Рішення

від 12.09.2023 по справі 160/8485/23

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 вересня 2023 року Справа № 160/8485/23 Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого суддіБоженко Н.В. за участі секретаря судового засіданняСватко Є.А. за участі: представника позивача: представника позивача: представника позивача: представника позивача: представника відповідача: Кононович О.М. Гречухи А.С. Ніколайчук Н.О. Шимко О.Є. Пономаренко О.О. розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпрі адміністративну справу за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю «ІТАЛ ТАЙГЕР» (49032, м. Дніпро, вул. Аеродром, 32, код ЄДРПОУ: 31017171) до Головного управління ДПС України у Дніпропетровській області (49044, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, 17А, код ЄДРПОУ ВП: 44118658) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

УСТАНОВИВ:

24 квітня 2023 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «ІТАЛ ТАЙГЕР» (далі позивач) до Головного управління ДПС України у Дніпропетровській області (далі відповідач), в якій просить суд:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №008130702 від 13.01.2023р., №008110702 від 13.01.2023р. №008140702 від 13.01.2023р., прийняті ГУ ДПС у Дніпропетровській області на підставі Акту від 02.12.2022р. №2618/04-36-07-02-31017171 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ІТАЛ ТАЙГЕР» (код ЄДРПОУ 31017171) щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за вересень 2022 року з від`ємним значенням з ПДВ, яке становить більше 100 тис.грн., а саме: вересень 2022 року від`ємного значення з ПДВ у сумі 1 201 141грн., у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету у сумі 1 198 517грн.

Позовна заява обґрунтована наступним. Наказом відповідача від 17.11.2022 року №3504-п призначено документальну позапланову виїзну перевірку позивача з підстав подання ним податкової декларації з ПДВ за вересень 2022 року з від`ємним значенням з ПДВ, яке становить більше 100 тис. грн та яке вплинуло на формування та декларування бюджетного відшкодування ПДВ по декларації з ПДВ за вересень 2022 року. Згідно абзаців 9-12 пп. 59.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу з 21.11.2022 року по 25.11.2022 року проводилася перевірка, в ході якої надано доступ до усіх документів, які були необхідні для здійснення перевірки в межах наказу від 17.11.2022 року №3504-п, в т.ч. була проведена інвентаризацій товарно-матеріальних цінностей, наявних у виробничих приміщенням позивача та по яким заявлено до відшкодування податок на додану вартість (далі ПДВ) з бюджету за вересень 2022 року. За результатом перевірки складено Акт про результати документальної позапланової перевірки від 02.12.2022 року №2618/04-36-07-02-31017171 (далі Акт про результати перевірки), згідно якого підприємством не встановлено залишків товарно-матеріальних цінностей станом на 25.11.2022 року на суму 19912516,09 грн (в наявності на суму 18824093,06), підприємством не надано документального підтвердження (видаткові накладі, акти списання товарно-матеріальних цінностей та ін.) на придбання/продаж, списання у виробництво запасів за період з 01.10.2022 року по 25.11.2022 року, отже встановлено нестачу товарно-матеріальних цінностей на суму 19912516,09 грн (ПДВ 3982503,22 грн). Однак викладене спростовується актами інвентаризації, під час проведення якої були присутні перевіряючі. Зазначає про вихід перевіряючими за межі предмету перевірки. Також, перевіряючим було надано доступ до всіх наявних на складі товарів, всі первинні документи, на підставі яких перевіряючими відхилень між даними бухгалтерського обліку та фактичною наявність товарно-матеріальних цінностей не встановлено (арк. 5 Акту про результати перевірки), інвентаризаційні описи підписані представником відповідача. Твердження відповідача в Акті про результати перевірки про ненадання документі є безпідставним і не відповідає дійсним обставинам, оскільки оборотно-сальдові відомості по рахункам 201 «Сировина й матеріали», 203 «Паливо», 205 «Будівельні матеріали», 207 «Запасні частини», 209 «Інші матеріали», 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети», що сформовані на дату інвентаризації також були надані перевіряючим в оригінальному вигляді, копії цих документів перевіряючими не вимагалися, оскільки не є первинними документами, а відображують бухгалтерський облік. Зазначення перевіряючими в Акті про результати перевірки про якусь частину товарів, до якої їм не було надано доступ при інвентаризації, свідчить про упереджені дії перевіряючих відносно до товариства і не підтверджується жодним документальним доказом, оскільки перевіряючи податкового органу повинні враховувати тільки ті ТМЦ, які використовувалися позивачем у виробництві готової продукції у перевіряємому періоді, а саме, у періоді, за який заявлено суму до відшкодування ПДВ вересень 2022 рік. Перелік складових виробництва та облікова вартість ТМЦ зазначені перевіряючими в таблиці на сторінці 4 Акту про результати перевірки. Згідно з різницею сум, нестача у 19 912 516,09 грн. не могла бути виявлена перевіряючи ми у вересні 2022 року, оскільки товариством було набагато менше використано сировини для виробництва продукції, що підтверджується даними перевірки. До того ж в Акті про результати перевірки зафіксовано, що при проведені інвентаризації ТМЦ розбіжностей не виявлено. Таке саме твердження податкового органу міститься і у листі №1706/6/04-36-07-02-13 від 10.01.2023р. «Про розгляд заперечень». Однак, ні з Акту про результати перевірки, ні з відповіді податкового органу на заперечення платника податків на Акт про результати перевірки не вбачається звідки перевіряючі взяли суму нестачі ТМЦ, якими документами, що були використані при перевірці, це підтверджується, відсутній перелік ТМЦ щодо яких виявлена нестача і щодо яких, за твердженням податкового органу, повинно бути складена податкова накладна. В зв`язку проведенням платником податку інвентаризації ТМЦ в присутності та за участю представників податкового органу, про що складні відповідні акти №1, 2, 3 від 25.11.2022р., які містять підписи уповноважених осіб, якими не встановлено будь-яких розбіжностей між наявним на складі товаром та бухгалтерським обліком товариства, твердження перевіряючих про відсутність залишків ТМЦ без зазначення їх повного переліку, ваги та вартості, а звідси донарахування податку на додану вартість, є неправомірним та незаконним. Щодо не надання документів на запити перевіряючого податкового органу, що за твердженням податкового органу стало підставою для нарахування податку на додану вартість та застосування до товариства штрафних санкцій, то звертаю увагу на те, що платником податку було надано перевіряючим всі первинні документи в межах заявленої до відшкодування суми ПДВ, які сформували від`ємне значення у вересні 2022 року, у тому числі проведено інвентаризацію ТМЦ. перевіряючі не обмежилися періодом перевірки і стали запитувати первинні документи, які відносяться до інших податкових періодів, які не стосуються перевірки. Тобто замість проведення позапланової перевірки перевіряючі намагалися за п`ять робочих днів здійснити планову перевірку та охопити інші податкові періоди станом на день перевірки, що є порушенням приписів пп.78.1.8. п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України. Також звертає увагу, що усі запити на отримання документів були подані перевіряючими пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки, а один із запитів передбачав надання конфіденційної інформації підприємства. До того ж уповноважена особа відповідача в Акті про результати перевірки не вказує точної дати, коли у позивача виникло зобов`язання по нарахуванню податку на додану вартість у сумі 2 783 956грн. Крім того, перевіряючі не вказують в Акті про результати перевірки, який встановлений законом порядок було порушено позивачем. Вона лише вказує про те, що такий порядок було порушено взагалі та наслідки до яких призвело таке порушення. Так, уповноважена особа вказує про порушення вимог п.189.1 ст.189, п.198.5 ст. 198, п.200.1 ст. 200 Податкового кодексу України, проте вона має «текстом» зазначити конкретний порядок, який вона мала на увазі, а також вказати на конкретні дії особи, якими цей порядок було порушено. Разом з цим посилається на те, що в листі відповідач листом від 12.12.2022р. №71199/6/04-36-07-02-13 запрошував позивача на розгляд заперечень на Акт про результати перевірки, який відбувся 21.12.2022 року об 11:00 годині. Однак, докази завчасного направлення та вручення товариству вказаного листа відсутні, так як товариство не отримувало від податкового органу цього запрошення. Оскільки спірні податкові повідомлення-рішення винесено на підставі Акту про результати перевірки, який є необґрунтованим, вони є протиправними та підлягають скасуванню.

Справі за даним адміністративним позовом присвоєно єдиний унікальний номер судової справи 160/8485/23 та у зв`язку з автоматизованим розподілом дана адміністративна справа була передана для розгляду судді Боженко Н.В.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28 квітня 2023 року адміністративну справу № 160/8485/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ІТАЛ ТАЙГЕР» до Головного управління ДПС України у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень прийнято до провадження Дніпропетровського окружного адміністративного суду, судом ухвалено здійснювати розгляд даної справи за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче засідання на 23 травня 2023 року.

22 травня 2023 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду від представника відповідача надійшов відзив, в якому відповідач проти позову заперечує в повному обсязі. Викладає обставини, які є тотожними змісту Акту про результати перевірки та рішенню Державною податкової служби за результатом розгляду скаргу на податкові повідомлення-рішення, що є предметом оскарження.

Про дату, час та місце судового засідання, призначеного на 23 травня 2023 року, сторони були повідомлені належним чином. До суду надійшла заява про відкладення підготовчого судового засідання від представника позивача, у зв`язку з чим, протокольною ухвалою відкладено судове засідання на 30 травня 2023 року.

29 травня 2023 року Дніпропетровським окружним адміністративним судом зареєстровано відповідь на відзив, яка надійшла через систему «Електронний Суд» від представника позивача. Зазначає, що відповідач зобов`язаний був здійснити перевірку первинних документів позивача, які підтверджують правильність нарахування ПДВ та формування від`ємного значення з ПДВ та заявленої позивачем суми до відшкодування з державного бюджету виключно за вересень 2022 року. Сума ПДВ за серпень у розмірі 2 624грн, зазначена платником податку графі 20.3 податкової Декларації з ПДВ за вересень 2022 року не була включена до суми відшкодування, а зазначена в графі саме для зарахування до податкового кредиту в наступному (звітному) податковому періоді. Крім цього сума ПДВ за вересень 2022 року у розмірі 2624 грн не є предметом оскарження позивачем в межах цих позовних вимог, тому посилання відповідача у відзиву на позов на те, що товариством не було підтверджено правомірність нарахування цієї суми, є недоречним. Звертає увагу суду на те, що в Акті перевірки від 02.12.2022р. відповідач не спростував сплату позивачем суми ПДВ у розмірі 1 198 517 грн. за зовнішньоекономічним договором, виходячи з чого не спростував правомірність нарахування та заявлення до відшкодування сплаченого ПДВ за період: вересень 2022 рік. До того ж, для отримання відшкодування ПДВ з державного бюджету ТОВ «ІТАЛ ТАЙГЕР» виконано всі умови діючого податкового законодавства. Товариство заявило до відшкодування суми ПДВ за вересень 2022 року у розмірі 1 198 517грн., який був сплачений до Державного бюджету України за імпортною операцією з ввезення на митну територію України товару: Бромадіолон 0,5% червоний (розчин гліколевий), Бродіфакум 0,5% синій (розчин гліколевий) та ЕТОХ 20/20СЕ від постачальника Activa SRL (Італія) (копія митної декларації та платіжне доручення додаються). Викладене підтверджує правомірність та обґрунтованість заявлення ТОВ «ІТАЛ ТАЙГЕР» суми податку на додану вартість до відшкодування з державного бюджету за вересень 2022 рік і неправомірність Податкового повідомлення-рішення від 13.01.2023р. №008110702, яким відповідачем незаконно було зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ в сумі 1 198 517 грн. та застосовано штрафну (фінансову) санкцію в сумі 299 629,25грн. Здійснивши донарахування податку на додану вартість та застосувавши до позивача штрафні санкції на підставі Акту від 02.12.2022р. №2618/04-36-07-02-31017171, відповідач вийшов за межі документальної позапланової виїзної перевірки, проведеної на підставі наказу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області «Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ІТАЛ ТАЙГЕР» (податковий номер 31017171)» від 17.11.2022р. №3504-п з підстав подання ТОВ «ІТАЛ ТАЙГЕР» податкової декларації з ПДВ за вересень 2022 року з від`ємним значенням з ПДВ, яке становить більше 100 тис.грн., та яке вплинуло на формування та декларування бюджетного відшкодування ПДВ по декларації з ПДВ за вересень 2022 року. Так як податковий орган за результатами перевірки повинен був або підтвердити суму ПДВ, заявлену платником податку до відшкодування в декларації з ПДВ за вересень 2022 року, або встановити відсутність права у платника податку отримання бюджетного відшкодування суми ПДВ відповідно до декларації з ПДВ за вказаний період та відсутність права на врахування суми від`ємного значення при поданні бюджетного відшкодування податку на додану вартість на рахунок платника у банку, про що формується відповідне податкове повідомлення-рішення. Звертає увагу суду на те, що оскаржуване ППР від 13.01.2023р. №008130702, складено за формою «Р» і містить в собі опис порушення, в якому йдеться про період станом на 25.11.2022р. (з 01.09.2022р. до 25.11.2022р.). При цьому відсутність порушень у вересні 2022 року підтверджується Інвентаризаційними описами, складеними за участю відповідача, що не заперечується податковим органом. Вважає, що відповідач вийшов за межі своїх повноважень та здійснив неправомірне донарахування ПДВ за період, який не був предметом перевірки. Тобто в межах цієї перевірки відповідач не мав правових підстав для прийняття ППР №008130702 від 13.01.2023р. Те саме стосується і оскаржуваного ППР від 13.01.2023р. №008140702 за формою «ПН». Відповідач не надав суду витребувані документи та розрахунки в підтвердження донарахування податковим органом ПДВ за період станом на 25.11.2022р., не обґрунтував правомірність нарахування ним ПДВ у сумі 3 982 503,00 грн., не підтвердив наявність нестачі ТМЦ за результатами податкової перевірки за період, що не підлягав перевірці, та не підтвердив виникнення у позивача податкових зобов`язань з ПДВ за період, що не підлягав перевірки, у тому числі виникнення обов`язку реєстрації податкових накладних за сумою «виявленої» відповідачем нестачі товаро-матеріальних цінностей станом на 25.11.2022р. Факт здійснення інвентаризації тільки тих залишків ТМ за якими було заявлено бюджетне відшкодування підтверджується листом ДПС України від 04.10.20222р. №2923/8, яке було надано позивачу перевіряючим. Відповідач також зазначив у відзиві, що позивачем не були надані регістри всього бухгалтерського обліку станом на 25.11.2022р. Однак, надання таких регістрів не стосувалося періоду перевірки та предмету перевірки. Запитів на отримання інформації за цей період не надходило. Такі вимоги відповідача є перевищенням повноважень перевіряючих податкового органу і виходять за межі наказу про позапланову перевірку. Звертає увагу суду на те, що в Акті перевірки відсутній розрахунок, відповідно до якого податковий орган встановила нестачу ТМЦ, яка повинна оформлюватися належним чином. Тобто в Акті інвентаризації повинно бути зазначено перелік ТМЦ, їх кількість, ціна придбання та причини відсутності або порчі. Ніяких належних документів, які б підтверджували наявність у позивача нестачі товарно-матеріальних цінностей, перевіряючі не оформили. З вказаних підстав не зрозуміло яких саме товарно-матеріальних цінностей не вистачає на складі позивача для того, щоб нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ та виписати/зареєструвати податкові накладні в Єдиному державному реєстрі податкових накладних. Звертаю увагу суду на те, що у податковому законодавстві відсутні такі методи нарахування зобов`язань з ПДВ. Більш того, товариство здійснювало господарську діяльність і в жовтні, і в листопаді 2022 року, а на думку перевіряючих вартість ТМЦ на кінець вересня 2022 повинна дорівнювати вартості залишків ТМЦ на дату 25.11.2022. Зазначаючи в Акті перевірки нестачу та обов`язковість платником податку визначити податкові зобов`язання з ПДВ та сформувати податкову накладну, відповідач не вказує номенклатури товару, код УКТЗЕД товару/сировини, які платник податку повинен застосувати для виписки та реєстрації податкової накладної. Відповідач також не зазначає яка подія виникла раніше поставка товару/ сировини чи оплата. Зазначене необхідно для визначення дати формування податкової накладної та її реєстрація.

Про дату, час та місце судового засідання, призначеного на 30 травня 2023 року, сторони були повідомлені належним чином. До суду надійшла заява про відкладення підготовчого судового засідання від представника відповідача, у зв`язку з чим, протокольною ухвалою відкладено судове засідання на 06 червня 2023 року.

Про дату, час та місце судового засідання, призначеного на 06 червня 2023 року, сторони були повідомлені належним чином. До суду надійшли заяви про закриття підготовчого провадження.

Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06 червня 2023 року закрито підготовче провадження. Призначено справу до судового розгляду по суті на 20 червня 2022 року.

16 червня 2023 року Дніпропетровським окружним адміністративним судом зареєстровано пояснення у справі, які надійшли від представника відповідача в системі «Електронний Суд», які за змістом є клопотанням про долучення доказів, до якого долучено окремі матеріали перевірки та пов`язані з ними документи.

19 червня 2023 року Дніпропетровським окружним адміністративним судом зареєстровано пояснення у справі, які надійшли від представника позивача в системі «Електронний Суд». Зазначає, що надані відповідачем 16 червня 2023 року документи не мають відношення до справи, вказує на суперечності в Акті перевірки.

В судове засідання, призначене на 20 червня 2023 року, представники сторін з`явились, висловили свої позиції щодо суті справи. В судовому засіданні оголошено перерву до 27 червня 2023 року.

В судове засідання, призначене на 27 червня 2023 року, представники сторін з`явились, висловили свої позиції щодо суті справи. В судовому засіданні оголошено перерву до 25 липня 2023 року.

03 липня 2023 року Дніпропетровським окружним адміністративним судом зареєстровано пояснення у справі, які надійшли від представника позивача в системі «Електронний Суд». Висловлює доводи щодо виходу відповідача за межі предмету перевірки, необґрунтованості висновків Акту перевірки, вказує на належність проведеної в ході перевірки інвентаризації та участь у ній представників відповідача, заперечує проти порядку використання відповідачем фінансової звітності позивача (баланс на 30 вересня 2022 року).

Судове засідання, призначене на 25 липня 2023 року, не відбулося в зв`язку з оголошенням сигналу «Повітряна тривога», наступне судове засідання призначено на 12 вересня 2023 року.

18 серпня 2023 року Дніпропетровським окружним адміністративним судом зареєстровано матеріали на підтвердження здійснення позивачем господарської діяльності в період, за який проводилася перевірка, що надійшли від представника позивача в системі «Електронний Суд».

В судове засідання, призначене на 12 вересня 2023 року, представники сторін з`явились, надали пояснення та виступили з промовами в судових дебатах.

Суд, заслухавши пояснення представника позивача та представника відповідача, вивчивши матеріали справи та об`єктивно оцінивши наявні у ній докази в їх сукупності встановив наступні обставини.

Позивач є юридичною особою приватного права, код ЄДРПОУ: 31017171, дата державної реєстрації: 26.09.2000 року, дата запису: 06.06.2005 року, Номер запису: 12241200000012826, КВЕД: 20.20 Виробництво пестицидів та іншої агрохімічної продукції (основний).

Позивачем подано декларацію з податку на додану вартість від 19.10.2022 року, згідно розділу ІІІ «РОЗРАХУНКИ ЗА ЗВІТНИЙ ПЕРІОД» якої від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (рядок 17 рядок 9 декларації) позитивне значення 1201141, підлягає бюджетному відшкодуванню 1198517.

Відповідно до довідки про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2) від 19.10.2022 року позивачем до суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21) віднесено 2624,00 грн, які сформовано у серпні 2022 року.

19 жовтня 2022 року позивачем подано відповідачу відомості про суми податку на додану вартість, зазначені у податкових накладних/розрахунку коригування до податкових накладних, не зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, та про податковий кредит з урахуванням його коригування (Д1).

Відповідно до заяви позивача від 19.10.2022 року ним заявлено до відшкодування суму податку на додану вартість за вересень 2022 року у сумі 1198517 грн.

Згідно розрахунку суми бюджетного відшкодування (Д3) від 19.10.2022 року позивачем визначено:

1. Сума від`ємного значення. що не перевищує суму, обчислену відповідно до п. 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу на момент подання податкової декларації, за вирахуванням суми, зарахованої у зменшення суми податкового боргу з податку на додану вартість (рядок 20-рядок20.1 декларації звітного (податкового) періоду) 1201141;

2. Фактично сплачено у попередніх та звітному (податкових) періодах постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету України (значення рядка «Усього» графи 7 таблиці 2) 1198517;

3. Сума що підлягає бюджетному відшкодуванню (зазначається сума рядка 1, яка не більша значення рядка 2) (значення цього рядка переноситься до рядка 20.2 декларації за поточний звітний (податковий) період) 1198517.

Наказом відповідача про проведення документальної позапланової виїзної перевірки позивача від 17.11.2022 року №3504-п наказано провести відповідну перевірку позивача тривалістю 5 робочих днів.

Наказом позивача від 25.11.2022 року №16 створено інвентаризаційну комісію у складі працівників позивача, інвентаризаційній комісії наказано провести інвентаризацію в присутності фахівців відповідача.

Листом позивача від 29.11.2022 року №29/11 на запит відповідача від 22.11.2022 року №4 про надання документів та регістрів бухгалтерського обліку в межах позапланової перевірки позивач вказано, що перелік витребуваних документів стосується періоду, який не відповідає періоду виникнення від`ємного значення з ПДВ, що заявлено платником податків до бюджетного відшкодування (серпень, а не вересень), в зв`язку з неточністю підстав для витребування додаткових документів товариством вимушено відмовити у наданні додаткових документів. Зазначено, що товариством надані всі належним чином оформлені первинні документи, на підставі яких платником податків сформоване від`ємне значення з ПДВ за вересень 2022 року.

Листом позивача від 25.11.2022 року №25/11-2 на запит відповідача від 25.11.2022 року №5 надано завірені копії титульної сторінки технічних умов на виробництво готової продукції, що свідчить про те, що кожен вид готової продукції позивача виготовляється згідно технічних умов, які зареєстровані належним чином у відповідних органах.

Листом позивача від 25.11.2022 року №25/11 відповідача повідомлено, що у зв`язку із пошкодженням критичної інфраструктури у місті Дніпро 24 листопада 2022 року на території позивача була відсутня електроенергія. Що призвело до неможливості роботи електроустаткування, комп`ютерів та других електроприладів. Підприємство працювало частково, без застосування електроенергії та по скороченому графіку.

За результатом документальної позапланової невиїзної перевірки позивача відповідачем складено Акт від 02.12.2022 року №2618/04-36-07-02-31017171 про результати документальний позапланової виїзної перевірки ТОВ «ІТАЛ ТАЙГЕР» (код ЄДРПОУ: 31017171) щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за вересень 2022 року з від`ємним значення з ПДВ, яке становить більше 100 тис. грн., а саме вересень 2022 року від`ємного значення з ПДВ у сумі 1201141 грн., у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету у сумі 1198517 грн. (далі Акт про результати перевірки).

Згідно Акту про результати перевірки її проведено на підставі п. 19-1.1. ст. 19-1, п.п. 20.1.4. п. 20.1. ст. 20, пп. 75.1. ст. 75.1.2. п. 75.1. ст. 75, п.п. 78.1.8. п. 78.1. ст. 78, п. 82.2. ст. 82, п.п. 69.2. п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України.

В ході проведення перевірки позивачем за участю співробітників відповідача проведено інвентаризацію. За результатами інвентаризації готової продукції відхилень між даними бухгалтерського обліку та фактичною наявністю не встановлено. Також проведено інвентаризацію товарно-матеріальних цінностей (далі ТМЦ) в частині придбаних у листопаді та заявлених до відшкодування запасів на загальну суму 15504565,98 грн, надано перелік ТМЦ, що обліковуються по рахунку 201 «Сировина й матеріали» станом на 25.11.2022 року у частині товарів, до яких надано доступ при інвентаризації. Оборотно-сальдових відомостей по іншим рахункам на дату інвентаризації не надано. Також не надано первинних документі та регістрів бухгалтерського обліку за період серпень 2022 року, про що складено акт ненадання документів від 29.11.2022 року №1291/04-36-07-02-31017171. Також підприємством на запит про надання технічних умов, що діють на підприємстві, надано лише копії титульних сторін технічних умов готової продукції.

Перевірка правомірності нарахування суми бюджетного відшкодування ПДВ охоплює декларації починаючи з попередніх звітних (податкових) періодів, в яких виникло від`ємне значення ПДВ до звітного (податкового) періоду, за який задеклароване бюджетне відшкодування ПДВ, включно. Безперервне від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту послідуючого періоду, наявне з серпня 2022 року. На запит щодо первинних документів та даних бухгалтерського обліку за серпень 2022 року позивачем документів не надано.

Причиною виникнення від`ємного значення з ПДВ у вересні 2022 року є:

- здійснення експортних операцій за межі митної території України (операції, що оподатковуються за нульовою ставкою) 1663871,00 грн, дезінфекційний засіб «смерть щурам №1», що складе 41% від загального обсягу (Азербайджан);

- здійснення позивачем імпортних операцій з ввезення на митну територію України, сума ПДВ 1669078,00 грн, що складе 99,57% від загального обсягу придбання у вересня 2022 року (Італія).

Аналізом відображення показників даних податкової звітності з податку на додану вартість в декларації від 19.10.2022 року №9214226053 відхилення не встановлено.

Перевіркою повноти визначення податкових зобов`язань з 01.09.2022 року по 30.09.2022 року встановлено їх заниження на суму 3982503,22 грн.

На запит відповідача щодо проведення інвентаризації позивачем призначено інвентаризацію, яку проведено 25.11.2022 року, щодо ТМЦ, які розміщені у виробничих приміщеннях позивача станом на 25.11.2022 року та по яких заявили відшкодування ПДВ з бюджету 2022 року. Під час інвентаризацію з боку відповідача присутні два представника.

Підприємству з метою формування об`єктивних та ґрунтовних висновків за результатами документальної позапланової виїзної перевірки, а саме: списання до собівартості виготовленої продукції придбаних сировини та матеріалів позивачу запитом від 25.11.2022 року №5/07-02 запропоновано надати до перевірки наявні технічні умови, що діють на підприємстві, на підставі яких визначено основні характеристики продукції, вимоги до безпеки, інформацію, що підтверджують якість. На запит підприємством надано лише завірені копії титульних сторінок технічних умов на виробництво готової продукції. Відповідно до яких не можливо визначити основні параметри та характеристики виготовлюваної продукції її склад.

У ході проведення інвентаризації не встановлено залишків ТМЦ станом на 25.11.2022 року на суму 19912516,09 грн (в наявності на суму 18824093,06 грн), підприємством не надано документального підтвердження (видаткові накладні, акти списання ТМЦ та ін.) на придбання/продаж, списання у виробництво запасів за період з 01.10.2022 року по 25.11.2022 року. Отже, встановлено нестачу ТМЦ на суму 19912516,09 грн (ПДВ 3982503,22 грн).

В порушення п. 189.1. вт. 189, п. 198.5. ст. 198 Податкового кодексу України внаслідок ненарахування податкових зобов`язань позивачем занижено показник у рядку 4.1. (колонка Б) та, як слідство, показник 9 (колонка Б) декларації з ПДВ за вересень 2022 року на загальну суму 3982503,22 грн. Реєстрація податкових накладних на ТМЦ, які не охоплені інвентаризацією, не відбувалась. Реалізацію ТМЦ за період з 01.10.2022 року по 25.11.2022 року не встановлено.

Крім того, перевіркою встановлено, що в порушення пункту 201.1. пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України позивачем не здійснено реєстрацію податкових накладних внаслідок порушень, детально описаних вище.

За період вересень 2022 року у декларації від 19.10.2022 року №9214226053 позивачем задекларовано податкового кредиту з податку на додану вартість у сумі 1678869,00 грн. Перевіркою повноти визначення податкового кредиту за період з 01.09.2022 року по 30.09.2022 року встановлено їх завищення на суму 2624 грн.

В ході перевірки позивачу запитом від 22.11.2022 року №4 було запропоновано надати до перевірки первинні документи, регістри бухгалтерського обліку за серпень 2022 року, оскільки рядок 21 був сформований у серпні 2022 року та результат перенесено до рядка 16.1. декларації з ПДВ за вересень 2022 року. Затребуваних документів на момент складення акту не надано. Таким чином, позивачем не підтверджено первинними бухгалтерськими документами факт правильності формування як податкових зобов`язань, так і податкового кредиту з податку на додану вартість за період серпень 2022 року.

Отже, на порушення п. 200.1. ст. 200 Податкового кодексу України позивачем не підтверджено суму рядку 16.1. «Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового періоду: значення рядка 21 попереднього звітного (податкового періоду)» податкової декларації з податку на додану вартість за вересень 2022 року та завищено суму податкового кредиту з ПДВ у розмірі 2624 грн, що призвело до завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (показник рядка 19 та рядка 21 податкової декларації з ПДВ за вересень 2022 року) на 2624 грн.

Перевіркою достовірності і правильності визначення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду за вересень 2022 року, внаслідок заниження показника рядку 9 (колонка Б) Декларації (детально описано у п. 3.1. розділу ІІІ акта) заниження податкових зобов`язань з ПДВ у сумі 3982503,22 грн та завищення показника рядка 16 (колонка Б) декларації (детально описано у п. 3.2. розділу ІІІ акту) завищення податкового кредиту з ПДВ у сумі 2624 грн встановлено:

- завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту (показника рядка 19 декларації) у сумі 1201141 грн;

- заниження позитивного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, яке сплачується до державного бюджету (показник рядка 18 декларації) у сумі 2783986 грн.

Перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 201-1 розділу V Податкового кодексу України на момент подання податкової декларації (рядок 19 рядок 19.1), яка: підлягає бюджетному відшкодуванню встановлено її завищення на суму 1198517 грн, внаслідок заниження показника рядку 9 (колонка Б) декларації у сумі 3982503,22 грн та завищення показника рядка 16 (колонка Б) декларації (детально описано у п. 3.2. розділу ІІІ акту) у сумі 2624 грн.

Перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду встановлено її завищення на суму 2624 грн внаслідок заниження показника рядку 9 (колонка Б) декларації у сумі 3982503,22 грн та завищення показника рядку 16 (колонка Б) декларації (детально описано у п. 3.2. розділу ІІІ акту) у суму 2624 грн.

Актом про результати перевірки виснувано наступне: перевіркою дотримання податкового законодавства позивачем щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за вересень 2022 року від`ємного значення з ПДВ у сумі 1201141 грн, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету у сумі 1198517 грн встановлено порушення: - п. 189.1. ст. 189, п. 198.5 ст. 198, п. 200.1. ст. 200 Податкового кодексу України, в результаті чого:

- занижено податкові зобов`язання з ПДВ у вересні 2022 року на суму 2783986 грн;

- завищення заявленого до відшкодування з бюджету у вересні 2022 року на суму 198517 грн;

- завищення від`ємного значення з ПДВ у вересні 2022 року, що зараховується до складу наступного звітного періоду, на суму 2624 грн.

Відповідно до п. 120-1.2. ст. 120-1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України буде застосовано штрафну санкцію за не реєстрацію податкових накладних.

На Акт про результати перевірки позивачем подано заперечення від 27.12.2022 року №27/12, які розглянуто відповідачем листом від 10.01.2023 року №1706/6/04-36-07-02-13 та залишено без задоволення.

Відповідачем направлено позивачу лист від 28.12.2022 року №76761/6/04-36-07-02-13, яким запрошено на розгляд заперечень на Акт про результати перевірки, який відбудеться 05.01.2023 року о 11:00 год, яке направлено позивачу рекомендованим листом №4900507058561. Вказаний конверт повернуто відправнику 28.01.2023 за закінченням терміну зберігання.

Відповідачем на підставі Акту про результати перевірки винесено податкові повідомлення-рішення:

1. від 13.01.2023 року №008130702 форми «Р», яким збільшено суму податкового зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) 14010100 на суму три мільйони чотириста сімдесят дев`ять тисяч дев`ятсот вісімдесят дві гривні 50 копійок, з яких 2783986 грн розмір збільшення податкового зобов`язання, 695996,5 грн штрафні (фінансові) санкції (штрафи). Обставини порушення: позивачем надано перелік ТМЦ (обороти по рахунку 201 придбані та писані за період 01.09.2022-25.11.2022 року), що обліковуються по рахунку 201 «Сировина й матеріали» станом на 25.11.2022 року у частині товарів, до яких надано доступ при інвентаризації. Оборотно-сальдових відомостей по рахунках 203 «Паливо», 205 «Будівельні матеріали», 207 «Запасні частини», 209 «Інші матеріали, 22 «малоцінні та швидкозношувані предмети», а також інших ТМЦ по рахунку 201 «Сировина й матеріали», ніж ті, що були придбані у вересні та враховані у декларації на дату інвентаризації, до перевірки не надано. У зв`язку із ненаданням регістрів бухгалтерського обліку в повному обсязі у кількісному та вартісному виразі, станом на 25.11.2022 року не можливо звірити фактичну наявність залишків ТМЦ та данні бухгалтерського обліку, та відповідно, підтвердити їх обсяг та належність підприємству. Таким чином, у ході проведення інвентаризації не встановлено залишків ТМЦ (по рах. 20,22) станом на 25.11.2022 року на суму 19912516,09 грн (в наявності на суму 18824093,06 грн);

2. від 13.01.2023 року №008110702 форми «ВІ», яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку по декларації від 19.10.2022 року №9214226053 за вересень 2022 року: сума завищення бюджетного відшкодування всього: 1198517 грн, штрафні (фінансові) санкції (штраф): 299629,25 грн. Обставини вчинення порушення тотожні вищевикладеним;

3. від 13.01.2023 року №008140702 форми «ПН», яким до позивача застосовано штраф у розмірі три тисячі чотириста гривень 00 копійок в зв`язку з встановленням фактів відсутності реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму ПДВ 3982503 грн.

Всі три вказаних податкових повідомлення рішення позивачем оскаржено до Державної податкової служби України, яка рішенням від 10.04.2023 року №8666/6/99-00-06-01-03-06 у задоволенні скарги позивача відмовила.

Не погоджуючись з податковими повідомленнями-рішеннями відповідача від 13.01.2023 року №008130702, від 13.01.2023 року №008110702, від 13.01.2023 року №008140702, позивач звернувся з цим позовом.

Надаючи правову оцінку відносинам, які виникли між сторонами спору, суд зазначає наступне.

Відповідно до частини другої ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування. їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбаченіКонституцієюта законами України.

Згідно зі ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України.

Податковий кодексу України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (п. 1.1. ст. 1 Податкового кодексу України).

Згідно з підпунктом 14.1.39 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податкове зобов`язання та/або інше зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності та пеня.

Відповідно до пп. 14.1.181 п. 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Підпунктами 16.1.2 п. 16.1.4 п. 16.1 ст. 16 Податкового кодексу України встановлено, що платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків; сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Згідно з пп. 20.1.4., 20.1.6., 20.1.9. п. 20.1. ст. 20 Податкового кодексу України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право: проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення; запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи; вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки з використанням інформації та документів щодо результатів такої інвентаризації за наслідками таких перевірок або під час наступних заходів податкового контролю.

Податковим обов`язком є обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи (п. 36.1 ст. 36 Податкового кодексу України).

Відповідно до п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

У разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення (п. 44.6. ст. 44 Податкового кодексу України).

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту (абзац другий пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України).

Підпунктом 75.1.2. п. 75.1. ст. 75 Податкового кодексу України встановлено, що документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Згідно з п. 78.1. ст. 78 Податкового кодексу України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Тривалість перевірок, визначених у статті 78 цього Кодексу, не повинна перевищувати 15 робочих днів для великих платників податків, щодо суб`єктів малого підприємництва - 5 робочих днів, для фізичних осіб - підприємців, які не мають найманих працівників, за наявності умов, визначених в абзацах третьому - восьмому цього пункту, - 3 робочі дні, інших платників податків - 10 робочих днів.

Продовження строків проведення перевірок, визначених у статті 78 цього Кодексу, можливе за рішенням керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу не більш як на 10 робочих днів для великих платників податків, щодо суб`єктів малого підприємництва - не більш як на 2 робочих дні, інших платників податків - не більш як на 5 робочих днів (п. 82.2. ст. 82 Податкового кодексу України).

Згідно з п. 85.4. ст. 85 Податкового кодексу України При проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності). Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Пунктом 187.1. ст. 187 Податкового кодексу України встановлено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Пунктом 189.1. ст. 189 Податкового кодексу України визначено, що у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті; ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Пунктом 200.2 статті 200 Податкового кодексу України визначено, що при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Відповідно до пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1цьогоКодексуна момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу; б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Згідно пункту 200.7 Податкового кодексу України, платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.

Згідно пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата виписування податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України).

Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Аналіз зазначених правових норм дає підстави для висновку, що витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток та розміру податку на додану вартість мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, що відображають реальність здійснення господарської операції. Сума податку для включення до податкового кредиту повинна бути підтверджена податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються, крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків та/або з підстав, визначених підпунктами 78.1.2 (в частині контролю за трансфертним ціноутворенням), 78.1.5, 78.1.7, 78.1.8, 78.1.12, 78.1.14-78.1.16, 78.1.21 та 78.1.22 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, та/або документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями, та/або документальних позапланових перевірок з питань оподаткування юридичними особами або іншими нерезидентами, які здійснюють господарську діяльність через постійне представництво на території України, доходів, отриманих нерезидентами із джерелом їх походження з України, та/або документальних позапланових перевірок нерезидентів (представництв нерезидентів) (пп. а) п. 69.2. ст. 69 Податкового кодексу України).

За правилами підпункту 2 пункту 5 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 січня 2016 року №21 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 року за № 159/28289 (далі - Порядок №21), якщо в результаті розрахунку значення різниці між сумою податкових зобов`язань (рядок 9) і податкового кредиту (рядок 17) отримано від`ємне значення, то заповнюється рядок 19 декларації.

Застосовуючи вищевказані положення законодавства до обставин цієї справи суд зазначає наступне.

Щодо завищення податкового кредиту з ПДВ у розмірі 2624 грн.

Податок на додану вартість підлягає або сплаті до бюджету, або бюджетному відшкодуванню в залежності від того, яке значення має різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду: позитивне чи від`ємне. Наслідком накопичення за результатами звітного (податкового) періоду податкового кредиту в більшому розмірі, ніж податкових зобов`язань з податку на додану вартість, є виникнення від`ємного значення з цього податку, яке в подальшому призводить до виникнення права на бюджетне відшкодування ПДВ.

Для висновку про правомірність декларування платником податків від`ємного значення ПДВ податковий орган в межах проведення документальної позапланової перевірки, призначеної на підставі підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, перевіряє правильність декларування платником податків як податкового зобов`язання з ПДВ, так і податкового кредиту з цього податку за звітний (податковий) період. Податковий орган при проведенні такої перевірки не обмежений розміром від`ємного значення ПДВ, який задекларовано у податковій декларації, оскільки повинен пересвідчитись у правильності визначення платником податків від`ємного значення різниці між сумами податкового зобов`язання та податкового кредиту. Протилежний підхід суперечитиме поняттю «від`ємне значення ПДВ» у розумінні норм Податкового кодексу України та нівелюватиме мету проведення перевірки на підставі підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, яка носить превентивний характер, що полягає у запобіганні безпідставному декларуванню від`ємного значення ПДВ.

Встановлене в абзаці другому підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України обмеження щодо предмета документальної позапланової перевірки, призначеної з цієї підстави, закріплює неможливість перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати інших передбачених Податковим кодексом України податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від у справі №640/6754/21 від 24.01.2023р.

Тобто, відповідач під час перевірки обґрунтовано перевіряв правильність декларування платником податків як податкового зобов`язання з ПДВ, так і податкового кредиту з цього податку за звітний (податковий) період.

Запитом від 22.11.2022 року №4 (а.с. 168) відповідач просив позивача надати документацію за серпень 2022 року, зазначивши, що у серпні 2022 року сформовано від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту послідуючого періоду. Згідно Акту про ненадання документів від 29.11.2022 року №1291/04-36-07-02-31017171 відповідні документи надано не було, що не заперечувалося і самим позивачем в ході розгляду справи (т.1, стор. 195).

В податковій декларації від 19.10.2022 року в рядках 16 (від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду та. 16.1. (значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду позивачем вказано суму: 2624 грн. Значення рядку 16 включається до рядку 17 (усього податкового кредиту). Згідно довідки про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного (звітного) податкового періоду (Д2) від 19.10.2022 року від`ємне значення, що враховується до складу податкового кредиту в сумі 2624 грн, виникло у серпні 2022 року.

Отже, перевіряючи податкову декларацію позивача за вересень 2022 року з від`ємним значенням з ПДВ, відповідач обґрунтовано перевіряв порядок його формування (податкове зобов`язання з ПДВ та податковий кредит з ПДВ). Оскільки до податкового кредиту за вересень 2022 року позивач включив від`ємне значення з ПДВ серпня 2022 року, відповідач обґрунтовано під час перевірки від`ємного значення за вересень 2022 року досліджував податковий кредит за вересень 2022 року та затребував у позивача документи на підтвердження складових податкового кредиту за вересень 2022 року, серед яких була і сума 2624 грн, перенесена з серпня. Наведене вказує на необхідність дослідження порядку формування податкового кредиту на цю суму в серпні 2022 року, оскільки в разі зворотного правозастосування нівелюється зміст перевірки від`ємного значення за вересень 2022 року, до якого може увійти недосліджений та неперевірений податковий кредит з попередніх місяців.

Суд підкреслює, що перевірка призначена «щодо дотримання податкового законодавства при декларування за вересень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі суми заявленої до відшкодування з бюджету, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість задекларованого у попередніх звітних періодах та поданих уточнюючих розрахунків». Тобто, попри незаявлення позивачем до бюджетного відшкодування суми 2624 грн (рядки 20.2, 20.2.1. податкової декларації), позивачем цю суму включено до від`ємного значення з ПДВ (рядки 19, 20 податкової декларації). При цьому перевірка стосувалася саме декларування від`ємного значення з ПДВ за вересень 2022 року, під час якої, зокрема (а не виключно) перевірялася заявлена до відшкодування з бюджету сума. Оскільки сума 2624 включена до від`ємного значення з ПДВ за вересень 2022 року, вона підлягала перевірці.

Відповідно, позивач протиправно не надав відповідачу на його запит від 22.11.2022 року №4 затребувані документи, висновки Акту про результати перевірки в цій частині є обґрунтованими. В зв`язку з цим суд робить висновок, що відповідачем обґрунтовано зменшено від`ємне значення з ПДВ позивача згідно декларації з ПДВ за вересень 2022 року.

Щодо ненадання технічних умов на вимогу контролюючого органу.

Відповідні документи затребувані запитом відповідача від 25.11.2022 року №5 (т. 1, стор. 191), в якому містилося прохання надати до перевірки технічні умови, що діють на підприємстві, на підставі яких визначено основні характеристики продукції, вимоги до безпеки, інформацію що підтверджують якість. Листом позивача від 25.11.2022 року №25/11-2 позивач надав відповідачу завірені копії титульної сторінки технічних умов на виробництво продукції, що свідчить про те, що кожен вид готової продукції позивача виготовляється згідно технічних умов, які зареєстровані належним чином у відповідних органах. Відповідач констатував, що «не можливо визначити основні параметри та характеристики виробляємої продукції, її склад». У позовній заяві позивач вказав, що запит надано з порушенням 5-денного строку, а відповідна інформація є конфіденційною.

З цього приводу суд зазначає, що проведення перевірок регулюється в т.ч. главою 8 «Перевірки» Податкового кодексу України.

Згідно п. 85.1. ст. 85 Податкового кодексу України забороняється витребування документів від платника податків будь-якими посадовими (службовими) особами контролюючих органів у випадках, не передбачених цим Кодексом.

Відповідно до п. 85.2. ст. 85 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Пунктом 85.3. ст. 85 Податкового кодексу України встановлено, що документи, що містять комерційну таємницю або є конфіденційними, передаються окремо із зазначенням посадової (службової) особи, що їх отримала. Передача таких документів для їх огляду, вивчення і їх повернення оформляються актом у довільній формі, який підписують посадова (службова) особа контролюючого органу та платник податків (його представник).

Згідно з п. 85.8 ст. 85 Податкового кодексу України посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

З аналізу наведених положень ПК України вбачається, що, дійсно, надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. У разі ненадання платником податків документів для проведення перевірки, у контролюючого органу є законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податкових зобов`язань та визнати ці суми непідтвердженими документально.

Обов`язок платника податків зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами.

Положення пункту 44.6 статті 44 ПК України вимагає наявності документів на час складення податкової звітності, встановлює правило щодо надання платником податків документів для перевірки, а також юридичний наслідок недотримання цього правила як виключення факту наявності документів на час складення податкової звітності. Вона є складовою механізму правового регулювання податкового обліку і не входить в будь-яку конкуренцію з процесуальними нормами, якими встановлені правила доказування в адміністративному судочинстві.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 12.07.2023 року у справі №380/5557/22.

Згідно ч. 1, 2 ст. 505 Цивільного кодексу України комерційною таємницею є інформація, яка є секретною в тому розумінні, що вона в цілому чи в певній формі та сукупності її складових є невідомою та не є легкодоступною для осіб, які звичайно мають справу з видом інформації, до якого вона належить, у зв`язку з цим має комерційну цінність та була предметом адекватних існуючим обставинам заходів щодо збереження її секретності, вжитих особою, яка законно контролює цю інформацію.

Комерційною таємницею можуть бути відомості технічного, організаційного, комерційного, виробничого та іншого характеру, за винятком тих, які відповідно до закону не можуть бути віднесені до комерційної таємниці.

Згідно ч. 1 ст. 7 Закону України «Про доступ до публічної інформації» конфіденційна інформація - інформація, доступ до якої обмежено фізичною або юридичною особою, крім суб`єктів владних повноважень, та яка може поширюватися у визначеному ними порядку за їхнім бажанням відповідно до передбачених ними умов. Не може бути віднесена до конфіденційної інформація, зазначена в частині першій і другій статті 13 цього Закону.

Отже, обсяги понять комерційної таємниці та конфіденційної інформації можуть бути частково збіжними. За обставин цієї справи технічні умови виробництва товару відповідають визначенню комерційної інформації, що не позбавляє їх можливості мати властивість бути конфіденційним документів, в разі обмеження доступу до неї позивачем. Фактично такий доступ позивачем було обмежено, однак відповідні локальні правові акти надано не було. При цьому в будь-якому випадку правове регулювання надання технічних умов, які були запитані у позивача, перебуває у площині правового регулювання п. 85.3. ст. 85 Податкового кодексу України.

В постанові Касаційного адміністративного суду від 21.10.2020 року №540/1261/19 Верховним Судом вирішувалося питання правомірності дій платника щодо ненадання документів, які містять комерційну таємницю. Формуючи правовий висновок з цього питання Верховним судом зазначено: «В свою чергу ТОВ «Ната-Алтунчан», посилаючись на статті 155, 162 Господарського кодексу України зазначало, що операція зі списання піддонів відноситься до комерційної таємниці та не повинна надаватись під час перевірки. … Отже, судом апеляційної інстанції обґрунтовано зазначено, що ТОВ «Ната-Алтунчан», вважаючи документи по операції зі списання піддонів комерційною таємницею, повинно було їх надати до перевірки згідно вимог пункту 85.3 статті 85 ПК України».

Відповідно, суд погоджується, що затребувані у позивача запитом відповідача від 25.11.2022 року №5 технічні умови комерційною таємницею. Також суд підкреслює, що як в разі належності цих документів лише до комерційної таємниці, так і в разі належності їх лише до конфіденційних, порядок їх надання є однаковим та міститься у п. 85.3. ст. 85 Податкового кодексу України.

Твердження позивача про те, що відповідні технічні умови є зареєстрованими і затвердженими згідно законодавства вказаних висновків не спростовує, оскільки затвердження та реєстрація технічних умов не визначені законодавством як підстава, що звільняє суб`єкта господарювання від їх надання на запит контролюючого органу.

Враховуючи вищевикладене, суд вважає безпідставною фактичну відмову позивача, викладену у листі від 25.11.2022 року №25/11-2, надати технічні умови на виробництво готової продукції в повному обсязі, а надання на цей запит лише титульних аркушів відповідних документів необґрунтованим.

Водночас, суд звертає увагу, що на висновки суду у цій справі ця обставина не впливає.

Щодо доводів позивача з цього питання щодо порушення відповідачем строків подання цього запиту.

Згідно п. 85.4. ст. 85 Податкового кодексу України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Згідно абз. 2 п. 44.6. ст. 44 Податкового кодексу України якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Згідно п. 2.1. Акту про результати перевірки перевірка проводилась з 21.11.2022 року по 25.11.2022 року. Сам Акт про результати перевірки датовано 02.12.2022 року. Відповідно, запит від 25.11.2022 року №5 вручено в останній день проведення перевірки та з пропуском встановленого п. 85.4. ст. 85 Податкового кодексу України строку. Надаючи правову оцінку цій обставині справи суд зазначає, що призначенням цієї норми та строку є забезпечення дотримання прав платника податку реальної можливості та належним чином підготувати відповідні документи, мати в цьому питанні правову визначеність.

Водночас, зміст норми абз. 2 п. 44.6. ст. 44 Податкового кодексу України унормовує правову поведінку контролюючого органу в разі надання платником податку документів після складення акту про результати перевірки. Наведена норма призначена забезпечити платнику податків можливість повністю та якнайкраще обґрунтувати контролюючому органу показними фінансової звітності.

Суд зазначає, що за обставин цієї справи позивач запит відповідача від 25.11.2022 року №5 отримав в цей же день та на власний розсуд скористався правом надати на нього відповідь. При цьому фактично така відповідь передана відповідачу 28.11.2022 року нарочно, про що свідчить відповідна відмітка на листі, тобто вже поза межами перевірки. Така поведінка позивача вказує на його бажання повною мірою обґрунтувати свої фінансові показники перед контролюючим органом. Відповідно, відсутні підстави для застосування до пропуску відповідачем строків подання запиту від 25.11.2022 року №25/11-2 правових наслідків, які б унеможливлювали оцінку цього запиту та відповіді на нього в ході судового розгляду. Суд підкреслює, що права позивача в зв`язку з таким пропуском строку порушені не були, натомість сам позивач, посилаючись на свої аргументи з цього питання в ході судового розгляду, мав можливість не надавати відповідь на запит, однак така відповідь була надана ним вільно та на власний розсуд.

Відповідно, за обставин цієї справи пропуск відповідачем строку для подання запиту на документи не створив негативних правових наслідків, його подання зумовлено ходом перевірки та предметом її дослідження, що позивачем в ході перевірки не заперечено (у відповіді на запит не відмовлено, відповідь надано разом з частиною запитуваної інформації).

Також суд звертає увагу: якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Обставина порушення платником податків обов`язку, встановленого пунктом 85.2 статті 85 Податкового кодексу України, щодо надання після початку перевірки всіх документів, які належать або пов`язані з предметом перевірки, не означає, що такий платник не має права додатково їх надати до прийняття відповідного рішення й, при цьому, не звільняє контролюючий орган від обов`язку врахувати додатково надані платником документи у строк, встановлений абзацом другим пункту 44.7 статті 44 Податкового кодексу України, при прийнятті рішення, що прямо передбачено нормами пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 17.08.2023 року у справі №380/8798/21.

Ці ж висновки суду застосовуються і до інших запитів відповідача.

Щодо доводів позивача в частині необґрунтованості висновків перевірки.

Передусім суд зазначає, що згідно ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 11.07.2023 року у справі №813/2901/18.

Особливістю адміністративного судочинства є те, що обов`язок (тягар) доказування в спорі покладається на відповідача - орган публічної влади, який повинен надати докази, що свідчать про правомірність його дій, законність прийнятих рішень.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 19.01.2023 року у справі №520/6006/21.

У спорах правомірності рішень чи діянь тягар доказування покладається саме на суб`єкта владних повноважень, а не на позивача.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 21.04.2023 року у справі №809/1879/16, 29.03.2023 року у справі №620/19132/21.

На сьогодні у праві існують три основні стандарти доказування: «баланс імовірностей» (balance of probabilities) або «перевага доказів» (preponderance of the evidence); «наявність чітких та переконливих доказів» (clear and convincing evidence); «поза розумним сумнівом» (beyond reasonable doubt) та у справах, де суб`єкт владних повноважень доводить правомірність своїх рішень, що передбачають втручання у власність або діяльність суб`єкта приватного права (зокрема, притягнення його до відповідальності), подані таким суб`єктом владних повноважень докази, за загальним правилом, повинні відповідати критерію «поза розумним сумнівом».

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 19.01.2023 року у справі №520/6006/21.

Відповідно, в цій справі на відповідача покладено тягар доказування правомірності свого рішення, при цьому застосовується стандарт доказування «поза розумним сумнівом».

Позивач з цього приводу зазначав, що представники відповідача брали участь в інвентаризації та підписали інвентаризаційні описи, також вказував, що перевіряючі вийшли за межі перевірки, досліджуючи операції за межами місяця, в якому задекларовано спірний ПДВ.

Щодо підписання представниками відповідача інвентаризаційних описів.

Підписання інвентаризаційних описів за змістом не є обставиною, яка вказує на визнання підписантом будь-яких фактів, окрім змісту відповідного інвентаризаційного опису. Відповідно, обставина підписання представником відповідача інвентаризаційних описів не впливає на правомірність наступних рішень відповідача, оскільки результат такого підписання за змістом є згодою лише з викладеним в описі, а не з будь-якими іншими обставинами проведення перевірки.

Щодо виходу за межі перевірки суд зазначає наступне.

Перевірка у цій справі призначена наказом відповідача від 17.11.2022 року №3504-п про проведення документальної позапланової виїзної перевірки, в якому предмет перевірки визначено у п. 1: «щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за вересень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі суми заявленої до відшкодування з бюджету, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з податку на додану вартість задекларованого у попередніх звітних періодах та поданих уточнюючих розрахунків».

Таким чином, відповідач призначив перевірку заявленого у конкретному місяці фінансового показника, включно з показниками, які до нього увійшли з попередніх періодів (за обставин цієї справи перенесене з серпня 2022 року від`ємне значення з ПДВ в сумі 2624 грн). При цьому висновки суди щодо від`ємного значення з ПДВ за серпень 2022 року вже викладено вище виходячи з обставини використання цього значення при декларуванні ПДВ у вересні 2022 року. Наявний предмет перевірки підтверджує обґрунтованість перевірки контролюючим органом від`ємного значення з ПДВ за серпень 2022 року. При цьому суд зауважує, що попри відсутність серед податкових повідомлень-рішень, які є предметом оскарження, рішення щодо фінансового показника позивача за серпень, ця обставина справи досліджена в зв`язку з повною та всебічною перевіркою Акту про результати та інших матеріалів перевірки позивача.

Позивач стверджував, що відповідач не мав підстав приймати спірні рішення на підставі своїх висновків щодо діяльності позивача в жовтні та листопаді, оскільки така діяльність не була предметом перевірки, а задекларований ПДВ підтверджено належним чином.

В цьому аспекті суд звертає увагу на визначальні твердження Акту про результати перевірки.

На сторінці 21 Акту про результати перевірки відповідачем стверджено, що «відомості про запаси за даними бухгалтерського обліку за вересень 2022 відповідно до оборотно-сальдових відомостей за рахунками 20, 22, 26 у загальній сумі 38736609,66 грн».

Передусім суд звертає увагу, що відповідні оборотно-сальдові відомості до суду не надано, що вказує на недоведеність цього твердження в Акті про результати перевірки. Лише у фінансовій звітного малого підприємства позивача наведено баланс на 30 вересня 2022 року, згідно якого запаси складають 38736,60 тис, з яких готова продукція 3002,00 тис. З метою всебічного розгляду цієї справи та остаточного вирішення спору судом надається правова оцінка наступним твердженням Акту про результати перевірки з урахуванням зазначеної фінансової звітності.

Також на сторінці 21-22 Акту про результати перевірки відповідачем наведено результати інвентаризації позивача, проведеної під час перевірки, згідно яких станом на 25.11.2022 року «вартість товарно-матеріальних цінностей, до ступ до яких було надано, згідно даних бухгалтерського обліку склала 18824093,06 грн, в т.ч. по рахунку 201 «Сировина 1 матеріали» у сумі 15504565,98, по рахунку 26 «Готова продукція» у сумі 3319527,08 грн. Слід зазначено, що у ході інвентаризації не встановлено залишків товарно-матеріальних цінностей станом на 25.11.2022 року на суму 19912516,09 грн (в наявності на суму 18824093,06 грн), підприємством не надано документального підтвердження (видаткові накладні, акти списання товарно-матеріальних цінностей та ін.) на придбання/продаж, списання у виробництво запасів за період з 01.10.2022 року по 25.11.2022 року.

Таким чином, відповідач визначив суму незадекларованого ПДВ наступним чином: від вказаній у фінансовій звітності величини запасів (38736,60 тис грн) відняв вартість майна, наявного під час проведення інвентаризації (18824093,06 грн), після чого від розміру різниці визначив 20% згідно ставки ПДВ, а отриману суму визначено як незадекларований ПДВ. Основою такого обчислення є твердження про відсутність реалізації або використання в обороті таких товарно-матеріальних цінностей (перший та п`ятий абзаці Акту про результати перевірки).

Передусім суд зауважує, що матеріалах справи відсутні запити відповідача та докази їх вручення позивачу на надання «документального підтвердження (видаткові накладні, акти списання товарно-матеріальних цінностей та ін.) на придбання/продаж, списання у виробництво запасів за період з 01.10.2022 року по 25.11.2022 року», в зв`язку з чим це твердження відповідача судом визнається необґрунтованим.

Так, сам відповідач в Акті про результати перевірки на сторінці 5 перераховує подані позивачу запити на надання документів та їх зміст:

1) від 21.11.2022 року №1/07-02 про надання первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку за період вересень 2022 року;

2) від 21.11.2022 року №2/07-02 про проведення інвентаризації;

3) від 21.11.2022 року №03/07-02 про надання переліку товарно-матеріальних цінностей станом на дату проведення інвентаризації…;

4) від 22.11.2022 року №04/07-02 про надання первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку за період серпень 2022 року;

5) від 25.11.2022 року №05/07-02 про надання технічних умов, що діють на підприємстві, на підставі яких визначено основні характеристики продукції, вимоги до безпеки, інформацію про підтвердження якості.

Тобто, відповідачем не запитувалися документи, в зв`язку з ненаданням яких відповідач в подальшому зробив висновки за результатом перевірки, що є необґрунтованим. Таким чином, відповідач безпідставно вважав, що реалізація товарів не здійснювалася, в зв`язку з чим відповідач не мав обґрунтованих підстав порівнювати залишки товарно-матеріальних цінностей позивача станом на 30.09.2022 року та 25.11.2022 року, оскільки не враховано вплив на обсяг таких залишків господарської діяльності позивача, на підтвердження чого документи відповідачем не запитувалися.

Окрім цього, в ході судового розгляду позивачем надано обороти по рахунку 361 та 362 за період з 01.10.2022 року 25.11.2022 року, з яких вбачається здійснення господарської діяльності позивачем. Ця обставина також вказує на необґрунтованість висновків відповідача щодо відсутності реалізації товарно-матеріальних цінностей. Відповідачем пояснень з цього питання не надано.

У свою чергу, слід враховувати, що норми податкового законодавства не обмежують період подання платником необхідних первинних документів лише часом проведення податкової перевірки, оскільки положення пункту 44.6 статті 44 ПК України визначають статус показників податкової звітності, які не підтверджені необхідними документами під час перевірки, однак не обмежують право платника довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, поданням виключно тих доказів, що надавались ним під час проведення податкової перевірки. Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів. В іншому випадку, обмеження судом предмету дослідження призвело би до неповноти дослідження та порушення справедливого судового розгляду.

Аналогічний правовий висновок міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 11.07.2023 року у справі №560/1158/20.

Також слід зазначити, що згідно п. 85.2. ст. 85 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки.

Відповідно документи, про ненадання яких відповідач зазначив в Акті про результати перевірки, в цілому могли не надаватися відповідачу, оскільки запитувалися за межами предмету перевірки. Таким чином, відповідач безпідставно вважав, що йому не надано певні документи, про надання яких ним запиту не подавалося, а запитування яких є безпідставним, оскільки виходить за межі предмету перевірки.

Суд звертає увагу на те, що в спірних податкових повідомленнях-рішенням відповідач також вказує на ненадання регістрів бухгалтерського обліку в повному обсязі у кількісному та вартісному виразі, що кореспондується з оцінкою відповідачем обсягу наданих відповідачем документів на запит відповідача від 21.11.2022 року №3/07-2 (абзаци 10-11 сторінки 5 Акту про результати перевірки). Водночас, як вже зазначив суд раніше, твердження відповідача про «частину товарів, до яких надано доступ до інвентаризації», яке міститься у відповідній частині Акту про результати перевірки є необґрунтованим, оскільки будь-які докази на підтвердження ненадання позивачем відповідачу повного доступу до товарів під час інвентаризації відсутні.

Також в Акті про результати перевірки відповідачем неодноразово зазначено про надання під час інвентаризації доступу до частини товарів (наприклад, абзац 3, 4 сторінки 22 Акту про результати перевірки). Суд зауважує, що жодних доказів на підтвердження обмеження доступу представників відповідача під час проведення справи відповідачем не надано, матеріали справи таких доказів не містять (акти, листи тощо). Відповідно, це твердження також є необґрунтованим.

Окрему правову оцінку суд надає питанню дослідження відповідачем змін в обсягах товарно-матеріальних цінностях позивача за період з 30.09.2022 року по 25.11.2022 року як такому, передусім в аспекті предмету перевірки та виході за її межі.

Як вже зазначав суд, наказ про призначення перевірки визначив межі такої перевірки, сформулювавши предмет перевірки, що зводиться до перевірки обґрунтованості задекларованого від`ємного значення ПДВ у вересні 2022 року.

Відповідно до п. 200.1. ст. 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Підпунктом 14.1.181. пункту 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України встановлено, що податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно пп. 14.1.156-1. пункту 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України податкове зобов`язання (для цілей розділу V цього Кодексу) - загальна сума податку на додану вартість, одержана (нарахована) платником податку в звітному (податковому) періоді, та/або сума коштів, сформована за рахунок податкових пільг, що були використані платником податків не за цільовим призначенням чи з порушенням порядку їх надання, встановленим цим Кодексом.

Обмеживши наказом від 17.11.2022 року №3504-п предмет перевірки вереснем 2022 року відповідач був уповноважений досліджувати виключну господарську діяльність позивача, яка вплинула на фінансові показники (податковий кредит, податкове зобов`язання) у вересні 2022 року. Діяльність позивача у жовтні та листопаді на такі показники не вплинула, докази зворотного відповідачем не надано, в матеріалах справи такі докази відсутні.

Отже, відповідач в цілому не мав підстав співставляти залишки товарно-матеріальних цінностей позивача станом на 30.09.2022 року з будь-якою датою в майбутньому.

Таким чином, відповідач необґрунтовано визначив розмір відсутніх товарно-матеріальних цінностей позивача станом на дату проведення інвентаризації, при цьому під час такого визначення допустив суттєві помилки (не врахував факт реалізації товарно-матеріальних цінностей).

Повертаючись до висновків суду в частині ненадання технічних умов на запит відповідача суд звертає увагу, що попри визнання такого ненадання документів позивачем протиправним, ця обставина не є підставою для необґрунтованого визначення розміру податкових зобов`язань позивача. Так, ця обставина не впливає на висновки суду про вихід відповідача за межі перевірки та лише частково впливає на методологію визначення відповідачем обсягу відсутніх товарно-матеріальних цінностей дійсно свідчить, що не встановлено витрати товарно-матеріальних цінностей в процедурі виробництва (де використовуються технічні умови), однак не впливає на обов`язок відповідача конкретно обґрунтувати розмір встановлених позивачу податкових зобов`язань, в т.ч. в аспекті можливості витрати товарно-матеріальних цінностей шляхом їх реалізації, про що судом зроблено висновки раніше.

Отже, судом встановлено протиправний вихід відповідача за межі предмету перевірки, при цьому під час такого виходу відповідач окремо вчиняв необґрунтовані дії, що додатково вказує на необґрунтованість та протиправність висновків Акту про результати перевірки.

Також суд звертає увагу на те, що згідно пп. 14.1.178. п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України податок на додану вартість - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу.

Відповідно до п. 185.1. ст. 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;

в) ввезення товарів на митну територію України;

г) вивезення товарів за межі митної території України;

е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Відповідач в ході проведення перевірки фактично встановив нестачу товарно-матеріальних цінностей (абзаци 5-6 сторінки 22 Акту про результати перевірки) та як наслідок зробив висновок про застосування пп. «г» п. 198.5. ст. 198 Податкового кодексу України. Водночас, за обставин цієї справи відсутній акт вибіркової (часткової) інвентаризації, в якому було б виявлено нестачу. Наявність такої нестачі встановлено не позивачем, а відповідачем, при цьому необґрунтовано (в результаті дослідження періоду господарської діяльності за межами податкової перевірки та з методологічними помилками, про що судом раніше зроблено відповідні висновки). Отже, п. 185.1. ст. 185 та пп. «г» п. 198.5. ст. 198 Податкового кодексу України є нерелевантними нормами права для наявної юридичної ситуації та застосовані відповідачем безпідставно та всупереч їх змісту.

Звертає увагу суд і на те, що усі три спірні податкові повідомлення рішення містять зазначення, що період фінансово-господарської діяльності платника податків, при здійсненні якої вчинено ці порушення вересень 2022 року. Водночас, це твердження суперечить позиції відповідача про те, що станом на 30.09.2022 року товарно-матеріальні цінності обліковувалися та підтверджені належним чином (адже саме від цієї величини відповідач віднімає залишки товарно-матеріальних цінностей станом на 25.11.2022 року). При цьому відповідач констатує відсутність реалізації товарно-матеріальних цінностей в період з 30.09.2022 року по 25.11.2022 року, після чого фактично констатує нестачу товарно-матеріальних цінностей в розмірі різниці залишків товарно-матеріальних цінностей станом на 30.09.2022 року та на 25.11.2022 року (висновки щодо необґрунтованості такого підходу викладені судом раніше). Відповідно, логіка правозастосування відповідача в тому, що нестача виникла саме в період після 30.09.2022 року (відповідач констатує її станом на 25.11.2022 року), що суперечить твердженню про вчинення порушення у вересні 2022 року та вказує на необґрунтованість таких податкових-повідомлень рішень як таких, що суперечать Акту про результати перевірки.

Щодо доводів позивача про його неналежне повідомлення про розгляд заперечень до Акту про результати перевірки.

Позивач вказував, що лист відповідача від 10.01.2023 року «Про розгляд заперечень» містить посилання про повідомлення позивача листом від 12.12.2022 року №71199/6/04-36-07-02-13 про участь у розгляді заперечення на Акт про результати перевірки, яке відбулося 21.12.2022 року об 11:00 год. Однак докази завчасного направлення та вручення такого повідомлення позивачу відсутні, оскільки позивач не отримував цього запрошення.

Відповідачем надано лист від 28.12.2022 року №76761/6/04-36-07-02-13 від 28.12.2022 року, яким позивача запрошено на розгляд заперечень до Акту про результати перевірки, який відбудеться 05.01.2023 року о 11 год 00 хв.

Суд констатує, що лист про запрошення на розгляд заперечень не є доказом направлення такого листа, як не є і доказом його отримання позивачем. Відповідними доказами є поштова накладна, фіскальний чек, опис вкладень, рекомендоване поштове повідомлення про вручення, докази отримання електронного листа тощо.

В свою чергу будь-яких доказів на підтвердження належності повідомлення позивача про дату та час розгляду заперечень на Акт про результати перевірки матеріали справи не містять. За таких обставин суд констатує неналежність повідомлення позивача про дату та час розгляду заперечень на Акт про результати перевірки та порушення в зв`язку з цим права позивача на участь у розгляді таких заперечень.

Так, згідно підпунктів 86.7.2., 86.7.3. п. 86.7. ст. 86 Податкового кодексу України у разі отримання від платника податків у визначеному цим пунктом порядку заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень, контролюючий орган зобов`язаний повідомити платника податків про місце і час проведення розгляду матеріалів перевірки. Таке повідомлення надсилається платнику податків протягом двох робочих днів з дня отримання від нього заперечень та/або додаткових документів і пояснень, але не пізніше ніж за чотири робочі дні до дня їх розгляду.

Платник податків має право брати участь у процесі розгляду матеріалів перевірки особисто або через свого представника. Безпосередньо під час розгляду матеріалів перевірки платник податку має право надавати письмові та/або усні пояснення з приводу предмета розгляду.

Відсутність платника податку або його представника, повідомленого в передбаченому цією статтею порядку про час і місце розгляду матеріалів перевірки, не є перешкодою для розгляду матеріалів перевірки.

Пунктом 86.7.5. п. 86.7. ст. 86 Податкового кодексу України встановлено, що за результатами розгляду матеріалів перевірки комісія з розгляду заперечень приймає висновок, що є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

Правовий висновок про те, що порушення права платника податку брати участь у розгляді заперечень на акт про результати перевірки зумовлює протиправність податкових повідомлень-рішень, ухвалених за результатами відповідної перевірки, міститься у постанові Касаційного адміністративного суду від 28.09.2020 року у справі №520/2305/19.

Узагальнюючи вищевикладене суд констатує, що висновки Акту про результати перевірки щодо порушення позивачем податкового законодавства є необґрунтованими, а прийняті на підставі Акту про результати спірні податкові повідомлення-рішення є протиправними.

За вказаних обставин, позовні вимоги підлягають задоволенню.

Щодо судових витрат.

Позивачем сплачено судовий збір у розмірі 26840,00 грн., що підтверджується платіжним дорученням від 24.04.2023 року №233.

Відповідно до положень ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України сплачений позивачем судовий збір за подання позову до суду в сумі 26840,00 грн. підлягає стягненню на його користь за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись ст. ст. 139, 241-246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

УХВАЛИВ:

Позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «ІТАЛ ТАЙГЕР» (49032, м. Дніпро, вул. Аеродром, 32, код ЄДРПОУ: 31017171) до Головного управління ДПС України у Дніпропетровській області (49044, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, 17А, код ЄДРПОУ ВП: 44118658) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 13 січня 2023 року №008110702, винесене Головним управлінням ДПС України у Дніпропетровській області.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 13 січня 2023 року №008130702, винесене Головним управлінням ДПС України у Дніпропетровській області.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 13 січня 2023 року №008140702, винесене Головним управлінням ДПС України у Дніпропетровській області.

Стягнути з Головного управління ДПС України у Дніпропетровській області (49044, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, 17А, код ЄДРПОУ ВП: 44118658) за рахунок бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ІТАЛ ТАЙГЕР» (49032, м. Дніпро, вул. Аеродром, 32, код ЄДРПОУ: 31017171) судові витрати з оплати судового збору у розмірі 26840,00 гривень (двадцять шість тисяч вісімсот сорок гривень 00 копійок).

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення суду складений 21 вересня 2023 року.

Суддя Н.В. Боженко