Постанова

від 23.10.2023 по справі 280/4091/22

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

23 жовтня 2023 року м. Дніпросправа № 280/4091/22

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Чабаненко С.В.,

суддів: Білак С.В., Юрко І.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 11 квітня 2023 року в адміністративній справі №280/4091/22 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Запорізькій області, як відокремлений підрозділ Державної податкової служби України про визнання протиправною та скасування вимоги про сплату боргу,-

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 звернулась до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області, в якому просила:

- визнати протиправною та скасувати вимогу відповідача про сплату боргу (недоїмки) від 09 червня 2021 року №Ф-12972-49 на суму 30356,74 грн.;

- зобов`язати відповідача внести коригування до її індивідуальної картки платника, а саме: видалити автоматично сформоване нарахування єдиного соціального внеску за період з січня 2018 року по червень 2021 року.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 11 квітня 2023 року позов задоволено.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Запорізькій області подало апеляційну скаргу, в якій просить оскаржуване рішення скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

Справу розглянуто в порядку письмового провадження відповідно до приписів ст. 311 КАС України.

Перевіривши підстави для апеляційного перегляду, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено письмовими доказами, наявними в матеріалах справи, ОСОБА_1 ІНФОРМАЦІЯ_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , з 06.09.2017 року зареєстрована як фізична особа-підприємець та взята на облік як страхувальник та платник страхових внесків на загальнообов`язкове державне пенсійне страхування.

Державна реєстрація припинення її підприємницької діяльності за її рішенням відбулась 21 лютого 2022 року.

09 червня 2021 року відповідачем прийнято вимогу №Ф-12972-49, якою позивачу нараховано суму боргу (недоїмки) в розмірі 30 356,74 грн., недоїмка з ЄСВ виникла у зв`язку з нарахуванням органом доходів і зборів мінімального страхового внеску за період 2017-2020 роки.

Вважаючи прийняту відповідачем вимогу про сплату боргу протиправною, позивач звернулась до суду з цим позовом.

Задовольняючи позов, суд першої інстанції дійшов висновку, що нарахування ЄСВ є неправомірним, а тому у вказаній частині позов підлягає задоволенню. При цьому, суд зазначив, що саме у разі скасування вимоги про сплату боргу, контролюючий орган повинен вчинити дії щодо відображення/коригування в інтегрованій картці позивача дійсного стану зобов`язань перед бюджетом. Таким чином, належним та ефективним способом захисту порушеного права позивача за встановленими обставинами у даній справі є зобов`язання відповідача здійснити коригування індивідуальної картки платника податків ОСОБА_1 шляхом виключення нарахованої недоїмки (боргу) з єдиного соціального внеску у розмірі 30 356,74 грн.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Спірні правовідносини врегульовані нормами Податкового кодексу України в частині відносин, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядку їх адміністрування, платників податків та зборів, їх прав та обов`язків, компетенції контролюючих органів, повноважень і обов`язків їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальності за порушення податкового законодавства, та нормами Закону № 2464-VI в частині правових та організаційних засад забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умов та порядку його нарахування і сплати та повноважень органу, що здійснює його збір та ведення обліку.

Так, відповідно до пп. 14.1.226 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (далі - ПК України) самозайнята особа - платник податку, який є фізичною особою-підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності. Незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, приватних виконавців, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.

Підпункт 14.1.195 п. 14.1 статті 14 ПК України дає визначення поняттю «працівник» - це фізична особа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом) відповідно до закону.

Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 1 Закону № 2464-VI єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.

Згідно з ст. 2 Закону № 2464-VI його дія поширюється на відносини, що виникають під час провадження діяльності, пов`язаної із збором та веденням обліку єдиного внеску. Дія інших нормативно-правових актів може поширюватися на зазначені відносини лише у випадках, передбачених цим Законом, або в частині, що не суперечить цьому Закону. Виключно цим Законом визначаються: принципи збору та ведення обліку єдиного внеску; платники єдиного внеску; порядок нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску; розмір єдиного внеску; орган, що здійснює збір та веде облік єдиного внеску, його повноваження та відповідальність; склад, порядок ведення та використання даних Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування; порядок здійснення державного нагляду за збором та веденням обліку єдиного внеску.

Пунктами 3 і 10 частини 1 статті 1 Закону № 2464-VI надано визначення поняттям:

- застрахована особа - фізична особа, яка відповідно до законодавства підлягає загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому законом порядку єдиний внесок;

- страхувальники - це роботодавці та інші особи, які відповідно до цього Закону зобов`язані сплачувати єдиний внесок.

Згідно з абз. 2 п. 1 ч. 1 ст. 4 Закону № 2464-VI платниками єдиного внеску є роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.

Пунктом 4 частини 1 статті 4 Закону № 2464-VI до платників єдиного внеску віднесено фізичних осіб-підприємців, в тому числі тих, які обрали спрощену систему оподаткування.

Відповідно до абз. 1 п. 1 та п. 2 ч. 1 ст. 7 Закону № 2464-VI (в редакції, чинній з 1 січня 2017 року) єдиний внесок нараховується:

- для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої ст. 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці», та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами;

- для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць. У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску;

- для платників, зазначених у пункті 4 частини першої статті 4 цього Закону, які обрали спрощену систему оподаткування, - на суми, що визначаються такими платниками самостійно для себе, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.

В той же час відносини щодо адміністрування єдиного внеску при одночасному перебуванні фізичної особи в трудових відносинах та наявності у неї права на здійснення підприємницької діяльності, яку особа фактично не здійснює, Законом № 2464-VI не врегульовано.

Системний аналіз наведених норм свідчить про те, що платниками єдиного соціального внеску є, зокрема, фізичні особи-підприємці. Необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою господарської діяльності та отримання доходу від такої діяльності, який і є базою для нарахування ЄСВ. Отже, саме дохід особи від господарської діяльності є базою для нарахування, проте за будь-яких умов розмір ЄСВ не може бути меншим за розмір мінімального страхового внеску за місяць. При цьому, за відсутності бази для нарахування ЄСВ у відповідному звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, законодавство встановлює обов`язок особи самостійно визначити цю базу, але її розмір не може бути меншим за розмір мінімальної заробітної плати.

Таким чином, метою встановлення розміру мінімального страхового внеску та обов`язку сплачувати його незалежно від наявності бази для нарахування є забезпечення у передбачених законодавством випадках мінімального рівня соціального захисту осіб шляхом отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.

На підставі наведеного можна зробити висновок, що, з урахуванням особливостей форми діяльності самозайнятих осіб, саме задля досягнення вищевказаної мети збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування законодавством встановлено обов`язок сплати особами мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу від їх діяльності.

Отже, особа, яка провадить господарську діяльність, вважається самозайнятою особою і зобов`язана сплачувати єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування не нижче розміру мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу лише за умови, що така особа не є найманим працівником. В іншому випадку (якщо особа є найманим працівником), така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування досягається за рахунок його сплати роботодавцем у розмірі не меншому за мінімальний.

Інше тлумачення норм Закону № 2464-VI, на якому наполягає відповідач, щодо необхідності сплати єдиного внеску фізичними особами-підприємцями, які одночасно перебувають у трудових відносинах, спричиняє подвійну його сплату (безпосередньо особою та роботодавцем), що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску.

Підпунктом 2 пункту 1 Порядку нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за деякі категорії застрахованих осіб, затвердженого постановою Кабінету міністрів України від 02 березня 2011 року № 178 (в редакції, чинній станом на дату виникнення спірних правовідносин) визначено механізм сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за осіб, які доглядають за дитиною до досягнення нею трирічного віку та відповідно до закону отримують допомогу по догляду за дитиною до досягнення нею трирічного віку та/або допомогу при народженні дитини, при усиновленні дитини.

Відповідно до підпункту 2 пункту 2 вищезазначеного порядку передбачено, що єдиний внесок нараховується: за осіб, зазначених у підпункті 2 пункту 1 цього Порядку, - на суми допомоги при народженні дитини (крім суми, яка виплачується одноразово) та/або суми допомоги по догляду за дитиною до досягнення нею трирічного віку, нарахованої за базовий звітний період.

04 серпня 2021 року постановою Кабінету Міністрів України № 850 внесено зміни до Порядку нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за деякі категорії застрахованих осіб, а саме:

1) доповнено перелік осіб, за яких держава сплачує страхові внески, працездатними батьками, усиновителями, опікунами, піклувальниками, прийомними батьками, батьками-вихователями, які фактично здійснюють догляд за дитиною з інвалідністю, дитиною, хворою на тяжке перинатальне ураження нервової системи, тяжку вроджену ваду розвитку, рідкісне орфанне захворювання, онкологічне, онкогематологічне захворювання, дитячий церебральний параліч, тяжкий психічний розлад, цукровий діабет I типу (інсулінозалежний), гостре або хронічне захворювання нирок IV ступеня, за дитиною, яка отримала тяжку травму, потребує трансплантації органа, потребує паліативної допомоги, якій не встановлено інвалідності, відносяться також працездатні особи, які перебувають у трудових відносинах і яким надано відпустку без збереження заробітної плати на умовах, передбачених п. 3 частини першої статті 25 Закону «Про відпустки», якщо такі особи отримують допомогу, надбавку або компенсацію відповідно до законодавства;

2) уточнено, що обчислення ЄСВ провадиться також платниками ЄСВ - структурними підрозділами з питань соціального захисту населення районних, районних у мм. Києві та Севастополі державних адміністрацій, виконавчими органами сільських, селищних, міських, районних у містах (у разі утворення) рад - за осіб, зазначених у пп. 2-4 пункту 1 Порядку. А саме за:

осіб, які доглядають за дитиною до досягнення нею трирічного віку та відповідно до закону отримують допомогу по догляду за дитиною до досягнення нею трирічного віку та/або допомогу при народженні дитини, при усиновленні дитини;

одного з непрацюючих працездатних батьків, усиновителів, опікунів, піклувальників, прийомних батьків, батьків-вихователів, які фактично здійснюють догляд за дитиною з інвалідністю, дитиною, хворою на тяжке рідкісне захворювання і т.д.;

патронатних вихователів, батьків-вихователів дитячих будинків сімейного типу, прийомних батьків, якщо вони отримують грошове забезпечення відповідно до законодавства.

З системного аналізу вищезазначених положень вбачається, що за осіб, які доглядають за дитиною до досягнення нею трирічного віку та відповідно до закону отримують допомогу по догляду за дитиною до досягнення нею трирічного віку, ЄСВ сплачують органи, які проводять відповідні виплати.

З матеріалів справи вбачається, що у 2017 році платником було внесено грошові кошти на сплату ЄСВ у розмірі 1000,00 грн. - 28 грудня 2017 року.

За 2017 рік позивачу автоматично нараховано єдиний внесок в інтегрованій картці платника податків:

19 січня 2017 року - 2112,00 грн. (мінімальна заробітна плата 2017 року 3200 х 22 відсотки = 704 грн. в місяць, як ФОП. що обрали спрощену систему оподаткування);

09 лютого 2018 року -704,00 грн. (мінімальна заробітна плата 2017 року 3200 х 22 відсотки = 704 грн. в місяць, як ФОП. що знаходяться на загальній системі оподаткування).

05 лютого 2018 року позивачем сплачено ЄСВ у розмірі 1000,00 грн.

За 1 квартал 2018 року по строку 19 квітня 2018 року - 2457,18 грн (мінімальна заробітна плата 2018 року 3723 х 22 відсотки - 819.06 грн. в місяць).

За 2 квартал 2018 року по строку 19 липня 2018 року - 2457,18 грн. За 3 квартал 2018 року по строку 19 жовтня 2018 року - 2457,18 грн. За 4 квартал 2018 року по строку 21 лютого 2019 року - 2457,18 грн.

За 1 квартал 2019 року по строку 19 квітня 2019 року - 2754,18 грн (мінімальна заробітна плата 2019 року 4173 х 22 відсотки = 918,06 грн. в місяць).

За 2 квартал 2019 року по строку 19 липня 2019 року - 2754,18 грн. За 3 квартал 2019 року по строку 21 жовтня 2019 року - 2754,18 грн.

За 1 квартал 2020 року по строку 21 квітня 2020 року - 2078,12 грн.( мінімальна заробітна плата 2020 року 4723 х 22 відсотки = 1039,06 грн. в місяць. За квартал, з урахуванням карантину з березня 2020 року, відповідно 1039,06 грн. х 2 -2078,12 гри.)

За 2 квартал 2020 року по строку 20 липня 2020 року нараховано 1039,06 грн. (мінімальна заробітна плата 2020 року 4723 х 22 відсотки = 1039,06 грн. в місяць. За квартал, з урахуванням карантину з березня -травень 2020 року, відповідно 1039,06 грн. х 1 =1039,06 грн.)

За 3 квартал 2020 року по строку 19.10.2020 року нараховано 3178,12 грн.

За 4 квартал 2020 року по строку 19.01.2021 року нараховано 2200,00 грн. (мінімальна заробітна плата 2020 року 5000 х 22 відсотки - 1100,00 грн в місяць).

Отже, з урахуванням наданих відповідачем пояснень, станом на 27 червня 2022 року і ІКП ФОП ОСОБА_1 РНОКПП НОМЕР_1 за технологічним кодом НОМЕР_2 обліковується заборгованість у розмірі 30356,74 грн.

Як встановлено судом першої інстанції, у період з січня 2018 року по грудень 2020 року позивач перебувала у відпустці по догляду за дитиною, відповідно управлінням соціального захисту населення Запорізької міської ради по Комунарскому району (код 37573838) сплачувались страхові внески за вказаний період.

З травня по червень 2020 року позивач працювала у ТОВ «Форлан-груп», відповідно, роботодавцем за цей період було нараховано та сплачено страхові внески.

Обставини з приводу сплати за позивача страхових внесків у спірний період підтверджується Довідкою ОК-5 від 25 листопада 2021 року, сформованої Головним управлінням Пенсійного фонду України, копія якої наявна в матеріалах справи.

Доказів отримання позивачем у цей період доходів від провадження господарської діяльності судами обох інстанцій також не встановлено. Відповідач про наявність таких доходів не зазначав.

Апеляційний суд зауважує, що факт перебування особи на обліку в органах фіскальної служби не змінює наведених вище висновків, оскільки взяття на облік осіб, в тому числі юридичних або самозайнятих, здійснюється органом доходів і зборів незалежно від наявності обов`язку щодо сплати того чи іншого податку або збору та не є підтвердженням такого обов`язку.

Таким чином, оскільки єдиною метою збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством саме прав фізичних осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування, то в розумінні Закону № 2464-VI позивач є застрахованою особою, і єдиний внесок за неї в період 2017-2020 роки, нараховували та сплачували управління соціального захисту населення Запорізької міської ради по Комунарскому району та роботодавець (ТОВ «Форлан-груп») у розмірі не менше мінімального, що виключає обов`язок по сплаті у цей період єдиного внеску позивачем ще і як фізичною особою-підприємцем, яка має право провадити господарську діяльність, проте не отримувала дохід від неї.

Крім цього, відповідно до практики Європейського суду з прав людини, яка сформувалась з питань імперативності правила про прийняття рішення на користь платників податків, слідує, що у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справи «Серков проти України» (заява № 39766/05), «Щокін проти України» (заяви № 23759/03 та № 37943/06), які відповідно до ст. 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» підлягають застосуванню судами як джерела права.

Отже, за наведених вище мотивів, нараховану заборгованість зі сплати єдиного соціального внеску в розмірі 30356,74 грн. не можна вважати правомірною, а тому суд першої інстанції дійшов правильного висновку про задоволення позову.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 27 листопада 2019 року (справа № 160/3114/19), від 4 грудня 2019 року (справа № 440/2149/19) та від 23 січня 2020 року (справа № 480/4656/18).

Водночас колегія суддів також погоджує обраний судом І інстанції спосіб захисту прав та інтересів позивача. Належним та ефективним способом захисту порушеного права позивача є саме зобов`язання відповідача здійснити коригування індивідуальної картки платника податків ОСОБА_1 шляхом виключення нарахованої недоїмки (боргу) з єдиного соціального внеску у розмірі 30 356,74 грн.. Такий спосіб відповідає вимогам чинного законодавства та прямо передбачений нормативно-правовим актом.

За таких обставин апеляційний суд вважає, що судом першої інстанції повно та об`єктивно досліджено обставини справи і надано оцінку всім доводам сторін, рішення прийнято з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, у зв`язку з чим апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду - без змін.

Оскільки справа відповідно до п. 6 ч. 6 ст. 12 КАС України відноситься до категорії незначних, судове рішення суду апеляційної інстанції згідно з п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України оскарженню в касаційному порядку не підлягає, крім випадків, передбачених цим пунктом.

Керуючись ст. ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області - залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 11 квітня 2023 року в адміністративній справі №280/4091/22 - залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з моменту її прийняття, та може бути оскаржена у строки та в порядку встановлені ст. ст. 329, 331 КАС України.

Головуючий - суддя С.В. Чабаненко

суддя С.В. Білак

суддя І.В. Юрко