Постанова

від 05.10.2023 по справі 440/349/23

ДРУГИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 жовтня 2023 р. Справа № 440/349/23Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Перцової Т.С.,

Суддів: Спаскіна О.А. , Жигилія С.П. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 15.03.2023, головуючий суддя І інстанції: Є.Б. Супрун, м. Полтава, повний текст складено 15.03.23 по справі № 440/349/23

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Завод будівельної техніки"

до Головного управління ДПС у Полтавській області , Державної податкової служби України

про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ

Товариство з обмеженою відповідальністю "Завод будівельної техніки" (далі - ТОВ "ЗБТ") звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом (до Головного управління ДПС у Полтавській області (надалі ГУ ДПС у Полтавській області, перший відповідач), Державної податкової служби України (надалі ДПС України, другий відповідач), в якому просив:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - ЄРПН) або відмову в такій реєстрації, № 7806169/43459086 від 08.12.2022;

- зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну № 39 від 28.10.2022, виписану та подану на реєстрацію ТОВ «ЗБТ»;

- стягнути на користь ТОВ «ЗБТ» сплачену суму судового збору у розмірі 2684 грн за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Полтавській області.

В обґрунтування позову послався на протиправність та невмотивованість оскаржуваного рішення ГУ ДПС у Полтавській області про відмову в реєстрації податкової накладної, оскільки позивачем до контролюючого органу разом з поясненнями були надані копії всіх необхідних документів, які у повному обсязі розкривають зміст господарської операції між ТОВ «ЗБТ» та його контрагентом ТОВ «ДОРМАШ ГРУП». Звернув увагу, що станом на момент подання пояснень до податкового органу 06.12.2022 позивач не мав у розпорядженні документів, що підтверджують оплату товару, адже розрахунок за поставлений товар було проведено 08.12.2022, а відтак підстава для відмови у реєстрації спірної накладної є незаконною.

Зазначив, що відсутність у квитанції про зупинення реєстрації спірної податкової накладної чіткого переліку документів, необхідних для її реєстрації, свідчить про невідповідність вимог контролюючого органу принципу правової визначеності, що в подальшому призвело до позбавлення можливості платника податків виконати належним чином свій обов`язок в частині надання певних документів. Також стверджує, що оскаржуване рішення не відповідає вимогам, встановленими для акту індивідуальної дії, а саме конкретності, вмотивованості, чіткості та обґрунтованості його прийняття, що в свою чергу вказує на наявність підстав для його скасування.

З метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання гарантій на те, що спірні між сторонами буде остаточно вирішений, просив суд зобов`язати ДПС України зареєструвати в ЄРП податкову накладну № 39 від 28.10.2022.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 15.03.2023 у справі № 440/349/23 позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Завод будівельної техніки" до Головного управління ДПС у Полтавській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії - задоволено.

Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкової накладної від 08.12.2022 № 7806169/43459086.

Зобов`язано Державну податкову службу України (Львівська площа, 8, м. Київ, 04655, код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №39 від 28.10.2022 днем подання її на реєстрацію Товариством з обмеженою відповідальністю "Завод будівельної техніки" (код ЄДРПОУ 43459086).

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, 36014, код ЄДРПОУ ВП 44057192) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Завод будівельної техніки" (вул. Свіштовська, буд. 9, м. Кременчук, Полтавська область, 39600, код ЄДРПОУ 43459086) судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 2684 (дві тисячі шістсот вісімдесят чотири) грн 00 коп.

Перший відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неповне з`ясування обставин справи, порушення судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 15.03.2023 у справі № 440/349/23 та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог ТОВ «ЗБТ» відмовити в повному обсязі.

Апеляційна скарга мотивована твердженнями про правомірність прийняття першим відповідачем спірного рішення про відмову ТОВ «ЗБТ» у реєстрації податкової накладної № 39 від 28.10.2022, оскільки під час опрацювання копій первинних документів встановлено ненадання платником документів, які підтверджують оплату товару, акту звірки взаєморозрахунків або оборотно-сальдову відомість по рахунку 361 та Специфікації (пунктом 2.2 договору поставки від 22.12.2021 № ЗБТ12/12-2021 передбачено, що оплата відбувається згідно графіку вказаному у Специфікації). Таким чином, на момент винесення оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, позивач не виконав вимоги Податкового кодексу України та Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/ РК в ЄРПН, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520 (далі Порядок № 520) щодо підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, і саме з цих підстав контролюючий орган відмовив в їх реєстрації.

Звернув увагу, що Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року № 1246 не визначає обов`язкового зазначення контролюючим органом в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної конкретного переліку документів. Крім того, позивач, діючи у власних інтересах, мав змогу надати пакет документів у повному обсязі, однак цього не зробив.

Посилаючись на правовий висновок Верховного Суду, викладений у постанові від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18, наполягав, що дослідження судом тих первинних документів, які не були підставами для прийняття оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, буде порушенням принципу офіційного з`ясування обставин справи та безпідставним розширенням предмету доказування.

Вказав, що за висновками Верховного Суду у постанові від 24.09.2019 у справі № 808/6309/13-а при оцінці податкових наслідків господарських операцій адміністративний суд не повинен обмежуватися встановленням лише формальних умов застосування платником податкових норм шляхом подання первинних документів, що за формою та змістом відповідають законодавчим вимогам, а з урахуванням доводів податкового органу має дослідити фактичні правовідносини учасників поставок, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв`язок складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності.

Також звертає увагу суду апеляційної інстанції, що задовольняючи позовну вимогу про зобов`язання зареєструвати спірну податкову накладну, суд першої інстанції вийшов за межі своїх повноважень та підмінив контролюючий орган, оскільки питання про реєстрацію чи відмову в реєстрації податкової накладної відноситься до дискреційних повноважень другого відповідача.

На думку апелянта, оскільки вищезгаданим обставинам справи судом першої інстанції не надано правильної правової оцінки, то як наслідок, спір розглянуто не в повному обсязі, що є порушенням принципу всебічного, повного і об`єктивного розгляду в судовому процесі всіх обставин справи, що в своїй сукупності і обумовило неправильне вирішення справи.

Позивач у надісланому до суду відзиві на апеляційну скаргу заперечував проти задоволення її вимог, просив рішення суду першої інстанції залишити без змін, як законне і обґрунтоване. Зауважив, що Верховний Суд неодноразово наголошував, що під час вирішення даної категорії спорів не підлягають дослідженню та аналізу обставини здійснення господарської операції, її реальність тощо, адже спір стосується виключно дотримання процедури реєстрації ПН в ЄРПН. Просив врахувати, що до позовної заяви позивачем було надано специфікацію № 75 від 28.10.2022 до договору № ЗБТ12/21-2021 від 22.12.2021, гарантійний лист № 40 від 28.10.2022, банківську виписку за 08.12.2022, відповідно до якої здійснено розрахунки. З посиланням на висновки Верховного Суду у постанові від 08.02.2022 у справі № 380/8213/21, наголосив, що відсутність у квитанції про зупинення реєстрації спірної податкової накладної чіткого переліку документів, які слід надати контролюючому органу, унеможливило визначення ТОВ «ЗБТ» порядку своїх дій, які воно мало вчинити з метою прийняття контролюючим органом позитивного рішення про реєстрацію в ЄРПН податкової накладної № 39 від 28.10.2022.

Крім того, зазначив, що наданий представником відповідачів витяг з протоколу засідання Комісії ГУ ДПС у Полтавській області від 08.12.2022 № 173 не містить будь-якої інформації, що свідчила б про відповідність позивача критеріям ризиковості. Під час розгляду справи відповідачами також не надано пояснень разом із документальним підтвердженням щодо підстав встановлення відповідності позивача Критеріям ризиковості платника податку.

Заперечував проти доводів апелянта щодо неможливості взяття судом до уваги документів, які не були подані до контролюючого органу разом з поясненнями, оскільки право надати заперечення щодо висновків податкового органу та долучити відповідні докази на їх підтвердження надається платнику, як на усіх стадіях судового податкового контролю, так і на усіх стадіях судового процесу. Крім того, вимоги ч. 4 ст. 9 КАС України зобов`язують суд до активної роді в судовому процесі, у тому числі до офіційного з`ясування обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається (аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у постановах від 20.11.2018 у справі № 806/434/16, від 18.11.2019 у справі №815/1088/15, від 31.03.2020 у справі №140/10/19).

Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Згідно з частиною 4 статті 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судом першої інстанції з витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань встановлено, що юридичну особу позивача включено до реєстру 20.01.2020, про що вчинено запис №15851020000010799.

Зареєстрованими видами економічної діяльності позивача за КВЕД є: 25.11 Виробництво будівельних металевих конструкцій і частин конструкцій (основний); 28.92 Виробництво машин і устаткування для добувної промисловості та будівництва; 25.99 Виробництво інших готових металевих виробів, н.в.і.у.; 43.29 Інші будівельно-монтажні роботи; 46.14 Діяльність посередників у торгівлі машинами, промисловим устаткуванням, суднами та літаками; 82.99 Надання інших допоміжних комерційних послуг, н.в.і.у.; 46.75 Оптова торгівля хімічними продуктами; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів; 33.12 Ремонт і технічне обслуговування машин і устатковання промислового призначення; 33.20 Установлення та монтаж машин і устаткування (а.с. 51-56). Позивач має статус платника ПДВ.

В межах зареєстрованих видів господарської діяльності 22.12.2021 між ТОВ «ЗБТ» (Постачальник) та ТОВ "Дормаш Груп" (Покупець) укладено договір поставки № ЗБТ12/12-2021 (надалі - Договір) (а.с. 81-82), відповідно до умов якого, Постачальник зобов`язується відпустити Покупцеві ТМЦ (надалі - Товар) в асортименті, що зазначається у Специфікаціях/рахунках до даного Договору, згідно заявки і виставлених рахунків, а Покупець - сплатити і прийняти Товар.

Згідно з підпунктами 2.1, 2.2 Договору, ціна на товар, що постачається, вказується в Специфікаціях до цього Договору, що є його невід`ємною частиною на кожну партію окремо. Оплата за товар здійснюється за безготівковим розрахунком за домовленістю сторін, згідно графіку вказаному у Специфікаціях до даного Договору.

Постачання товару проводиться після надання Покупцем письмової або усної заявки, на відвантаження товару. При відвантаженні за передоплатою допускається постачання товару окремими партіями (пункти 3.1, 3.2 Договору).

28.10.2022 ТОВ "ЗБТ" виставлено рахунок № 451 на оплату ТОВ "Дормаш Груп" на загальну суму 57115,68 грн (а.с. 83 зворот).

На виконання умов договору поставки № ЗБТ12/12-2021 від 22.12.2021 ТОТ «ЗБТ» на адресу ТОВ "Дормаш Груп" поставлено товар - запасні частини та складові до дорожньої техніки на загальну суму 57115,68 грн, з урахуванням ПДВ, на підтвердження чого складено видаткову накладну № 442 від 28.10.2022 (а.с. 83).

За наслідками здійснення цієї господарської операції за правилом "першої події" відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПК України (відвантаження товару) позивачем була складена та направлена для реєстрації в ЄРПН податкова накладна від 28.10.2022 № 39 (а.с. 89, 90).

В подальшому позивач отримав квитанцію, у якій зазначено:"Документ прийнято. Реєстрація зупинена". Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної від 28.10.2022 № 39 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 7326, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання,що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомляємо: показник "D"=6.8901%, "Р"=82079.09"(а.с. 12).

На виконання вимог вказаної квитанції, позивач надав повідомлення від 06.12.2022 № 6 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено (а.с. 86 зворот), та підтверджуючі документи, що не заперечується представником відповідачів у відзиві на позов.

В поясненнях від 06.12.2022 позивач зазначив, що середньооблікова чисельність працівників станом на 01.01.2022 складала 109 осіб. Діяльність підприємства під ліцензування не підпадає. Повідомлення про об`єкти оподаткування (20-ОПП) Товариством подавалися, а саме: орендовані приміщення цеху, складські приміщення, офісне, обладнання та транспортні засоби. Взаєморозрахунки з партнерами проводяться, як за попередньою оплатою, так і з післяплатою. Доставка товарно-матеріальних цінностей може проводитися Новою поштою, САТ, Нічний експрес, автотранспортом постачальника/покупця та іншими перевізниками. 28.10.2022 було відвантажено втулку 3020/50 на ТОВ "Дормаш Груп" (код 41240918) згідно з рахунком № 451 від 28.10.2022, довіреністю б/н від 14.10.2022 та накладною № 442 від 28.10.2022. Доставка товару проводилася транспортом ТОВ "ЗБТ" згідно з ТТН № Р442 від 28.10.2022. Розрахунок за поставлений товар ще не проведений. Товари, що були поставлені, обов`язковій сертифікації не підлягають. ТОВ "ЗБТ" закупило даний товар у ТОВ "Пауер Белт" (код 35095143) згідно з договором № 13/12/2021-1 від 13.12.2021, рахунком № 00268V від 13.01.2022, накладною № 01518 від 19.01.2022. Доставка здійснювалася САТ - ТТН № 047000147 від 19.01.2022. Оплата здійснювалася 19.01.2022. За господарською операцією складена та зареєстрована податкова накладна № 641 від 19.01.2022. Товари, що були поставлені, обов`язковій сертифікації не підлягають (а.с. 15-16).

Однак, 08.12.2022 Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, було прийнято рішення №7806169/43459086 про відмову в реєстрації податкової накладної № 39 від 28.10.2022 в ЄРПН з огляду на ненадання платником податків копій документів, додаткова інформація: не надано документів, які підтверджують оплату товару, акту звірки взаєморозрахунків або оборотно-сальдову відомість по рахунку 361 та Специфікації (пунктом 2.2 договору поставки від 22.12.2021 № ЗБТ12/12-2021 передбачено, що оплата відбувається згідно графіку вказаному у Специфікації) (а.с. 39-40).

Не погоджуючись із правомірністю вказаного рішення Комісії, позивач 09.12.2022 оскаржив його в адміністративному порядку.

У скарзі від 08.08.2022 № 204 (а.с. 153-155) позивач, окрім вищезазначених пояснень, вказав, що по господарським операціям з ТОВ "Дормаш Груп" у зв`язку з фінансовими труднощами та нестабільною роботою підприємства (повітряні тривоги, перебої електропостачання) оплату проведено лише 08.12.2022 (банківська виписка додається). Оборотно-сальдову відомість по рахунку 361, по якому відображені господарські операції, додаємо (а.с. 41-43).

Рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 16.12.2022 № 75742/43459086/2 скаргу платника залишено без задоволення, а рішення Комісії регіонального рівня - без змін (а.с. 44).

Не погоджуючись із правомірністю мотивів, покладених в підґруннтя рішення Комісії від 08.12.2022 № 7806169/43459086, про відмову у реєстрації податкової накладної від 28.10.2022 № 39 в ЄРПН, позивач звернувся до суду з даним позовом за правовим захистом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з їх обґрунтованості та безпідставності застосування контролюючим органом до позивача процедури зупинення реєстрації податкової накладної в Реєстрі, передбаченої Порядком № 1165, за відсутності об`єктивних ознак неможливості здійснення позивачем операцій з постачання товарів та ймовірності уникнення виконання свого податкового обов`язку. За висновками суду, зупинивши реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не довів відповідність господарської операції критеріям ризиковості та не вказав на необхідний перелік документів на підтвердження правомірності складення цієї податкової накладної, які позивач мав надати на пропозицію податкового органу.

Судом враховано, що позивач після отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної надіслав до податкового органу письмові пояснення разом з копіями документів на підтвердження обґрунтованості їх складення, в яких зазначив, що оплата за товар станом на момент подання на реєстрацію спірної податкової накладної ще не була проведена.

Зважаючи на те, що підставою для відмови в реєстрації податкової накладної контролюючий орган обрав лише відповідність господарської операції критеріям ризиковості, а обґрунтованість такої підстави не знайшла свого підтвердження у ході судового розгляду справи, суд дійшов висновку, що з метою надання позивачу ефективного способу захисту порушеного права у спірних відносинах слід зобов`язати ДПС України зареєструвати відповідну податкову накладну в Реєстрі.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає таке.

За змістом підпункту «а» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (далі за текстом ПК України, у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі за текстом Порядок № 1246).

Зокрема, пункт 12 Порядку № 1246 передбачає, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкової накладної або відмову в реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі за текстом ПН/РК) в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі за текстом ЄРПН, Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначено Порядком № 1165.

За визначенням, наведеним у пункті 2 Порядку № 1165, автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Відповідно до пункту 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Згідно з приписами пункту 7 Порядку № 1165 у разі встановлення за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування відповідності відображених в них операцій хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (пункт 8 Порядку № 1165).

Відповідно до пункту 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Як вбачається зі змісту отриманої позивачем копії квитанції від 15.11.2022 (а.с. 12), підставою для зупинення реєстрації ПН від 28.10.2022 № 39 в ЄРПН слугувала відсутність кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 7326 в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товарів/послуг, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН. Додатково повідомлено показники «D» = 6.8901 %, «Р» = 82079.09.

Таким чином, підставою для зупинення реєстрації спірних податкової накладної є її відповідність п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у Додатку № 3 до Порядку № 1165.

Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій під таке визначення підпадає відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку), як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Аналіз п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку (підпункт 2 пункту 11 Порядку № 1165).

При цьому, зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Аналогічний правовий висновок, викладений в постанові Верховного Суду від 23.02.2023 у справі № 420/9924/20.

Так, з дослідженої колегією суддів копії квитанції від 15.11.2022 встановлено, що перший відповідач, наводячи числові показники: «D», «Р», не надає при цьому розрахунку за критерієм підпункту 2 пункту 11 Порядку № 1165, а також не вказує чіткого переліку документів, які слід подати до контролюючого органу, для прийняття позитивного рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, що в свою чергу дозволяє дійти висновку про невмотивованість та безпідставність зупинення її реєстрації.

Крім того, відповідно до пункту 12 Порядку № 1165, платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5).

З наведеного слідує, що подання таблиці є правом, а не обов`язком платника ПДВ, а отже неподання останньої, не може тягти для платника негативних наслідків.

Разом з цим, в наданій квитанції про зупинення реєстрації спірної податкової накладної, оскаржуваному рішенні ГУ ДПС у Полтавській області та апеляційній скарзі не викладено обставин, за яких контролюючий орган дійшов висновку про те, що обсяг постачання товару/послуг перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання.

До того ж суд апеляційної інстанції враховує, що наданий представником відповідачів витяг з протоколу засідання Комісії ГУДПС з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН від 08.12.2022 № 173 взагалі не містить будь-якої інформації, яка б свідчила би про відповідність підприємства критеріям ризиковості (а.с. 91).

Відповідно до пункту 5 Порядку Порядок № 520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з вимогами пунктів 9-11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до п. 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що рішення комісії державної податкової служби повинно містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної.

За результатами аналізу наведених норм Верховний Суд у постанові від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 зазначив, що чинними нормативно-правовими актами наведено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку № 520 передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.

Крім того, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Аналогічний правовий висновок викладено в постанові Верховного Суду від 3 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20.

Колегія суддів зауважує, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом у своїх рішеннях, зокрема, у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 21 травня 2019 року у справі № 0940/1240/18, від 20 серпня 2019 року у справі № 2540/3009/18.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість і вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічний висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23 жовтня 2018 року у справі № 822/1817/18, від 02 квітня 2019 року у справі № 822/1878/18.

Натомість, у квитанції від 15.11.2022 про зупинення реєстрації ПН від 28.10.2022 № 39 не наведено, не відображено сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, які б вказували на ризиковість платника податку, та вичерпного переліку документів, який необхідно надати, що свідчить про необґрунтованість та невмотивованість такого рішення, оскільки позивач не міг передбачити відсутність яких саме документів може слугувати підставою для відмови в реєстрації податкової накладної.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що на виконання вимог першого відповідача позивачем до ГУ ДПС у Полтавській області було надіслано повідомлення від 06.12.2022 № 6 про подання пояснень та копії документів щодо податкової накладної № 39 від 28.10.2022, реєстрацію якої зупинено (а.с. 86 зворот), а саме: рахунок-фактуру від 13.01.2022 № 00268V; пояснення № 48 від 06.12.2022; фільтровану виписку АТ КБ "ПриватБанк", ТТН № 047000147, ТТН № Р442, договір поставки від 22.12.2021 № ЗБТ12/12-2021, видаткову накладну від 19.01.2022 № 01518, рахунок на оплату по замовленню від 28.10.2022 № 451, видаткову накладну від 28.10.2022 № 442, довіреність від 14.10.2022.

Колегія суддів, дослідивши вищевказані документи, встановила, що внаслідок відвантаженням 28.10.2022 товару по договору поставки від 22.12.2021 № ЗБТ12/12-2021, що підтверджується видатковою накладною № 442 від 28.10.2022 та товарно-транспортною накладною № Р442 від 28.10.2022, у позивача виникло податкове зобов`язання відповідно до частини 1 статті 187 ПК України (за правилом першої події), а тому ТОВ «ЗБТ», керуючись пунктом 201.1 статті 201 ПК України, сформувало на адресу контрагента ТОВ «Дормаш Груп» податкову накладну від 28.10.2022 № 39 на загальну суму 57115,68 грн, в т.ч. ПДВ 9519,28 грн, та подало її на реєстрацію.

Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що спірна податкова накладна була складена саме за фактом відвантаження товару, а не отримання передоплати за майбутню поставку. Крім того, на виконання умов вищевказаного договору, позивач виписав на оплату по замовленню від 28.10.2022 № 451, згідно з яким ТОВ «Дормаш Груп» сплатило кошти за отриманий товар, що підтверджується наданою до суду випискою АТ КБ «ПриватБанк» з рахунку позивача за 08.12.2022.

Проте, незважаючи на подані документи, ГУ ДПС у Полтавській області прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 7806169/43459086 від 08.12.2022 з посиланням на ненадання платником податку копій розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. Додатково вказано про ненадання документів, що підтверджують оплату товару, акту звірки взаєморозрахунків або оборотно-сальдової відомості по рахунку № 361 та специфікації (п. 2.2 договору поставки від 22.12.2021 № ЗБТ 12/12-2021 передбачено, що оплата відбувається згідно графіку, вказаному в специфікації).

Колегія суддів вважає неприйнятними посилання першого відповідача на ненадання платником податків платіжних доручень та/або банківських виписок з особових рахунків з контрагентом-покупцем, оскільки спірна податкова накладна була складена за правилом першої події, тобто по факту відвантаження товару покупцю, а не по факту отримання часткової чи повної оплати, а відтак контролюючий орган мав усвідомлювати відсутність у платника податків на дату подання на реєстрацію податкової накладної будь-яких розрахункових документів. З огляду на вказане, ненадання позивачем до контролюючого органу специфікації, якою визначено умови оплати, не може слугувати законною підставою для відмови у реєстрації спірної податкової накладної.

Слід зауважити, що такі документи, як банківська виписка по рахунку позивача від 08.12.2022 та оборотно-сальдова відомість по рахунку № 361, якою підтверджується оплата від ТОВ «Дормаш Груп» за поставлений товар по договору поставки від 22.12.2021 № ЗБТ 12/12-2021, надавалися позивачем до контролюючого органу разом зі скаргою від 09.12.2022 на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, однак були залишені поза увагою.

Колегія суддів враховує, що разом з позовною заявою ТОВ «ЗБТ» надано до суду специфікацію № 75 від 28.10.2022 до Договору №ЗБТ12/12-2021 від 22.12.2022, згідно з п. 3 якої покупець здійснює оплату згідно з п. 1 даної Специфікації шляхом переказу коштів на розрахунковий рахунок продавця (а.с. 31); гарантій лист № 40 від 28.10.2022, згідно з яким ТОВ "Дормаш Груп" гарантує до 30.12.2022 розрахунки за Договором №ЗБТ12/12-2021 по специфікації №75 від 28.10.2022 (а.с. 34); банківську виписку за 08.12.2022, якою підтверджено розрахунки з ТОВ "Дормаш Груп" (а.с. 37).

Також колегія суддів вважає, що за відсутності у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної переліку документів, необхідних для її розблокування, посилання контролюючого органу на їх ненадання є неприйнятним, оскільки позивач, перебуваючи у стані правової невизначеності, подавав такі документи на власний розсуд.

Слід зауважити, що виконання завдань адміністративного судочинства залежить від встановлення адміністративним судом у справі об`єктивної істини та правильного застосування норм матеріального та процесуального права.

Відповідно до статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.

Згідно зі статтею 73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Сторони мають право обґрунтовувати належність конкретного доказу для підтвердження їхніх вимог або заперечень. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.

Достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи (стаття 75 КАС України).

Приписи статті 76 КАС України встановлюють, що достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.

Враховуючи наведене, колегія суддів зазначає, що право платника довести обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, не обмежене поданням виключно тих доказів, що надавалися ним контролюючому органу. Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.

Крім цього, вимоги частини четвертої статті 9 КАС України зобов`язують суд до активної ролі в судовому процесі, в тому числі до офіційного з`ясування всіх обставин справи і у відповідних випадках до витребування тих доказів, яких, на думку суду, не вистачає для належного встановлення обставин у справі, що розглядається.

Подібні правові висновки викладено у постановах Верховного Суду від 20 листопада 2018 року у справі № 806/434/16, від 18 листопада 2019 року у справі № 815/1088/15, від 31 березня 2020 року у справі № 140/10/19, від 21 травня 2020 року у справі №560/391/19.

За таких обставин, необхідно надати оцінку усім документам, наданим позивачем до матеріалів справи, у тому числі тим документам, що не були надані до контролюючого органу, однак у своїй сукупності підтверджують реальний характер господарських операцій позивача.

Колегія суддів враховує, що відповідно до сталої практики Верховного Суду в аналогічних спорах, при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставин, якими обумовлено обов`язок платника податків скласти податкову накладну та зареєструвати її в ЄРПН.

У постанові від 21 лютого 2023 року по справі № 2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі № 460/8040/20, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинні бути вказані об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

В свою чергу, з настанням першої події, із визначених пунктом 187.1 статті 187 ПК України, зокрема, відвантаження товару за договором поставки від 22.12.2021 № ЗБТ 12/12-2021, що підтверджується видатковою та товарно-транспортною накладними від 28.10.2022, і було пов`язано складання спірної податкової накладної та подача її на реєстрацію.

Крім того, слід зазначити, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.

Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом у постановах від 7 грудня 2022 року по справі № 500/2237/20 та від 1 лютого 2023 року по справі № 140/506/22.

Таким чином, враховуючи встановлені обставини цієї справи колегія суддів дійшла висновку, що подані позивачем документи для реєстрації податкової накладної № 39 від 28.10.2022 підтверджують зазначені у ній дані та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію в ЄРПН.

Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень «суб`єктивізує» акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Суд також звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН.

Зупинення реєстрації податкової накладної не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів, дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі № 819/330/18.

Водночас, позивачем своєчасно, за встановленою формою та в повному обсязі, відповідно до приписів пункту 6 Порядку № 1165, пункту 5 Порядку № 520 і підпунктів 201.16.1., 201.16.2. пункту 201.16. статті 201 ПК України подано до ГУ ДПС у Полтавській області інформацію та документи, які підтверджують здійснення господарської операції та є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірної ПН.

Колегія суддів зауважує, що в силу частини 2 статті 2 КАС України будь-які рішення чи дії суб`єкта владних повноважень мають бути законними та обґрунтованими, прийнятими чи вчиненими в межах наданих повноважень, містити конкретні об`єктивні факти, на підставі яких його ухвалено або вчинено, а суд у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень перевіряє чи прийнято такі рішення на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано, обґрунтовано, тобто з урахуванням всіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, безсторонньо (неупереджено), добросовісно, розсудливо, з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації, пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення, своєчасно, тобто протягом розумного строку.

ГУ ДПС у Полтавській області під час судового судового розгляду справи не доведено наявності достатніх підстав для зупинення та відмови в реєстрації спірної ПН в ЄРПН.

З огляду на встановлені у справі фактичні обставини та досліджені докази колегія суддів вважає, що ГУ ДПС у Полтавській області при прийнятті рішення від 08.12.2022 № 7806169/43459086 про відмову в реєстрації податкової накладної від 28.10.2022 № 39 діяло необґрунтовано, без урахування всіх обставин, що мали значення для прийняття таких рішень, не на підставі та не у спосіб, що передбачені ПК України, без дотримання вимог частини 2 статті 2 КАС України, а тому наявні підстави для визнання їх протиправними та скасування, що зумовлює задоволення позовних вимог в цій частині.

Як установлено пунктами 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому, вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Колегія суддів наголошує, що спосіб відновлення порушеного права позивача має бути ефективним та таким, що виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Зазначена позиція повністю кореспондується з висновками Європейського суду з прав людини, відповідно до яких обираючи спосіб захисту порушеного права слід зважати на його ефективність з точки зору статті 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, яка вимагає щоб норми національного правового засобу стосувалися сутності «небезпідставної заяви» за Конвенцією та надавали відповідне відшкодування. Зміст зобов`язань за статтею 13 також залежить від характеру скарги заявника за Конвенцією. Тим не менш, засіб захисту, що вимагається згаданою статтею, повинен бути «ефективним» як у законі, так і на практиці, зокрема, у тому сенсі, щоб його використання не було ускладнене діями або недоглядом органів влади відповідної держави (пункт 75 рішення Європейського суду з прав людини у справі «Афанасьєв проти України» від 5 квітня 2005 року (заява № 38722/02)).

Отже, «ефективний засіб правого захисту» в розумінні статті 13 Конвенції повинен забезпечити поновлення порушеного права й одержання особою бажаного результату.

Згідно з положеннями рекомендації Комітету Міністрів Ради Європи № (80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів Ради Європи 11 березня 1980 року, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Таким чином, дискреція це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта.

На законодавчому рівні поняття «дискреційні повноваження» суб`єкта владних повноважень відсутнє. У судовій практиці сформовано позицію щодо поняття дискреційних повноважень, під якими слід розуміти такі повноваження, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) вибирати один з кількох варіантів конкретного правомірного рішення. Водночас, повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.

Тобто, дискреційне повноваження може полягати у виборі діяти чи не діяти, а якщо діяти, то у виборі варіанту рішення чи дії серед варіантів, що прямо або опосередковано закріплені у законі. Важливою ознакою такого вибору є те, що він здійснюється без необхідності узгодження варіанту вибору будь-ким.

У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірну податкову накладну, були виконані позивачем, а тому у першого відповідача був лише один вид правомірної поведінки зареєструвати таку накладну. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.

Зважаючи на те, що підставами для відмови в реєстрації спірної податкової накладної були обставини, які не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду в суді першої та апеляційної інстанцій колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 28.10.2022 № 39 датою її подання на реєстрацію.

Доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження в ході розгляду справи судом апеляційної інстанції, спростовані зібраними по справі доказами та встановленими обставинами, з наведених підстав висновків суду не спростовують.

Відповідно до пункту 1 частини 1 статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.

За визначенням, наведеним у статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд прийшов до вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи та правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального права.

Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.

Керуючись ч. 4 ст. 229, ч. 4 ст. 241, ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 327-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області - залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 15.03.2023 по справі № 440/349/23 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя Т.С. Перцова Судді О.А. Спаскін С.П. Жигилій