Рішення

від 15.09.2023 по справі 580/5944/23

ЧЕРКАСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 вересня 2023 року справа № 580/5944/23

м. Черкаси

Черкаський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Рідзеля О.А., розглянувши у порядку спрощеного позовного провадження у письмовому провадженні адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю Сигнаївський комбінат хлібопродуктів до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

11.07.2023 у Черкаський окружний адміністративний суд надійшов позов товариства з обмеженою відповідальністю Сигнаївський комбінат хлібопродуктів (далі позивач) до Головного управління ДПС у Черкаській області (далі відповідач), в якому позивач просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 29.05.2023 №0046900403.

Позов мотивовано тим, що спірне рішення прийняті неправомірно та всупереч вимогам податкового законодавства України. Зокрема, позивач не погоджується із застосуванням до нього штрафних санкцій та зазначає, що станом на дату складання податкових накладних (21.01.2022 та 31.01.2022) була чинною постанова Кабінету Міністрів України від 09.12.2020 №1236, яка продовжувала уже наявний на той момент стан карантину в Україні, а п. 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України було встановлено мораторій на застосування штрафних санкцій за порушення термінів реєстрації податкових накладних протягом дії карантину.

У зв`язку з прийняттям Закону №2260, який набрав чинності 27.05.2022, Податковий кодекс України було доповнено підп. 69.1 підрозділу 10 розділу XX, який поновив повноваження контролюючих органів на застосування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію платниками податків податкових накладних в ЄРПН.

Проте, на думку позивача, вказана норма не може бути застосована з огляду на те, що перехідного періоду щодо реєстрації податкових накладних з періодом виписки до 01.02.2022, за які не застосовується відповідальність, ПК України не встановлено.

Також, Законом №2260 не скасовано п. 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, яким запроваджено звільнення від санкцій за несвоєчасну реєстрації податкових накладних під час дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), і ця норма чинна та не зазнала змін.

Позивач вважає, що зміна законодавцем умов оподаткування погіршує становище платника податків, а тому за умови конкурування двох норм застосуванню у спірних правовідносинах підлягає норма, яка є найбільш сприятливою для позивача та звільняє його від відповідальності.

Крім того, позивач зазначає, що п.90 Підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України встановлено зменшені розміри штрафів за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних під час воєнного стану. Однак, відповідач, не зважаючи на цю норму, застосував розміри штрафних санкцій, що визначені ст.120-1 ПК України.

Позивач посилається на воєнний стан, як форс-мажорну обставину несвоєчасності реєстрації податкових накладних, а також на функціонування ЄРПН з 27.05.2022 з численними обмеженнями.

Ухвалою від 17.07.2023 відкрито провадження у справі, вирішено її розгляд здійснювати за правилами спрощеного провадження.

10.08.2023 відповідач подав суду відзив на позовну заяву, в якому просив відмовити у її задоволенні. Зазначив, що пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; - для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Водночас наголошує, що Законом України від 12 травня 2022 року № 2260-ІХ Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану (далі - Закон № 2260), який набрав чинності 27.05.2022, внесено зміни до п. 69 Підрозділу 10 Розділу XX Перехідні положення ПКУ, згідно з якими вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

На дату реєстрації податкових накладних діє норма абз.18 підпункту 69.2 підрозділу 10 Перехідні положення ПК України відповідно до якої, у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з ПКУ, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених п.п. 112.8.9 п. 112.8 ст. 112 ПКУ (вчинення діяння (дії або бездіяльності) внаслідок обставин непереборної сили (форс-мажору)), що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Отже, для податкових накладних, складних 21.01.2022 та 31.01.2022 строк реєстрації настав 27.05.2022.

Посилання позивача п.90 Підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України відповідач вважає необґрунтованим, оскільки вказану норму включено Законом України №2879-ІХ, який набрав чинності 08.02.2023, тобто до часу реєстрації податкових накладних.

Розглянувши подані документи і матеріали, оцінивши належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності, суд зазначає таке.

На підставі під.19-1.1.1 п.19-1.1 ст.19-1, підп.20.1.4. п.20.1. ст.20, ст.ст.75, 76, п.86.2 ст.86 Податкового кодексу України посадовими особами відповідача було проведено камеральну перевірку позивача з питань своєчасності реєстрації податкових накладних у ЄРПН.

За наслідками перевірки складено акт (далі Акт) від 03.05.2023 №4353/23-00-04-03-04/39962872, яким

Перевіркою встановлено, що позивачем порушено вимоги п. 201.10 статті 201 ПК України в частині несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме:

податкова накладна від 21.01.2022 №1 з граничним строком реєстрації 27.05.2022 зареєстрована 15.06.2022 (кількість днів затримки 19);

податкова накладна від 31.01.2022 №2 з граничним строком реєстрації 27.05.2022 зареєстрована 06.06.2022 (кількість днів затримки 10).

На підставі вказаного Акту прийнято податкове повідомлення-рішення (форма Н) від 29.05.2023 №0046900403, яким до позивача застосовано штрафні санкції на суму 455128,69 грн.

Не погоджуючись із вказаним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся в суд з цим позовом.

Надаючи оцінку спірному рішенню, суд врахував таке.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України (далі ПК України).

За приписами п. 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи а зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Так, відповідно до абз.1 п. 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

При цьому, відповідно до абз.4 п. 201.10 статті 201 ПК України податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з абз.14 п.201.10 статті 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Статтею 120-1 ПК України визначена відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної. Тобто, законодавець передбачив для платників податків відповідальність за порушення п.201.10 статті 201 ПК України.

Так, згідно п.120-1.1 статті 120 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Із аналізу вказаних правових норм вбачається, що на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН у строк, встановлений податковим законодавством, а саме: для податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Порушення вказаних строків реєстрації податкових накладних є підставою для відповідальності у вигляді штрафу за п.120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Податкові накладні у межах спірних правовідносин були складені позивачем як продавцем 21.01.2022 та 31.01.2022, а отже згідно зазначених вище норм підлягали реєстрації до 15.02.2022.

Проте такі податкові накладні були зареєстровані позивачем у ЄРПН 06.06.2022 (ПН від 31.01.2022 №2) та 15.06.2022 (ПН від 21.01.2022 №1), тобто з порушенням встановлених строків реєстрації.

Разом з тим, згідно з п.52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.

Таким чином, перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у період з 01 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Суд зазначає, що у контексті застосування п.52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України правове значення має саме факт вчинення відповідного порушення, складом, якого, в даному випадку, є порушення строку реєстрації податкової накладної в ЄРПН.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в ЄРПН є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

Таким чином, суд вважає, що обставини щодо періоду вчинення правопорушення мають значення для визначення розміру нарахованих штрафних санкцій, а не для встановлення застосовності вказаної норми ПК України у правовій кваліфікації такого правопорушення, як триваючого.

Водночас, п.52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України містить чітку вказівку на темпоральний критерій застосування з 01 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Аналогічна правова позиція наведена Верховним Судом у постанові від 10 грудня 2021 року у справі №420/10367/20.

Однак, Законом України від 12 травня 2022 року №2260-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану», який набрав чинності 27 травня 2022 року (далі Закон №2260-ІХ), внесено зміни до п.69 підрозділу 10 XX «Перехідні положення» ПК України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів.

Так, відповідно до п.п.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Згідно з п.п.69.1-1 п.69 підрозділу 10 XX «Перехідні положення» ПК України платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підпунктом 69.2 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Тобто, Законом №2260-ІХ, який набрав чинності 27 травня 2022 року, поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених п.п.112.8.9 п.112.8 статті 112 Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності.

При цьому, п.п.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України скасовано дію мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).

Звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних передбачено лише для платників податків щодо реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до 27 травня 2022 року (тобто до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану») за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН до 15 липня 2022 року.

Судом встановлено, що за результатами проведеної перевірки контролюючим органом встановлено порушення позивачем пункту 201.10 статті 201 ПК України в частині порушення термінів реєстрації в ЄРПН податкових накладних.

При цьому, як вірно визначено податковим органом та не заперечується позивачем, граничним терміном реєстрації в ЄРПН податкових накладних, складених 21.01.2022 та 31.01.2022, було 15.02.2022, тобто до часу оголошення воєнного стану.

Суд наголошує, що податкові накладні, зазначені в акті перевірки та додатку до оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, були складені у період дії вимог законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).

Однак, реєстрація таких накладних була здійснена вже у період дії Закону №2260-ІХ, який набрав чинності 27.05.2022, яким поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок, у тому числі щодо порушення граничних строків реєстрації податкових накладних, за виключенням тих випадків, коли граничний термін їх реєстрації припадає на період з 24.02.2022 по 27.05.2022 (наявне інше нормативне обґрунтування).

У свою чергу, граничні терміни реєстрації жодної із зазначених у акті перевірки податкових накладних не підпадають під період звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію, що передбачений підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення у редакції Закону №2260-ІХ.

Податкова накладна від 21.01.2022 №1 зареєстрована в ЄРПН 15.06.2022, від 31.01.2022 №2 - 06.06.2022.

Підсумовуючи наведене, суд дійшов висновку, що позивач порушив терміни реєстрації податкових накладних в ЄРПН, за що починаючи з 27.05.2022 року підлягав притягненню до фінансової відповідальності відповідно до положень пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Зі змісту розрахунку штрафу (а.с.27) судом встановлено, що кількість днів порушення термінів реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, відповідачем розраховувалась саме з 27.05.2022 по день реєстрації податкових накладних позивачем.

Це свідчить, що відповідачем не застосовано штраф, в період дії заборони застосування штрафних санкцій, яка передбачена пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України (карантинна заборона).

Водночас суд звертає увагу, що така заборона діяла до 26.05.2022 включно, до дня набрання чинності Законом №2260-ІХ.

Отже, позивач порушив терміни реєстрації податкових накладних в ЄРПН, за що починаючи з 27.05.2022 підлягав притягненню до фінансової відповідальності відповідно до положень пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Щодо обґрунтування позивача на можливість зареєструвати податкові накладну в ЄРПН, у зв`язку з форс-мажорними обставинами суд зазначає, що Черкаська область, де здійснює свою діяльність позивач, є регіоном, який практично не постраждав від бойових дій.

Позивачем не надано жодного документа (квитанції), який би підтверджував своєчасну реєстрацію спірної податкової накладної, як це передбачено в абз.9 п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, та не долучено жодного доказу, який би свідчив про своєчасну відправку на реєстрацію податкових накладних.

Суд зазначає, що особливістю операцій із реєстрації податкових накладних є їх тривалість у часі, а тому у даному випадку необхідно враховувати плинність та змінюваність законодавства, адже відправною точкою для притягнення до відповідальність платників податків за порушення пункту 201.10 статті 201 ПК України є саме дата здійснення реєстрації податкових накладних, а не дата їх складання.

При цьому суд звертає увагу, що при здійсненні правозастосування, суд має комплексно та системно застосовувати законодавства, враховуючи при цьому мету (ціль) та завдання того чи іншого нормативно-правового акту.

Вносячи Законом №2260-ІХ зміни до підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України законодавець переслідує мету унормування саме особливостей операцій із реєстрації податкових накладних, що є тривалими у часі, а надто за умови попередньої дії вимог законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних на період дії карантину.

Оцінюючи аргументи позивача, наведені в позовній заяві, щодо наявності колізії між нормами п.52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України та пп.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, яку потрібно долати із застосуванням положень пункту 56.21 статті 56 ПК України, суд вважає, що насамперед необхідно встановити правовий зміст поняття «колізії норм права».

Під юридичною колізією потрібно розуміти певний конфлікт, суперечку в правовій сфері, в основі яких суперечності між правовими актами й нормами, прийнятими з одного й того ж питання. Ці норми й акти можуть бути прийняті одним або різними суб`єктами правотворчості, але спрямовані на регулювання одних суспільних правовідносин, і їх застосування дає різний, зокрема можливий протилежний результат.

Колізії можуть бути: темпоральні (часові) - ті, які виникають внаслідок видання в різний час і з того самого питання принаймні двох норм права; ієрархічні - ті, які виникають тоді, коли на врегулювання одних фактичних відносин претендують норми, що розміщуються на різних щаблях в ієрархічній (вертикальній) структурі законодавства, а тому мають різну юридичну силу; змістовні колізії - ті, які є конфліктними відносинами між нормами, що виникають унаслідок часткового збігу обсягів їх регулювання, обумовлених специфікою суспільних відносин.

Колізія норм права вирішується з використанням темпорального, ієрархічного чи змістовного методу шляхом вибору того нормативного акта, який повинен бути застосований до конкретного випадку (юридичного факту).

Враховуючи викладене, суд зазначає, що у спірних правовідносинах має місце темпоральна (часова) колізія норм, яка підлягає вирішенню шляхом застосування правила «Lex posterior derogat priori» - "наступний закон скасовує попередній".

Конституційний Суд України у Рішенні від 3 жовтня 1997 року № 4-зп та у Рішенні від 9 лютого 1999 року № 1-7/99 дійшов висновку, що конкретна сфера суспільних відносин не може бути водночас врегульована однопредметними нормативними правовими актами однакової сили, які за змістом суперечать один одному.

Дію нормативно-правового акта в часі слід розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою чинності. За загальновизнаним правилом нормативно-правовий акт (в цілому або в окремій частині) втрачає чинність у зв`язку з прийняттям нового акта вищої або однакової юридичної сили з того ж предмета регулювання, без формального скасування старого акта. При виникненні темпоральної колізії наступний акт одного рівня з того ж самого питання скасовує дію актів попередніх.

Аналогічний висновок наведений в рішеннях Конституційного Суду України від 5 квітня 2001 року № 3-рп/2001 та від 13 березня 2012 року № 6-рп/2012.

Крім того, Конституційним Судом України у Рішенні від 5 квітня 2001 року № 3-рп/2001 зазначено, що Конституція України в частині першій статті 58 закріпила принцип незворотності дії в часі законів та інших нормативно-правових актів. Це означає, що дія закону та іншого нормативно-правового акта не може поширюватися на правовідносини, які виникли і закінчилися до набрання чинності цим законом або іншим нормативно-правовим актом.

Відповідно до статті 147 Конституції України Конституційний Суд України здійснює офіційне тлумачення Конституції України. Діяльність Конституційного Суду України ґрунтується на принципах верховенства права, незалежності, колегіальності, гласності, обґрунтованості та обов`язковості ухвалених ним рішень і висновків. Таким чином, Конституційний Суд України, надаючи тлумачення статті 58 Конституції України, передбачив порядок подолання темпоральної колізії.

Таким чином, до спірних правовідносин необхідно застосувати принцип подолання темпоральної колізії норм права, відповідно до якого має застосовуватися пп.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, яким скасовано дію мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).

Також суд зауважує, що норми пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України визначають спеціальне (пріоритетне) застосування податкового законодавства на період дії воєнного часу по відношенню до інших положень ПК України, в тому числі й щодо пункту 52-1 цього підрозділу.

Таким чином, хоча податкові накладні були складені позивачем у період дії вимог законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), реєстрація таких накладних була здійснена вже у період дії Закону №2260-ІХ, який набрав чинності 27.05.2022, який підлягає пріоритетному застосуванню.

Стосовно доводів позивача, що п.90 Підрозділу 2 Розділу ХХ ПК України встановлено зменшені розміри штрафів за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних під час воєнного стану, однак, відповідач, не зважаючи на цю норму, застосував розміри штрафних санкцій, що визначені ст.120-1 ПК України, суд зазначає таке.

Законом України від 12 січня 2023 року №2876-IX «Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» внесено до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України зміни, зокрема підрозділ 2 доповнено пунктами 89 та 90 такого змісту:

"89. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

90. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:

2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів».

Вказаний Закон набрав чинності 08.02.2023.

Відповідно, визначені пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України строки реєстрації в ЄРПН застосовуються до ПН/РК, граничний термін реєстрації в ЄРПН яких припадає на період з дати набрання чинності Законом №2876-ІХ (тобто з датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року), та діють тимчасово протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано.

Як установлено судом до позивача застосовувалась відповідальність за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, складних 21.01.2022 та 31.01.2022.

Отже вимоги Закону №2876-ІХ у спірному випадку не застосовуються.

При цьому, порушення платником податку граничних строків реєстрації ПНК у ЄРПН, які припадають на період до дати набрання чинності Законом N 2876-ІХ (тобто застосовується до ПН з датою складання не пізніше 15 січня 2023 року включно), тягне за собою накладання на такого платника податку штрафу у розмірах, встановлених пунктом 120.1.1 статті 120.1 Кодексу.

Ураховуючи вищенаведене, суд дійшов висновку, що матеріалами справи підтверджується факт порушення позивачем положень податкового законодавства, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення є обґрунтованим та прийнятим з урахуванням усіх обставин, що мали значення, а тому повністю відповідає критеріям правомірності рішення суб`єкта владних повноважень, що визначені у частині другій статті 2 КАС України, внаслідок чого позовні вимоги не підлягають задоволенню, а судові витрати розподілу.

Керуючись ст. 6, 9, 14, 241-246, 255, 295, 370 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

1. Відмовити повністю у задоволенні позову товариства з обмеженою відповідальністю Сигнаївський комбінат хлібопродуктів.

2. Судові витрати розподілу не підлягають.

3. Копію рішення направити учасникам справи.

4. Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо таку скаргу не було подано. Апеляційна скарга може бути подана до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного його тексту.

Суддя Олексій РІДЗЕЛЬ