Постанова

від 07.08.2023 по справі 520/5092/22

ДРУГИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 серпня 2023 р. Справа № 520/5092/22Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Мінаєвої О.М.

суддів: Калиновського В.А. , Кононенко З.О.

за участю секретаря судового засідання Пукшин Л.Т.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 02.02.2023 року, головуючий суддя І інстанції: Рубан В.В., м. Харків, повний текст складено 16.02.23 року у справі № 520/5092/22

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Європейський фонд розвитку"

до Головного управління ДПС у Харківській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, товариство з обмеженою відповідальністю "Європейський фонд розвитку", звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області, в якому просив суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 08.11.2021 р. №00241270701; №00241280701; №00241310701; №00241260701.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 02.02.2023 року у справі № 520/5092/22 адміністративний позов задоволено.

Визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 08.11.2021 р. №00241270701; №00241280701; №00241310701; №00241260701.

Відповідач, Головне управління ДПС у Харківській області, не погодився з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 02.02.2023 року у справі № 520/5092/22 та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач зазначив, що рішення суду першої інстанції прийняте з неправильним застосуванням норм матеріального права, з викладенням в ньому висновків, які не відповідають обставинам справи. Відповідач зазначає, що встановлені при перевірці позивача порушення належним чином зафіксовані в акті перевірки, а тому вважає, що оскаржувані податкові повідомлення - рішення є правомірними та не підлягають скасуванню.

Позивачем надано відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначено доводи щодо безпідставності вимог апеляційної скарги.

Фіксування судового засідання по справі за допомогою звукозаписувального пристрою згідно ч. 4 ст. 229 КАС України не здійснюється.

Розглянувши матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм чинного законодавства, колегія суддів, переглядаючи судове рішення в межах доводів апеляційної скарги у відповідності до ч.1 ст. 308 КАС України, дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що Головним управлінням ДПС у Харківській області на підставі наказу від 17.08.2021 №6207-П провено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Європейський фонд розвитку», за результатами якої складений акт перевірки від 19.10.2021 р. №18509/20-40-07-01-08/24271057.

Під час перевірки були встановлені порушення позивачем вимог:

- п. 44.1 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 135.1 ст. 135, пп. 140.4.2 п. 140.4 ст. 140 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податку на прибуток в загальній сумі 7759387 грн., в т.ч. за 2020 рік - 7759387 грн.;

- п.п. 103.2, 103.3, 103.4, 103.5, 103.8, 103.10 ст. 103, пп. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок з доходів нерезидентів з джерелом походження з України на загальну суму 2475719 грн., в т.ч. за 2019 рік у сумі 2475719 грн., а саме: 3 квартал 2019 року у сумі 2475719 грн.;

- п. 103.9 ст. 103 Податкового кодексу України не було надано до органів ДПС звіт про виплачені доходи, утримані та перераховані до бюджету податки на доходи нерезидентів за 3 квартал 2019 року та 2019 рік;

- п. 198.5 ст. 198, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість до сплати в періоді, що перевірявся, на загальну суму 1241319 грн., в т.ч. за січень 2020 - 1030182 грн. та за жовтень 2020 року - 211137 грн.;

- п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України не зареєстровані податкові накладні на суму 1241319 грн., в тому числі: вересень 2018 року - 302389 грн., жовтень 2018 року - 172940 грн., листопад 2018 року - 14419 грн., грудень 2018 року - 14046 грн., січень 2019 року - 14839 грн., лютий 2019 року - 16281 грн., березень 2019 року - 243040 грн., квітень 2019 року - 177847 грн., травень 2019 року - 94778 грн., червень 2019 року - 34336 грн., липень 2019 року - 156404 грн.;

- пп. «б» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України, наказу Міністерства фінансів України №4 від 13.01.2015 «Про затвердження форми Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ) та Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма №1ДФ) надано з недостовірними даними, а саме: у Податкових розрахунках за 2, 3, 4 квартал 2019 року, 3 квартал 2019 року невірно вказано податковий номер (серія та номер паспорту) по фізичним особам, яким виплачувався дохід;

- п. 1 ч. 2 ст. 6, абз. 1 п. 1 ч. 1 ст. 7, ст.ст. 8, 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» занижено загальну суму додаткової бази на суми заробітної плати, на яку за результатами перевірки підлягає нарахування єдиного внеску 22%, в загальній сумі 3524,26 грн., в т.ч. за червень 2018 року у сумі 1701,20 грн., за липень 2018 року в сумі 440,85 грн., за серпень 2018 року в сумі 358,15 грн., за вересень 2018 року в сумі 193,36 грн., за вересень 2020 року в сумі 831,00 грн., неналежне ведення бухгалтерських документації, на підставі якої нараховується єдиний внесок, що призвело до нарахувань єдиного внеску;

- п. 1 ч. 2 ст. 6, абз. 1 п. 1 ч. 1 ст. 7, ст.ст. 8, 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» занижено загальну суму єдиного внеску (22%), в розмірі 775,40 грн., в т.ч. за червень 2018 року у сумі 374,26 грн., за липень 2018 року в сумі 96,99 грн., за серпень 2018 року в сумі 78,79 грн., за вересень 2018 року в сумі 42,54 грн., за вересень 2020 року в сумі 182,82 грн.

На підставі акту перевірки відповідачем 08.11.2021 року прийняті податкові повідомлення - рішення: №00241270701, відповідно до якого збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, пені з податку на доходи фізичних осіб (військового збору) на суму 3094648 грн. 75 коп., в тому числі 2475719 грн. податкове зобов`язання, 618929 грн. 75 коп. штрафні санкції; №00241280701, відповідно до якого збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на суму 1551648 грн. 75 коп., в тому числі 1241319 грн. податкове зобов`язання, 310329,75 грн. штрафні санкції; №00241310701, відповідно до якого збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на суму 37400 грн., в тому числі 37400 грн. штрафні санкції; №00241260701, відповідно до якого зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 7759387 грн.

Позивач не погодився з податковими повідомленнями рішеннями, звернувся до суду з позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що встановлені відповідачем за наслідком проведеної перевірки порушення позивачем вимог діючого законодавства не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи, а також неправомірністю проведення перевірки, а тому нарахована податковим органом сума грошового зобов`язання є необґрунтованою, та як наслідок спірні податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції з таких підстав.

Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, врегульованоПодатковим кодексом України (далі- ПК України), який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

У відповідності до пп. 16.1.2 п. 16.1 ст. 16 ПК України платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів.

Відповідно до пп. 16.1.3 п. 16.1 ст. 16 ПК України платник податків зобов`язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.

Пунктом 46.1 статті 46 ПК України визначено, що податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку.

Відповідно до ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 року №996-XIV, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції, тоді як визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.

Відповідно до пункту 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з п. 185.1 ст.185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Відповідно до п. 198.5 ст. 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

У відповідності до п.198.6. ст.198 ПК України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Стосовно невизнання контролюючим органом витрат на списання насіння озимої пшениці для вирощування, а також витрат за посівами, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до позиції контролюючого органу, підприємство незаконно врахувало у складі витрат витрати на списання насіння озимої пшениці для вирощування, а також витрати за посівами і послуги з вирощування пшениці у 2018-2019 роках. Відповідач дійшов висновку про безпідставність врахування витрат з підстав того, що у підприємства відсутні документи (сертіфікати), які підтверджують можливість використання озимої пшениці в якості насіннєвого матеріалу.

При цьому, з акту перевірки встановлено, що контролюючий орган не заперечує факту понесення витрат позивача на агрохімікати, пестициди, добрива тощо, що підтверджується наданими до перевірки документами, проте стверджує, що відсутність документів, які підтверджують можливість використання пшениці в якості насіннєвого матеріалу, свідчить, що наведені вище витрати використані не в господарській діяльності (абз. 2 ст. 12 акту перевірки).

Понесення позивачем витрат на вирощування пшениці підтверджується первинними документами, наданими позивачем як до перевірки (що підтверджується відповідачем в акті), так і до матеріалів справи.

Колегія суддів встановила, що використання позивачем в діяльності основних фондів, земельних ділянок визнається відповідачем в акті перевірки (ст. 5-20 додатка 2 до акту перевірки) та підтверджується наступними первинними документами: свідоцтво про право власності на нерухоме майно НОМЕР_1 від 06.12.2012; свідоцтво про право власності на нерухоме майно НОМЕР_2 від 06.12.20212; свідоцтво про право власності на нерухоме майно серії НОМЕР_3 від 30.11.2007; свідоцтво про право власності на нерухоме майно серії НОМЕР_4 від 18.06.2009; свідоцтво про право власності на нерухоме майно серії НОМЕР_5 віл 03.12.2007; свідоцтво про право власності на нерухоме майно серії НОМЕР_6 від 18.06.2009; свідоцтво про право власності на нерухоме майно серії НОМЕР_7 від 27.02.2007; свідоцтво про право власності на нерухоме майно серії НОМЕР_8 від 20.10.2005; свідоцтво про право власності на нерухоме майно серії НОМЕР_9 від 12.03.2008; свідоцтво про право власності на нерухоме майно серії НОМЕР_10 від 12.03.2008; свідоцтво про право власності на нерухоме майно № НОМЕР_11 від 11.02.2004; договір оренди від 01.02.2013 №01/13; договір оренди від 01.03.2021 №210301-О/СФР; договір суборенди від 01.04.2020 №200401-СО/ПО; договір суборенди від 01.10.2019 №191001-СО/ПО; договір суборенди від 01.02.2013 №01/13-1; договір суборенди від 31.12.2019 №191231-СО/ЛАН; договір суборенди від 01.02.2013 №01/13-6; договір суборенди від 31.12.2019 №191231-СО/УН; договір суборенди від 01.02.2013 №01/13-5; договір суборенди від 31.12.2019 №191231-СО/ПОД; договір суборенди від 31.12.2019 №191231-СО/БАРВ; договір суборенди від 02.01.2019 №190102-СО/ТГМ; договори оренди землі від 01.06.2010, укладені з СТОВ «ЛАН»; договір оренди землі від 03.07.2008, укладений з ОСОБА_1 ; договір оренди землі від 02.03.2005 №31-А з Валківською РДА; договори оренди землі від 23.11.2007, 12.06.2009 з Валківською РДА; договір оренди землі від 31.07.2019 з Богодарівською сільською радою; договір оренди землі від 02.04.2019 з Надеждинською сільською радою; договори оренди землі від 27.05.2008, від 06.12.2008, від 30.11.2004, від 22.03.2006 №4, 7, 8, 10, 29, 30, від 06.06.2007 №4, від 27.08.2009 з Нововодолазькою РДА; від 01.04.2019 №190401-П-ЄФР-ча з ТОВ «Агрофірма «Подолівська»; від 01.06.2018 №180601-УН/О з СТОВ «Агрофірма «Україна Нова».

Здійснення господарських робіт і понесення витрат позивачем на агрохімікати, пестициди, добрива, роботи тощо підтверджується наступними первинними документами, наявними в матеріалах справи.

Відповідно до договору №180301-Б/СГ від 01.03.2018 СТОВ «Агрофірма «Барвінківська» (Виконавець) зобов`язалась надати ТОВ «Європейський фонд розвитку» (Замовник) послуги з використанням сільськогосподарської техніки на сільгоспугіддях Замовника. У додатках №1 і №2 від 01.03.2018, №3 від 01.05.2018, №4 від 02.07.2018, №5 від 05.07.2018, №6 від 01.08.2018, №7 від 01.09.2018 до договору сторони узгодили тарифи на послуги Виконавця. Надання послуг підтверджується актом виконаних робіт від 28.09.2018 №3218.

Відповідно до договору №180301-П/СГ від 01.03.2018 ТОВ «Агрофірма «Подолівська» (Виконавець) зобов`язалась надати ТОВ «Європейський фонд розвитку» (Замовник) послуги з використанням сільськогосподарської техніки на сільгоспугіддях Замовника. У додатках №1 і №2 від 01.03.2018, №3 від 02.07.2018, №4 від 01.08.2018 до договору сторони узгодили тарифи на послуги Виконавця. Надання послуг підтверджується актом виконаних робіт від 31.10.2018 №1002, від 30.09.2018 №758.

Відповідно до договору №180831-Б/СГ від 31.08.2018 СТОВ «Агрофірма «Барвінківська» (Виконавець) зобов`язалась надати ТОВ «Європейський фонд розвитку» (Замовник) послуги, перелік яких визначений в специфікації до Договору. У специфікаціях №1 від 31.08.2018, №2 від 01.12.2018, №3 від 13.03.2019, №4 від 01.06.2018 до договору сторони погодили перелік послуг, що надаються. Надання послуг підтверджується актом виконаних робіт від 31.10.2018 №3551, від 30.09.2018 №3239.

Зберігання зібраного зерна здійснювалось ТОВ «Барвінкове-Агро» відповідно до договору складського зберігання сільськогосподарської продукції від 21.06.2019, укладеного з позивачем. Надання послуг із зберігання підтверджується актом надання послуг від 30.06.2019 №171, від 31.07.2019 №210, від 31.08.2019 №283, від 30.09.2019 №364, від 31.10.2019 №448, від 30.11.2019 №552, від 09.12.2019 №577.

В подальшому вирощене зерно було поставлене ТОВ «Лихачовський елеватор», що підтверджується договором поставки пшениці від 06.12.2019 №467/2019, специфікацією до договору №1 від 06.12.2019, видатковими накладними від 09.12.2019 №001176, від 09.12.2019 №001175.

Таким чином, наданими до перевірки і до суду первинними документами підтверджується факт понесення витрат позивача на агрохімікати, пестициди, добрива.

Твердження контролюючого органу про те, що у підприємства відсутні документи, які підтверджують можливість використання озимої пшениці в якості насіннєвого матеріалу, є помилковим, з огляду на наступне.

Відповідно до ст. 1 Закону України «Про насіння і садивний матеріал», насіння - рослинний матеріал, що використовується для сівби, включаючи власне насіння (насінину), плоди, супліддя.

Згідно зі ст. 3 Закону України «Про насіння і садивний матеріал» до суб`єктів насінництва та розсадництва належать фізичні особи - підприємці та юридичні особи, які здійснюють виробництво насіння та/або садивного матеріалу для його реалізації відповідно до цього Закону.

Контролюючим органом не встановлено факту виробництва насіння та/або садивного матеріалу для його реалізації ТОВ «Європейський фонд розвитку», а тому позивач не є суб`єктом насінництва та розсадництва, а відтак на нього не розповсюджуються вимоги зазначеного закону.

Крім того, в обґрунтування вчиненого порушення контролюючий орган посилається на ст. 22 Закону України «Про насіння і садивний матеріал», яка наведена в акті перевірки в наступній редакції: «Використання на посів насіння, яке не перевірене в лабораторіях відповідно до їх компетенції або не відповідає вимогам нормативних документів, забороняється».

Разом із тим, Закон України «Про насіння і садивний матеріал» в чинній редакції не містить ст. 22 в редакції, наведеній податковим органом.

Отже, суд приходить до висновку, що положення Закону України «Про насіння і садивний матеріал» не підлягає застосуванню у спірних правовідносинах, оскільки позивач не є суб`єктом насінництва та розсадництва в розумінні вказаного закону.

При цьому, в апеляційній скарзі контролюючий орган просить звернути увагу на те, що Закон України «Про насіння і садивний матеріал» регулює основні засади виробництва та обігу насіння і садивного матеріалу, а також порядок здійснення державного контролю за ними.

Із наведеного відповідач робить висновок про поширення цього закону на діяльність позивача. Колегія суддів вважає такий довід не обґрунтованим, оскільки жодним чином не спростовує висновки суду першої інстанції та взагалі не містить будь якого доводу на користь неправильності висновків суду в цій частині.

Відповідач вважає, що використання насіння для посіву входить до поняття «обігу насіння», яким оперує Закон України «Про насіння і садивний матеріал» встановлюючи предмет регулювання цього закону. Однак, стаття 15 цього закону такі висновки спростовує.

Згідно з ст. 15 Закону України «Про насіння і садивний матеріал», насіння і садивний матеріал вводяться в обіг шляхом реалізації виключно після їх сертифікації.

Таким чином, колегія суддів вважає, що трактуванням слова «обіг» як сукупності послідовних дій з продажу (реалізації) зерна, пряму вказівку на це містить і сам Закон, у статті 15 якого прямо вказано, що насіння вводиться в обіг шляхом реалізації, що означає, що насіння, яке не було продано (реалізовано), в обігу не знаходиться.

Враховуючи наведене, зерно, використане ТОВ «Європейський фонд розвитку» для посіву, не знаходилось в обігу, не було призначене для реалізації, з огляду на що на діяльність товариства не поширювались вимоги Закону України «Про насіння і садивний матеріал», в тому числі ті, які вимагають обов`язкової сертифікації насіння і садивного матеріалу.

Крім того, апеляційна скарга не містить жодного спростування факту, що контролюючий орган послався вже на неіснуючі положення ст. 22 Закону України «Про насіння і садивний матеріал», на яку також посилався у акті про результати документальної планової виїзної перевірки № 18509/20-40-07-01-08/24271057 від 19.10.2021 р., який був підставою для прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Таким чином, у зв`язку з відсутністю податкових правопорушень при використанні позивачем озимої пшениці з підстав, викладених вище, у позивача не виникло обов`язку з реєстрації податкових накладних щодо товарів, які використовуються не в господарській діяльності, а тому висновки акту перевірки щодо не реєстрації відповідних податкових накладних також є необґрунтованими.

Стосовно нарахувань податкових зобов`язань у зв`язку з придбанням товару у Sunny Time Investments (Doover, USA), колегія суддів зазначає наступне.

Податковим органом нараховано податкове зобов`язання у зв`язку з придбанням у Sunny Time Investments товару - мобільного котеджу, відповідно до договору купівлі-продажу товарів від 01.01.2007 р.

Підставою для нарахування податкового зобов`язання стала кредиторська заборгованість на користь Sunny Time Investments за вказаним договором, за якою, на думку контролюючого органу, сплив строк позовної давності, у зв`язку з чим така заборгованість є безнадійною.

З матеріалів справи встановлено, 01.01.2007 р. що між позивачем (покупець) і Sunny Time Investments (продавець) укладено контракт №1 купівлі-продажу товарів (т. 1, а с. 241-244).

В додатку №1 від 01.01.2007 до договору сторони узгодили товар (мобільний котедж укомплектований), що поставляється відповідно до договору (т.1, а.с. 245).

Відповідно до п. 2.4. договору купівлі-продажу товарів від 01.01.2007 оплата за отриманий товар здійснюється покупцем протягом 30 календарних днів з моменту отримання покупцем вимоги продавця.

Оскільки станом на сьогодні вимоги від Sunny Time Investments про виконання зобов`язання з оплати товару за договором купівлі-продажу товарів від 01.01.2007 позивач не отримував, то строк виконання зобов`язання з оплати товару не настав.

Факт наявності заборгованості ТОВ «Європейський фонд розвитку» перед Sunny Time Investments також підтверджується оборотно-сальдовими відомостями по рахунку 63.2 за контрагентом «Sunny Time Investments».

Отже, висновки контролюючого органу про сплив строку позовної давності за вимогами покупця за договором від 01.01.2007, у зв`язку з чим заборгованість позивача перед Sunny Time Investments є безнадійною, є безпідставними.

Не погоджуючись із наведеними висновками суду, в апеляційній скарзі відповідач зазначає, що заборгованість ТОВ «Європейський фонд розвитку» перед Sunny Time Investments є безнадійною, посилаючись на ст. ст. 256, 257, 261 ЦК України.

Однак, наведені відповідачем норми підтверджують зворотню позицію, яка полягає в наступному.

У відповідності до ст. 526 ЦК України зобов`язання має виконуватися належним чином відповідно до умов договору та вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, а за відсутності таких умов та вимог - відповідно до звичаїв ділового обороту або інших вимог, що звичайно ставляться.

Згідно з ст. 530 ЦК України якщо у зобов`язанні встановлений строк (термін) його виконання, то воно підлягає виконанню у цей строк (термін). Якщо строк (термін) виконання боржником обов`язку не встановлений або визначений моментом пред`явлення вимоги, кредитор має право вимагати його виконання у будь-який час. Боржник повинен виконати такий обов`язок у семиденний строк від дня пред`явлення вимоги, якщо обов`язок негайного виконання не випливає із договору або актів цивільного законодавства.

Відповідно до ч. 1 ст. 261 ЦК України, перебіг позовної давності починається від дня, коли особа довідалася або могла довідатися про порушення свого права або про особу, яка його порушила.

Згідно ч. 5 ст. 261 ЦК України за зобов`язаннями з визначеним строком виконання перебіг позовної давності починається зі спливом строку виконання.

За зобов`язаннями, строк виконання яких не визначений або визначений моментом вимоги, перебіг позовної давності починається від дня, коли у кредитора виникає право пред`явити вимогу про виконання зобов`язання. Якщо боржникові надається пільговий строк для виконання такої вимоги, перебіг позовної давності починається зі спливом цього строку.

Виходячи з п. 2.4. договору купівлі-продажу товарів від 01.01.2007 р., строк виконання зобов`язання з оплати товару встановлений сторонами - протягом 30 календарних днів з моменту отримання покупцем вимоги від продавця.

Виходячи з наведених положень цивільного законодавства, договором від 01.01.2007 року встановлений строк виконання зобов`язання, який починає обчислюватись з моменту пред`явлення вимоги продавцем та закінчується після спливу 30 днів. Таким чином, право продавця на отримання оплати за договором, а також зобов`язання покупця сплатити вартість товару будуть порушеними якщо покупець не сплатив вартість товару за договором по спливу 30 днів з дня пред`явлення вимоги. До цього моменту строк виконання зобов`язання покупця не настав, а право продавця на отримання оплати за договором не є порушеним, що виключає можливість початку обчислення строку позовної давності.

Таким чином, колегія суддів вважає, що відповідачем не наведено обґрунтованих доводів стосовно то, що строк позовної давності за вимогами продавця за договором від 01.01.2007 р. сплив, у зв`язку з чим заборгованість позивача перед Sunny Time Investments є безнадійною.

Щодо нарахування податкових зобов`язань у зв`язку з оподаткуванням доходів нерезидентів, колегія суддів зазначає наступне.

Колегія суддів встановила, що відповідачем нараховано податкові зобов`язання у зв`язку з капіталізацією процентів за договором позики від 16.02.2017 р., укладеним між позивачем та нерезидентом Safari-ARMS Holdings (Limassol, Cyprus), шляхом внесення до статутного капіталу позивача. При цьому, відповідачем не враховано, що згідно з договором позики №2 від 16.02.2007 компанія Safari-ARMS Holdings (Limassol, Cyprus) (позикодавець) надала ТОВ «Європейський фонд розвитку» (позичальник) позику терміном на 10 років в розмірі 2 млн. долари США.

Відповідно до п. 3.4. Договору, ставка відсотків за користування позикою встановлена в розмірі 8% річних.

Відповідно до угоди №1 від 18.10.2016 до договору позики №2 від 16.02.2007 відбулася заміна сторони у договорі; позикодавця Safari-ARMS Holdings було замінено на Safari-Ukraina Limited.

Відповідно до п. 3 додаткової угоди №3 від 27.12.2018 до договору позики №2 від 16.02.2007 сторони узгодили, що суму фактично отриманої, проте ще неповернутої позичальником позики в розмірі 707955 доларів США, вважати погашеною через капіталізацію (внесення до статутного капіталу позичальника) шляхом внесення права вимоги на зазначену суму до статутного капіталу ТОВ «Європейський фонд розвитку» згідно рішення учасника ТОВ «Європейський фонд розвитку» №7/18 від 27.12.2018 .

Згідно з п. 2 додаткової угоди №4 від 23.09.2019 до договору позики №2 від 16.02.2007 сторони узгодили, що нараховані проценти за користування позикою в розмірі 675522,89 доларів США, вважати повернутими, а заборгованість за ними погашеною через капіталізацію (внесення до статутного капіталу позичальника) шляхом внесення права вимоги на зазначену суму до статутного капіталу ТОВ «Європейський фонд розвитку» згідно рішення учасника ТОВ «Європейський фонд розвитку» №8-19 та 9-19 від 23.09.2019.

У відповідності до п. 141.4.1 ст. 141 ПК України доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є: а) проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом.

З наведеної статті встановлено, що обов`язковою передумовою оподаткування доходів, отриманих нерезидентом, в тому числі процентів, є їх сплата на користь нерезидента.

Між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр укладено Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків та доходів від 08.11.2012, яка ратифікована - 04.07.2013, дата набрання чинності для України - 07.08.2013.

Статтею 11 вищезазначеної Конвенції передбачено, щопроценти, що виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись в цій іншій Державі, якщо такий резидент є особою - фактичним власником таких процентів. Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник процентів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати 2 відсотків від загальної суми процентів.

Разом із тим, як встановлено в акті перевірки і підтверджується первинними документами, позивач не сплачував проценти на користь нерезидента, а провів капіталізацію (внесення в статутний капітал позивача) нарахованих на користь нерезидента процентів.

Згідно з ст. 601 ЦК України зобов`язання припиняється зарахуванням зустрічних однорідних вимог, строк виконання яких настав, а також вимог, строк виконання яких не встановлений або визначений моментом пред`явлення вимоги.

Вимога ТОВ «Європейський фонд розвитку» щодо сплати внеску у статутний капітал є зустрічною і однорідною до вимоги нерезидента Safari-Ukraina Limited до позивача щодо сплати процентів за договором позики від 16.02.2017, у зв`язку з чим відповідно до додаткової угоди №4 від 23.09.2019 до договору позики від 16.02.2017 зобов`язання з виплати процентів на користь нерезидента є припиненим зарахуванням зустрічних однорідних вимог.

Відтак, відсутній факт сплати доходу на користь нерезидента, а отже і відсутні підстави для нарахування податкових зобов`язань відповідно до п. 141.4.1 ст. 141 ПК України.

Також колегія суддів зазначає, що Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30 березня 2020 року № 540-IX внесені зміни до Податкового кодексу України: підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнено пунктом 52-2.

Пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України (із наступними змінами та в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин), визначено установлення мораторію на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім:документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами- лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2,80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.

Дію карантину введено постановою Кабінету Міністрів України від 11.03.2020 року № 211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2». Водночас постановою Кабінету Міністрів України від 09 грудня 2020 № 1236 «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2», з врахуванням наступних змін, продовжено дію карантину з 19 грудня 2020 р. до 31 грудня 2021 р. (період в який було проведено перевірку позивача).

Отже, законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок (крім чітко визначеного переліку видів перевірок) на період з 18 березня 2020 року до 31 грудня 2021 р. (період в який було проведено перевірку позивача), а також зупинив на цей період проведення документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 року та не були завершеними.

Колегія суддів встановила, що відповідач, у якості підстави для проведення перевірки посилається на введення в дію постанови Кабінету Міністрів України № 89 від 03.02.2021 «Про скорочення строку дії обмежень в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» (далі: Постанова №89), за якою йому дозволено здійснювати документальні перевірки, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу.

Водночас, 04 жовтня 2020 року набрав чинності Закон України від 17 вересня 2020 року №909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік», пунктом 4 розділу ІІ «Прикінцевих положень» якого встановлено, що у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

Відповідно до зазначеного пункту 4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону України від 17 вересня 2020 року №909-IX «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» Кабінет Міністрів України прийняв постанову від 03 лютого 2021 року № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», якою постановив скоротити строк дії обмежень, встановлених пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення перевірок юридичних осіб, зокрема: документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу.

Таким чином, виникла колізія між нормами Податкового кодексу України та постановою Кабінету Міністрів України № 89 в частині можливості здійснювати контрольні заходи шляхом проведення деяких видів перевірок у період з дня набрання чинності такої постанови по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби. Верховний Суд вже неодноразово вирішував наведену вище колізію. Так, у постанові від 22 лютого 2022 року у справі №420/12859/21 Верховний Суд виклав правову позицію, що мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (в редакції на момент винесення спірного наказу) та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась. Виходячи зі змісту пункту 2.1 статті 2 ПК України, зміна приписів Податкового кодексу України здійснюється виключно законами про внесення змін до Кодексу, відповідно зміна строків дії мораторію може бути здійснена виключно шляхом прямого внесення змін до ПК України.

Таким чином, колегія суддів дійшла висновку, що за наявності суперечливих правил і положень щодо дії мораторію на проведення перевірок, які містяться у ПК України і в постанові Кабінету Міністрів України - застосуванню підлягають положення і правила саме ПК України.

У постанові від 27 квітня 2022 року у справі №140/1846/21 Верховний Суд також підтримав позицію про неможливість застосування постанови Кабінету Міністрів України № 89 як такої, що змінила строки обмежень на проведення планових перевірок, встановлені пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України. Додатково Верховний Суд звернув увагу, що постанова Кабінету Міністрів України № 89 прийнята не на підставі та не на виконання ПК України та законів з питань митної справи, у зв`язку з чим згідно з пунктом 3.1 статті 3 ПК України не може вважатися складовою податкового законодавства і не підлягає застосуванню у питаннях, пов`язаних з оподаткуванням.

Питання щодо впливу таких процедурних порушень на правомірність податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результатами проведення відповідної податкової перевірки, також вже неодноразово вирішувалось Верховним Судом. У постановах від 28 грудня 2022 року у справах №420/22374/21, № 540/5445/21, № 160/14248/21, від 28 жовтня 2022 року у справі №600/1741/21-а, від 12 жовтня 2022 року у справі № 160/24072/21, від 01 вересня 2022 року у справі № 640/16093/21 Верховний Суд констатував, що проведення перевірки на підставі постанови Кабінету Міністрів України № 89 (в умовах чинності пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України) є протиправним і тягне за собою наслідки у вигляді скасування прийнятих за результатами такої перевірки податкових повідомлень-рішень.

Під час ухвалення постанов від 28 жовтня 2022 року у справі №600/1741/21-а, від 12 жовтня 2022 року у справі № 160/24072/21 Верховний Суд також враховував висновок Великої Палати Верховного Суду, викладений у постанові від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17, і зазначив, що доводи про неправомірність дій контролюючого органу, а саме - невиконання вимог норм ПК України щодо процедури проведення перевірки, можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень прийнятих за її наслідками.

Аналогічна правова позиція була викладена в постанові Верховного Суду від 23 лютого 2023 року у справі № 160/20112/21.

Колегія суддів зазначає, що позиція Верховного Суду щодо наслідків неправомірного проведення документальних перевірок на підставі підпункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення ПК України вже є сформованою та усталеною. Таким чином, з урахуванням вказаних положень чинного податкового законодавства, а також правових висновків Верховного Суду, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що за наявності чинної норми пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України, у відповідача відсутні були підстави для проведення, під час дії карантину, в вересні 2021 року документальної планової виїзної перевірки позивача.

Наведене узгоджується із правовим висновком Верховного Суду, викладеного в постановах від 28.07.2023 року у справі № 580/3888/22, від 27.07.2023 року у справі № 380/12782/22 та інших.

Відповідно до ч. 5ст. 242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

У відповідності до ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Відповідачем не доведено факт порушення позивачем норм законодавства України.

Відповідно до п.п. 1, 3 ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють серед іншого, чи прийняті вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення. При розгляді справи встановлено, що при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, відповідач діяв необґрунтовано, без врахування всіх обставин справи та всупереч вимогам чинного законодавства.

Відповідно до ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що при прийнятті рішення Харківського окружного адміністративного суду від 02.02.2023 року у справі № 520/5092/22 суд дійшов правильних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував норми матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги, з наведених підстав, висновків суду не спростовують.

Керуючись ст. ст. 245, 246, 250, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 02.02.2023 року у справі № 520/5092/22 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя О.М. Мінаєва Судді В.А. Калиновський З.О. Кононенко Постанова складена в повному обсязі 17.08.23 р.