГ «ВЕСТА-ЮГ» задекларовано показники відображені в Акті. В результаті методологічних помилок при складанні декларації з ПДВ за липень 2020 року платником допущено завищення податкового кредиту (р. 17) на суму ПДВ 2851136,00 грн., що призвело до: завищення суми від`ємного значення, яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р. 21) на 2837517,00 грн., та до збільшення позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, яке сплачується до державного бюджету на 13619,00 грн.».

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 25.03.2022 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 14.02.2023 року у справі №420/512/21 адміністративний позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Одеській області за №0025045504 від 26.02.2020 року. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС в Одеській області за №0118655504 від 02.07.2020 року.

Так, у вказаних судових рішеннях судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що податковим органом була проведена камеральна перевірка даних, задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість ФГ «ВЕСТА-ЮГ» за листопад 2019 року, за результатами якої складено акт від 17.01.2020 року за №00719/15-32-55-04/34280915, в якому зафіксовано, що за результатами перевірки порядку заповнення декларації встановлено, що до рядку 16.3 Розділу ІІ Податковий кредит не включено зменшення залишку від`ємного значення за результатами перевірки контролюючого органу в сумі 4 591 839грн. згідно податкового повідомлення-рішення «В» за №0044761413 від 03.10.2019 року, прийнятого на підставі акта про результати позапланової документальної перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за №000451/15-32-14-13/34280915 від 13.08.2019 року, яке вручене платнику 12.11.2019 року згідно даних ІТС «Податковий блок» та зроблені висновки, що ФГ «ВЕСТА-ЮГ» при складанні декларації з ПДВ за листопад 2019 року порушено вимоги п.200.1 та 200.4 ст.200 ПК України, що призвело до заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) кредиту, яке сплачується до державного бюджету (р.18 декларації) на 1 743 205грн.; до завищення звітного (податкового) періоду в сумі 2 848 634грн. (т.1 а.с.90-94). Вказаний акт був надісланий на адресу позивача та отриманий ним 06.02.2020 року, про що свідчить поштове повідомлення про вручення.

На підставі встановлених порушень в Акті перевірки за №000719/15-32-55-04/34280915 від 17.01.2020 року, ГУ ДПС в Одеській області було прийнято податкове повідомлення-рішення від 26.02.2020 року за №0025045504, яким встановлено суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) кредиту за звітний період, за який надано декларацію листопад 2019 року в розмірі 2 848 634грн.

Також, колегією суддів встановлено, що ГУ ДПС в Одеській області проведено камеральну перевірку даних, задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість ФГ «ВЕСТА-ЮГ» за березень 2020 року, за результатами якої складено Акт від 15.05.2020 року за №006044/15-32-55-04/34280915, в якому встановлено, що платником податку у березні 2019 року на адресу ТОВ «Агро-Альянссервіс» було виписано та зареєстровано податкову накладну від 25.03.2020 року на суму 26500грн., яку прийнято, але відповідно до вимог п.201.16 ст.201 ПК України в реєстрації відмовлено та станом на дату складання акту камеральної перевірки вона має статус «відмовлено за рішенням Комісії», та в результаті проведеного аналізу даних декларації встановлено не включення до декларації за березень податкових зобов`язань за виписаною та зареєстрованою податковою накладною.

За результатами перевірки порядку заповнення декларації також встановлено, що до рядку 16.2 Розділу ІІ Податковий кредит не включено збільшення залишку від`ємного значення в сумі 922 680грн. за результатами поданого платником у березні 2020 року уточнюючого розрахунку за №902251450 від 25.03.2020 року та зменшення залишку від`ємного значення в сумі 2 846 634грн. за результатами перевірки контролюючого органу (ППР форми В « 4» від 26.02.2020 року за №0025045504).

В акті перевірки від 15.05.2020 року за №006044/15-32-55-04/34280915 податковим органом зроблені висновки щодо порушення вимог п.201.7 та 201. 10 ст.201, п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187 ПК України, що призвело до заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, яке сплачується до державного бюджету (р.18 декларації на 2 798грн.; до завищення суми від`ємного значення, яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 1 928 456грн.

На підставі встановлених порушень в акті перевірки від 15.05.2020 року за №006044/15-32-55-04/34280915 контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 02.07.2020 року за №0118655504 про завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за березень 2020 року в розмірі 1928 456грн., та податкове повідомлення рішення від 02.07.2020 року за №0118675504, яким збільшено податкове зобов`язання з ПДВ в розмірі 2 798грн. та застосована штрафна (фінансова) санкція в розмірі 1399грн.

Так, рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 09.02.2021 року по справі №420/7974/19, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 26 травня 2021 року, позов задоволено та визнано протиправним та скасовано рішення ДПС України від 12.11.2019 року за №9161/6/99-00-08-05-05 про залишення скарг ФГ «ВЕСТА-ЮГ» без розгляду.

Крім того, встановлено, що на підставі акта перевірки за №000451/15-32-14-13/34280915 від 13.08.2019 року та відповіді на заперечення від 30.09.2019 року №1389/0/15-32-05-13-21 ГУ ДПС України в Одеській області відносно ФГ «ВЕСТА-ЮГ» прийнято податкові повідомлення-рішення за №0044751413 від 03.10.2019 року про нарахування податку на додану вартість в сумі 12 018 744грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 3 004 686грн.; за №0044761413 від 03.10.2019 року про завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду в сумі 4 591 839грн.; за №0044721413 від 03.10.2019 року про нарахування податку на прибуток підприємств в сумі 1 640 858,1грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 410 214, 53грн.

На вказані податкові повідомлення рішення ФГ «ВЕСТА-ЮГ» були подані до ДПС України скарги, а саме: скарга на податкове повідомлення-рішення за №0044721413 від 03.10.2019 року зареєстрована за вхід. №8089/6 від 24.10.2019р.; скарга на податкове повідомлення-рішення за №0044751413 від 03.10.2019 року; скарга на податкове повідомлення-рішення за №0044761413 від 03.10.2019 року.

Рішенням ДПС України за №8610/6/99-00-08-05-01 від 07.11.2019 року вказані скарги залишені без розгляду з підстав того, що додані до скарг копії документів не містять оригіналів або завірених належним чином копій документів, якими засвідчено повноваження представника.

Не погодившись із вказаним рішенням ДПС, ФГ «ВЕСТА-ЮГ» оскаржило його до Одеського окружного адміністративного суду, та рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 30 січня 2020 року по справі за №420/6875/19, яке залишено без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 27 травня 2020 року, позов задоволено та визнано протиправним та скасовано рішення ДПС України за №8610/6/99-00-08-05-01 від 07.11.2019 року.

В даній справі, позивач звернувся до суду та просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення за №0025045504 від 26.02.2020 року та за №0118655504 від 02.07.2020 року.

Положеннями пп.14.1.39 п.14.1 ст.14 ПК України встановлено, що грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Відповідно до вимог пп.14.1.156, 14.1.175 п.14.1 ст.14 ПК України, податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк); податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.

За правилами п.198.1. ст.198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Згідно з вимогами п.198.2 ст.198 ПК України, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Відповідно до вимог п.198.3. ст.198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Приписами п.203.1 ст.203 ПК України визначено, що податкова декларація подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.

Відповідно до вимог п.п.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з вимогами п.75.1 ст.75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Положеннями пп.75.1.1. п.75.1. ст.75 ПК України встановлено, що камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах, повнота нарахування та своєчасність сплати податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у разі невідповідності резидента Дія Сіті вимогам, визначеним п.2,3 ч.1 та п.10 ч.2 ст.5 Закону України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні».

Так, положеннями п.56.1. ст.56 ПК України визначено, що рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.

За правилами п.56.2 ст.56 ПК України, у разі якщо платник податків вважає, що контролюючий орган неправильно визначив суму грошового зобов`язання або прийняв будь-яке інше рішення, що суперечить законодавству або виходить за межі повноважень контролюючого органу, встановлених цим Кодексом або іншими законами України, такий платник має право звернутися із скаргою про перегляд цього рішення до контролюючого органу вищого рівня.

Відповідно до вимог п.56.5. ст.56 ПК України платник податків одночасно з поданням скарги контролюючому органу вищого рівня зобов`язаний письмово або в електронній формі засобами електронного зв`язку (з дотриманням вимог, визначених п.42.4 ст.42 цього Кодексу) повідомляти контролюючий орган, яким визначено суму грошового зобов`язання або прийнято інше рішення, про оскарження його податкового повідомлення-рішення або будь-якого іншого рішення.

Відповідно до вимог п.56.15. ст.56 ПК України скарга, подана із дотриманням строків, визначених абзацом першим пункту 56.3 цієї статті, зупиняє виконання платником податків грошових зобов`язань, визначених у податковому повідомленні-рішенні (рішенні), на строк від дня подання такої скарги до контролюючого органу до дня закінчення процедури адміністративного оскарження.

Протягом зазначеного строку податкові вимоги з податку, що оскаржується, не надсилаються, а сума грошового зобов`язання, що оскаржується, вважається неузгодженою.

Днем подання скарги вважається день фактичного отримання скарги відповідним контролюючим органом, а в разі надсилання скарги поштою - дата отримання відділенням поштового зв`язку від платника податків поштового відправлення із скаргою, яка зазначена відділенням поштового зв`язку в повідомленні про вручення поштового відправлення або на конверті (п.56.16 ст.56 ПК України).

Положеннями п.56.17. ст.56 ПК України встановлено, що процедура адміністративного оскарження закінчується:

- 56.17.1. днем, наступним за останнім днем строку, передбаченого для подання скарги на податкове повідомлення-рішення або будь-яке інше рішення відповідного контролюючого органу у разі, коли така скарга не була подана у строк, передбачений абзацом першим пункту 56.3 цієї статті;

- 56.17.2. днем отримання платником податків рішення відповідного контролюючого органу про повне задоволення скарги;

- 56.17.3. днем отримання платником податків рішення центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику;

- 56.17.3-1. днем отримання платником податків рішення центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну митну політику;

- 56.17.5. днем звернення платника податків до контролюючого органу із заявою про розстрочення, відстрочення грошових зобов`язань, що оскаржувались.

День закінчення процедури адміністративного оскарження вважається днем узгодження грошового зобов`язання платника податків, крім випадку, передбаченого пп.108-1.2.2 п.108-1.2 ст.108-1 цього Кодексу.

Колегія суддів зазначає, що матеріали справи не містять докази на підтвердження розгляду податковим органом скарги позивача на податкове повідомлення-рішення «В» за №0044761413 від 03.10.2019 року, а отже, відповідно до вимог п.56.17. ст.56 ПК України, процедура адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення «В» за №0044761413 від 03.10.2019р. не завершена, що у свою чергу свідчить, що відповідне податкове зобов`язання не є узгодженим.

Наказом Міністерства фінансів України за №422 від 07.04.2016 року (чинний на момент виникнення спірних правовідносин) затверджено Порядок ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджету, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (надалі - Порядок №422), який визначає організацію діяльності з ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (надалі - єдиний внесок).

Підрозділом 4 Розділу V Порядку №422 врегульовано питання відображення в інформаційній системі органів ДФС результатів адміністративного та/або судового оскарження донарахованих сум з відповідним перенесенням до ІКП.

Так, згідно п.1,2 підрозділу 4 розділу V Порядку №422, працівники підрозділів адміністративного/судового оскарження органу ДФС, до компетенції яких належать розгляд скарг при проведенні процедури адміністративного оскарження або супроводження справ у судах при проведенні процедури судового оскарження прийнятих податкового повідомлення-рішення/рішення/вимоги та/або рішення щодо єдиного внеску, в установленому порядку відповідно до вимог регламентів використання відповідних інформаційних систем забезпечують внесення даних до інформаційних систем, які забезпечують відображення результатів адміністративного та/або судового оскарження, у день отримання чи складання відповідних документів або отримання інформації з подальшим збереженням даних та встановленням зв`язків записів зазначених інформаційних систем із записами підсистеми, що відображає результати КПР.

Відображенню в інформаційній системі органів ДФС підлягають матеріали, які зареєстровані в інформаційних системах, що забезпечують відображення результатів адміністративного та/або судового оскарження, та мають безпосередній зв`язок з матеріалами, внесеними до підсистеми, що забезпечує відображення результатів контрольно-перевірочної роботи в ході виконання її функцій.

Залежно від інформації, яка завантажена в інформаційну систему органів ДФС з інформаційних систем, які забезпечують відображення результатів адміністративного та/або судового оскарження, в підсистемі, що забезпечує відображення результатів контрольно-перевірочної роботи, одночасно змінюється статус повідомлень-рішень/рішень/вимог та/або рішень щодо єдиного внеску та в ІКП відображається така інформація щодо оскарження донарахованих сум та прийнятих рішень відповідними органами.

На підставі інформації з інформаційної системи органів ДФС, яка забезпечує відображення результатів адміністративного оскарження, про початок/продовження у законодавчо встановлені строки процедури адміністративного оскарження (скарга (заява) платника податків) донарахована/зменшена сума вважається неузгодженою (статус повідомлень-рішень/рішень/вимог та рішень щодо єдиного внеску в підсистемі, що забезпечує відображення результатів контрольно-перевірочної роботи, змінюється на «Оскаржується в адміністративному порядку»).

У разі внесення вказаної інформації: до настання граничного строку сплати/зменшення відповідні облікові показники (операції) в ІКП блокуються, а донараховані/зменшені суми не відображаються та не беруть участі у розрахунках; після настання граничного строку сплати/зменшення ІКП відображаються облікові показники (операції) щодо виключення з обліку донарахованих/зменшених сум у зв`язку із запізненням надходження скарги.

У зв`язку з чим, у вищевказаних судових рішеннях, котрі набрали законної сили, встановлено, що податкове зобов`язання, визначене податковим повідомленням-рішенням «В» за №0044761413 від 03.10.2019 року., не є узгодженим, та відповідно його облікові показники не могли бути відображені у ІКП та брати участі у розрахунках, а отже, прийняте податкове повідомлення-рішення від 26.02.2020р. за №0025045504 є протиправним та підлягає скасуванню.

Також, у рішенні Одеського окружного адміністративного суду від 25.03.2022 року, залишеним без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 14.02.2023 року, судами першої та апеляційної інстанцій, встановлено, що на підставі зафіксованих у Акті перевірки за №006044/15-32-55-04/34280915 від 15.05.2020 року порушень, було прийнято податкове повідомлення-рішення за №0118655504 від 02.07.2020 року, яким встановлена сума завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду березень 2020р. в розмірі 1 928 456грн.

Як вбачається із Акта перевірки за №006044/15-32-55-04/34280915 від 15.05.2020 року «Про результати камеральної перевірки даних, задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість ФГ «ВЕСТА-ЮГ» за березень 2020 року», податковим органом встановлено, що платником податку у березні 2019 року на адресу ТОВ «Агро-Альянссервіс» було виписано та зареєстровано податкову накладну від 25.03.2020 року на суму 26 500грн., яку прийнято, але відповідно до вимог п.201.16 ст.201 ПК України в реєстрації відмовлено та станом на дату складання акту камеральної перевірки вона має статус «відмовлено за рішенням Комісії», та в результаті проведеного аналізу даних декларації встановлено не включення до декларації за березень податкових зобов`язань за виписаною та зареєстрованою податковою накладною, та за результатами перевірки порядку заповнення декларації також встановлено, що до рядку 16.2 Розділу ІІ Податковий кредит не включено збільшення залишку від`ємного значення в сумі 922 680грн. за результатами поданого платником у березні 2020 року уточнюючого розрахунку за №902251450 від 25.03.2020 року та зменшення залишку від`ємного значення в сумі 2 846 634грн. за результатами перевірки контролюючого органу (ППР форми «В4» від 26.02.2020 року №0025045504).

В Акті перевірки від 15.05.2020 року за №006044/15-32-55-04/34280915 посадовими особами податкового органу зроблено висновки про порушення вимог п.201.7 та 201.10 ст.201, п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187 ПК України, що призвело до заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, яке сплачується до державного бюджету (р.18 декларації на 2 798грн.; до завищення суми від`ємного значення, яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 1 928 456грн.

Отже, податкове повідомлення-рішення за №0118655504 від 02.07.2020 року прийнято на підставі Акта перевірки від 15.05.2020 року за №006044/15-32-55-04/34280915, висновки якого зроблені виходячи з того, що ППР форми «В4» від 26.02.2020 року за №0025045504, є узгодженим, що не відповідає дійсним обставинам справи, та у свою чергу свідчить про протиправність податкового повідомлення-рішення форми «В4» від 26.02.2020 року за №0025045504.

Таким чином, враховуючи вищевикладене, та зважаючи, що податкове повідомлення-рішення «В» за №0044761413 від 03.10.2019 року було оскаржено ФГ «ВЕСТА-ЮГ» в адміністративному порядку, водночас, рішення за наслідками його розгляду податковим органом не було прийнято, визначене ним податкове зобов`язання відповідно не є узгодженим, а отже, проведення контролюючим органом на підставі вказаного рішення та його облікових даних у подальшому відповідних перевірок ФГ «ВЕСТА-ЮГ», та прийняття, у тому числі, оскаржуваних податкових повідомлень-рішень: від 30.10.2020 року №0059885504, яким до позивача застосовано штрафні санкції (нараховано пеню) у розмірі 20428,50 грн., та №0059845504, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 2837517,00 грн., є передчасним, та неправомірним.

З урахуванням наведеного, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що позовні вимоги є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню, шляхом визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Головного управління ДПС в Одеській області від 30.10.2020 року №0059885504, №0059845504.

Відповідно до вимог ч.2 ст.6 КАС України, суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.

Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п.41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Відповідно до вимог ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу, а в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Отже, в адміністративному процесі, як виняток із загального правила, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень встановлена презумпція його винуватості. Презумпція винуватості покладає на суб`єкта владних повноважень обов`язок аргументовано, посилаючись на докази, довести правомірність свого рішення, дії чи бездіяльності та спростувати твердження позивача про порушення його прав, свобод чи інтересів.

Згідно з вимогами ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Підсумовуючи усе наведене вище, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції прийняв законне та обґрунтоване рішення про задоволення позову.

Відповідно до вимог п.1 ч.1 ст.315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції порушень норм матеріального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в апеляційній скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. За таких обставин, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

Оскільки ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 04 травня 2023 року Головному управлінню ДПС в Одеській області відстрочено сплату судового збору за подачу апеляційної скарги до ухвалення судом апеляційної інстанції судового рішення за результатами розгляду апеляційної скарги у справі №420/2528/21, судовий збір у розмірі 34050,00 грн. підлягає стягненню з Головного управління ДПС в Одеській областіна користь Державного бюджету України.

Керуючись ст.ст. 308; 311; 315; 316; 321; 322; 325 КАС України, суд апеляційної інстанції,

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від28 лютого 2023року без змін.

Стягнути з Головного управління ДПС в Одеській області (код ЄДРПОУ ВП 44069166) до спеціального фонду Державного бюджету України судовий збір за подання апеляційної скарги у розмірі 34 050,00 грн.(тридцять чотири тисячі п`ятдесят гривень) за наступними реквізитами: отримувач - ГУК у м. Києві/м. Київ/22030106; код отримувача (ЄДРПОУ) 37993783; банк отримувача - Казначейство України (ЕАП); рахунок отримувача UA908999980313111256000026001; код класифікації доходів бюджету 22030106.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення з підстав, передбачених статтею 328 КАС України.

Суддя-доповідач О.В. ДжабуріяСудді К.В. Кравченко Н.В. Вербицька