Постанова

від 16.08.2023 по справі 440/15944/21

ДРУГИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 серпня 2023 р.Справа № 440/15944/21Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Макаренко Я.М.,

Суддів: Кононенко З.О. , Кононенко З.О. ,

за участю секретаря судового засідання Кругляк М.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 31.05.2022, головуючий суддя І інстанції: О.В. Гіглава, м. Полтава, повний текст складено 06.06.22 по справі № 440/15944/21

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЯВТ ПЛЮС"

до Головного управління ДПС у Полтавській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

У листопаді 2021 року Товариство з обмеженою відповідальністю "ЯВТ ПЛЮС" (надалі - ТОВ "ЯВТ Плюс", позивач) звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області (відокремлений підрозділ) (надалі відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, в якому позивач просив суд:

-визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення від 07.10.2021 №00072610705, згідно з яким до товариства застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 5100,00 грн, та податкового повідомлення-рішення від 07.10.2021 №00072600705, згідно з яким до товариства застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 91166,00 грн.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 31 травня 2022 року у справі № 440/15944/21 задоволено позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ЯВТ ПЛЮС" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 07 жовтня 2021 року №00072610705 та від 07 жовтня 2021 року №00072600705.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, Полтавська область, 36014, ідентифікаційний код ВП 44057192) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ЯВТ ПЛЮС" (пров. Гвардійський, 14, м. Кременчук, Полтавська область, 39600, ідентифікаційний код 39586943) витрати по сплаті судового збору в сумі 2270,00 грн (дві тисячі двісті сімдесят гривень нуль копійок).

Повернуто Товариству з обмеженою відповідальністю "ЯВТ ПЛЮС" з Державного бюджету України надмірно сплачений платіжним дорученням від 19 листопада 2021 року №1195 судовий збір у розмірі 2270,00 грн (дві тисячі двісті сімдесят гривень нуль копійок).

Відповідач, не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що фактична перевірка ТОВ "ЯВТ ПЛЮС" проведена на підставі, визначеній пп. 80.2.5 п.80.2 ст. 80 ПК України, у зв`язку з отриманням контролюючим органом інформації щодо фактів продажу алкогольних напоїв за цінами нижче встановлених КМУ мінімальних роздрібних цін на такі напої (доповідна записка від 03.08.2021 № 6077/16-31-07-05-09). Отже, здійснюючи функції, визначені законодавством у сфері обігу алкогольних напоїв, з метою здійснення контролю за дотриманням вимог Закону України від 19.12.1995 за №481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального" податковим органом, ураховуючи наявну інформацію, призначено фактичну перевірку позивача у зв`язку із реалізацією контролюючим органом покладених на нього функцій у сфері обігу алкогольних напоїв. Просить врахувати постанови Верховного Суду від 21.02.2020 у справі №826/17123/18, від 12.08.2021 у справі № 140/14625/20 у подібних правовідносинах.

Стосовно ж виявлених порушень відповідач зауважив, що податковим законодавством не обмежено податковий орган застосовувати штрафні (фінансові) санкції лише за правопорушення, які відбулись у день фактичної перевірки. Окрім того, в ході проведення перевірки будь-яких заперечень стосовно допуску до перевірки та підстав проведення перевірки зі сторони представника ТОВ «ЯВТ ПЛЮС» не надходило, а перед початком фактичної перевірки, ОСОБА_1 - особі, що проводить розрахунки в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 », вручено під розпис належним чином завірену копію наказу від 20.09.2021 № 2177-П «Про проведення фактичної перевірки», та пред`явлено направлення на проведення фактичної перевірки від 20.09.2021 № 3122, № 3121 (у підтвердження чого підписалася у направленнях на перевірку).

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.

Відповідно до статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Вислухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які сторони посилаються в апеляційній скарзі та відзиві на неї, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що ТОВ "ЯВТ ПЛЮС" (ідентифікаційний код 39586943) зареєстроване в якості юридичної особи 16.01.2015, номер запису в ЄДР про юридичну особу 15851020000009168, основним видом діяльності товариства є "47.29 Роздрібна торгівля іншими продуктами харчування в спеціалізованих магазинах" (а.с. 24-29 том 1).

Працівниками управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Полтавській області на підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1 ст. 75, п. 82.3 ст. 82, пп. 80.2.2, пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VІ, наказу Головного управління ДПС у Полтавській області від 20.09.2021 №2177-П, направлень на проведення фактичної перевірки від 20.09.2021 №3121, №3122 проведено фактичну перевірку магазину "Продукти" за адресою: м. Кременчук, вул. Лікаря О. Богаєвського, 2/7, що належить платнику податків ТОВ "ЯВТ ПЛЮС", код ЄДРПОУ 39586943 (а.с. 76-78).

В ході перевірки було встановлено порушення платником податків:

- пункту 11 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а саме: не забезпечено проведення розрахункової операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій з використанням режиму попереднього програмування найменування товарів (послуг) (із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів), цін товарів (послуг) та обліку їх кількості;

- частини дванадцятої статті 18 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" (із змінами і доповненнями) та постанови Кабінету Міністрів України від 30.10.2008 №957 "Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв" (із змінами та доповненнями) - реалізація алкогольних напоїв за цінами нижчими встановлених мінімальних роздрібних цін на такі напої, а саме: згідно наданих до органів ДПС по дротових або бездротових каналах зв`язку електронних копій розрахункових документів, що містяться на контрольній стрічці, в пам`яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам`яті модемів, які до них приєднані та звіту документів із носія, було встановлено роздрібну торгівлю алкогольними напоями за цінами, нижчими за встановлені мінімальні оптово-відпускні або роздрібні ціни на такі напої;

- пункту 12 частини першої статті 15-3 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" (із змінами і доповненнями) - продаж пива (крім безалкогольного), алкогольних, слабоалкогольних напоїв, вин столових у невизначених для цього місцях торгівлі.

Так, за змістом акту фактичної перевірки №7322/16/31/РРО/39586943 від 21.09.2021 (а.с. 59-62), 25.02.2021 було реалізовано сигарили "2402209020 Strong армійський" по ціні 32,00 грн за пачку, фіскальний чек №34663 від 25.02.2021 року - без зазначення відповідного коду товарної під категорії згідно з УКТ ЗЕД, а саме 2402100090.

Згідно копії почекової інформації, що надходить до органів ДПС по дротових та/або бездротових каналах зв`язку, встановлено факт роздрібної торгівлі алкогольними напоями за цінами нижчими за мінімальні, встановлені вимогами постанови КМУ №957 від 30.10.2008 (із змінами та доповненнями). Всього реалізовано алкогольних напоїв з порушенням вищенаведеної вимоги на загальну суму 84366 грн в кількості 774 пляшки.

Рішенням від 24.04.2019 XXXVI сесії Кременчуцької міської ради VII скликання встановлено заборону продажу алкогольних напоїв суб`єктами господарювання (крім закладів ресторанного господарства) на території м. Кременчука у нічний час з двадцять другої години до восьмої години.

Згідно копії по чекової інформації встановлено факт реалізації вина ігристого "Маренго біл.н/сол", місткістю 0,75 л, в кількості 2 (дві) пляшки, по ціні 89 грн.00 коп. за пляшку о 07 год. 52 хв., фіскальний чек №35371 від 24.03.2021.

Магазин "Продукти", що знаходиться за адресою м. Кременчук, вул. Лікаря О. Богаєвського, 2/7, що належить платнику податків ТОВ "ЯВТ ПЛЮС", код ЄДРПОУ 39586943 - не є закладом ресторанного господарства та не має статусу господарської одиниці громадського харчування.

На підставі вказаних висновків акту фактичної перевірки, керуючись нормами пункту 7 статті 17 Закону України №265/95-ВР від 06.07.95 "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (із змінами і доповненнями) та абзаців 14, 18 частини другої статті 17 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального", до ТОВ "ЯВТ ПЛЮС" застосовано штрафні (фінансові) санкції на загальну суму 96266,00 грн згідно податкових повідомлень-рішень від 07.10.2021 №00072610705 (300 х 17,00 грн = 5100,00 грн) та №00072600705 (6800,00 грн + 84366,00 грн = 91166,00 грн).

Не погодившись з правомірністю винесення контролюючим органом податкових повідомлень-рішень від 07.10.2021 №00072610705 на суму 5100,00 грн та №00072600705 на суму 91166,00 грн, товариство звернулося з позовом до суду.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з протиправності податкових повідомлень-рішень від 07.10.2021 та наявності підстав для їх скасування, з огляду на відсутність правових підстав для здійснення перевірки (податкового контролю) позивача на підставі наказу, у якому відсутні посилання на конкретні фактичні підстави призначення перевірки, окрім звичайного посилання на норми, що регулюють питання призначення такої, а також недоведеність податковим органом факту порушення позивачем п. 11 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», ч. 12 ст. 18 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв. тютюнових виробів та пального».

Колегія суддів з такими висновками суду першої інстанції погоджується та надаючи оцінку встановленим обставинам справи, вважає за необхідне зазначити наступне.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України (далі - ПК України).

Зокрема, як передбачено пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до п.п. 19-1.1.14 ст. 19-1 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу - контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері.

За змістом п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

За визначенням, наведеним у пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Стаття 81 ПК України визначає умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок.

Абзацами першим-четвертим підпункту 81.1 статті 81 ПК України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку.

Отже, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).

Відповідно до правового висновку, викладеного у постанові Верховного Суду від 08.09.2020 у справі № 640/21536/19, фактична перевірка не може бути проведена податковим органом довільно. Під час проведення перевірок посадові (службові) особи органів державної служби повинні діяти у межах повноважень визначених Податковим Кодексом.

Порядок проведення фактичної перевірки визначений статтею 80 ПК України, на виконання пункту 80.2 якої фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, зокрема: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального (п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України).

Відтак, підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо, а саме:

- наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

- здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Таку правову позицію в тому числі підтримує Верховний Суд, зокрема, у постанові від 11 травня 2023 року у справі 500/5559/21.

Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства. У цьому випадку достатньо самого факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).

Разом з тим, при здійсненні призначення фактичної перевірки контролюючий орган повинен зазначити одну із підстав, визначених підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, й у разі, якщо такою підставою є наявність та/або отримання інформації про порушення платником податків вимог законодавства, конкретизувати останню.

Аналогічна позиція викладена Верховним Судом у постанові від 20 липня 2023 року у справі №160/9720/22.

Як вбачається з матеріалів справи, нормативною підставою для призначення та проведення фактичної перевірки у наказі ГУ ДПС у Полтавській області №2177-П від 20.09.2021 визначено контроль за обігом спирту етилового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального, наявності ліценції та на підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1 ст. 75, пп. 80.2.5 п. 80.2 ст.80, п. 82.3 ст. 82 ПК України.

При цьому, в ході розгляду справи встановлено, що підставою для призначення відповідної перевірки за наказом №2177-П від 20.09.2021 була доповідна записка від 20.09.2021 №7459/16-31-07-05-09 (а.с. 79 том 1), з якої встановлено інформацію, яка свідчила про порушення платником податків законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального. Більш того, в апеляційній скарзі відповідачем наголошено на тому, що фактичною підставою для призначення перевірки ТОВ «ЯВТ ПЛЮС» стало отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення суб`єктом господарювання вимог законодавства.

З приведеного вбачається, що контролюючий орган призначив перевірку у зв`язку з наявністю інформації про порушення платником податків законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, у наказі про призначення перевірки, визначив іншу підставу призначення перевірки за п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, а саме, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Крім того, акт перевірки містить посилання на порушення позивачем положень Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», тоді як наказ про призначення перевірки не містить вказівки на те, що перевірка призначена, в тому числі, з питань застосування реєстраторів розрахункових операцій, а тому формулювання підстав призначення перевірки, які вказані в наказі, не можуть цілковито вказувати на те, що підставою перевірки є здійснення контролюючим органом функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Більше того, Верховний Суд, у своїй постанові від 11 липня 2022 року у справі № 120/5728/20-а, звернув увагу на те, що формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак, з обов`язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки. У разі встановлення в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки кожна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.

За таких обставин, оскільки положення підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України визначають декілька самостійних підстав для проведення перевірки, кожна з них має бути чітко визначена і відповідати правовій нормі. Виконання такої вимоги забезпечує розуміння суб`єктом господарювання причин, що зумовили проведення перевірки, а також кола питань, які можуть бути її предметом, залежно від підстави проведення. У такій ситуації в разі виникнення спору щодо наявності дійсних підстав для проведення перевірки або обґрунтованості припущень щодо вчинення суб`єктом господарювання порушень суд має можливість перевірити ці питання під час розгляду адміністративної справи.

Враховуючи приведене вище, з огляду на невідображення в наказі №2177-П від 20.09.2021 "Про проведення фактичної перевірки" змісту конкретної мети, яка в дійсності стала безпосередньою підставою для призначення перевірки, колегія суддів дійшла висновку про те, що недотримання вимог щодо конкретизації та викладення в оскаржуваному наказі фактичних та правових підстав його прийняття призводить до протиправності останнього.

Посилання відповідача на постанови Верховного Суду від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18, від 12.08.2021 у справі № 140/14625/20 колегія суддів відхиляє, оскільки згідно висновку Великої Палати Верховного Суду, викладеного у постанові від 30.01.2019 по справі 755/10947/17, суди при вирішенні спорів мають враховувати останню правову позицію Верховного Суду.

Окрім того, колегія суддів прийшла до висновку, що відповідачем порушено процедуру проведення перевірки, з огляду на результати перевірки та застосованого відповідачем виду перевірки у формі фактичної перевірки.

Так, за вимогами пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

У відповідності до підпункту 75.1.3. пункту 75.1 статті 75 ПК України визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Отже, виходячи з буквального аналізу змісту норми підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України проведення фактичної перевірки вимагає чіткого з`ясування місця безпосереднього провадження платником податків конкретного виду діяльності та фактичного проведення цієї перевірки у такому місці або ж за місцем розташування тих чи інших об`єктів, які використовуються господарюючим суб`єктом у його діяльності, яка охоплюється предметом фактичної перевірки. Особливість фактичних перевірок та їх відмінність від усіх інших перевірок, які проводяться податковими органами, полягає у тому, що при їх проведенні перевіряються не бухгалтерські документи, а правильність фактичних дій (фактичного стану речей) суб`єкта підприємницької діяльності. Тому, така перевірка проводиться не за місцем розташування платника податку (місцем розташування органу управління), а саме за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. (постанова Верховного Суду від 02 березня 2023 року у справі №380/13375/21).

Відтак, різновид перевірки визначений як фактична, обумовлює її проведення за місцем фактичного провадження платником податків своєї діяльності.

Разом з тим, як вбачається з матеріалів справи, акт перевірки було складено 21.09.2021, тоді як порушення, встановлені за результатами вказаної перевірки, мали місце 25.02.2021, 24.03.2021, 26.01.2021. Отже, вказані обставини свідчать про те, що порушення були вчинені до початку проведення перевірки. В судовому засіданні на запитання колегії суддів з приводу таких обставин представником відповідача вказано, що вчинені позивачем порушення були встановленні контролюючим органом за допомогою системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (СОД РРО) за місцем знаходження контролюючого органу.

Отже, контролюючий орган встановив порушення, досліджуючи інформацію, що надходила до моменту призначення та проведення перевірки до органів ДПС по дротових та/або бездротових каналах зв`язку, а саме, за допомогою СОД РРО.

Відтак, порушення, наведені відповідачем в акті перевірки, фактично були встановлені не за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, що не узгоджується з положеннями підпункту 75.1.3. пункту 75.1 статті 75 ПК України.

В той же час, відповідно до визначення, приведеного у підпункті 75.1.1. пункту 75.1 статті 75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Зі змісту підпункту 14.1.278. пункту 14.1 статті 14 ПК України система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі - СОД РРО) - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених реєстраторами розрахункових операцій та програмними реєстраторами розрахункових операцій), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів. Слід зауважити, що пункт 14.1 статті 14 ПК України доповнено підпунктом 14.1.278 згідно із Законом № 129-IX від 20.09.2019.

Аналіз наведених норм дає підстави дійти висновку, що проведення фактичної перевірки у приміщенні контролюючого органу на підставі даних СОД РРО, згідно із визначеннями Податкового кодексу України вважається камеральною перевіркою.

За таких обставин, колегія суддів зазначає, що відповідач, здійснюючи перевірку даних СОД РРО не за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, діяв з порушенням вимог статті 75 ПК України.

Стосовно посилання відповідача у апеляційній скарзі на суть порушень у оскаржуваних податкових повідомленнях рішеннях, колегія суддів зазначає наступне.

Так, доводи про неправомірність дій контролюючого органу (невиконання вимог норм ПК України щодо процедури проведення перевірки), можуть бути підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень прийнятих за її наслідками.

Суд зобов`язаний в першу чергу надати оцінку підставам (доводам) щодо порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо призначення та проведення перевірки, у разі їх наявності, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень (податкових повідомлень рішень), прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Аналогічна позиція закріплена в постанова Верховного Суду від 11 липня 2022 року у справі № 120/5728/20-а та від 28 жовтня 2022 року у справі №600/1741/21-а.

Враховуючи приведене вище, встановивши наявність підстав для порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо призначення та проведення перевірки та визнавши їх такими, що тягнуть протиправність рішень (податкових повідомлень рішень), колегія суддів не переходить до дослідження питання щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства, за результатами відповідної перевірки.

Відтак, судом встановлено недотримання відповідачем вимог діючого законодавства при призначення та проведення фактичної перевірки, що тягне за собою незаконність проведеної перевірки та її наслідків у вигляді прийнятих податкових повідомлень-рішень, а відтак обставини щодо наявності чи відсутності порушень за оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями, не дослужується. Тому доводи апеляційної скарги в цій частині, колегія суддів вважає безпідставними.

В силу частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Однак, відповідач правомірності своїх рішень ні суду першої, ні апеляційної інстанції належним чином не довів.

З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що відповідач при прийнятті оскаржуваних податкових повідомлень-рішень діяв не на підставі та не у спосіб, що передбачені Податковим кодексом України, без дотримання вимог частини другої статті 2 КАС України, отже, наявні підстави для їх скасування.

Відповідно до статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

За пунктом 1 частини першої статті 315 КАС України визначено, що за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.

Згідно із статтею 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Оскільки доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.

Інші доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав висновків суду не спростовують.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 31.05.2022 по справі № 440/15944/21 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя (підпис)Я.М. МакаренкоСудді(підпис) (підпис) З.О. Кононенко О.М. Мінаєва Повний текст постанови складено 23.08.2023