Рішення

від 23.10.2023 по справі 380/8317/23

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

23 жовтня 2023 рокусправа № 380/8317/23

Львівський окружний адміністративний суд в складі:

головуючої-судді Сидор Н.Т.,

за участю секретаря судового засідання Гавінської М.В.,

представника позивача Хоми М.В.,

представника відповідача Шаркаєвої Х.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у порядку загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОЛОГ ТД» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

в с т а н о в и в :

на розгляд Львівського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОЛОГ ТД» до Головного управління ДПС у Львівській області, в якій позивач просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Львівській області від 01.02.2023 №1798/13-01-07-04 про порушення п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201, п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України та зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 191 593,00 грн.

В обґрунтування заявлених вимог позивач посилається на незгоду із висновками контролюючого органу, викладеними в акті перевірки, зазначаючи, що товариством позивача не допущено порушень податкового законодавства під час господарських операцій із ТОВ «Крушевель» за період листопад 2021 року січень 2022 року, які мали реальний характер та підтверджені первинними документами бухгалтерського обліку.

Позиція відповідача викладена у відзиві на позовну заяву. У поданому відзиві відповідач проти позову заперечує повністю з тих підстав, що викладені в акті перевірки висновки відповідають встановленим фактичним обставинам, відтак порушень прав позивача при проведенні перевірки та оформленні її результатів не допущено, просить у задоволенні позову відмовити повністю.

Представником позивача в спростування заперечень відповідача, висловлених у відзиві на позовну заяву, подано до суду відповідь на відзив.

Щодо процесуальних дій, вчинених у зв`язку із розглядом справи, слід зазначити, що ухвалою судді від 25.04.2023 відкрито загальне позовне провадження у справі та призначено підготовче засідання.

Ухвалою суду від 08.06.2023 про участь у справі в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду задоволено. Підготовче засідання 12.06.2023 о 15:00 год та всі наступні підготовчі та судові засідання у справі №380/8317/23 проводити в режимі відеоконференції з використанням комплексу технічних засобів та програмного забезпечення «EasyCon» (веб-посилання - https://vkz.court.gov.ua) за участю представника Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОЛОГ ТД» поза межами приміщення суду.

26.06.2023 протокольною ухвалою суду закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті.

У судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримала, надала пояснення, що аналогічні змісту позовної заяви. Просила позов задовольнити повністю.

У судовому засіданні представник відповідача проти задоволення позовних вимог заперечила з мотивів аналогічних, наведеним у відзиві на позовну заяву, просила у задоволенні позовних вимог відмовити.

Заслухавши вступні слова представників сторін, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються позовні вимоги та відзив, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для вирішення спору, суд встановив наступні обставини справи та надав їм правову оцінку.

Головним управлінням ДПС у Львівській області проведена документальна позапланова виїзна перевірка Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОЛОГ ТД» (32483640) з питань дотримання податкового законодавства при декларуванні за липень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.

Документальною позаплановою виїзною перевіркою позивача встановлено порушення вимог:

- п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу, внаслідок чого підприємством завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за липень 2022 року у сумі 191 593,00 грн.

За результатами перевірки, 15.12.2023 контролюючий орган склав акт №17831/13-01-07-04/32483640, а 01.02.2023 прийняв податкове повідомлення-рішення №1798/13-01-07-04 (далі податкове повідомлення-рішення), яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 191 593,00 грн.

Позивачем застосовано процедуру адміністративного оскарження зазначеного податкового повідомлення-рішення, за результатами якої ДПС України прийнято рішення про результати розгляду скарги від 05.04.2022 №8354/6/99-00-06-01-05-06, відповідно до якого податкове повідомлення-рішення залишено без змін, а скарга без задоволення.

Вважаючи, що спірне податкове повідомлення-рішення від 01.02.2023 №1798/13-01-07-04 прийнято з порушенням вимог чинного законодавства позивач звернувся з даним позовом до суду.

Вирішуючи даний спір, суд застосовує такі норми права та виходить з таких мотивів.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI, з наступними змінами та доповненнями (далі - ПК України).

Як передбачено у п.198.1 ст.198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;

ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Пунктом 198.2 ст.198 ПК України передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Відповідно до п.198.3 цієї ж статті податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Згідно із п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Відповідно до п.200.1 ст.200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом (п. 200.2 ст. 200 ПК України).

Як передбачено у п.200.4 ст.200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету.

Абзацом тринадцятим ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року №996-XIV, з наступними змінами та доповненнями (далі Закон №996-XIV) визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки, тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Згідно з абзацом п`ятим ст.1 Закону №996-XIV господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

При цьому, оподаткуванню підлягають здійснені господарські операції, тобто ті які фактично реалізовані, реальні.

Такий правовий висновок зроблено Верховним Судом у постановах від 03.09.2019 року у справі №810/611/14-а, від 25.09.2019 року у справі №817/992/15, від 05.03.2020 року у справі №804/2043/17, від 12.03.2021 року у справі №810/3567/18 та в багатьох інших, що вказує на усталеність судової практики щодо наведеної позиції.

ТОВ «ПРОЛОГ ТД» (код ЄДРПОУ 32483640) зареєстроване управлінням державної реєстрації юридичного департаменту Львівської міської ради 06.05.2003, номер запису в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців 18734. Місцезнаходження: 79066, м. Львів, вул. Зелена, буд. 290А.

З акту перевірки судом встановлено, що у власності ТОВ «ПРОЛОГ ТД» є земельна ділянка площею 0,8038 га, кадастровий номер 4623685100:02:001:0293, за адресою: Львівська обл., Пустомитівський р-н, Пасіки-Зубрицька сільська рада. На цій ділянці розпочато будівництво адміністративно-складського комплексу. Повідомлення про початок виконання будівельних робіт, реєстраційний номер ІУ051210917511.

В ході судового розгляду судом встановлено, що для проведення підготовчих робіт ТОВ «ПРОЛОГ ТД» уклало договір купівлі-продажу щебеню та піщаної продукції від 26.10.2021 та договір виконання підготовчих робіт на будівельному майданчику від 26.10.2021 з ТОВ «Крушевель», а саме.

Між позивачем (Покупець) та ТОВ «Крушевель» (Продавець) укладено договір купівлі-продажу №18-21 від 26.10.2021 (надалі Договір), відповідно до п.1.1. якого продавець продає, а покупець купує щебінь та піщану продукцію (надалі Товар).

Відповідно до п.2.1. та п.2.2. Договору, ціна одиниці товару вказується у видаткових накладних при відвантажені Товару. Сторони визначають, що ціни на Товар можуть змінюватися Продавцем в залежності від показників, які обумовлюють ціну Товару. Ціна Товару остаточно узгоджується та вказується Сторонами у видатковій накладній на поставку партії Товару. Загальна сума Договору складається з суми вартості партій Товару, відвантажених Продавцем протягом строку дії цього Договору згідно видаткових накладних, які є невід`ємною частиною даного Договору.

Відвантаження Товару здійснюється засобами Продавця та за його рахунок (п.3.1. Договору).

Перехід права власності від Продавця до Покупця відбувається за місцем розвантаження Товару зазначеного в п.1.1. у відповідності до видаткових накладних (п.3.2. Договору).

Місце розвантаження Товару відбувається після отримання від Покупця заявки на поставку Товару, в якій вказується назва, кількість та адреса доставки, що підлягає поставці (п.3.4. Договору).

Відповідно до п.4.1. Договору розрахунки по даному Договору здійснюються шляхом оплати Покупцем коштів на розрахунковий рахунок Продавця.

Покупець здійснює попередню оплату товару, що планується до постачання, у сумі 20000,00 (двадцять тисяч) гривень, у відповідності до виставленого рахунку, протягом (5) п`ятьох банківських днів з моменту підписання даного Договору (п.4.2. Договору).

Після поставки Продавцем Товару Покупцю на суму 50000,00 (п`ятдесят тисяч) гривень, розрахунки по даному Договору здійснюються шляхом оплати Покупцем коштів на розрахунковий рахунок Продавця у відповідності до виставленого рахунку протягом (5) п`ятьох банківських днів з моменту отримання Товару.

Крім цього, між позивачем (Замовник) та ТОВ «Крушевель» (Виконавець) укладено договір виконання робіт №19-21 від 26.10.2021 (надалі Договір), відповідно до п.1.1. якого Замовник замовляє, а Виконавець виконує підготовчі роботи на будівельному майданчику за адресою: вул. Героїв України, село Горішній, Давидівська сільрада, Львівська область.

Підготовчі роботи включають: зняття родючого шару ґрунту, виймання та переміщення ґрунту, виторфовування та вивезення торфу котловану дороги, спорудження земляного полотна, планування та вирівнювання з ущільненням переміщеного та завезеного ґрунту (п.1.2. Договору).

Вартість всіх підготовчих робіт визначається у додатку. Вартість робіт та послуг остаточно узгоджується та вказується Сторонами в актах виконаних робіт та наданих послуг (п.2.1. Договору).

Виконавець приступає до виконання робіт за цим Договором на наступний день після підписання Договору та проведення попередньої оплати (п.3.1. Договору).

Виконання робіт підтверджується проміжними актами виконання робіт, що підписуються Сторонами кожних 10 днів від початку робіт, після належного виконання цих робіт Виконавцем (п.3.2. Договору).

Після завершення всіх робіт Сторони підписують завершальний акт виконаних робіт, який визначає загальний об`єм виконаних робіт на загальну суму, що підлягає оплаті за цим Договором.

Відповідно до п.4.1. Договору розрахунки по даному Договору здійснюються шляхом оплати Замовником коштів на розрахунковий рахунок Виконавця у відповідності до виставлених рахунків.

Замовник здійснює попередню оплату запланованих робіт у сумі 50000,00 (п`ятдесят тисяч) гривень, у відповідності до виставленого рахунку, протягом (5) п`яти банківських днів з моменту підписання даного Договору. Після підписання Сторонами проміжних актів виконаних робіт Замовник оплачує на розрахунковий рахунок Виконавця суму, вказану в кожному проміжному акті, протягом трьох робочих днів після підписання такого акту, після зарахування суми попередньої оплати (п.4.2. Договору).

Після підписання завершального акту виконаних робіт за цим Договором Замовник оплачує на розрахунковий рахунок Виконавця решту суми, що підлягає оплаті за цим Договором, протягом трьох банківських днів.

На підтвердження реальності господарських операцій з виконання договору купівлі-продажу №18-21 від 26.10.2021 позивачем надано видаткові накладні, платіжні інструкції з переказу коштів, товарно-транспортні накладні.

Також ТОВ «ПРОЛОГ ТД» надано довіреність від 26.10.2021, що зокрема уповноважує заступника директора ТОВ «ПРОЛОГ ТД» Гавриліва М.Ю. на отримання від ТОВ «Крушевель» товарів, що поставляються за договором №18-21 від 26.10.2021 та засвідчує зразок його підпису та зразок штампу (печатки), яким він повинен завірити свій підпис на первинних документах про одержання товару.

На підтвердження реальності господарських операцій з виконання договору виконання робіт №19-21 від 26.10.2021 позивачем надано видаткові накладні, платіжні інструкції з переказу коштів, акти надання послуг, звіти про надання послуг технічного нагляду, дефектний акт огляду виконання земляних робіт, товарно-транспортні накладні.

За результатами господарської діяльності з ТОВ «Крушевель» позивачем складено та направлено на реєстрацію до ЄРПН податкові накладні від 30.12.2021 №213, від 31.12.2021 №216, від 03.01.2022 №1, від 05.01.2022 №5, від 12.01.2022 №8, від 15.01.2022 №9, від 17.01.2022 №11, від 20.01.2022 №19, від 22.01.2022 №20, від 24.01.2022 №22, від 26.01.2022 №23, від 27.01.2022 №26, від 28.01.2022 №28, від 29.01.2022 №29, від 31.01.2022 №30, від 31.01.2022 №31, від 29.11.2021 №169, від 23.12.2021 №196, від 28.12.2021 №205, від 30.12.2021 №208, від 29.12.2021 №209, від 28.12.2021 №210, які були зареєстровані контролюючим органом.

Матеріали справи також містять податкові декларації з податку на додану вартість за липень 2022 року, за листопад 2021 року та за січень 2022 року із додатками 1, 2, відповідно до яких позивач включив до складу податкового кредиту за вказаний період суму ПДВ за результатами господарської діяльності з ТОВ «Крушевель».

Згідно висновку акта перевірки від 15.12.2023 №17831/13-01-07-04/32483640, контролюючий орган зазначив, що перевіркою достовірності і правильності визначення та врахування ТОВ «ПРОЛОГ ТД» при розрахунку показника рядка 19 Декларації суми податкового кредиту по декларації з ПДВ (рядок 17 (колонка Б) Декларації) встановлено його завищення за листопад 2021 року у сумі 8 333,0 грн та за січень 2022 року у сумі 183 260,0 грн, що призвело до завищення на суму 191 593,0 грн показника рядка 19 Декларації з ПДВ за липень 2022 року.

Як на підставу нереальності господарських операцій позивача із ТОВ «Крушевель» контролюючий орган в акті перевірки зазначає:

«Аналізуючи дані ЄРПН, можна зробити висновок, що ТОВ «Крушевель» за період з 01.04.2021 по 31.03.2022 реалізовує значно більшу кількість будматеріалів ніж придбаває за відповідний період.

Фактично, згідно з даними податкової звітності ТОВ «Крушевель» неможливо встановити наявність основних засобів, складських та виробничих приміщень, виробничого обладнання, транспортних засобів, та інших необхідних умов для здійснення основного виду діяльності.

Крім того, на підприємстві відсутня достатня кількість працівників за основним місцем праці чи по трудових угодах для виконання земляних робіт та продажу будівельних матеріалів.»

Втім суд наголошує, що податкове законодавство не ставить право ТОВ «ПРОЛОГ ТД» на податковий кредит в залежність від наявності у ТОВ «Крушевель» основних засобів та працевлаштованих працівників. Більше того, ні законодавство, ні звичаї ділового права не зобов`язують товариство з`ясовувати питання дотримання контрагентами податкового чи трудового законодавства.

Суд застосовує у спірних правовідносинах наступні правові позиції Верховного Суду:

постанови Верховного Суду від 17.05.2022 (справа №804/5693/16), від 03.08.2021 (справа №803/313/17):

«...норми податкового законодавства, не ставлять у залежність право платника податків на податковий кредит при визначенні податкових зобов`язань з ПДВ від дотримання податкової дисципліни його контрагентом - постачальником товару (послуг), якщо цей платник мав реальні витрати у зв`язку з фактичним придбанням товару (послуг), призначених для використання у його господарській діяльності та в оподатковуваних ПДВ операціях.

За умови подання платником податків належним чином оформлених документів, які згідно з правовими нормами повинні бути виписані на господарські операції певного виду, та підтвердження суми ПДВ податковими накладними, зареєстрованими відповідно до вимог статті 201 ПК, задекларовані платником податків дані податкового обліку вважаються підтвердженим (правомірними), якщо контролюючий орган не доведе зворотне»;

постанови Верховного Суду від 12.04.2023 (справа №160/5065/20), від 28.03.2023 (справа №520/123/20), від 15.03.2023 (справа №320/7016/19), від 09.02.2023 (справа №160/6571/20), від 10.08.2022 (справа №640/18043/18):

«...сама по собі наявність або відсутність у контрагентів основних фондів, певної кількості персоналу, не можуть являтися вичерпними ознаками неправомірності вчиненої господарської операції, якщо з інших даних вбачається фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю. Укладення договору не є єдиним способом залучення фізичних осіб до вчинення необхідних дій в процесі виконання поставки; податкове законодавство не ставить право платника на податковий кредит в залежності від того, за рахунок яких ресурсів (власних або залучених) здійснюється поставка товарів (робіт, послуг) постачальником. При цьому залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу)»;

«...інформація про контрагента позивача з автоматизованих інформаційних систем органів ДФС може бути підставою для висновків щодо реальності господарських операцій лише в сукупності з іншими доказами, що підтверджують неможливість конкретного контрагента приймати участь у здійсненні конкретної господарської операції».

постанови Верховного Суду від 05.04.2023 (справа №640/26988/21), від 20.02.2023 (справа №520/9667/19):

«Чинне законодавство не ставить умову виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, фактичного знаходження їх за місцем реєстрації та наявності чи відсутності основних фондів. Позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх зобов`язань, адже поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов`язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а саме, платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов`язань. А відтак, за умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальників для одержання товариством незаконної податкової вигоди, останнє не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу».

Разом з тим відповідачем не наведено обставин та доказів, які б свідчили про штучний характер господарських операцій, невідповідність господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про фіктивність вчинених операцій, а також про те, що вчинення зазначених операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), а дії позивача та його контрагента були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди.

Доводи відповідача про порушення вимог податкового законодавства та правил ведення господарської діяльності у ланцюгу постачання судом відхиляються з огляду на таке.

Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів у ланцюгу постачання за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.

Саме така правова позиція неодноразово висловлювалася Верховним Судом, зокрема у постанові від 20.03.2020 (справа №813/5407/15), у постанові від 16.04.2020 (справа 810/3443/18).

Посилання контролюючого органу на відомості про неможливість підтвердження походження товару у зв`язку з ненаданням позивачем сертифікатів якості на придбаний товар, відхиляється судом, оскільки ненадання позивачем до перевірки сертифікату відповідності не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

У постановах Верховного Суду від 18.03.2021 (справа № 826/9061/17), від 12.03.2021 (справа №200/6316/19-а) зазначено, що сертифікат відповідності (якості) на товар не є документом бухгалтерського чи податкового обліку, а є лише документом, що посвідчує якість товару, а не факт проведення господарської операції, тому відсутність такого сертифікату сама по собі не може свідчити про відсутність господарської операції.

Тому ненадання позивачем у спірних правовідносинах сертифікатів якості товару не є доказом наявності складу податкового правопорушення.

Контролюючим органом також зроблено наголос у відзиві на позовну заяву про те, що у наданих до перевірки видаткових накладних відсутні ініціали та посади відповідальних осіб як з боку відправника, так і з боку отримувача.

Судом враховується надана ТОВ «ПРОЛОГ ТД» довіреність від 26.10.2021, що зокрема уповноважує заступника директора ТОВ «ПРОЛОГ ТД» Гавриліва М.Ю. на отримання від ТОВ «Крушевель» товарів, що поставляються за договором №18-21 від 26.10.2021 та засвідчує зразок його підпису та зразок штампу (печатки), яким він повинен завірити свій підпис на первинних документах про одержання товару.

А також суд наголошує, що видаткова накладна є первинним документом, що використовується при передачі товарно-матеріальних цінностей від однієї особи іншій, тобто засвідчує факт отримання/передачі товарів.

Видаткова накладна надається продавцем покупцеві і містить перелік товарів, їх кількість, ціну, за якою вони поставляються покупцеві, формальні особливості товару (колір, вага тощо), умови постачання, відомості про постачальника та одержувача товарів, також вказується місце складання такої накладної.

Саме такий правовий висновок викладено у постанові Верховного Суду від 23.08.2019 у справі №804/8955/14.

Суд зазначає, що наявність або відсутність окремих документів або ж помилки у їх оформленні не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Суд критично оцінює посилання в акті перевірки на ненадання позивачем до перевірки товарно-транспортних накладних чи інших документів щодо транспортування товару від ТОВ «Крушевель», виходячи з такого.

В ході судового розгляду встановлено, що ТОВ «ПРОЛОГ ТД» подано заперечення на акт перевірки, до якого зокрема приєднано копії товарно-транспортних накладних, отриманих позивачем згідно з листом ТОВ «Крушевель» від 16.01.2023 №71 на лист ТОВ «ПРОЛОГ ТД» від 05.01.2023 №4.

Як вбачається з доданих товарно-транспортних накладних, вантажовідправником є ФОП ОСОБА_1 , вантажоодержувачем ТОВ «Крушевель», місце розвантаження товару: об`єкт будівництва, який належить ТОВ «ПРОЛОГ ТД». Тобто, ТОВ «ПРОЛОГ ТД» не є вантажоодержувачем згідно з ТТН. Такі ТТН були отримані від ТОВ «Крушевель» у відповідь на лист ТОВ «Пролог ТД» від 05.01.2023 №4.

Зазначене відповідає умовам договору купівлі-продажу №18-21 від 26.10.2021, згідно п.3.1 якого зазначено, що відвантаження товару здійснюється засобами Продавця (ТОВ «Крушевель») та за його рахунок.

Відповідно до ч.2 ст.48 Закону України «Про автомобільний транспорт» документом для здійснення внутрішніх перевезень вантажів для водія є, серед інших, товарно-транспортна накладна або інший визначений законодавством документ на вантаж.

Правила перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджені наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363 (Правила №363), визначають права, обов`язки і відповідальність власників автомобільного транспорту - Перевізників та вантажовідправників і вантажоодержувачів - Замовників.

Згідно з Правилами №363, товарно-транспортна накладна 1) єдиний для всіх учасників транспортного процесу документ, призначений для обліку товарно-матеріальних цінностей на шляху їх переміщення, розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи, та 2) є одним із документів, що може використовуватися для списання товарно-матеріальних цінностей, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, що може бути складений у паперовій та/або електронній формі та має містити обов`язкові реквізити, передбачені цими Правилами.

З наведеного слідує, що товарно-транспортна накладна є єдиним документом, що підтверджує перевезення вантажу, тобто факт його переміщення в просторі. Проте товарно-транспортна накладна не є обов`язковим первинним документом, що складається під час здійснення господарської операції з поставки товару.

Така позиція підтверджується висновками Верховного Суду від 27.07.2022 у справі №908/1719/21, від 23.02.2021 у справі №822/4830/14, від 14.06.2021 у справі №140/893/19, від 12.03.2021 у справі №200/6316/19-а:

«...товарно-транспортна накладна (далі у тексті - ТТН) не є обов`язковим первинним документом, що складається під час здійснення господарської операції з поставки товару, а є первинним документом, що лише підтверджує операції учасників транспортних перевезень (вантажовідправника, вантажоотримувача, перевізника), тому її неналежне оформлення або відсутність у покупця товару за наявності

належних первинних документів, що підтверджують поставку та оприбуткування товару, не може бути самостійною підставою для висновку про безтоварний характер господарської операцій з поставки товару в цілому»; «Наявність або відсутність товарно-транспортних накладних є лише дотриманням або порушенням правил перевезень автомобільним транспортом, які не пов`язані з дотриманням вимог податкового законодавства»;

«...товарно-транспортна накладна, враховуючи положення статті 9 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні», не є первинним документом, що засвідчує факт проведення господарської операції, а є документом, що підтверджує фактичне переміщення товару у просторі».

Крім цього, у постанові Верховного Суду у справі №822/4830/14 від 23.02.2021, предметом розгляду якої були подібні правовідносини, суди дослідили, що перевезення товару зі складу постачальника на склад позивача здійснене за рахунок та транспортом Продавця, а тому у позивача відсутні товарно-транспортні накладні на перевезення. Відтак, Верховний Суд дійшов до наступного висновку:

«у позивача відсутні товарно-транспортні накладні на перевезення товару, що само по собі не може слугувати доказом відсутності поставки від вказаного контрагента, адже жодним нормативно-правовим актом не встановлено, що товарно-транспортні накладні та дорожні листи є єдиними документами, які підтверджують факт поставки товару від продавця до покупця і у випадку їх відсутності покупець товару, який не є замовником перевезення та не несе пов`язаних із цим витрат, позбавлений права на включення до податкового кредиту податку на додану вартість, вказаного в податковій накладній, виписаній постачальником товару».

Також доцільним у цих правовідносинах є посилання на висновок, що міститься у постановах Верховного Суду від 15.03.2023 у справі № 320/7016/19, від 02.03.2023 у справі № 804/644/16, від 09.02.2023 у справі № 160/6571/20, від 25.11.2022 у справі №200/4458/20-а. Зокрема, Верховний Суд зазначив:

«...наявність недоліків у оформленні товарно-транспортних накладних чи відсутність таких документів не може бути самостійним доказом безтоварності господарських операцій проведених з контрагентами, натомість, факт передання товару позивачу та, відповідно, набуття права власності на нього, підтверджується належно оформленими видатковими накладними, які наявні в матеріалах справи».

Наведені докази дозволяють суду прийти до висновку, що господарські операції між позивачем та ТОВ «Крушевель» мали реальний характер, діяльність позивача спрямована на отримання економічної вигоди від господарської діяльності.

Таким чином, суд не може покласти в основу судового рішення аргументи та обґрунтування контролюючого органу обставин нереальності згаданих господарських операцій, оскільки такі ґрунтуються на припущеннях і у своїй сукупності не можуть беззаперечно підтверджувати згадані обставини.

Відтак, суд приходить до висновку, що прямими доказами, в підтвердження реальності здійснення вищенаведених господарських операцій є надані позивачем первинні бухгалтерські документи, а не докази, на які посилається контролюючий орган в акті перевірки, які ґрунтуються на припущеннях.

У свою чергу, контролюючий орган не надав прямих доказів, або непрямих, які б у своїй сукупності підтверджували нереальність господарських операцій між позивачем та ТОВ «Крушевель».

Не можна залишити поза увагою і обставини за наявності яких рішення суб`єкта владних управлінських функцій вважається правомірним - таке має бути прийнято пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (п.8 ч.2 ст.2 КАС України).

При цьому, поняття справедливого балансу розкрито у рішенні Європейського Суду з прав людини від 22 січня 2009 року у справі БУЛВЕС АД проти Болгарії (заява №3991/03).

Так, Європейський Суд з прав людини, вважає, що порушенням справедливого балансу, який повинен підтримуватися між вимогами загальних інтересів і вимогами захисту права власності, буде коли національна влада за відсутності будь-яких вказівок на пряму участь фізичної або юридичної особи у зловживаннях, пов`язаних зі сплатою податку на додану вартість, що нараховується при низці операцій з поставок, або будь-яких вказівок на обізнаність про таке порушення, все таки карає одержувача оподаткованої податком на додану вартість поставки, який повністю виконав свої зобов`язання за дії чи бездіяльність постачальника, який знаходився поза контролем одержувача і по відношенню до якого не було засобів відстеження і забезпечення його старанності.

В матеріалах справи відсутні беззаперечні докази в підтвердження наведених обставин справедливого втручання контролюючого органу у діяльність позивача, а тому оскаржуване рішення не відповідає наведеному критерію.

При цьому, судом не беруться до уваги інші доводи відповідача, з огляду на встановлені обставини.

Враховуючи викладене, суд дійшов висновку, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 01.02.2023 №1798/13-01-07-04 не відповідає критерію правомірності, передбаченому п.1 ч.2 ст.2 КАС України, а тому підлягає скасуванню.

Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Частиною 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до вимог ч.1 ст.72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Згідно з ч.ч.1-2 ст.73 КАС України належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

Вимогами ст.76 КАС України передбачено, що достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.

Частиною 1 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (ч.2 ст.77 КАС України).

На думку суду, позивач надав належні та допустимі докази в обґрунтування заявлених позовних вимог, в той час як відповідач, як суб`єкт владних повноважень, покладений на нього обов`язок доказування правомірності прийняття оскаржуваного рішення з урахуванням вимог, встановлених ч.2 ст.19 Конституції України та ч.2 ст.2 КАС України, не виконав, а тому, беручи до уваги вищенаведене в сукупності, повно та всебічно проаналізувавши матеріали справи та надані сторонами докази, суд дійшов висновку про наявність правових підстав для повного задоволення позову.

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат відповідно до КАС України, суд виходить з наступного.

Приписами ч.1 ст.139 КАС України передбачено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Згідно з платіжними дорученнями № 201 від 19.04.2023 позивачем сплачено судовий збір в сумі 2873,89 грн, який підлягає стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись ст. ст. 2, 8-10, 14, 72-77, 90, 139, 242-246, 255, 293, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в :

позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОЛОГ ТД» (вул. Зелена, будинок 290-А, м. Львів, 79066; код ЄДРПОУ 32483640) до Головного управління ДПС у Львівській області (вул. Стрийська, 35, м. Львів, 79003; код ЄДРПОУ ВП 43968090) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 01.02.2023 № 1798/13-01-07-04.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Головного управління ДПС у Львівській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ПРОЛОГ ТД» судові витрати у вигляді судового збору в сумі 2873 (дві тисячі вісімсот сімдесят три) гривні 89 копійок.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається безпосередньо до суду апеляційної інстанції протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст рішення складено та підписано 02.11.2023.

Суддя Сидор Н.Т.