Постанова

від 01.11.2023 по справі 420/10767/23

П'ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

01 листопада 2023 р.м. ОдесаСправа № 420/10767/23

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Скрипченка В.О.,

суддів Косцової І.П. та Осіпова Ю.В.,

за участю секретаря судового засідання Цандура М.Р.,

представників: апелянта/відповідача Дишко Ю.В., позивача Козолуп М.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі апеляційну скаргу Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2023 року (суддя Юхтенко Л.Р., м. Одеса, повний текст рішення складений 08.09.2023) по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "РИСОІЛ УКРАЇНА" до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

11 травня 2023 року ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА" звернулося до адміністративного суду з позовом до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з ВПП, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 19.12.2022 року №027134000701 та №027034000701.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2023 року адміністративний позов задоволено повністю.

Не погоджуючись з ухваленим рішенням відповідач подав апеляційну скаргу, у якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права та неповне з`ясування обставин справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким повністю відмовити у задоволенні позову ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА".

В обґрунтування поданої скарги апелянт, спираючись на висновки акту перевірки, на підставі якого були прийняті спірні ППР, зазначив, що судом першої інстанції було проігноровано те, що в ході перевірки встановлено порушення позивачем пункту 44.1 статті 44, пунктів 198.1-198.3 статті 198 пунктів 200.4 статті 200 ПК України, а саме, ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА" завищено податковий кредит за рахунок включення до його складу сум ПДВ по взаємовідносинам ТОВ "ЕНТЕЛЬ" та ТОВ "АГРО-БАЙКІВ" на загальну суму 2 451 101 грн. При цьому апелянт вважає, що при складанні відповідних первинних документів за операціями з вищезазначеними контрагентами ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА" порушено норми частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та підпунктів 2.1 і 2.2 Положення №88, тому первинні документи не можуть вважатися документами для підтвердження даних податкового обліку і звітності.

Позивач надіслав до апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, у якому зазначив про законність та обґрунтованість оскаржуваного судового рішення, просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Справа розглянута судом першої інстанції за правилами загального позовного провадження.

Заслухавши суддю-доповідача, доводи апеляційної скарги, відзиву на неї, пояснення на неї учасників процесу, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів і вимог апеляційної скарги, апеляційний суд дійшов таких висновків.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, основним видом економічної діяльності ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА" є: 46.21. оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами тварин.

У період з 24.10.2022 по 11.11.2022 Південним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з ВПП було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНИ" щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за червень, липень, серпень 2022 року від`ємного значення податку на додану вартість, у тому числі заявленого до бюджетного відшкодування з бюджету.

В ході проведення перевірки контролюючим органом було встановлено, що в охопленому перевіркою періоді платник податків оформляв взаємовідносини із ризиковими контрагентами, відображення яких у бухгалтерському та податковому обліку вплинуло на визначення у Декларації від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до бюджетного відшкодування, а саме:

- липень 2022 року з ТОВ "АГРО-БАЙКІВ" на суму 2 882 897,58 грн у т.ч. ПДВ 354 037,84 ризик підтверджено,

- серпень 2022 року з ТОВ "АГРО-БАЙКІВ" на суму 415 631,94 грн у т.ч. ПДВ 51 042,52 грн ризик підтверджено;

- серпень 2022 року з ТОВ "ЕНТЕЛЬ" на суму 16 660 448,37 грн, в т.ч. ПДВ 2 046 019,99 ризик підтверджено;

- липень 2022 року з ТОВ "ЗАХІДНИЙ КОНТЕЙНЕРНИЙ ТЕРМІНАЛ" на суму 1 828 418,10 грн у т.ч. ПДВ 304 736,35 грн ризик спростовано.

У січні та лютому 2022 року ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА" мало взаємовідносини з ТОВ "ЕНТЕЛЬ" щодо придбання кукурудзи 3 класу українського походження врожаю 2021 року на загальну суму 16 660 448,37 грн.

На підтвердження здійснених операцій платником податків надано податкові та видаткові накладні. Податкові накладні включені до податкового кредиту за серпень 2022 року. Стосовно ТОВ "ЕНТЕЛЬ" у грудні 2021 році прийнято рішення про його відповідність критеріям ризиковості платника податків на додану вартість.

Відповідно інформації щодо врожайності сільськогосподарських культур, наведеної у відкритих джерелах, середня врожайність на території Волинської області у 2021 році становила: кукурудза - 9,00 т/га., пшениця - 4.44 т/га., ріпак - 3,12 т/га., соя - 2,79 т/га.

Таким чином, для вирощування реалізованого обсягу сільськогосподарських культур ТОВ "ЕНТЕЛЬ" у 2021 році необхідно було мати 960,21 га. землі.

Згідно з даних 4-ДФ за 2 та 3 квартали 2021 року на ТОВ "ЕНТЕЛЬ" було оформлено працівників у кількості 6 осіб: директор з окладом 9100 грн.; бухгалтер з окладом 8700 грн.: менеджер зі збуту з окладом 8600 грн.; 3 працівники з окладом 8500 грн.

Виходячи з цього, для вирощування сільськогосподарських культур у кількості 4309,25 тон були задіяні лише три особи.

Враховуючи обсяг реалізованої сільськогосподарської продукції, середню врожайність зернових культур на території Волинської області та кількість орендованих земельних ділянок, контролюючий орган дійшов висновку, що ТОВ "ЕНТЕЛЬ" не мало фізичної можливості виростити сільськогосподарські культури та, відповідно, бути виробником продукції, документально оформленої у перевіряємому періоді на ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА".

Згідно з даних Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, за адресою Тернопільська обл., Лаповецький р-н., м. Ланівці, вул. Вишневенька, 26 знаходяться нежитлові будівлі арматурного цеху загальною площею 1328,9 кв.м., які належать ПП ФІРМА "КОЛМАР" (код ЄДРПОУ 35088780). Дані щодо наявності складських приміщень для зберігання 2147,6 тон кукурудзи відсутні.

На підставі викладеного перевіряючими зроблений висновок, що у ТОВ "ЕНТЕЛЬ" відсутнє джерело походження товару, відсутня кількість зареєстрованих земельних ділянок, власні основні засоби та трудові ресурси, що свідчить про те, що метою фінансово-господарських операцій між ТОВ "ЕНТЕЛЬ" та ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА" є створення виключно документообігу по нереальним господарським операціям без фактичного їх здійснення.

З урахуванням встановлених фактів податковий орган вирішив, що ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА" було безоплатно отримано зернові культури не ідентифікованого джерела походження.

Також перевіркою встановлено, що у лютому 2022 року ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА" мало взаємовідносини з ТОВ "АГРО-БАЙКІВ" щодо придбання сої українського походження врожаю 2021 року на загальну суму 3 298 511,52 грн. у т.ч. ПДВ 405 080,36 грн.

Згідно з проведеного аналізу Єдиного реєстру податкових накладних встановлено, що ТОВ "АГРО-БАЙКІВ" до складу податкового кредиту 2021 - 2022 років включило операції із придбання у значних обсягах паливно-мастильних матеріалів та автомобільних шин (зокрема для легкових автомобілів). Водночас, придбання сільськогосподарських культур відсутнє.

Відповідно до інформації щодо врожайності сільськогосподарських культур, наведеної у відкритих джерелах, середня врожайність на території Тернопільської області у 2021 році становила: кукурудза 9,32 т/га, соняшник, 3,34 т/га, пшениця 5,73 т/га, ріпак 3,72 т/га, соя 3,21 т/га.

Таким чином, для вирощування реалізованого обсягу сільськогосподарських культур ТОВ "АГРО-БАЙКІВ" у 2021 році необхідно 3339,89 га землі.

Згідно з штатного розпису ТОВ "АГРО-БАЙКІВ", введеного в дію з 13.09.2021 року, затверджено штат у кількості 5 осіб: директор з окладом 9300 грн, агроном з окладом 9300 грн, помічник керівника з окладом 8500 грн, бухгалтер з окладом 8400 грн, менеджер з окладом 9000 грн.

Таким чином, для вирощування сільськогосподарських культур у кількості 11941,71 тон була задіяна лише одна особа агроном.

Враховуючи обсяг реалізованої сільськогосподарської продукції, середню врожайність зернових культур на території Тернопільської області та кількість орендованих земельних ділянок, ТОВ "АГРО-БАЙКІВ" не мало фізичної можливості виростити сільськогосподарські культури та, відповідно, бути виробником продукції, документально оформленої у перевіряємому періоді на ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА".

Враховуючи, що у ТОВ "АГРО-БАЙКІВ" відсутнє джерело походження товару, відсутня кількість зареєстрованих земельних ділянок, власні основні засоби та трудові ресурси, це свідчить про те, що метою фінансово-господарських операцій між ТОВ "АГРО-БАЙКІВ" та ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА" є створення виключно документообігу по нереальним господарським операціям без фактичного їх здійснення.

За результатами проведеної позапланової перевірки складено Акт від 18.11.2022 року №332/34-00-07-01/41041279, згідно висновків якого контролюючим органом було встановлено порушення ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА":

- підпункту "а" пункту 198.1, пункту 198.2. пункту 198.3 статті 198, пункту 200.1, пункту 200.4 статті 200 ПК України, оскільки ним завищено суму ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню по рядку 20.2.1 "Сума від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 розділу V Кодексу, на момент подання податкової декларації (рядок 19 - рядок 19.1), яка: підлягає бюджетному відшкодуванню (рядок 20.2.1 і рядок 20.2.2) (рядок З ДЗ): на рахунок платника у банку", податкової декларації з ПДВ за липень 2022 року на суму 354 038 грн., за серпень 2022 року на суму 2 097 062 грн.;

- пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188 ПК України, оскільки ним завищено суму ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду) на суму 2 938 180 грн.

На підставі згаданих висновків акту перевірки Південним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з ВПП прийняті податкові повідомлення рішення від 19.12.2022 року:

- форми "В1" за №027134000701, відповідно до якого завищено суму бюджетного відшкодування за липень 2022 року на суму 354 038 грн, та застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 177 019 грн, та завищено суму бюджетного відшкодування за серпень 2022 року на суму 2 097 062 грн, та застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 1 048 531 грн.;

- форми "В4" за №027034000701, яким завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за серпень 2022 року на суму 2 938 180 грн.

Не погодившись з вказаним рішенням товариство подало скаргу в адміністративному порядку, за результатами розгляду якої ДПС прийнято рішення від 24.03.2023 року №7390/6/99/00-06-01-02-06, яким скаргу платника податків залишено без задоволення, а ППР без змін.

Зазначені обставини зумовили ТОВ "РИСОЇЛ УКРАЇНА" звернутися до суду з даним адміністративним позовом про скасування згаданих податкових повідомлень-рішень.

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог товариства суд першої інстанції виходив з того, що висновки контролюючого органу щодо завищення позивачем податкового кредиту за рахунок включення до його складу сум ПДВ по взаємовідносинам з ТОВ "ЕНТЕЛЬ" та ТОВ "АГРО-БАЙКІВ" на загальну суму 2 451 101 грн., на підставі яких прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення форми "В1" від 19.12.2022 року №027134000701, не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи.

Скасовуючи податкове повідомлення-рішення форми "В4" від 19.12.2022 року №027034000701 суд першої інстанції виходив з того, що згадане ППР винесено повторно, тобто неправомірно.

Надаючи правову оцінку законності і обґрунтованості рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги колегія суддів зазначає наступне.

Так, частиною другою статті 19 Конституції України установлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Встановлення невідповідності діяльності суб`єкта владних повноважень вказаним критеріям для оцінювання рішення, (дій) є достатньою підставою для задоволення адміністративного позову, за умови, що встановлено порушення прав та інтересів позивача.

За правилами частин першої, другої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (у редакції, чинної на час виникнення спірних правовідносин, далі ПК України).

Виходячи з приписів пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

За змістом підпункту 14.1.177 пункту 14.1 статті 14 ПК України податок на додану вартість - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу.

Приписами підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно з пунктом 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності).

Пунктом 198.2 статті 198 ПК України передбачено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку (пункт 198.2 статті 198 ПК України).

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Водночас, приписами пункту 198.6 статті 198 ПК України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від`ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від`ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов`язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг; б) залишок від`ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду (пункт 200.4 статті 200 ПК України).

Як закріплено в частині першої статті 1 Закону України від 16 липня 1999 року №996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі Закон №996-XIV), господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Згідно вимог статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. Документи мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, платник податків повинен мати відповідні належно оформлені первинні документи, які в сукупності з встановленими обставинами мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що є підставою для формування платником податкового обліку.

Крім того, при вирішенні податкових спорів варто враховувати презумпцію добросовісності платника податків, за якою передбачається економічна виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.

Згідно доктрини реальності господарської операції наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів.

Нормами Податкового кодексу України презюмується вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків, як обов`язкова ознака господарської операції.

Як вбачається з акту від 18.11.2022 року №332/34-00-07-01/41041279, складеного за результати документальної позапланової невиїзної перевірки ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА" щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за червень, липень, серпень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, виявлені контролюючим органом порушення виразилися в тому, що у ТОВ "ЕНТЕЛЬ" і у ТОВ "АГРО-БАЙКІВ" відсутні джерела походження товару, відсутня необхідна кількість зареєстрованих земельних ділянок, власні основні засоби і трудові ресурси для виробництва і поставки товару на адресу ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА". Отже, господарські операції між товариствами є нереальними, без фактичного здійснення. ТОВ "ЕНТЕЛЬ" і ТОВ "АГРО-БАЙКІВ" згідно з відомостей 4-ДФ не мали взаємовідносин з перевізниками сільськогосподарської продукції, а зазначений у ТТН пункт навантаження ставить під сумнів можливість транспортування сільськогосподарської продукції до ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА".

На спростування висновків контролюючого органу позивачем було надано до суду договір поставки №Р21-420 від 04.01.2022, укладений між ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА" (Покупець) та ТОВ "ЕНТЕЛЬ" (Продавець), за змістом якого Продавець зобов`язується поставити і передати у власність Покупцю, а Покупець зобов`язується прийняти і оплатити кукурудзу 3 класу, надалі іменований "Товар" (зерно насипом українського походження, врожаю 2021 року) на умовах поставки в місці (DAP) ТОВ "СП РИСОІЛ ТЕРМІНАЛ" (Одеська область, м. Чорноморськ, вул. Транспортна, 28) згідно Інкотермс-2010.

На виконання вказаного договору поставки ТОВ "ЕНТЕЛЬ" поставило до терміналу ТОВ "СП РИСОІЛ ТЕРМІНАЛ", а ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА" прийняло і оплатило 208,36 мт товару на загальну суму 1 698 133,55 грн. у т.ч. ПДВ 14% - 208542,70 грн., що підтверджується видатковими накладними №1 від 06.01.2022, №2 від 09.01.2022, №3 від 12.01.2022, №5 від 12.01.2022, №6 від 13.01.2022, а також платіжними інструкціями №62 від 12.01.2022, №94 від 13.01.2022, №74 від 13.01.2022, №657 від 18.08.2022.

Факт перевезення товару і його приймання на Терміналі підтверджується товарно- транспортними накладними №5 від 01.01.2022, №121080 від 08.01.2022, №152321 від 08.01.2022, №162243 від 10.01.2022, №152301 від 10.01.2022, №121081 від 10.01.2022, №1313 від 11.01.2022, №773514 від 11.01.2022, довідками ТОВ "СП РИСОІЛ ТЕРМІНАЛ" по результатам лабораторних аналізів зразків товару, картками обліку експортного вантажу (прийомний акт), а також реєстром прийнятого вантажу ТОВ "СП РИСОІЛ ТЕРМІНАЛ".

13.01.2022 року ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА" (Покупець) і ТОВ "ЕНТЕЛЬ" (Продавець) укладений договір поставки №Р21-433, на виконання якого ТОВ "ЕНТЕЛЬ" поставило до терміналу ТОВ "СП РИСОІЛ ТЕРМІНАЛ", а ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА" прийняло і оплатило 277,96 мт товару на загальну суму 2 334 863,67 грн у т.ч. ПДВ 14% - 286737,64 грн., що підтверджується видатковими накладними №8 від 16.01.2022, №13 від 20.01.2022, №14 від 22.01.2022, №15 від 23.01.2022, №19 від 26.01.2022, №20 від 27.01.2022, №40 від 11.02.2022, а також платіжними інструкціями №140 від 18.01.2022, №587 від 24.01.2022, №1995 від 25.01.2022, №625 від 28.01.2022, №2048 від 01.02.2022, №167 від 14.02.2022, №658 від 18.08.2022.

Факт перевезення товару і його приймання на Терміналі підтверджується товарно- транспортними накладними №1315 від 15.01.2022, №25 від 18.01.2022, №1 від 20.01.2022, №2 від 20.01.2022, №3 від 20.01.2022, №321 від 20.01.2022, №2 від 24.01.2022, №24 від 24.01.2022, №4 від 24.01.2022, №3 від 23.01.2022, №20 від 09.02.2022, довідками ТОВ "СП РИСОІЛ ТЕРМІНАЛ" по результатам лабораторних аналізів зразків товару, картками обліку експортного вантажу і прийомним актом), а також реєстром прийнятого вантажу ТОВ "СП РИСОІЛ ТЕРМІНАЛ".

04.02.2022 року між ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА" (Покупець) і ТОВ "ЕНТЕЛЬ" (Продавець) укладений договір поставки №Р21-494, на виконання якого ТОВ "ЕНТЕЛЬ" поставило до терміналу ТОВ "Західний контейнерний термінал", а ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА" прийняло і оплатило 394,04 мт товару на загальну суму 2 956 111,59 грн, у т.ч. ПДВ 14% - 363 031,25 грн, що підтверджується видатковими накладними №36 від 08.02.2022, №39 від 09.02.2022, №37 від 09.02.2022, №41 від 10.02.2022, а також платіжними інструкціями №122 від 10.02.2022, №157 від 11.02.2022, №168 від 14.02.2022, №659 від 18.08.2022.

Факт перевезення товару і його приймання на Терміналі підтверджується товарно- транспортними накладними №81 від 08.02.2022, №82 від 08.02.2022, №Р-1-08 від 08.02.2022, №Р-2-08 від 08.02.2022, №7 від 08.02.2022, №1 від 08.02.2022, №3 від 08.02.2022, №5 від 08.02.2022, №1 від 08.02.2022, №2 від 09.02.2022, №1 від 09.02.2022, №1 від 09.02.2022, №7 від 09.02.2022, №11 від 09.02.2022, №6 від 08.02.2022, №7 від 08.02.2022, а також реєстром прийнятого вантажу ТОВ "Західний контейнерний термінал".

09.02.2022 року між ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА" (Покупець) і ТОВ "ЕНТЕЛЬ" (Продавець) укладений договір поставки №Р21-502, на виконання якого ТОВ "ЕНТЕЛЬ" поставило до терміналу ТОВ "Західний контейнерний термінал", а ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА" прийняло і оплатило 670,46 мт товару на загальну суму 5 056 725,22 грн., у т.ч. ПДВ 14% - 621001,35 грн., що підтверджується видатковими накладними №42 від 10.02.2022, №48 від 11.02.2022, №49 від 12.02.2022, №50 від 14.02.2022, №52 від 15.02.2022, а також платіжними інструкціями №169 від 14.02.2022, №221 від 16.02.2022,№2114 від 18.02.2022, №660 від 18.08.2022.

Факт перевезення товару і його приймання на Терміналі підтверджується товарно- транспортними накладними №2 від 10.02.2022, №1 від 10.02.2022, №Р-2-010 від 10.02.2022, №4 від 10.02.2022, №3 від 10.02.2022, №5 від 10.02.2022, №1 від 10.02.2022, №2 від 10.02.2022, №9 від 11.02.2022, №18 від 11.02.2022, №1 від 11.02.2022, №20 від 11.02.2022, №1 від 11.02.2022, №2 від 11.02.2022, №111 від 11.02.2022, №8 від 10.02.2022, №1 від 10.02.2022, №15 від 10.02.2022, №4 від 12.02.2022, №16 від 12.02.2022, б/н від 12.02.2022, №17 від 12.02.2022, №5 від 12.02.2022, №9 від 11.02.2022,№1 від 11.02.2022, №18 від 14.02.2022, №20 від 15.02.2022, а також реєстром прийнятого вантажу ТОВ "Західний контейнерний термінал".

21.02.2022 року між ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА" (Покупець) і ТОВ "ЕНТЕЛЬ" (Продавець) укладений договір поставки №Р21-535, на виконання якого ТОВ "ЕНТЕЛЬ" поставило до терміналу ТОВ "Західний контейнерний термінал", а ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА" прийняло і оплатило 596,78 мт товару на загальну суму 4 614 614,54 грн. у т.ч. ПДВ 14% - 566707,05 грн., що підтверджується видатковими накладними №58 від 21.02.2022, №61 від 22.02.2022, №62 від 23.02.2022, №63 від 23.02.2022, №64 від 23.02.2022, №65 від 24.02.2022, а також платіжними інструкціями №2156 від 23.02.2022,№2167 від 23.02.2022, №314 від 20.04.2022, №356 від 05.05.2022, №472 від 23.05.2022, №844 від 01.07.2022, №26 від 05.07.2022, №661 від 18.08.2022.

Факт перевезення товару і його приймання на Терміналі підтверджується товарно- транспортними накладними №2 від 21.02.2022, №1 від 21.02.2022, №1 від 21.02.2022, №1 від 23.02.2022, б/н від 23.02.2022, №1 від 22.02.2022, №22 від 22.02.2022, №2 від 22.02.2022, №1 від 22.02.2022, №11 від 22.02.2022, №1С від 22.02.2022, №1 від 22.02.2022, №СС від 22.02.2022, №14 від 22.02.2022, №18 від 23.02.2022, №14 від 23.02.2022, №22 від 23.02.2022, №19 від 23.02.2022, №25 від 23.02.2022, №15 від 23.02.2022, №12 від 23.02.2022, №88 від 23.02.2022, №89 від 23.02.2022, №90 від 23.02.2022, а також реєстром прийнятого вантажу ТОВ "Західний контейнерний термінал".

Як встановлено судом першої інстанції та не спростовується доводами апеляційної скарги, ТОВ "ЕНТЕЛЬ" має орендовані земельні ділянки у достатньому обсягу для збору врожаю, який був реалізований позивачу.

До Декларації з ПДВ за серпень 2022 року (показники якої були предметом перевірки) були включені податкові накладні з поставки 2147,6 т кукурудзи 3 класу, українського походження, врожаю 2021 року на умовах Договорів поставки №Р21-420 від 04.01.2022, №Р21-433 від 13.01.2022, №Р21-494 від 04.02.2022, №Р21-502 від 09.02.2022, №Р21- 535 від 21.02.2022.

З аналізу форму №29-сг "Звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду" у 2021 році, форму №37-сг "Звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур" на 01.12.2021, форму №4-сг "Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2021 року", які були надані ТОВ "ЕНТЕЛЬ" перед укладанням вказаних вище договорів поставки, вбачається, що постачальником було зібрано 22 459 ц (2245,9 т) кукурудзи після доробки з 224,59 га площі.

Крім того, факт виробництва ТОВ "ЕНТЕЛЬ" сільськогосподарської продукції додатково підтверджується відомостями в ЄРПН щодо придбання контрагентом паливно-мастильних матеріалів та автомобільних шин, що не заперечується відповідачем.

Наявні первинні документи щодо оспорюваних господарських операцій позивача з контрагентами ТОВ "ЕНТЕЛЬ" відповідають вимогам статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", статтям 44, 201 ПК України, пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.1995р., і містять у собі відомості щодо змісту та обсягу проведених операцій, які узгоджуються між собою.

Щодо господарських відносин з ТОВ "АГРО-БАЙКІВ", то з матеріалів справи вбачається, що 02.02.2022 позивачем (Покупець) з ТОВ "АГРО-БАЙКІВ" (Продавець) укладений договір поставки №Р21-484, за змістом якого Продавець зобов`язується поставити і передати у власність Покупцю, а Покупець зобов`язується прийняти і оплатити сою, надалі іменований "Товар" (зерно насипом українського походження, врожаю 2021 року) на умовах поставки в місці (DAP) ТОВ "Західний контейнерний термінал" (вул. Д. Лук`яновича, 8, м. Тернопіль) згідно Інкотермс-2010.

На виконання вищевказаного договору поставки ТОВ "АГРО-БАЙКІВ" поставило до терміналу ТОВ "Західний контейнерний термінал", а ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА" прийняло і оплатило 171,60 мт товару на загальну суму 2 882 879,58 грн у т.ч. ПДВ 14% - 354 037,84 грн, що підтверджується видатковими накладними №8 від 10.02.2022, №9 від 11.02.2022, а також платіжними інструкціями №165 від 14.02.2022, №203 від 15.02.2022, №648 від 18.08.2022.

Факт перевезення товару і його приймання на Терміналі підтверджується товарно-транспортними накладними №1 від 10.02.2022, №3 від 10.02.2022, №5 від 10.02.2022, №7 від 10.02.2022, №9 від 11.02.2022, №10 від 11.02.2022, №16 від 11.02.2022, №14 від 11.02.2022, а також реєстром прийнятого вантажу ТОВ "Західний контейнерний термінал".

До Декларації з ПДВ за липень та серпень 2022 року (показники якої були предметом перевірки) були включені податкові накладні з поставки 196,34 т сої українського походження, врожаю 2021 року на умовах Договору поставки №Р21-484 від 02.02.2022 року.

З аналізу форму №29-сг "Звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду" у 2021 році, форму №4-сг "Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2021 року", які були надані ТОВ "АГРО-БАЙКІВ" перед укладанням вказаного вище договору поставки, вбачається, що постачальником було зібрано 6700 ц (670 т) з 167,50 га площі.

До того ж, судом першої інстанції вірно встановлено та не спростовується доводами апеляційної скарги, що ТОВ "АГРО-БАЙКІВ" має необхідні основні засоби для вирощування і збору сільськогосподарської продукції, а саме, має у власності трактор колісний Case MX 310, сівалку зернову СЗ-3.6В-06, а також орендує трактор колісний JohnDeere 8400, комбайн зернозбиральний NewHolland CR9080, спеціалізований вантажний сідловий тягач Daf, і спеціалізований напівпричіп-самоскид Gras.

Крім того, відомостями в ЄРПН підтверджується придбання ТОВ "АГРО-БАЙКІВ" паливно-мастильних матеріалів та автомобільних шин, що відповідачем не заперечується.

Наявні первинні документи щодо оспорюваних господарських операцій позивача з контрагентами ТОВ "АГРО-БАЙКІВ" відповідають вимогам статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", статтям 44, 201 ПК України, пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України №88 від 24.05.1995р., і містять у собі відомості щодо змісту та обсягу проведених операцій, які узгоджуються між собою.

Посилання контролюючого органу на податкову інформацію щодо постачальників позивача як на підставу для відмови в задоволенні позову, правомірно не взято до уваги судом першої інстанції, оскільки податкове законодавство не ставить у залежність податковий облік (стан) певного платника податку від дотримання його контрагентами податкової дисципліни та правильності ведення ними податкового або бухгалтерського обліку, зокрема, від фактичної сплати контрагентами податків до бюджету, від перебування постачальників за юридичною адресою, а також від їх господарських та виробничих можливостей. Тобто, у разі підтвердження реального характеру здійснених поставок, як у даній ситуації, платник не може відповідати за порушення, допущені постачальником, якщо не буде доведено його безпосередню участь у зловживанні цією особою. Проте, посадовими особами відповідача під час здійснення перевірки таких обставин не встановлено.

Колегія суддів вважає за необхідне також звернути увагу на висновок Верховного Суду, висловлений, зокрема, в постановах від 17.04.2018 у справі № 826/14549/15, від 13.08.2020 у справі №520/4829/19, від 21.10.2020 у справі №140/1845/19, згідно з яким відсутність у контрагента матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). Основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.

Доводи відповідача про відсутність реального джерела походження товару по ланцюгу постачання не підтверджені належними та допустимими доказами, ґрунтуються виключно на припущеннях, які, в свою чергу, базуються на узагальненій податковій інформації без проведення контрольних заходів щодо відповідних осіб та дослідження первинних документів.

Крім того, відповідачем не надано доказів невідповідності господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, їх збитковості тощо, які б окремо або в сукупності свідчили, що вчинення таких операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру).

Відповідно до частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

В даному випадку контролюючий орган, відповідно до вимог ч. 2 ст. 71 КАС України і «принципу офіційності», повинен довести в суді факт фіктивності (нереальності) спірних господарських операцій, як підставу для нарахування (зменшення) платникові податків податкових зобов`язань та, відповідно, правомірність прийнятого ним оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Аналогічна правова позиція з цього питання викладена і Верховним Судом, зокрема, у постановах від 20.02.2018р. у справі №817/149/17, від 29.03.2018р. у справі №813/2758/16, від 03.10.2019р. по справі №813/4079/15.

Також колегія суддів приймає до уваги та ще раз вважає за необхідне наголосити на тому, що згідно з вимогами цивільного та податкового законодавства існує «презумпція правомірності правочину» (ст.204 ЦК України) та «презумпція правомірності рішень платника податку» (пп.4.1.4 п.4.1.ст.4 ПКУ), а відповідно до ст.61 Конституції України, юридична відповідальність особи має виключно «індивідуальний характер». Тобто, якщо контрагент позивача не виконав своїх податкових зобов`язань, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи, і платник податків, в свою чергу, в даному випадку, не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема, у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Вищенаведені висновки апеляційного суду повністю узгоджуються як з правовими позиціями Верховного Суду України, викладеними зокрема, в постановах від 01.06.2010р. (справа №21-573во10), від 31.01.2011р. (справа №21-47а10), так і досить «свіжою» позицією Верховного Суду, висловленою зокрема, в постановах від 10.04.2020р. (справа №440/1082/19), від 17.03.2020р. (справа №812/9439/13а), від 12.06.2022р. (справа №520/2388/20), від 05.10.2022р. (справа №640/1269/19), від 01.02.2023р. (справа №300/1753/21), від 19.06.2023р. (справа №810/1577/17) та інш. при вирішенні спорів цієї категорії, а також з практикою Європейського Суду з прав людини.

Отже, враховуючи, що спірні господарські операції здійснені позивачем з метою подальшого їх використання в оподатковуваних операціях у межах своєї господарської діяльності, спричинили реальну зміну його майнового стану, а також наявні в матеріалах справи документи бухгалтерського та податкового обліку є достатніми, належними та допустимими доказами для підтвердження реальності здійснення господарських операції з вищезазначеними контрагентами позивача, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позовної вимоги про визнання протиправним та скасування спірного податкового повідомлення-рішення форми "В1" від 19.12.2022 року №027134000701.

Доводи апеляційної скарги відповідачем зводяться виключно до повторення доводів заперечень на позовну заяву ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА", яким надано оцінку судом першої інстанції. При цьому, подана скарга не містить належних, переконливих доводів та аргументів, які б спростовували висновки суду про обґрунтованість позовних вимог товариства чи давали б підстави вважати інакше. Суд першої інстанції правильно та повно з`ясував усі обставини справи та надав їм юридичну оцінку відповідно до норм матеріального та процесуального права.

Стосовно висновків акту перевірки про реалізацію позивачем соняшникової олії за ціною, нижчою від ціни її придбання, що стало підставою для прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення форми "В4" від 19.12.2022 року №027034000701, яким завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за серпень 2022 року на суму 2 938 180 грн., то, як правильно встановлено судом першої інстанції, відносно позивача вже було винесено повідомлення-рішення форми "В4" від 19.12.2022 №026934000701, яким товариству зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ у розмірі 2 938 180,00 грн. 20.01.2023 року ТОВ "РИСОІЛ УКРАЇНА" зареєструвало податкову накладну №55 від 31.05.2022 на розмір перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до статей 188, 189 ПК України, над ціною постачання, тобто на 2 938 180,00 грн., та відобразило зменшення від`ємного значення з ПДВ у розмірі 2 938 180,00 грн у Декларації з ПДВ за січень 2023 року.

За таких обставин колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що контролюючим було винесено два податкових повідомлень-рішень за одне й те саме порушення, тому податкове повідомлення-рішення форми "В4" від 19.12.2022 року №027034000701 також є протиправним та підлягає скасуванню.

До того ж, апеляційна скарга відповідача не містить доводів чи міркувань щодо спростування обґрунтованості висновків суду першої інстанції, які слугували для визнання протиправним та скасування згаданого ППР, що в силу положення статті 308 КАС України позбавляє суд апеляційної інстанції підстав для перевірки рішення суду першої інстанції у відповідній частині.

Підсумовуючи наведене колегія суддів дійшла висновку, що доводи, викладені в апеляційній скарзі, не знайшли свого підтвердження, суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, оскаржуване рішення прийняте відповідно до норм матеріального та процесуального права, а тому підстави для задоволення апеляційної скарги відсутні.

Згідно з пунктом першим частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права

Відтак, апеляційна скарга відповідача задоволенню не підлягає.

Керуючись статтями 292, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, апеляційний суд,-

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2023 року без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення апеляційного суду, або з дня вручення учаснику справи повного судового рішення.

Головуючий суддя-доповідачВ.О.Скрипченко

СуддяІ.П.Косцова

СуддяЮ.В.Осіпов

Повне судове рішення складено 3 листопада 2023 року.