Рішення

від 31.07.2023 по справі 420/11849/23

ОДЕСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Справа № 420/11849/23

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

31 липня 2023 року м. Одеса

Одеський окружний адміністративний суд у складі головуючої судді Лебедєвої Г.В., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження в порядку письмового провадження справу за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ТОТ ГРУП» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування рішень про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості та зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

До Одеського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява товариства з обмеженою відповідальністю «ТОТ ГРУП» до Головного управління ДПС в Одеській області, у якій позивач просить суд:

визнати протиправним та скасувати Рішення №17074 від 07.02.2023 року Головного управління ДПС в Одеській області про відповідність товариства з обмеженою відповідальністю «TOT ГРУП» (код ЄДРПОУ - 37118337) критеріям ризиковості платника податку на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку;

визнати протиправним та скасувати Рішення №29349 від 02.03.2023 року Головного управління ДПС в Одеській області про відповідність товариства з обмеженою відповідальністю «TOT ГРУП» (код ЄДРПОУ - 37118337) критеріям ризиковості платника податку на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку;

зобов`язати Головне управління ДПС в Одеській області виключити товариство з обмеженою відповідальністю «TOT ГРУП» (код ЄДРПОУ - 37118337) з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості без права повторного включення до переліку ризикових з тих самих підстав;

стягнути у примусовому порядку з Головного управління ДПС в Одеській області на користь товариства з обмеженою відповідальністю «ТОТ ГРУП» суму сплаченого судового збору у розмірі 5368,00 грн. (п`ять тисяч триста шістдесят вісім гривень 00 копійок).

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив про те, що 07.02.2023 року в електронному кабінеті платника податку ним отримано рішення №17074 про відповідність ТОВ «TOT ГРУП» критеріям ризиковості платника податку, прийняте Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС в Одеській області.

За змістом згаданого Рішення №17074 вбачається, що Комісією регіонального рівня відповідно до пункту 6 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165, у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом в процесі поточної діяльності, прийнято рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Підставою для означеного рішення визначено: пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Як розшифрування такої підстави, вказано наступне:

« 07 - недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній /розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції)

13 - придбання товарів (послуг у платника/ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку».

При цьому, як стверджує позивач, відповідач у прийнятому рішенні не вказав жодного документу, який необхідно надати підприємству для доведення його невідповідності Критеріям ризиковості.

У свою чергу позивач зазначає, що 21.02.2023 ним надано відповідачу пояснення з переліком документів, що підтверджували: по-перше, реальність господарських операцій із придбання у період з 16.12.2021 по 19.01.2023 рр. товару за кодом УКТЗЕД - 1701, а саме: «Цукор з цукрової тростини або з цукрових буряків і хімічно чиста цукроза, у твердому стані» - у контрагента з податковим номером 42806444 - ТОВ «АТЛАС-ТРЕЙД ЛТД». На підтвердження реальності господарської діяльності було надано наступні документи: договір поставки з «АТЛАС-ТРЕЙД ЛТД», видаткові накладні, рахунки на оплату, товарно-транспортні накладні, а також аналогічні документи, що укладались з іншими постачальниками, зокрема: ТОВ «ІНДАСТ» - на постачання сировини (цибулі); ПП «ФОРУМ» - на постачання сировини (борошно житнє обдирне, висівки пшеничні, дріжджі, засіб проти плісняви, поліпшувачі, тощо); ТОВ «АСТРОСТРЕЙД» - на надання транспортних послуг з перевезення вантажу; TOB «НОРІНТ» - на виготовлення готової продукції із сировини; ДП «КУЛІНДОРІВСЬКИЙ КОМБІНАТ ХЛІБОПРОДУКТІВ» Державного агентства резерву України - на постачання сировини (борошна пшеничного), ПАТ «АЛЕКСІ» - на оренду промислових та складських приміщень. По-друге, відповідачу надавались документи, що підтверджували використання закупленого товару за кодом УКТЗЕД для виготовлення товару за кодом УКТЗЕД - 1905, а саме: «Хлібобулочні, борошняні кондитерські вироби, тістечка, печиво та інші хлібобулочні й борошняні кондитерські вироби з вмістом або без вмісту какао; вафельні пластини, порожні капсули, придатні для використання у фармацевтиці, вафельні облатки для запечатування, рисовий папір та аналогічні продукти».

Так, позивач вказує, що основним видом його діяльності за КВЕД є 10.71 «Виробництво хліба та хлібобулочних виробів; виробництво борошняних кондитерських виробів, тортів і тістечок нетривалого зберігання».

Проте, як вважає позивач, відповідач не надав належної оцінки поясненням та документам, поданим ТОВ «ТОТ ГРУП» для доведення його невідповідності Критеріям ризиковості, ухваливши ще одне Рішення №29349 від 02.03.2023 року про відповідність ТОВ «ТОТ ГРУП» критеріям ризиковості платника податку, також керуючись пунктом 8 Постанови КМУ № 1165. У рішенні вказано, що подані документи не відображають у повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства, що унеможливлює прийняття рішення про невідповідність критеріям.

Позивач звернувся до ГУ ДПС в Одеській області з адвокатським запитом щодо надання вичерпних відомостей про господарські операції, що стали підставою для прийняття рішень №17074 від 07.02.2023 р. та №29349 від 02.03.2023 р.

Відповідач повідомив, що підставами прийняття Комісією ГУ ДПС в Одеській області оскаржуваних рішень №17074 від 07.02.2023 р. та №29349 від 02.03.2023 р. стало наявність в штаті Позивача 1 особи, а також проведення господарських операцій, а саме - придбання Позивачем протягом 2022-2023 років у суб`єктів господарювання, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Не погоджуючись із зазначеними рішеннями, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Доводи позивача щодо протиправності оскаржуваних рішень про відповідність ТОВ «ТОТ ГРУП» критеріям ризиковості платника податку, мотивовані наступним.

Позивач стверджує, що оскаржувані рішення не відповідають вимогам до актів індивідуальної дії щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості.

Так, позивач посилається на те, що відповідно до Порядку №1165, у разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 5 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначається детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/ДКПП/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції.

Проте, як стверджує позивач, оскаржувані Рішення №17074 та №29349 мають лише узагальнені позначення господарських операцій, за якими відповідачем нібито встановлено відповідність позивача критеріям ризиковості, без чіткого окреслення відповідних операцій.

Для спростування позивачем будь-якої негативної інформації або інформації з негативними правовими наслідками потрібно знати таку інформацію.

Позивач був позбавлений розуміння щодо яких саме операцій та який обсяг документів необхідно надати контролюючому органу для прийняття позитивного рішення про невідповідність критеріям ризиковості.

Як зазначає позивач, не дивлячись на відсутність обґрунтування у рішенні №17074 від 07.02.2023 р., керуючись абзацами 9 та 10 пункту 6 Порядку № 1165, ТОВ «ТОТ ГРУП» надало інформацію та копії документів, необхідних для розгляду питання виключення підприємства з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Також позивач вказує, що всупереч Порядку №1165, спірні рішення прийняті не за наслідками подання Позивачем для реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/ розрахунку коригування, що направлена для реєстрації, а у зв`язку з наявною податковою інформацією.

Щодо достатності кількості трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування, позивач посилався на те, що чинним законодавством не встановлено обов`язку платника податку щодо наявності певної кількості працівників, а отже така підстава для прийняття оскаржуваних рішень, як недостатня кількість трудових ресурсів, не відповідає вимогам податкового законодавства.

Водночас, позивач зазначає, що для провадження своєї господарської діяльності ТОВ «ТОТ ГРУП» використовує найману працю та власні засоби виробництва, а також користується послугами підрядників на виготовлення готової продукції.

Щодо придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку, позивач посилався на те, що чинним податковим законодавством не встановлено зобов`язання Позивача як платника податку ні перевіряти у своїх контрагентів наявність чи відсутність рішення уповноваженого податкового органу про відповідність контрагента критеріям ризиковості платника податку, ні утримуватись від ведення своєї господарської діяльності з такими контрагентами.

Позивач стверджує, що ТОВ «ТОТ ГРУП» веде реальну господарську діяльність. Укладені з контрагентами договори носять дійсний, а не формальний характер та спрямовані на реальний рух активів суб`єктів господарювання, які їх уклали.

При цьому, позивач вказує, що включення ТОВ «ТОТ ГРУП» до переліку ризикових платників податку на додану вартість тягне за собою правові наслідки у вигляді зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань, поданих платником, що негативно впливає на діяльність підприємства.

З огляду на те, що Порядок №1165, передбачає можливість оскарження рішень про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості, позивач оскаржує рішення №17074 від 07.02.2023 р. та №29349 від 02.03.2023 р.

Окрім того, з метою відновлення прав та інтересів, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання гарантій щодо остаточного вирішення спору між сторонами, позивач просить зобов`язати ГУ ДПС в Одеській області виключити ТОВ «TOT ГРУП» (код ЄДРПОУ - 37118337) з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості без права повторного включення до переліку ризикових з тих самих підстав.

Ухвалою від 29.05.2022 року Одеський окружний адміністративний суд відкрив провадження у справі № 420/11849/22 та ухвалив розглядати справу за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні) відповідно до ст. 262 КАС України.

19.06.2023 року до канцелярії Одеського окружного адміністративного суду від Головного управління ДПС в Одеській області надійшов відзив на позовну заяву, в якому відповідач просив відмовити у задоволенні позову в повному обсязі.

Заперечуючи проти позову, відповідач послався на те, що за результатами проведеного аналізу господарської діяльності ТОВ «TOT ГРУП» з січня 2022 по лютий 2023 виявлено ризики, а саме:

07 - недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній /розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції);

13 - придбання товарів (послуг у платника/ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.

Для упередження формування ризикового ПДВ, на центральному рівні (ДПС України) функціонує Система Автоматизованого Моніторингу Критеріїв Оцінки Ризиків (САМКОР).

За результатами проведеного моніторингу реєстрації ТОВ «ТОТ ГРУП» за період з січня 2022 по лютий 2023 податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН та даних інших інформаційно-аналітичних систем встановлено участь ТОВ «ТОТ ГРУП» в ризикових операціях. Встановлено придбання товару ТОВ «ТОТ ГРУП» від суб`єкта господарювання, щодо якого прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості, а саме: ТОВ «АТЛАС-ТРЕЙД ЛТД» код ЄДРПОУ 42806444, включено до переліку ризикових 07.02.2023, товар за номенклатурою: «цукор білий кристалічний», код УКТЗЕД 1701 на суму 5313,9 тис грн. з ПДВ.

Також згідно аналізу господарської діяльності з січня 2022 по лютий 2023 встановлено, що середня кількість працюючих осіб - IV Квартал 2022 року - 1/1/1, середня заробітна плата - IV Квартал 2022 року - 6,7/6,7/6,7 грн.

З метою забезпечення заходів, направлених на упередження формування та розповсюдження сум ризикового ПДВ, недопущення функціонування транзитно-конвертаційних груп, уникнення виконання податкового обов`язку підприємствами реального сектору економіки, враховуючи вимоги Постанови №1165, рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 07.02.2023 №17074 ТОВ «ТОТ ГРУП» включено до Переліку ризикових платників відповідно до п.8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, визначених Постановою №1165.

Відповідач підтвердив, що для виключення з переліку ризикових платників по податку TOB «TOT ГРУП» подано повідомлення від 21.02.2023 №1 з додатками.

Однак, як стверджує відповідач, серед наданих позивачем документів не надано жодного розрахункового документа (платіжних доручень, банківських виписок), таким чином подані документи не відображають у повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства, що унеможливлювало прийняття рішення про невідповідність критеріям ризиковості.

Рішенням комісії регіонального рівня від 02.03.2023 №29349 (з урахуванням повідомлення від 21.02.2023 №1) прийнято рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості. У рішенні зазначено про суб`єктів господарювання, з якими TOB «TOT ГРУП» мало господарські відносини, та яких станом на день розгляду повідомлення включено до переліку ризикових платників податку (ТОВ «АТЛАС ТРЕЙД ЛТД» код ЄДРПОУ 42806444, ТОВ «ІНДАСТ» код ЄДРПОУ 44568177).

Відповідач стверджує, що оскаржувані рішення від 07.02.2023 №17074 та від 02.03.2023 №29349 відповідають вимогам та змісту додатку 4 до Порядку №1165.

На підставі викладеного відповідач рішення про відповідність TOB «TOT ГРУП»» критеріям ризиковості вважає обґрунтованим та правомірним, посилаючись, зокрема, на те, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту.

Щодо виключення платника податків із переліку ризикових, відповідач зауважив, що ця функція належить до повноважень органу ДПС та не може бути перейнята судом.

Отже, відповідач вважає, що підстави для задоволення позову відсутні.

22.06.2023 року позивачем до канцелярії Одеського окружного адміністративного суду подано відповідь на відзив на позовну заяву.

У відповіді на відзив позивач заперечував щодо доводів відповідача, наведених у відзиві, зокрема наполягав на тому, що спірні рішення прийняті з порушенням вимог щодо форми та змісту таких актів індивідуальної дії, а також з грубим порушенням процедури прийняття. Відповідач не зазначив які саме документи розглядалися та яка саме інформація і з яких баз даних стали підставою для прийняття оскаржуваних рішень.

Таким чином, позивач вважає, що ГУ ДПС в Одеській області не доведено правомірність включення TOB «TOT ГРУП» до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.

Інші заяви по суті справи учасниками справи не надавались.

Розглянувши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив таке.

Позивач товариство з обмеженою відповідальністю «TOT ГРУП» (код ЄДРПОУ - 37118337) (надалі ТОВ «ТОТ ГРУП») зареєстроване як юридична особа, про що до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесено запис від 17.06.2010 року (а.с. 27-31, том 1).

Основним видом економічної діяльності підприємства за КВЕД є: 10.71 Виробництво хліба та хлібобулочних виробів; виробництво борошняних кондитерських виробів, тортів і тістечок нетривалого зберігання.

ТОВ «ТОТ ГРУП» є платником податку на додану вартість.

Рішенням Комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 07.02.2023 року №17074, ТОВ «TOT ГРУП» визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платника податку (а.с. 32, том 1).

Підстава: п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Коди податкової інформації, яка є підставою для прийняття рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості:

07 - недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній /розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції);

13 - придбання товарів (послуг у платника/ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.

У графі «Інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку» вказано на операції придбання/постачання, період здійснення господарської операції, код УКТЗЕД ризикової операції, та податковий номер платника податку, задіяного в ризикових операціях, а саме:

Придбання у період з 16.12.2021 по 19.01.2023, УКТЗЕД - 1701, платник податку 42806444;

Постачання у період з 16.12.2021 по 15.01.2023, УКТЗЕД - 1905, платник податку 37118337.

Вказане рішення позивач отримав через електронний кабінет платника податку.

21.02.2023 року ТОВ «TOT ГРУП» через електронний кабінет платника податку було подано Повідомлення № 1 про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку (а.с. 34, том 1), про що свідчить квитанція №2 (а.с. 35, том 1).

Разом із повідомленням позивачем було подано додатки: 51 документ (а.с. 36-73, том 1).

До повідомлення ТОВ «TOT ГРУП» надані письмові пояснення щодо діяльності підприємства (а.с. 64-65, том 1).

02.03.2023 року Комісією Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій документів від 21.02.2023 №1, прийнято рішення №29349 про відповідність ТОВ «TOT ГРУП» критеріям ризиковості платника податку (а.с. 74-75, том 1).

Підстава: п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Коди податкової інформації, яка є підставою для прийняття рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості:

07 - недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній /розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції);

13 - придбання товарів (послуг у платника/ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.

У графі «Інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку» вказано на операції придбання/постачання, період здійснення господарської операції, код УКТЗЕД ризикової операції, та податковий номер платника податку, задіяного в ризикових операціях, а саме:

Придбання у період з 16.12.2021 по 19.01.2023, УКТЗЕД - 1701, платник податку 42806444;

Постачання у період з 16.12.2021 по 15.01.2023, УКТЗЕД - 1905, платник податку 37118337;

Придбання у період з 16.12.2021 по 19.01.2023, УКТЗЕД - 070310, платник податку 44568177.

У графі «Ненадання платником податку копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку» зазначено: розрахунковий документ. Подані документи не відображають у повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства, що унеможливлює прийняття рішення про невідповідність критеріям ризиковості.

Не погоджуючись із рішеннями №17074 від 07.02.2023 року та №29349 від 02.03.2023 року про відповідність ТОВ «ТОТ ГРУП» критеріям ризиковості платника податку, позивач звернувся до суду з даним позовом.

При цьому, позивач стверджує, що з прийнятих рішень йому не було відомо, які саме операції з придбання/постачання з ознаками ризиковості відповідач мав на увазі при прийнятті рішень про ризиковість ТОВ «ТОТ ГРУП».

Позивач стверджує, що по операціям з ТОВ «АТЛАС ТРЕЙД ЛТД», код ЄДРПОУ 42806444, та ТОВ «ІНДАСТ», код ЄДРПОУ 44568177, складені Позивачем (та його постачальниками) податкові накладні, у період з 16.12.2021 року по 19.01.2023 року, зареєстровані податковим органом в ЄРПН.

На підтвердження викладеного позивач надав до суду Витяг з Єдиного реєстру податкових накладних (а.с. 103, том 1), а також зареєстровані податкові накладні:

№71 від 31.08.2022, код УКТЗЕД товару 0703101900, складену постачальником ТОВ «ІНДАСТ», код ЄДРПОУ 44568177, на користь Отримувача ТОВ «ТОТ ГРУП» (а.с. 89, том 1);

№11 від 19.09.2022, №2 від 18.10.2022, №69 від 17.11.2022, №18 від 27.12.2022, №2 від 04.01.2023, №12 від 26.01.2023, код УКТЗЕД товару 1701, складених постачальником ТОВ «АТЛАС ТРЕЙД ЛТД» код ЄДРПОУ 42806444, на користь Отримувача ТОВ «ТОТ ГРУП» (а.с. 91-102, том 1).

Відповідач у відзиві зазначив, що за результатами проведеного моніторингу реєстрації ТОВ «ТОТ ГРУП» за період з січня 2022 по лютий 2023 податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН та даних інших інформаційно-аналітичних систем встановлено участь ТОВ «ТОТ ГРУП» в ризикових операціях, а саме придбання товару від суб`єкта господарювання, щодо якого прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості.

Разом із відзивом відповідач надав до суду копії рішень №15360 від 16.09.2022 про відповідність ТОВ «ІНДАСТ» критеріям ризиковості та №6446 від 07.02.2023 про відповідність ТОВ «АТЛАС ТРЕЙД ЛТД» критеріям ризиковості.

Надаючи правову оцінку вказаним обставинам справи, суд виходить з наступного.

Відповідно до ст. 19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.

Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно з ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України № 2755-VI від 02.12.2010 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - Податковий кодекс України).

Відповідно до ст. 19 Конституції України, правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством.

Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно ст. 67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України № 2755-VI від 02.12.2010 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі - Податковий кодекс України).

Відповідно до п.п.20.1.45 п.20.1 ст.20 Податкового кодексу України, контролюючі органи мають право здійснювати щоденну обробку даних та інформації електронного кабінету, необхідних для виконання покладених на них функцій з адміністрування податкового законодавства та законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, що включає, зокрема, прийняття, обробку та аналіз документів та даних платників податків, здійснення повноважень, передбачених законом, які можуть бути реалізовані в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку.

Стаття 61 Податкового кодексу України надає визначення податкового контролю та повноважень органів державної влади щодо його здійснення.

Згідно п. 61.1, п. 61.2 ст. 61 Податкового кодексу України, податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Податковий контроль здійснюється органами, зазначеними у статті 41 цього Кодексу, в межах їх повноважень, встановлених цим Кодексом.

Способи здійснення податкового контролю визначені у статті 62 Податкового кодексу України.

Згідно п. 62.1 ст. 62 Податкового кодексу України, податковий контроль здійснюється шляхом:

62.1.1. ведення обліку платників податків;

62.1.2. інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів;

62.1.3. перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

62.1.4. моніторингу контрольованих операцій та опитування посадових, уповноважених осіб та/або працівників платника податків відповідно до статті 39 цього Кодексу.

Відповідно до п. 71.1 ст. 71 Податкового кодексу України, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.

Отримання податкової інформації контролюючими органами здійснюється у порядку, передбаченому статтею 73 Податкового кодексу України.

Обробка та використання податкової інформації здійснюється у порядку, передбаченому статтею 74 Податкового кодексу України, а саме:

74.1. Податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (далі - Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є державною власністю.

Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, а також контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.2 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, в порядку інформаційної взаємодії відповідно до пункту 41.2 статті 41 цього Кодексу.

Перелік Інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

74.3. Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики.

Відповідно до п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно з п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165 затверджений Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №1165 у редакції від 11.01.2023, чинній на момент ухвалення оскаржуваних рішень).

Згідно п. 3 Порядку №1165, податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування

Пункт 4 Порядку №1165 визначає, що у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

У свою чергу, пунктом 5 Порядку №1165 передбачено, що платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно п. 6 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначається детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/ДКПП/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції.

У разі отримання рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку платник податку має право подати на розгляд комісії регіонального рівня інформацію та копії відповідних документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Як встановлено судом, ТОВ «ТОТ ГРУП» вперше визнано таким, що відповідає критеріям ризиковості платника податку рішенням Комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №17074 від 07.02.2023 року. Підстава: п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Згідно Додатку №1 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Порядок №1165) затверджені критерії ризиковості платника податку на додану вартість, зокрема:

8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Довідник кодів податкової інформації, яка є підставою для прийняття рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, визначається ДПС та затверджується відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Вирішуючи цей спір судом встановлено, що підприємством вживались заходи для доведення перед контролюючим органом відсутності ознак ризиковості.

21.02.2023 року ТОВ «TOT ГРУП» через електронний кабінет платника податку було подано Повідомлення № 1 про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку (а.с. 34, том 1), про що свідчить квитанція №2 (а.с. 35, том 1).

Разом із повідомленням позивачем було подано додатки: 51 документ (а.с. 36-73, том 1).

До повідомлення ТОВ «TOT ГРУП» надані письмові пояснення щодо специфіки діяльності підприємства (а.с. 64-65, том 1).

Зокрема, що основним видом економічної діяльності є: 10.71 Виробництво хліба та хлібобулочних виробів; виробництво борошняних кондитерських виробів, тортів і тістечок нетривалого зберігання. Протягом 2022 року підприємство співпрацює з більшістю продуктових мереж: ТОВ «АТБ-Маркет», ТОВ «МЕТРО КЕШ ЕНД КЕРІ Україна», ТОВ «ТД Копійка», ТОВ «Сільпо-ФУД», ТОВ «Таврія-В», ТОВ «Таврія-Плюс», ТОВ «ЧАЙКА ГРУП», ГОВ «Арітейл» та інші. Підприємство виробляє понад 200 видів продукції. TOB «ТОТ ГРУП» має основні засоби, які постійно оновлює для покращення виробництва; здійснює діяльність на орендованих промислових та складських приміщеннях.

Судом встановлено, що у додатках до Повідомлення № 1 від 21.02.2023 року ТОВ «TOT ГРУП» було подано, зокрема, Договір №1809 від 18.09.2022 року, укладений між ТОВ «ТОТ ГРУП» та ТОВ «АТЛАС ТРЕЙД ЛТД» (а.с. 37 (зворот.стор., том 1), а також видаткові накладні, ТТН (а.с. 41-44, том 1), платіжна інструкція №884 від 20.02.2023, рахунок на оплату №47 від 26.01.2023 (а.с. 54, том 1).

Відповідно до вказаного Договору поставки №1809 від 18.09.2022 року, ТОВ «АТЛАС ТРЕЙД ЛТД», як Постачальник, зобов`язується поставляти ТОВ «ТОТ ГРУП», як Покупцю, сільськогосподарську продукцію, зазначену у видаткових накладних (а.с. 233-250 том 1, а.с. 1 том 2).

Однак, відповідачем не враховані подані позивачем пояснення як такі, що спростовують відповідність платника податку критеріям ризиковості.

За наслідками розгляду отриманих від платника податку інформації та копій документів від 21.02.2023 №1, Комісією Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №29349 від 02.03.2023 року про відповідність ТОВ «TOT ГРУП» критеріям ризиковості платника податку (а.с. 74-75, том 1).

Підстава: п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. У графі «Ненадання платником податку копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку» зазначено: розрахунковий документ. Подані документи не відображають у повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства, що унеможливлює прийняття рішення про невідповідність критеріям ризиковості.

Надаючи оцінку наведеним обставинам справи, суд зазначає що пунктом 6 Порядку №1165 визначено порядок виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, а саме:

Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом дев`ятим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).

Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України Про електронні документи та електронний документообіг, Про електронні довірчі послуги та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.

Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.

За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).

У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом дев`ятим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).

У рішенні про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (додаток 4) за результатами розгляду інформації та копій документів, надісланих відповідно до абзацу восьмого цього пункту, комісія регіонального рівня у відповідних полях рішення зазначає детальну інформацію, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, зазначає/обирає з переліку документ/документи, не наданий/не надані платником податку, який може/які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку.

Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

У разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

У разі виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, на підставі рішення комісії регіонального рівня або рішення суду автоматично виключаються з переліку ризикових його контрагенти за умови, що:

виключною підставою для включення такого контрагента до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості на підставі пункту 8 додатка 1, було здійснення операції з таким платником податку;

відсутні інші підстави та інформація, за якою встановлено відповідність контрагента критеріям ризиковості платника податку.

Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.

Надаючи оцінку прийнятому рішенню №17074 від 07.02.2023 року, суд дійшов висновку про наявність ознак його протиправності.

Суд зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Європейським Судом з прав людини у рішенні по справі Суомінен проти Фінляндії (Suominen v. Finland), №37801/97, п.36, від 01 липня 2003 року, яке, відповідно до ч. 1 статті 17 Закону України Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини, підлягає застосуванню судами як джерело права, вказано, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

У рішенні від 10 лютого 2010 року у справі Серявін та інші проти України Європейський суд з прав людини вказав, що у рішеннях суддів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються.

Отже, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.

Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.

При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.

Разом з тим, як встановлено в ході судового розгляду справи, відповідачем зазначених вище принципів при прийнятті оскаржуваного рішення №17074 від 07.02.2023 року про відповідність ТОВ «TOT ГРУП» критеріям ризиковості платника податку, на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, дотримано не було.

Суд зазначає, що наведені доводи щодо наявності у позивача операцій з придбання та реалізації товарів з певними ризиковими контрагентами є неприйнятними, з огляду на неприпустимість притягнення до відповідальності однієї компанії за неправомірні дії іншої компанії, що також підтверджується прецедентною практикою Європейського суду з прав людини, яка, в свою чергу, для національних судів є джерелом права.

Національне законодавство, а саме ч. 2 ст. 61 Конституції України встановлює, що юридична відповідальність особи має індивідуальний характер.

У пункті 71 рішення у справі Булвес АД проти Болгарії Європейського суду з прав людини дійшов такого висновку: ... Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов`язків щодо своєчасного декларування податку на додану вартість і, як наслідок, сплачувати податок на додану вартість повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності .

Отже, поширення на позивача ризиковості через стосунки з іншим ризиковими платником податків суперечить базовим принципам та основам податкового законодавства. Зокрема настання визначеної законом відповідальності повинно відбуватися у разі порушення податкового законодавства безпосередньо платником податків, якого притягнуто до відповідальності.

Суд також критично оцінює наведене у рішенні №17074 від 07.02.2023 року про відповідність ТОВ «TOT ГРУП» критеріям ризиковості обґрунтування його прийняття «недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній /розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції)».

Позивач доводить, що для провадження своєї господарської діяльності ТОВ «ТОТ ГРУП» використовує найману працю та власні засоби виробництва, а також користується послугами підрядників на виготовлення готової продукції.

Окрім того, чинним законодавством не встановлено обов`язку платника податку щодо наявності певної кількості працівників, а отже така підстава для прийняття оскаржуваних рішень, як недостатня кількість трудових ресурсів, не відповідає вимогам податкового законодавства.

Як встановлено судом, 21.02.2023 року ТОВ «TOT ГРУП» подано до Головного управління ДПС в Одеській області пояснення щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості, у яких надано інформацію щодо роботи підприємства, а також інформацію з копіями первинних документів, що підтверджували: по-перше, реальність господарських операцій із придбання у період з 16.12.2021 по 19.01.2023 рр. товару за кодом УКТЗЕД - 1701, а саме: «Цукор з цукрової тростини або з цукрових буряків і хімічно чиста цукроза, у твердому стані» - у контрагента з податковим номером 42806444 - ТОВ «АТЛАС-ТРЕЙД ЛТД». На підтвердження реальності господарської діяльності було надано наступні документи: договір поставки з «АТЛАС-ТРЕЙД ЛТД», видаткові накладні, рахунки на оплату, товарно-транспортні накладні, а також аналогічні документи, що укладались з іншими постачальниками, зокрема: ТОВ «ІНДАСТ» - на постачання сировини (цибулі); ПП «ФОРУМ» - на постачання сировини (борошно житнє обдирне, висівки пшеничні, дріжджі, засіб проти плісняви, поліпшувачі, тощо); ТОВ «АСТРОСТРЕЙД» - на надання транспортних послуг з перевезення вантажу; TOB «НОРІНТ» - на виготовлення готової продукції із сировини; ДП «КУЛІНДОРІВСЬКИЙ КОМБІНАТ ХЛІБОПРОДУКТІВ» Державного агентства резерву України - на постачання сировини (борошна пшеничного), ПАТ «АЛЕКСІ» - на оренду промислових та складських приміщень. По-друге, відповідачу надавались документи, що підтверджували використання закупленого товару за кодом УКТЗЕД для виготовлення товару за кодом УКТЗЕД - 1905, а саме: «Хлібобулочні, борошняні кондитерські вироби, тістечка, печиво та інші хлібобулочні й борошняні кондитерські вироби з вмістом або без вмісту какао; вафельні пластини, порожні капсули, придатні для використання у фармацевтиці, вафельні облатки для запечатування, рисовий папір та аналогічні продукти».

Однак, у відповідь позивач отримав рішення Комісії №29349 від 02.03.2023 року, підстава: п. 8 Критеріїв ризиковості, подані документи не відображають у повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства, що унеможливлює прийняття рішення про невідповідність критеріям ризиковасті. З довідника необхідний перелік документів обрано: розрахунковий документ.

Надаючи оцінку прийнятому рішенню №29349 від 02.03.2023 року, суд також доходить висновку про наявність ознак його протиправності.

Відповідачем не вказано підстав врахування/неврахування поданих позивачем документів та пояснень, не зазначено яких документів та на підтвердження яких обставин не надано.

Зокрема, контролюючим органом не взято до уваги специфіку діяльності ТОВ «TOT ГРУП» та надані ним пояснення, а прийнято оскаржуване рішення №29349 від 02.03.2023 року, у якому не наведено чітких обґрунтувань та мотивів його прийняття.

Водночас, на підставі досліджених матеріалів справи, судом встановлено, що подані позивачем документи для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, згідно Повідомлення № 1 від 21.02.2023 року, спростовують сумніви та доводи контролюючого органу щодо ризиковості.

Суд критично оцінює підставу зазначену у рішенні №29349 від 02.03.2023 року, а саме, що подані документи не відображають у повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства, що унеможливлює прийняття рішення про невідповідність критеріям ризиковості.

Суд зазначає, що формулювання «подані документи не відображають у повному обсязі» передбачає, що контролюючий орган має уявлення про те, які конкретно документи повинні бути наданий «для відображення у повному обсязі провадження фінансово-господарської діяльності підприємства». Однак відповідачем у спірному рішення не вказано на жодний документ, який це підтверджував би, але позивачем не наданий. Відповідачем не надано оцінку тим документам та поясненням, які надавались позивачем, не вказано підстав їх неврахування/відхилення.

Відповідач не вказав, які саме документи, достатні для прийняття комісією рішення про виключення позивача з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, той мав надати на розгляд комісії, але не надав.

Суд відхиляє доводи відповідача про участь ТОВ «ТОТ ГРУП» в ризикових операціях, а саме придбання товару від суб`єкта господарювання, щодо якого прийнято рішення про відповідність критеріям ризиковості. Разом із відзивом відповідач надав до суду копії рішень №15360 від 16.09.2022 про відповідність ТОВ «ІНДАСТ» критеріям ризиковості та №6446 від 07.02.2023 про відповідність ТОВ «АТЛАС ТРЕЙД ЛТД» критеріям ризиковості.

Суд вкотре зазначає, що поширення на позивача ризиковості через стосунки з іншим ризиковими платником податків суперечить базовим принципам та основам податкового законодавства.

Зокрема настання визначеної законом відповідальності повинно відбуватися у разі порушення податкового законодавства безпосередньо платником податків, якого притягнуто до відповідальності.

Суд приймає до уваги посилання позивача на те, що йому не було відомо про присвоєння ознак ризиковості вказаним контрагентам.

Окрім того, рішення про їх ризиковість прийняті вже після виконання договорів.

Так, позивачем було подано Договір №1809 від 18.09.2022 року, укладений між ТОВ «ТОТ ГРУП» та ТОВ «АТЛАС ТРЕЙД ЛТД» (а.с. 37 (зворот.стор., том 1), а також видаткові накладні, ТТН (а.с. 41-44, том 1), платіжна інструкція №884 від 20.02.2023, рахунок на оплату №47 від 26.01.2023 (а.с. 54, том 1).

Відповідно до вказаного Договору поставки №1809 від 18.09.2022 року, ТОВ «АТЛАС ТРЕЙД ЛТД», як Постачальник, зобов`язується поставляти ТОВ «ТОТ ГРУП», як Покупцю, сільськогосподарську продукцію, зазначену у видаткових накладних (а.с. 233-250 том 1, а.с. 1 том 2).

Також позивачем було подано Договір поставки №1-310822 від 31.08.2022, укладений між ТОВ «ТОТ ГРУП» та ТОВ «ІНДАСТ».

Відповідно до вказаного Договору поставки поставки №1-310822 від 31.08.2022 року, ТОВ «ІНДАСТ», як Постачальник, зобов`язується поставляти ТОВ «ТОТ ГРУП», як Покупцю, товар, визначений у видаткових накладних (цибуля) (а.с. 229-232 том 1).

Окрім того, суд враховує, що по операціям з ТОВ «АТЛАС ТРЕЙД ЛТД», код ЄДРПОУ 42806444, та ТОВ «ІНДАСТ», код ЄДРПОУ 44568177, складені Позивачем (та його постачальниками) податкові накладні, у період з 16.12.2021 року по 19.01.2023 року, зареєстровані податковим органом в ЄРПН.

На підтвердження викладеного позивач надав до суду Витяг з Єдиного реєстру податкових накладних (а.с. 103, том 1), а також зареєстровані податкові накладні:

№71 від 31.08.2022, код УКТЗЕД товару 0703101900, складену постачальником ТОВ «ІНДАСТ», код ЄДРПОУ 44568177, на користь Отримувача ТОВ «ТОТ ГРУП» (а.с. 89, том 1);

№11 від 19.09.2022, №2 від 18.10.2022, №69 від 17.11.2022, №18 від 27.12.2022, №2 від 04.01.2023, №12 від 26.01.2023, код УКТЗЕД товару 1701, складених постачальником ТОВ «АТЛАС ТРЕЙД ЛТД» код ЄДРПОУ 42806444, на користь Отримувача ТОВ «ТОТ ГРУП» (а.с. 91-102, том 1).

Отже, позивач з метою спростування сумнівів та доводів контролюючого органу щодо ризиковості його фінансово-господарської діяльності подав документи на підтвердження здійснення господарських операцій, та добросовісності його як платника податку.

Суд зазначає, що на розгляд відповідачу позивачем були надані всі необхідні первинні документи, які стосуються даних операцій, що не мали дефекту форми, змісту або походження, та які в силу вимог Податкового кодексу України, Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року № 88, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 року за № 168/704, підтверджують здійснення фінансово-господарських відносин позивача з контрагентом.

Відповідно до п. 65 рішення Європейського суду з прав людини у справі "Булвес" АД проти Болгарії" від 22.01.2009 р. Суд вважає, що загальні інтереси спільноти полягають у підтриманні фінансової стабільності системи оподаткування ПДВ разом із її сукупністю нормам щодо нарахування ПДВ до сплати, податкових пільг, податкового кредиту та відшкодування ПДВ. Основними елементами підтримання такої стабільності слід визнати повне і своєчасне виконання усіма платниками ПДВ своїх зобов`язань щодо декларування та сплати ПДВ та, в кінцевому результаті, запобігання будь-яких видів шахрайських зловживань у вказаній системі. Щодо цього Суд визнав, що необхідно покладати край спробам зловживання у сфері оподаткування і що з метою попередження таких зловживань може бути розумним передбачати у національному законодавстві вимоги особливої обачливості для платників ПДВ.

У п. (b) "Порушення справедливого балансу між конкуруючими інтересами" Суд відзначив, що необхідно оцінити, чи заходи, вжиті зі сторони держави з метою підтримання фінансової стабільності системи оподаткування ПДВ і викорінення шахрайських зловживань в даній системі, були співрозмірними праву компанії-заявника на мирне користування своєю власністю.

В п. 38 Рішення Європейського суду з прав людини у справі "Інтерсплав" проти України" від 09.01.2007 Суд нагадав, що держави мають широкі межі самостійної оцінки у визначенні того, у чому полягає публічний інтерес, оскільки національний законодавчий орган, реалізуючи соціальну та економічну політику, має широке коло повноважень. Однак такі межі оцінювання не є абсолютними, і їх застосування підлягає перегляду органами Конвенції (див. рішення у справі "Lithgow and Others v. the United Kingdom" від 8 липня 1986 року, Серія А, N 102, стор. 50 - 51, п. п. 121 - 122). На думку Суду, коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування ПДВ, що здійснюються конкретною кампанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань.

Отже, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.

Разом з тим, як встановлено в ході судового розгляду справи, відповідачем зазначених вище принципів дотримано не було.

Окрім того, суд зазначає, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом у своїх рішеннях, зокрема у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі № 0940/1240/18, від 12 листопада 2019 року у справі № 816/2183/18.

Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, тобто з презумпції економічної виправданості дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність відомостей у бухгалтерській та податковій звітності платника.

Суд вважає, що в даному випадку контролюючим органом не доведено наявності підстав для віднесення підприємства позивача до ризикових платників податків відповідно до п. 8 Критеріїв ризиковості.

Матеріали справи не містять належних, допустимих та достатніх доказів, які б давали підстави вважати, що відповідач довів правомірність оскаржуваних позивачем рішень Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області про відповідність ТОВ «ТОТ ГРУП» критеріям ризиковості платника податку.

Вказані рішення не дають чіткого розуміння обставин, за яких було прийняте негативне для платника податку рішення.

Суд приймає до уваги доводи позивача про порушення прав та інтересів ТОВ «ТОТ ГРУП» оскаржуваним рішенням, оскільки внесення до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, перешкоджає провадженню господарської діяльності останнього з огляду на те, що реєстрація податкових накладних, які подаються на реєстрацію в Єдиному державному реєстрі податкових накладних, зупиняється і це створює додаткові перешкоди в здійсненні господарських операцій з контрагентами - покупцями товарів, робіт, послуг. Окрім того, таке рішення завдає шкоди репутації підприємства.

При цьому право на оскарження в судовому порядку рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника визначене в нормі пункту 6 Порядку №1165.

Право на звернення до суду також передбачене в затвердженій формі рішення (додаток 4 до Порядку № 1165), а саме «Рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку».

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 05.01.2021 по справі №640/11321/20.

На підставі викладеного, суд дійшов висновку, що рішення №17074 від 07.02.2023 року та №29349 від 02.03.2023 року про відповідність ТОВ «ТОТ ГРУП» критеріям ризиковості платника податку прийняті Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області необґрунтовано, тобто є такими, що не відповідають критеріям правомірності, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень та які визначені ч.2 ст.2 КАС України, а тому є протиправними та належать до скасування.

Згідно з пунктом 2 частини 2 статті 245 КАС України у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень.

Відповідно до частини 3 статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Відповідно до пункту 6 Порядку №1165 у разі надходження до контролюючого органу відповідного рішення суду, яке набрало законної сили, комісія регіонального рівня виключає платника податку з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, а також з метою дотримання судом гарантій про те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, суд вважає необхідним зобов`язати Головне управління ДПС в Одеській області виключити ТОВ «ТОТ ГРУП» з переліку ризикових платників.

Суд також зазначає, що обраний спосіб захисту про зобов`язання відповідача вчинити відповідні дії узгоджується зі статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту), відповідно до якої кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.

Що стосується вимог позивача щодо зобов`язання відповідача виключити товариство з обмеженою відповідальністю «TOT ГРУП» (код ЄДРПОУ - 37118337) з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості без права повторного включення до переліку ризикових з тих самих підстав, суд зазначає, що вказане формулювання резолютивної частини рішення (…без права повторного включення до переліку ризикових з тих самих підстав) буде спрямоване на майбутнє, це по-перше, а по-друге, становитиме втручання у повноваження контролюючого органу.

Відповідно до ч. 7 ст. 246 КАС України, висновок суду про задоволення позову чи про відмову в позові повністю або частково щодо кожної із заявлених вимог не може залежати від настання або ненастання певних обставин (умовне рішення).

Відтак, суд вважає, що вказане формулювання резолютивної частини рішення не відповідатиме вимогам ст.ст. 5, 245, 246 КАС України.

Оцінюючи правомірність дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у ст. 2 КАС України які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури.

Відповідно до ч. 1 ст. 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Частиною 1 ст. 77 КАС України передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Частиною 2 ст. 77 КАС України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Згідно з ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Враховуючи вищевикладене, відповідно до основних засад адміністративного судочинства, вимог законодавства України, що регулює спірні правовідносини, суд вважає, що позивач навів законні й обґрунтовані підстави, а тому наявні правові підстави для частково задоволення позову.

Відповідно до ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

З матеріалів справи вбачається, що, позивачем сплачено судовий збір у розмірі 5368,00 грн., згідно платіжного документу №729 від 19.05.2023 року (а.с. 15, том 1).

Таким чином, враховуючи задоволення позову, судові витрати позивача по сплаті судового збору у розмірі 5368, 00 грн. суд присуджує за рахунок бюджетних асигнувань відповідача Головного управління ДПС в Одеській області, у складі якого утворено Комісію, що прийняла оскаржувані рішення.

Керуючись статтями 2, 9, 72, 76, 77, 78, 80, 120, 139, 262, 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України суд,

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю «ТОТ ГРУП» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування рішень про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості та зобов`язання вчинити певні дії задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області №17074 від 07.02.2023 року про відповідність товариства з обмеженою відповідальністю «TOT ГРУП» (код ЄДРПОУ - 37118337) критеріям ризиковості платника податку на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Визнати протиправним та скасувати рішення Комісії регіонального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області №29349 від 02.03.2023 року про відповідність товариства з обмеженою відповідальністю «TOT ГРУП» (код ЄДРПОУ - 37118337) критеріям ризиковості платника податку на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Зобов`язати Головне управління ДПС в Одеській області виключити товариство з обмеженою відповідальністю «TOT ГРУП» (код ЄДРПОУ 37118337) з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.

В іншій частині позову відмовити.

Стягнути з Головного управління ДПС в Одеській області (вул.Семінарська, 5, м.Одеса, 65044, код ЄДРПОУ ВП 44069166) за рахунок бюджетних асигнувань на користь товариства з обмеженою відповідальністю «TOT ГРУП» (вул. Самарська, 4, м. Одеса, 65085; код ЄДРПОУ 37118337) судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 5368, 00 грн. (п`ять тисяч триста шістдесят вісім гривень 00 коп.).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене до П`ятого апеляційного адміністративного суду шляхом подання апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частину рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Повний текст рішення складено та підписано суддею 31.07.2023 року.

Суддя Г.В. Лебедєва