Постанова

від 11.10.2023 по справі 826/17150/18

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУДСправа № 826/17150/18 Суддя (судді) першої інстанції: Кузьменко В.А.

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 жовтня 2023 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді Чаку Є.В.,

суддів: Єгорової Н.М.,

Коротких А.Ю.,

при секретарі судового засідання Дудин А.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві, як відокремленого підрозділу ДПС України на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 грудня 2020 року у справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Генеруюча компанія "Укрспецтепло" до Головного управління Державної податкової служби в місті Києві, як відокремленого підрозділу ДПС України про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Генеруюча компанія "Укрспецтепло" звернулося до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві, як відокремленого підрозділу ДПС України про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 05 липня 2018 року №0009431401.

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 грудня 2020 року, позовні вимоги задоволено.

Не погоджуючись з таким судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення яким відмовити у задоволенні позову. На думку апелянта, рішення суду першої інстанції прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Апелянт зазначив, що спірні операції є нереальними, з огляду на те, що у контрагентів позивача відсутні основні фонди, транспортні засоби, трудовий персонал, що ставить під сумнів можливість постачання зазначеного товару та надання послуг в зазначених обсягах у відповідних періодах. Складені позивачем первинні документи не підтверджують реальність спірних операцій, та документують здійснення операцій без отримання результатів таких операцій у дійсності.

Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 11 березня 2021 року у задоволенні апеляційної скарги відмовлено, рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 грудня 2020 року залишено без змін.

Постановою Верховного Суду від 25 серпня 2023 року касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві задоволено частково. Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 11 березня 2021 року скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Підставою для скасування постанови ШААС та повернення справи на новий розгляд до суду апеляційної інстанції слугувало не виконання судом процесуальної вимоги щодо належного повідомлення апелянта (відповідача) про дату, час та місце розгляду справи як передумови для апеляційного перегляду справи по суті.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 11 вересня 2023 року прийнято до свого провадження справу за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Генеруюча компанія "Укрспецтепло" до Головного управління Державної податкової служби в місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення. Призначено розгляд справи на 11 жовтня 2023 року о 11:00 год.

У судовому засіданні представники позивача та відповідача підтримали свої доводи наведені у апеляційній скарзі та відзиві на апеляційну скаргу.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Судом встановлено, що контролюючим органом було проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Генеруюча компанія "Укрспецтепло" з питань дотримання податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, валютного - за період з 01.01.2015 по 31.12.2017, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2015 по 31.12.2017.

Результати перевірки оформлені Актом від 13 червня 2018 року №407/26-15-14-01-02/39471301, у висновках якого зазначено, що позивачем порушено пункт 44.1, 44.2 статті 44, статті 134 Податкового кодексу України, пункт 3 П(С)БО 1, пункту 5 П(С)БО 15, в результаті чого занижено податок на прибуток в сумі 1 633 111,00 грн. за 2017 рік.

На підставі висновків Акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 03 липня 2018 року №0009431401, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 2 041 389,00 грн.

Не погоджуючись з вказаним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся з цим позовом до суду.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки висновки Акта перевірки про порушення позивачем норм Податкового кодексу України в частині заниження податку на прибуток по взаємовідносинам із ТОВ "Євро-Сталь" та ТОВ "Спецремпідряд" є необґрунтованими та спростовуються матеріалами справи, тому спірне податкове повідомлення-рішення є протиправним, та підлягає скасуванню.

Спірні правовідносини регулюються Конституцією України та Податковим кодексом України в редакції, що були чинними на момент їх виникнення.

Відповідно до ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до пп. 134.1.1. п. 134.1 ст. 134 об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Пунктами 6, 7П(С)БО 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318, встановлено, що витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати обов`язкові реквізити: назву документа; дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складається документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

З аналізу наведених норм вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг), здійснюваних для провадження власності господарської діяльності платника податку, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та які відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, та мають підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

Колегія суддів зазначає, що судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.

Крім того, однією із судових доктрин, виділених на сьогоднішній день національним законодавством та судовою практикою Верховного Суду є доктрина реальності господарської операції.

Суть вказаної доктрини полягає в тому, що наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, а не задекларований на папері.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондується з нормами Податкового кодексу України.

Таким чином, наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат, і вказана обставина є визначальною для дослідження судом під час вирішення цієї справи.

Судом встановлено, що у перевіряємому періоді позивач мав господарські відносини з ТОВ "Євро-Сталь" та ТОВ "Спецремпідряд".

Так, між позивачем (покупець) та ТОВ "Євро-Сталь" (продавець) укладено договір купівлі-продажу від 30 січня 2017 року №ЄС-ГК, за умовами якого в порядку та на умовах, визначених цим договором, продавець зобов`язується передати у власність покупцеві, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити продукцію/товар, кількість і асортимент якого зазначені у специфікаціях, що складають невід`ємну частину цього договору; найменування, кількість, ціна продукції - згідно специфікацій. Відповідно до специфікації №1 від 30 січня 2017 року ТОВ "Євро-Сталь" постачало позивачу твердопаливний брикет.

На підтвердження поставки товару позивачу від ТОВ "Євро-Сталь" позивачем долучено до матеріалів справи копії видаткових накладних, товарно-транспортних накладних, та податкову накладну за лютий 2017 року.

Оплата за товар здійснювалась у порядку безготівкового розрахунку, що підтверджується копіями банківських виписок.

Згідно оборотно-сальдової відомості по рахунку 63 у позивача відсутня заборгованість перед ТОВ "Євро-Сталь".

Крім того, між позивачем (покупець) та ТОВ "Спецремпідряд" (продавець) укладено договір купівлі-продажу (поставки) від 03 січня 2017 року №СМ-ГК, за умовами якого в порядку та на умовах, визначених цим договором, продавець зобов`язується передати у власність покупцеві, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити продукцію/товар, кількість і асортимент якого зазначені у специфікаціях, що складають невід`ємну частину цього договору; найменування, кількість, ціна продукції - згідно специфікацій. Відповідно до специфікацій №1 та №2 від 03 січня 2017 року ТОВ "Спецремпідряд" постачало позивачу твердопаливний брикет та дрова твердих і хвойних порід.

На підтвердження виконання умов вказаного договору поставки товару позивач надав копії видаткових та товарно-транспортних накладних, та податкові накладні за січень 2017 року.

Оплата за товар здійснювалась у порядку безготівкового розрахунку.

Відповідно до картки рахунку 631 у позивача відсутня заборгованість перед ТОВ "Спецремпідряд".

На підтвердження використання придбаних у контрагентів товарів (твердотопливні брикети та дрова) у власній господарській діяльності з постачання теплової енергії, позивач надав копії договорів про закупівлю теплової енергії замовниками Яготинською центральною районною лікарнею, КВНЗ КОР "Чорнобильський медичний коледж", КЗ "Переяслав-Хмельницька центральна районна лікарня", КЗ "Переяслав-Хмельницької районної ради "Переяслав-Хмельницький центр первинної медико-санітарної допомоги", КЗ Київської обласної ради "Яготинський історичний музей", Філія КЗ КОР "КОЦЕМДМК "Переяслав-Хмельницька станція екстреної медичної допомоги", Відділом освіти Переяслав-Хмельницької РДА Київської області, КЗ "Переяслав-Хмельницька центральна районна лікарня", Гадяцькою центральною районною лікарнею, Великокаратульською сільською радою Переяслав-Хмельницького району Київської області, Божковською виправною колонією ДПС України в Полтавській області, Чутівською центральною районною лікарнею, Відділом освіти, молоді та спорту Гадяцької міської ради Полтавської області, Звенигородською центральною районною лікарнею Черкаської області, Корсунь-Шевченківською центральною районною лікарнею Черкаської області з додатками.

За вказаними договорами ТОВ "ГК "Укрспецтепло" виставило рахунки на оплату та в подальшому за наслідками наданих послуг складено акти надання послуг з постачання водяної пари та гарячої води, акти звірки показів лічильників теплової енергії.

Також на період виникнення спірних відносин у володінні позивача перебували окремі котельні на праві оренди; у користуванні позивача перебувала земельна ділянка, яка використовувалась для зберігання придбаної продукції, у тому числі отриманої від ТОВ позивача перебували "Євро-Сталь" та ТОВ "Спецремпідряд", що підтверджується договором оренди земельної ділянки з актами приймання-передачі, договором оренди нерухомого майна (котельні), що належить до державної власності з актом приймання-передачі, розрахунком, висновком про вартість майна, узгодженим висновком щодо стану приміщення.

Всі вищеозначені документи не мають дефектів форми, змісту або походження, котрі в силу ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості.

Співставлення первинних, податкових та платіжних документів по спірним господарським операціям із документами, які підтверджують реальність таких господарських операцій; спірні господарські операції є реальними, відповідають дійсному економічному змісту та підтверджуються необхідними документами, що є свідченням добросовісності позивача при здійсненні вказаних операцій.

Твердження контролюючого органу про відсутність у контрагентів позивача основних фондів, транспортних засобів, трудового персоналу, що ставить під сумнів можливість постачання зазначеного товару та надання послуг в зазначених обсягах у відповідних періодах, колегія суддів вважає необгрунтованими, оскільки вказані обставини не виключають можливості реального виконання контрагентами господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди замовником, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати у виконавця на праві оренди або лізингу.

До того ж твердження відповідача про те, що контрагенти позивача не мали необхідних ресурсів для провадження господарської діяльності не підтверджено належними та допустимими доказами, ґрунтується виключно на припущеннях, які, в свою чергу, базуються на узагальненій податковій інформації без проведення перевірки контрагента позивача та дослідження первинних документів.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними (висновки Верховного Суду, викладені у постановах від 11.11.2020 №320/1147/19, від 24.11.2020 №813/3034/15).

Отже, висновки апелянта, які ґрунтуються лише на податковій інформації та звітності контрагентів позивача, а не аналізу суті та наслідків господарських операцій, які мали місце у перевіряємому періоді, що, в свою чергу, не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних договорів за умови наявності первинних документів, які спростовують такі доводи.

Контролюючі органи не наділені повноваженнями на перевірку економічної доцільності рішень, що приймаються суб`єктами господарювання, які у сфері господарської діяльності наділені самостійністю та широкою дискрецією (зокрема, при виборі контрагентів, вирішенні питання щодо необхідності залучення третіх осіб до виконання своїх господарських зобов`язань тощо).

Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.

Також в Акті перевірки відповідач, як на підставу нереальності вчинення господарських операцій податковий орган посилався на те, що ТОВ "Спецремпідряд" є фігурантом кримінального провадження.

Проте колегія суддів зазначає, що матеріали досудового розслідування по кримінальному провадженню, внесеному до Єдиного реєстру досудових розслідувань, не є доказом, а лише відомостями про джерело тих обставин, які можуть стати доказами у податковому спорі після їх закріплення належним процесуальним шляхом.

Аналогічна правова позиція висловлена у постанові Верховного Суду від 21.03.2018 у справі № 822/1815/17.

Унесення до Єдиного реєстру досудових розслідувань відомостей по кримінальному провадженню не спростовує фактичного здійснення операцій між позивачем та його контрагентом, адже наявність досудового розслідування не дає підстав для автоматичного висновку про нереальність господарських операцій, внаслідок чого є нагальна необхідність перевіряти доведеність кожного податкового правопорушення і здійснювати комплексне дослідження усіх складових господарських операцій, з врахуванням обставин.

Такого висновку дійшов Верховний Суд у постанові від 21.01.2021 № 802/2608/17-а.

Належними доказами можуть бути лише встановлені вироком суду обставини, у тому числі щодо причетності або обізнаності позивача у цьому. Проте доказів, які б свідчили про наявність вироку суду відносно контрагента позивача, який би набрав законної сили, під час розгляду справи, контролюючим органом не надано, а отже сам по собі факт порушення кримінальної справи щодо посадових осіб контрагента позивача не може слугувати належним доказом фіктивності розглядуваних господарських операцій та не тягне за собою правових наслідків для позивача.

Аналогічна позиція викладена в постановах Верховного Суду від 27.03.2018 у справі № 816/809/17, від 24.04.2018 у справі № 2а/0370/205/12, 20.03.2019 у справі № 813/1979/15, 22.07.2020 у справі № 620/3925/18.

В даному випадку у матеріалах справи відсутні будь-які вироки суду щодо посадових осіб контрагентів позивача, ухвал про закриття кримінального провадження і звільнення таких осіб від кримінальної відповідальності, що набрали законної сили, та які відповідно приписів до частини шостої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України були б обов`язковими для адміністративного суду.

Водночас суд також позбавлений можливості встановити факт дослідження та оцінки господарських операцій безпосередньо позивача та ТОВ "Спецремпідряд" у такому кримінальному провадженні.

З огляду на наведене у сукупності колегія суддів дійшла висновку, що відповідачем не було доведено та не було надано жодних належних та достатніх доказів на підтвердження відсутності господарських операцій між позивачем та його контрагентами.

Колегія суддів наголошує на тому, що податковим органом не було враховано, що позивач, як платник податку, самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та внесення ним податку до бюджету відповідно до законодавства України і не може нести відповідальність за порушення вимог законодавства його контрагентом.

Порушення податкової дисципліни, вчинені контрагентами платника податку тягнуть відповідальність та негативні наслідки саме для цих осіб та не можуть бути підставою для висновків про порушення платником податку законодавства під час визначення у бухгалтерському обліку суми доходів, отриманих від операції з таким контрагентом.

Таким чином, будь-які порушення, встановлені податковим органом в діяльності контрагентів платника податків, не можуть бути самостійною підставою для визнання недійсними господарських відносин з поставки позивачем товару контрагенту, яку з боку позивача в повному обсязі підтверджено наданими первинними документами.

Отже, враховуючи те, що матеріали справи спростовують висновки податкового органу, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що спірне податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню.

При цьому інші аргументи апеляційної скарги відповідача є безпідставними та необґрунтованими, носять формальний характер і не ґрунтуються ні на фактичних обставинах, ні на вимогах закону та спростовуються матеріалами справи. Крім того, апеляційна скарга не містить посилань на обставини, передбачені статтями 317-319 КАС України, за яких рішення суду підлягає скасуванню.

Суд першої інстанції ухвалив законне та обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального та процесуального права.

Відповідно до ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно зі ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 242, 250, 308, 315, 316, 321, 322 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у місті Києві, як відокремленого підрозділу ДПС України - залишити без задоволення.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 14 грудня 2020 року - залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст постанови виготовлено 11 жовтня 2023 року.

Головуючий суддя: Є.В. Чаку

Судді: Н.М. Єгорова

А.Ю. Коротких