Постанова

від 15.08.2023 по справі 520/1834/23

ДРУГИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 серпня 2023 р. Справа № 520/1834/23Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Катунова В.В.

суддів: Ральченка І.М. , Чалого І.С.

за участю секретаря судового засідання Яковини В.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 18.04.2023 (суддя Волошин Д.А., майдан Свободи, 6, м. Харків, 61022 , повний текст складено 25.04.23) по справі № 520/1834/23

за позовом ОСОБА_1

до Головного управління ДПС у Харківській області третя особа Головне управління Державної казначейської служби України в Харківській області

про стягнення надмірно сплаченої суми податку та збору,

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 (далі по тексту ОСОБА_1 , позивач) звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі по тексту ГУ ДПС у Харківській області, відповідач) , в якому просив:

- визнати протиправною бездіяльність ГУ ДПС у Харківській області, що полягає у неподанні відповідному органу Державної казначейської служби України висновку про повернення ОСОБА_1 надмірно сплачених сум податку з доходів фізичних осіб в розмірі 13 259 988,12 грн та військового збору в розмірі 3 977 996,43 грн;

- стягнути з відповідного бюджету на користь позивача надмірно сплачені суми податку з доходів фізичних осіб у розмірі 13 259 988,12 грн (тринадцять мільйонів двісті п`ятдесят дев`ять тисяч дев`ятсот вісімдесят вісім гривень 12 копійок) та військового збору в розмірі 3 977 996,43 грн (три мільйона дев`ятсот сімдесят сім тисяч дев`ятсот дев`яносто шість гривень 43 копійки) на рахунок: НОМЕР_1 в ПуАТ «КБ «АКОРДБАНК».

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 18.04.2023 позов задоволено.

Визнано протиправною бездіяльність Головного управління ДПС у Харківській області, що полягає у неподанні відповідному органу Державної казначейської служби України висновку про повернення ОСОБА_1 надмірно сплачених сум податку з доходів фізичних осіб в розмірі 13 259 988,12 грн та військового збору в розмірі 3 977 996,43 грн.

Стягнуто з бюджету на користь ОСОБА_1 надмірно сплачені суми податку з доходів фізичних осіб у розмірі 13 259 988,12 грн (тринадцять мільйонів двісті п`ятдесят дев`ять тисяч дев`ятсот вісімдесят вісім гривень 12 копійок) та військового збору в розмірі 3 977 996,43 грн (три мільйона дев`ятсот сімдесят сім тисяч дев`ятсот дев`яносто шість гривень 43 копійки).

Стягнуто на користь ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області суму сплаченого судового збору у розмірі 13420,00 грн (тринадцять тисяч чотириста двадцять гривень 00 копійок).

Не погоджуючись з вказаним рішенням Головне управління ДПС у Харківській області, утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України звернулось із апеляційною скаргою, в якій просить скасувати оскаржуване рішення, як таке, що прийняте із порушенням норм матеріального і процесуального права, та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що 29 липня 2022 року між ОСОБА_1 та Компанією "ДОВЕРЛЕНД ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" (DOVERLAND INVESTMENTS LIMITED) був укладений договір купівлі-продажу земельної ділянки, що розташована за адресою: Київська область, Бориспільський район, с. Іванків, посвідчений приватним нотаріусом Харківського міського нотаріального округу Ємцем І.О. за реєстровим №2317.

На виконання умов договору ОСОБА_1 (Продавець) передав у власність Компанії «ДОВЕРЛЕНД ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД» (DOVERLAND INVESTMENTS LIMITED) (Покупець) земельну ділянку, площею 5,63 га, кадастровий номер 3220884001:01:017:0004, вид цільового призначення: 14.01 для розміщення, будівництва, експлуатації та обслуговування будівель і споруд об`єктів енергогенеруючих підприємств, установ і організацій, категорія земель: Землі промисловості, транспорту, зв`язку, енергетики, оборони та іншого призначення.

До посвідчення договору купівля-продажу земельної ділянки від 29.07.2022, на виконання вимог статті 172 Податкового кодексу України, позивачем було сплачено податок з доходів фізичних осіб в розмірі 13 259 988,12 грн, що підтверджується платіжним дорученням № 1 від 22 липня 2022 року, а також військовий збір в розмірі 3 977 996,43 грн., що підтверджується платіжним дорученням №2 від 22 липня 2022 року.

06 серпня 2022 року сторонами було укладено договір про розірвання договору купівлі-продажу від 29 липня 2022 року, посвідчений приватним нотаріусом Харківського міського нотаріального округу Ємцем І.О. за реєстровим №2317.

ОСОБА_1 19.12.2022 подав до ГУ ДПС у Харківській області заяву, в якій просив підготувати відповідний висновок на повернення надмірно сплачених коштів податку з доходів фізичних осіб в розмірі 13 259 988.12 грн та військового збору в розмірі 3 977 996.43 грн та передати його для виконання відповідному органу Казначейства.

Листом Головного управління ДПС у Харківській області від 29.12.2022 №21711/6/20-40-24-01-14 позивачу було відмовлено в поверненні помилково та/або надмірно сплачених сум грошового зобов`язання та зазначено, що дохід, отриманий платником податку від продажу другого та наступних об`єктів нерухомості, зокрема, земельної ділянки, підлягає оподаткуванню за ставкою 18 відсотків, визначеною п. 167.1 ст. 167 ПК України. У разі невчинення нотаріальної дії щодо посвідчення договору купівлі - продажу, за яким сплачено податок, платник податку має право на повернення надміру сплаченої суми податку на підставі податкової декларації, поданої в установленому порядку, та підтвердних документів про фактичну сплату податку (п. 172.6 ст. 172 ПК України). Отже, нормами Кодексу передбачено повернення податку у разі невчинення нотаріальної дії щодо посвідчення договору купівлі-продажу за яким сплачено податок, а не у разі укладання договору про розірвання договору купівлі - продажу. Зважаючи на викладене, підстави для повернення податку на доходи фізичних осіб в сумі 13 259 988,12 грн та військового збору в сумі 3 977 966,43 грн, сплачені при укладанні договору купівлі-продажу земельної ділянки, посвідченого приватним нотаріусом Харківського міського нотаріального округу Ємцем І.О. за реєстровим № 2317, відсутні.

Не погоджуючись із неповерненням належних позивачу надміру зарахованих коштів, останній звернувся до суду першої інстанції з даним адміністративним позовом про їх стягнення.

Приймаючи рішення та задовольняючи заявлений позов, суд першої інстанції виходив з того, що після укладання договору від 06.08.2022 про розірвання договору купівлі -продажу від 29.07.2022, посвідченого приватним нотаріусом Харківського міського нотаріального округу Ємцем І.О. за реєстровим № 2317 у позивача виникли підстави для повернення суми податку з доходів фізичних осіб у розмірі 13 259 988,12 грн та військового збору в розмірі 3 977 996,43 грн, як надмірно сплачених.

Апелянт у своїй скарзі зазначає, що судом першої інстанції було неповно та неналежним чином досліджено докази та обставини справи, що призвело до неправомірного застосування норм права. Зокрема, апелянт звертає увагу, що приписами ПК України не передбачено повернення платнику податків сплачених грошових зобов`язань під час нотаріального посвідчення договору, який розірвано у майбутньому. У позивача відсутня переплата з податків і зборів, яка підлягає поверненню із бюджету. Внаслідок чого, відсутня бездіяльність дій ГУДПС, яка полягає у неподані до Державної казначейської служби України висновку про повернення платнику податків надміру сплачених податків і зборів.

Колегія суддів погоджується з рішенням суду першої інстанції та вважає доводи апелянта безпідставними, враховуючи наступне.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України від 02.12.2010 № 2755-VI. (далі ПК України)

Згідно п.п.162.1.1 п.162.1 ст.162 ПК України, платником податку є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Відповідно до п.163.1 ст.163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Пунктом 164.1 ст.164 ПК України визначено, що базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Відповідно до п.п.164.2.4 п.164.2 ст.164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються, в тому числі: частина доходів від операцій з майном, розмір якої визначається згідно з положеннями статей 172-173 цього Кодексу.

Згідно з п.172.2 ст.172 ПК України дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного податкового року більш як одного з об`єктів нерухомості, зазначених у пункті 172.1 цієї статті, або від продажу об`єкта нерухомості, не зазначеного в пункті 172.1 цієї статті, підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною пунктом 167.2 статті 167 цього Кодексу.

У п.172.4 ст.172 ПК України зазначено, що Під час проведення операцій з продажу (обміну) об`єктів нерухомості між фізичними особами нотаріус посвідчує відповідний договір за наявності електронної довідки про оціночну вартість такого об`єкта нерухомості або звіту про оцінку, зареєстрованого відповідно до пункту 172.3 цієї статті, та документа про сплату податку до бюджету стороною (сторонами) договору і вносить до Єдиної бази інформацію про ціну договору купівлі-продажу.

Нотаріус щокварталу в порядку, встановленому цим розділом для податкового розрахунку, подає до контролюючого органу за місцем розташування державної нотаріальної контори або робочого місця приватного нотаріуса інформацію про посвідчені ним протягом звітного кварталу договори купівлі-продажу (міни) між фізичними особами, включаючи інформацію про ціну таких договорів та розмір сплаченого податку у розрізі кожного договору.

Пунктом 172.6 ст.176 ПК України визначено, що у разі невчинення нотаріальної дії щодо посвідчення договору купівлі-продажу, міни об`єкта нерухомості, за яким сплачено податок, платник податку має право на повернення надміру сплаченої суми податку на підставі податкової декларації, поданої в установленому порядку, та підтвердних документів про фактичну сплату податку.

Відповідно до п.172.8 ст.172 ПК України для цілей цієї статті під продажем розуміється будь-який перехід права власності на об`єкти нерухомості, крім їх успадкування та дарування.

Судовим розглядом встановлено, що 29 липня 2022 року між ОСОБА_1 та Компанією "ДОВЕРЛЕНД ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" (DOVERLAND INVESTMENTS LIMITED) був укладений договір купівлі-продажу земельної ділянки, що розташована за адресою: Київська область, Бориспільський район, с. Іванків, посвідчений приватним нотаріусом Харківського міського нотаріального округу Ємцем І.О. за реєстровим №2317.

На виконання умов договору ОСОБА_1 (Продавець) передав у власність Компанії «ДОВЕРЛЕНД ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД» (DOVERLAND INVESTMENTS LIMITED) (Покупець) земельну ділянку, площею 5,63 га, кадастровий номер 3220884001:01:017:0004, вид цільового призначення: 14.01 для розміщення, будівництва, експлуатації та обслуговування будівель і споруд об`єктів енергогенеруючих підприємств, установ і організацій, категорія земель: Землі промисловості, транспорту, зв`язку, енергетики, оборони та іншого призначення.

До посвідчення договору купівля-продажу земельної ділянки від 29.07.2022, на виконання вимог статті 172 Податкового кодексу України, позивачем було сплачено податок з доходів фізичних осіб в розмірі 13 259 988,12 грн, а також військовий збір в розмірі 3 977 996,43 грн.

06 серпня 2022 року сторонами було укладено договір про розірвання договору купівлі-продажу від 29 липня 2022 року, посвідчений приватним нотаріусом Харківського міського нотаріального округу Ємцем І.О. за реєстровим №2317.

Вказані дії підтверджуються інформацією з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та реєстру прав власності на нерухоме майно, яка міститься в матеріалах справи.

Враховуючи факт розірвання договору, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що позивачем в даній ситуації не було отримано доходу з продажу об`єкту нерухомого майна, з якого раніше було утримано та сплачено податок на доходи фізичних осіб та військовий збір, а відтак відсутня база та об`єкт оподаткування, визначені статтями 163-164 ПК України.

Приписами п.п.17.1.10 п.17.1 ст.17 ПК України визначено, що платник податків має право на залік чи повернення надміру сплачених, а також надміру стягнутих сум податків та зборів, пені, штрафів у порядку, встановленому цим Кодексом.

Згідно пунктів 43.1, 43.3 - 43.4 статті 43 ПК України помилково та/або надміру сплачені суми грошового зобов`язання підлягають поверненню платнику відповідно до цієї статті та статті 301 Митного кодексу України, крім випадків наявності у такого платника податкового боргу.

Обов`язковою умовою для здійснення повернення сум грошового зобов`язання та пені є подання платником податків заяви про таке повернення (крім повернення надміру утриманих (сплачених) сум податку з доходів фізичних осіб, які повертаються контролюючим органом на підставі поданої платником податків податкової декларації за звітний календарний рік за результатами проведення перерахунку його загального річного оподатковуваного доходу) протягом 1095 днів від дня виникнення помилково та/або надміру сплаченої суми та/або пені.

Платник податків подає заяву про повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань та пені у довільній формі, в якій зазначає напрям перерахування коштів: на поточний рахунок платника податків в установі банку; на єдиний рахунок (у разі його використання); на погашення грошового зобов`язання та/або податкового боргу з інших платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, незалежно від виду бюджету; повернення у готівковій формі коштів за чеком у разі відсутності у платника податків рахунка в банку.

З матеріалів справи вбачається, що позивачем була подана відповідна заява до контролюючого органу.

Відповідач у відповіді на заяву позивача послався на те, що нормами ПК України передбачено повернення податку у разі невчинення нотаріальної дії щодо посвідчення договору купівлі продажу за яким сплачено податок, а не у разі укладання договору про розірвання договору купівлі-продажу.

Наказом Міністерства фінансів України від 11 лютого 2019 року № 60 затверджений Порядок інформаційної взаємодії Державної фіскальної служби України, її територіальних органів, Державної казначейської служби України, її територіальних органів, місцевих фінансових органів у процесі повернення платникам податків помилково та/або надміру сплачених сум грошових зобов`язань та пені, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 08.04.2019 за №370/33341 (далі Порядок №60).

Так, згідно із п.1 роз.ІІ Порядку №60, повернення помилково та/або надміру сплачених сум грошових зобов`язань та пені у випадках, передбачених законодавством, здійснюється виключно на підставі заяви платника податку (за винятком повернення надміру утриманих (сплачених) сум податку на доходи фізичних осіб, які розраховуються територіальним органом ДФС на підставі поданої платником податків податкової декларації про майновий стан і доходи за звітний календарний рік шляхом проведення перерахунку за загальним річним оподатковуваним доходом платника податку (далі - податкова декларація)), поданої до територіального органу ДФС за місцем адміністрування (обліку) помилково та/або надміру сплаченої суми протягом 1095 днів від дня її виникнення.

Згідно п.5 роз.ІІ Порядку №60, якщо за результатами розгляду заяви підрозділом територіального органу ДФС, що виконує функції з адміністрування відповідного податку, збору, платежу, встановлено правомірність повернення коштів, працівник цього підрозділу вносить до Журналу відмітку про правомірність повернення відповідної суми коштів.

Відповідно до п.43.5 - 43.6 ст.43 ПК України, контролюючий орган не пізніше ніж за п`ять робочих днів до закінчення двадцятиденного строку з дня подання платником податків заяви готує висновок про повернення відповідних сум коштів з відповідного бюджету та подає його для виконання відповідному органові, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів.

На підставі отриманого висновку орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, протягом п`яти робочих днів здійснює повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань та пені платникам податків у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Контролюючий орган несе відповідальність згідно із законом за несвоєчасність передачі органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, для виконання висновку про повернення відповідних сум коштів з відповідного бюджету.

Повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань платникам податків здійснюється з бюджету, у який такі кошти були зараховані.

На підставі отриманих висновків відповідний орган Казначейства здійснює повернення помилково та/або надміру сплачених сум грошових зобов`язань у визначеному законодавством порядку.

Враховуючи той факт, що позивач сплатив ПДФО та військовий збір, а дохід так і не отримав, останній має право на повернення надміру сплачених платежів, за умови подання відповідної заяви до контролюючого органу, що останнім і було зроблено.

Доводи апелянта про те, що поверненню сплачений податок підлягає лише у разі невчинення нотаріальної дії щодо посвідчення договору, а тому розірвання попереднього договору не може бути підставою для повернення сплачених коштів, колегія суддів вважає безпідставними та необґрунтованими, з огляду на наступне.

Так, в даному випадку колегія суддів звертає увагу на висновки викладені Верховним Судом в постанові від 23 червня 2018 року у справі № 810/3522/16, у якій Верховним Судом було врегульовано питання щодо права на повернення сплаченого при укладенні договору купівлі-продажу квартири податку на доходи фізичних осіб та військового збору у разі розірвання такого договору в подальшому.

Так, Верховний Суд у вказаній вище постанові зазначив, що у разі розірвання договору купівлі-продажу нерухомого майна, за який сплачений податок, платник такого податку має право на його повернення.

Зазначений висновок зроблено на підставі аналізу норми статті 172 ПК України, яка регулює порядок оподаткування операцій з продажу (обміну) об`єктів нерухомого майна, і підстав для відступу від цієї позиції скаржником не наведено, а колегією суддів не встановлено. При цьому, за змістом цієї норми, саме отримання доходу є підставою для сплати податку на доходи фізичних осіб, а отриманий дохід є базою оподаткування таким податком.

Отже, доводи контролюючого органу про те, що договір про розірвання договору купівлі-продажу земельної ділянки не має відношення до договору купівлі-продажу земельної ділянки, при укладенні якого сплачено податок на доходи фізичних осіб та військовий збір, колегія суддів визнає безпідставними, оскільки за змістом статті 654 Цивільного кодексу України зміна або розірвання договору вчиняється в такій самій формі, що й договір, що змінюється або розривається, якщо інше не встановлено договором або законом чи не випливає із звичаїв ділового обороту.

Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що договір від 06.08.2022 про розірвання договору купівлі-продажу від 29.07.2022 безпосередньо стосується прав і зобов`язань за таким договором, а саме - припиняє їх, відповідно є договором, з яким пов`язується право позивача на повернення сплаченого податку на доходи фізичних осіб та військового збору.

За таких обставин, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов до правильного висновку про обґрунтованість позовних вимог та наявність правових підстав для їх задоволення.

При цьому, аргументи апеляційної скарги відповідача є безпідставними та необґрунтованими, носять формальний характер і не ґрунтуються ні на фактичних обставинах, ні на вимогах закону та спростовуються матеріалами справи.

Відповідно до пункту 30 Рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27 вересня 2001 року, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.

Згідно пункту 29 Рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 9 грудня 1994 року, статтю 6 п. 1 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.

Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Таким чином, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив законне та обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального та процесуального права.

Відповідно до ч. ч. 1, 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Апелянт не надав до суду належних доказів, що б підтверджували факт протиправності рішення суду першої інстанції.

Таким чином, колегія суддів вирішила згідно ст. 316 КАС України залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, з урахуванням того, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Керуючись ст. ст. 245, 246, 250, 315, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України - залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 18.04.2023 по справі № 520/1834/23 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя В.В. Катунов Судді І.М. Ральченко І.С. Чалий Постанова складена в повному обсязі 25.08.23.